Bundesverfassungsgericht, Beschluss vom 15.12.2015, Az. 2 BvL 1/12

2. Senat | REWIS RS 2015, 735

Foto: © Bundesverfassungsgericht │ foto USW. Uwe Stohrer, Freiburg

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Gegenstand

Zur Zulässigkeit der Überschreibung von Völkervertragsrecht durch innerstaatliches Gesetz ("Treaty Override") - § 50d Abs 8 S 1 EStG idF vom 15.12.2003 verfassungsgemäß - Ungleichbehandlung verschiedener Gruppen Steuerpflichtiger sachlich gerechtfertigt - abweichende Meinung: einzelfallbezogene Abwägung zwischen Rechtsstaats- und Demokratieprinzip erforderlich


Leitsatz

1. § 80 Abs. 2 Satz 1 BVerfGG verpflichtet das vorlegende Gericht nicht, auf jede denkbare Rechtsauffassung einzugehen. Für die Beurteilung der Entscheidungserheblichkeit der Vorlagefrage ist grundsätzlich die Rechtsauffassung des vorlegenden Gerichts maßgebend, sofern diese nicht offensichtlich unhaltbar ist.

2. Aus Art. 59 Abs. 2 Satz 1 GG folgt, dass völkerrechtlichen Verträgen, soweit sie nicht in den Anwendungsbereich einer anderen, spezielleren Öffnungsklausel - insbesondere Art. 23 bis 25 GG - fallen, innerstaatlich der Rang eines einfachen (Bundes-)Gesetzes zukommt.

3. Art. 59 Abs. 2 Satz 1 GG schränkt die Geltung des lex-posterior-Grundsatzes für völkerrechtliche Verträge nicht ein. Spätere Gesetzgeber müssen - entsprechend dem durch die Wahl zum Ausdruck gebrachten Willen des Volkes - innerhalb der vom Grundgesetz vorgegebenen Grenzen Rechtsetzungsakte früherer Gesetzgeber revidieren können.

4. Die Verfassungswidrigkeit völkerrechtswidriger Gesetze lässt sich nicht unter Rückgriff auf den ungeschriebenen Grundsatz der Völkerrechtsfreundlichkeit des Grundgesetzes begründen. Dieser Grundsatz hat zwar Verfassungsrang, beinhaltet jedoch keine verfassungsrechtliche Pflicht zur uneingeschränkten Befolgung aller völkerrechtlichen Normen.

5. Aus dem Rechtsstaatsprinzip kann ein (begrenzter) Vorrang des Völkervertragsrechts vor dem (einfachen) Gesetz oder eine Einschränkung des lex-posterior-Grundsatzes nicht abgeleitet werden.

Tenor

§ 50d Absatz 8 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes in der Fassung des [X.] zur Änderung steuerlicher Vorschriften vom 15. Dezember 2003 (Steueränderungsgesetz 2003, [X.]) ist mit dem Grundgesetz vereinbar.

Gründe

1

Die Vorlage betrifft die Frage, ob § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG gegen das Grundgesetz verstößt, weil er für Einkünfte eines unbeschränkt Steuerpflichtigen aus nichtselbständiger Arbeit eine von den Regelungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung abweichende Besteuerung erlaubt.

2

Gemäß § 1 Abs. 1 Satz 1 EStG sind natürliche Personen, die im Inland einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, unbeschränkt einkommensteuerpflichtig. Nach § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 EStG unterliegen der Einkommensteuer (alle) Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, die der Steuerpflichtige während seiner unbeschränkten Einkommensteuerpflicht erzielt. Entsprechend diesen Regelungen werden alle aus nichtselbständiger Arbeit erzielten Einkünfte natürlicher Personen, die in [X.] einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, unabhängig vom Ort ihrer Erzielung nach [X.] Recht besteuert (sog. Welteinkommensprinzip).

3

Mit Abkommen vom 16. April 1985 haben die [X.]republik [X.] und die [X.] zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen ([X.] 1989 [X.] 867, im [X.] abgekürzt als [X.] 1985) unter anderem Folgendes vereinbart:

Art. 15 [X.] 1985 (Unselbständige Arbeit)

(1) Vorbehaltlich der Artikel 16, 18, 19 und 20 können Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen, die eine in einem Vertragsst[X.]t ansässige Person aus unselbständiger Arbeit bezieht, nur in diesem St[X.]t besteuert werden, es sei denn, dass die Arbeit im anderen Vertragsst[X.]t ausgeübt wird. Wird die Arbeit dort ausgeübt, so können die dafür bezogenen Vergütungen im anderen St[X.]t besteuert werden.

(2) - (3) … .

Art. 23 [X.] 1985 (Vermeidung der Doppelbesteuerung im Ansässigkeitsst[X.]t)

(1) Bei in der [X.]republik [X.] ansässigen Personen wird die Doppelbesteuerung wie folgt vermieden:

a) Vorbehaltlich des Buchstabens b werden von der Bemessungsgrundlage der [X.] Steuer die Einkünfte aus Quellen innerhalb der [X.] sowie die in der [X.] gelegenen Vermögenswerte ausgenommen, die nach den vorstehenden Artikeln in der [X.] besteuert werden können oder nur dort besteuert werden können; die [X.]republik [X.] kann jedoch bei der Festsetzung des Steuersatzes für die nicht so ausgenommenen Einkünfte und Vermögenswerte die Einkünfte und Vermögenswerte berücksichtigen, die nach den vorstehenden Artikeln in der [X.] berücksichtigt werden können. […]

b) - d) … .

4

Der [X.] hat diesem Abkommen mit der [X.] mit Gesetz vom 27. November 1989 zugestimmt ([X.] [X.] 866).

5

Nach den Regelungen in Art. 15 Abs. 1, Art. 23 Abs. 1 Buchstabe a Satz 1 [X.] 1985 sind Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, die in [X.] unbeschränkt steuerpflichtige Personen in der [X.] erzielen, in Abweichung vom Welteinkommensprinzip der § 1 Abs. 1, § 2 Abs. 1 EStG von der Bemessungsgrundlage der [X.] Steuer ausgenommen. Sie dürfen nicht für die Bemessung der Einkommensteuer nach [X.] Recht herangezogen werden. Lediglich bei der Festsetzung des Steuersatzes für andere Einkünfte dürfen sie berücksichtigt werden.

6

§ 50d EStG in der vorliegend maßgeblichen Fassung des [X.] zur Änderung steuerlicher Vorschriften vom 15. Dezember 2003 (Steueränderungsgesetz 2003, [X.]) regelt nach seiner amtlichen Überschrift "Besonderheiten im Fall von Doppelbesteuerungsabkommen". Sein Absatz 8 lautet:

Sind Einkünfte eines unbeschränkt Steuerpflichtigen aus nichtselbständiger Arbeit (§ 19) nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung von der Bemessungsgrundlage der [X.] Steuer auszunehmen, wird die Freistellung bei der Veranlagung ungeachtet des Abkommens nur gewährt, soweit der Steuerpflichtige nachweist, dass der St[X.]t, dem nach dem Abkommen das Besteuerungsrecht zusteht, auf dieses Besteuerungsrecht verzichtet hat oder dass die in diesem St[X.]t auf die Einkünfte festgesetzten Steuern entrichtet wurden. Wird ein solcher Nachweis erst geführt, nachdem die Einkünfte in eine Veranlagung zur Einkommensteuer einbezogen wurden, ist der Steuerbescheid insoweit zu ändern. § 175 Absatz 1 Satz 2 der Abgabenordnung ist entsprechend anzuwenden.

7

§ 50d Abs. 8 EStG knüpft damit die in einem Doppelbesteuerungsabkommen vorgesehene Freistellung von Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit von der [X.] Steuer an den Nachweis, dass der Vertragsst[X.]t, dem nach dem Abkommen das Besteuerungsrecht zusteht, auf dieses Besteuerungsrecht verzichtet hat oder dass die von ihm festgesetzten Steuern entrichtet wurden. Dies wurde im Gesetzgebungsverfahren folgendermaßen begründet ([X.] 630/03, [X.] 66):

"[§ 50d Abs. 8] Satz 1 macht die nach einem Doppelbesteuerungsabkommen ([X.]) gebotene Freistellung von Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit von dem Nachweis abhängig, dass der [X.] auf die Besteuerung dieser Einkünfte verzichtet hat oder dass die in diesem St[X.]t festgesetzte Steuer entrichtet wurde. Damit soll verhindert werden, dass die Einkünfte nicht besteuert werden, weil der Steuerpflichtige die Einkünfte im [X.] pflichtwidrig nicht erklärt und dieser St[X.]t deshalb häufig seinen Steueranspruch nicht mehr durchsetzen kann, wenn er von dem Sachverhalt erfährt, z.B. weil dann keine [X.] gegen den Steuerpflichtigen mehr bestehen. Der Gesetzgeber ist nicht daran gehindert, die Steuerbefreiung aufgrund [X.] von einem solchen Nachweis abhängig zu machen. [X.]. hierzu die Ausführungen des [X.] im Urteil vom 20. März 2002, [X.]/00, BStBl. II [X.] 819. Sind die Einkünfte der [X.] Besteuerung unterworfen worden, so ist nach Satz 2 der Steuerbescheid zu ändern, sobald der Steuerpflichtige den in Satz 1 geforderten Nachweis erbringt. Dadurch wird sichergestellt, dass das Besteuerungsrecht des [X.]s geschützt ist und die Gefahr einer sonst eintretenden Doppelbesteuerung vermieden wird. Nach Satz 3 ist § 175 Abs. 1 Satz 2 AO entsprechend anzuwenden. Danach beginnt die Festsetzungsfrist erst mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Nachweis nach Satz 1 geführt wird. Der Steuerpflichtige hat damit ausreichend Zeit, die dem Abkommen entsprechende steuerliche Behandlung herbeizuführen."

8

§ 50d Abs. 8 EStG war für den Veranlagungszeitraum 2004 erstmals anzuwenden.

9

Das [X.] 1985 wurde von der [X.]republik [X.] mit Wirkung zum 31. Dezember 2010 gekündigt. Am 1. August 2012 ist das Abkommen vom 19. September 2011 zwischen der [X.]republik [X.] und der [X.] zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und der Steuerverkürzung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen ([X.] 2012 [X.] 527), dem der [X.] mit Gesetz vom 24. Mai 2012 ([X.] [X.] 526) zugestimmt hat, in [X.] getreten.

1. Im Ausgangsverfahren wenden sich die Kläger, gemeinsam veranlagte Eheleute, gegen den Einkommensteuerbescheid für das [X.], in dem der Ehemann teils in [X.], teils in der [X.] Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit erzielte. Die Kläger beantragten, die in der [X.] erzielten Einkünfte entsprechend den Regelungen des [X.] 1985 steuerfrei zu belassen. Da sie jedoch nicht entsprechend § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG nachgewiesen hatten, dass die in der [X.] erzielten [X.] dort versteuert worden waren oder die [X.] auf die Besteuerung verzichtet hatte, behandelte das Finanzamt den gesamten [X.] als steuerpflichtig. Die Klage zum Finanzgericht blieb erfolglos.

2. Mit Beschluss vom 10. Januar 2012 hat der [X.] das daraufhin von den Klägern eingeleitete Revisionsverfahren ausgesetzt, um die Entscheidung des [X.] darüber einzuholen, ob § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG mit dem Grundgesetz vereinbar ist.

Zur Begründung der Vorlage trägt der [X.] vor, dass die Revision im Fall der [X.]mäßigkeit von § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG zurückzuweisen wäre. Nach seiner Auffassung verstößt die Vorschrift jedoch gegen Art. 2 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 20 Abs. 3 und Art. 25 [X.] sowie Art. 3 Abs. 1 [X.]. Mit Abschluss des Doppelbesteuerungsabkommens habe sich [X.] seines Besteuerungsrechts für in der [X.] erzielte Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit begeben. § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG, der das Besteuerungsrecht an [X.] zurückfallen lasse, verstoße daher gegen bindendes [X.] und laufe der in Art. 25 [X.] enthaltenen Wertentscheidung des Grundgesetzes für den Vorrang der allgemeinen Regeln des Völkerrechts zuwider, ohne dass dafür ein tragfähiger Rechtfertigungsgrund vorliege. Die Kläger des Ausgangsverfahrens würden dadurch in ihrem Grundrecht auf Einhaltung der verfassungsmäßigen Ordnung verletzt (a). Zudem wi[X.]preche die Regelung dem Gleichheitsgebot des Art. 3 Abs. 1 [X.] (b).

a) § 50d Abs. 8 EStG weiche von der im [X.] 1985 völkerrechtlich vereinbarten Verteilung des Besteuerungsrechts zwischen der [X.]republik [X.] und der [X.] ab, da sich beide [X.] hinsichtlich der Besteuerung von [X.] völkerrechtlich auf das [X.] und die [X.] geeinigt hätten und diese Vereinbarung vorbehaltlos in nationales Recht überführt worden sei. Das Abkommen enthalte zudem weder eine Rückfallklausel (subject-to-tax-Klausel) noch einen Nachweisvorbehalt für die Besteuerung im anderen Vertragsst[X.]t. In diesem Zusammenhang könne auch dahinstehen, ob bilaterale Abkommen - wie der [X.] in früheren Entscheidungen angenommen habe - unter einem allgemeinen Umgehungsvorbehalt stünden, der durch nationales Recht konkretisiert werden könne. Denn bei § 50d Abs. 8 EStG handele es sich jedenfalls nicht um einen der Ausfüllung eines solchen [X.] dienenden Tatbestand zur Abwehr von [X.], also von Maßnahmen, die darauf abzielten, sich in gestaltungsmissbräuchlicher Weise in die Inanspruchnahme von Vorteilen eines bilateralen Abkommens einzukaufen.

Der vorlegende [X.] wolle der bisherigen Rechtsprechung des [X.]s und der überwiegenden Auffassung im Schrifttum, die im unilateralen "Bruch" des völkervertraglich Vereinbarten - dem so genannten [X.] - keinen verfassungsrelevanten Vorgang sähen, im Einklang mit Teilen der Literatur sowie der neueren Rechtsprechung des [X.] nicht mehr folgen. Das [X.] habe im Görgülü- ([X.] 111, 307) und im Alteigentümer-Beschluss ([X.] 112, 1) sowie in seinem Urteil zur Sicherungsverwahrung ([X.] 128, 326) die aus dem Rechtsst[X.]tsprinzip abzuleitende Verpflichtung aller st[X.]tlichen Organe zur Beachtung der [X.] bestätigt, die [X.] gemäß Art. 59 Abs. 2 [X.] ebenso wie Doppelbesteuerungsabkommen in den Rang eines [X.]gesetzes überführt worden sei. Es habe sich im Görgülü-Beschluss dahingehend geäußert, dass der Gesetzgeber von [X.] wegen gehalten sei, [X.] zu beachten, wenn nicht ausnahmsweise die Voraussetzungen vorlägen, von denen das [X.] die Zulässigkeit einer Abweichung abhängig mache. Darauf aufbauend ergebe sich aus dem Alteigentümer-Beschluss die Verpflichtung aller St[X.]tsorgane, die die [X.]republik [X.] bindenden Völkerrechtsnormen zu befolgen und Verletzungen nach Möglichkeit zu unterlassen. Im Umkehrschluss bedeute dies, dass der Gesetzgeber von [X.] wegen - durch das [X.] in Art. 20 Abs. 3 [X.] - in die Pflicht genommen werde, [X.] zu beachten. Die prinzipielle [X.] des Grundgesetzes sei vorrangig und wirke für den Gesetzgeber als materiell-rechtliche Sperre, die ihm die Verfügungsmacht über den Rechtsbestand in dem Maße nehme, das der völkerrechtliche Vertrag vorgebe. Zwar habe das [X.] diese Frage in der Entscheidung zum [X.] (vgl. [X.] 6, 309 <363>) noch an[X.] beantwortet. Aus dem Alteigentümer-Beschluss ergebe sich jedoch, dass Abweichungen von völkervertraglichen Vereinbarungen einer besonderen Rechtfertigung bedürften, deren Voraussetzungen eng seien. Rechtfertigungsgrund sei die Beachtung der Menschenwürde und der Grundrechte. Das [X.] habe damit methodisch den Weg zu einer Prüfung der Erforderlichkeit einer Abkommensüberschreibung ([X.]) gewiesen. Für den Ausgleich der hier wi[X.]treitenden Prinzipien von Rechtsst[X.]t und [X.] komme es entscheidend darauf an, ob dem Gesetzgeber gegenüber dem Vertragsbruch ein milderes Mittel zur Verfügung stehe.

Im vorliegenden Fall sei eine Rechtfertigung für den Verstoß gegen das Völkerrecht nicht zu erkennen. Zwar orientiere sich § 50d Abs. 8 EStG am Leistungsfähigkeitsprinzip, verhindere eine sogenannte Keinmalbesteuerung und stelle eine gleichheitsgerechte Besteuerung (wieder) her, indem es dem Steuerpflichtigen den Vorteil, dass seine im Ausland erzielten Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit dort unbesteuert blieben, wieder nehme und ihn im Ergebnis mit anderen Steuerpflichtigen gleichbehandele, die entsprechende Einkünfte im Inland erzielten. Dem Gesetzgeber sei es jedoch nicht in erster Linie um die Verhinderung einer sogenannten Keinmalbesteuerung gegangen, sondern - ausweislich der Gesetzesbegründung - um die Förderung der Steuerehrlichkeit. Da die so erhobenen Steuern aber nicht an den anderen St[X.]t weitergeleitet würden, sei § 50d Abs. 8 EStG wohl von fiskalischen Überlegungen geleitet. Diese seien ebenso wenig wie mangelnde Steuerehrlichkeit ein rechtfertigender Grund für die Durchbrechung der [X.]. Unabhängig davon sei die Möglichkeit der Keinmalbesteuerung für die [X.] kennzeichnend, so dass es systemfremd wäre, daraus einen Rechtfertigungsgrund für den einseitig angeordneten Besteuerungsrückfall abzuleiten. Eine Rechtfertigung der Abkommensüberschreibung ([X.]) ergebe sich auch nicht daraus, dass [X.] gezwungen gewesen sei, mittels § 50d Abs. 8 EStG schnell auf einen besonderen Missstand oder einen beson[X.] kurzfristig zutage tretenden Steuerausfall bei im Ausland erzielten Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zu reagieren. Selbst wenn dies der Fall gewesen wäre, hätte mit der Kündigung des Abkommens - wie mit Wirkung zum 1. Januar 2011 geschehen - ein milderes Mittel zur Verfügung gestanden.

b) § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG verstoße auch gegen den allgemeinen Gleichheitssatz, weil er den Steuerpflichtigen mit im Ausland erzielten Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, der den Nachweis gemäß § 50d Abs. 8 EStG erbringe, an[X.] behandle als den Steuerpflichtigen, dem dieser Nachweis nicht gelinge. Ein Verstoß gegen das Gleichheitsgebot liege auch darin, dass das [X.] allein Steuerpflichtige mit Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit treffe, nicht dagegen solche mit anderen Einkünften.

3. Zu dem Vorlagebeschluss haben namens der [X.]regierung das [X.] sowie alle [X.]e des [X.] Stellung genommen.

Das [X.] hält die Vorlage für unbegründet. Die nachträgliche Abweichung von einer durch Vertragsgesetz innerst[X.]tlich in Geltung gesetzten völkerrechtlichen Vereinbarung sei nicht verfassungswidrig. Nach dem sich klar im Wortlaut des Grundgesetzes wi[X.]piegelnden Modell sei zwischen allgemeinen Regeln des Völkerrechts (Art. 25 [X.]) und völkervertragsrechtlichen Bindungen (Art. 59 Abs. 2 [X.]) zu unterscheiden. Daraus ergebe sich für [X.] eindeutig der Rang einfachen Rechts, weshalb der demokratisch legitimierte Gesetzgeber durch leges posteriores wirksam von völkervertraglichen Vorgaben abweichen könne. Die abstrakte Berufung auf den Gedanken der [X.] sei nicht geeignet, Rechtsfolgen zu begründen, die Art. 25 und Art. 59 Abs. 2 [X.] wi[X.]prächen. Unabhängig davon verstoße § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG auch in den Fällen, in denen ein Doppelbesteuerungsabkommen keine subject-to-tax-Klausel enthalte, schon deshalb nicht gegen [X.], weil er lediglich einen allgemeinen, ungeschriebenen Missbrauchsvorbehalt, unter dem alle Doppelbesteuerungsabkommen stünden, konkretisiere. § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG sei auch mit Art. 3 Abs. 1 [X.] vereinbar. Der geforderte Nachweis diene der Missbrauchsverhinderung und sei insofern sachlich geboten. Die Beschränkung auf Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit sei dadurch gerechtfertigt, dass der Gesetzgeber gerade hier besonderen Handlungsbedarf erkannt habe, weil nichtselbständige Tätigkeiten, beispielsweise von Piloten, Berufskraftfahrern oder Seeleuten, für die Steuerbehörden erheblich schwerer zu erfassen seien als selbständige oder unternehmerische Tätigkeiten.

Die [X.]e des [X.] teilen überwiegend die Ansicht, dass das Grundgesetz keine Vorrangregelung für völkerrechtliche Verträge enthalte, diese innerst[X.]tlich den Rang eines einfachen [X.]gesetzes hätten und der Gesetzgeber daher von ihnen abweichen dürfe. Weder die [X.] des Grundgesetzes noch das [X.] nivellierten die differenzierten Regelungen über die innerst[X.]tliche Wirksamkeit völkerrechtlicher Bestimmungen gemäß Art. 25 und Art. 59 Abs. 2 [X.].

Der [X.] hat dem [X.] Gelegenheit gegeben, den Vorlagebeschluss zu ergänzen. Dem ist der [X.] mit Beschluss vom 10. Juni 2015 nachgekommen.

Die Vorlage ist zulässig.

Nach Art. 100 Abs. 1 Satz 1 Alt. 2 [X.] hat ein Gericht das Verfahren auszusetzen und die Entscheidung des [X.] einzuholen, wenn es ein Gesetz, auf dessen Gültigkeit es bei der Entscheidung ankommt, für verfassungswidrig hält. Gemäß § 80 Abs. 2 Satz 1 [X.] muss das vorlegende Gericht darlegen, inwiefern seine Entscheidung von der Gültigkeit der Rechtsvorschrift abhängt und mit welcher übergeordneten Rechtsnorm die Vorschrift unvereinbar ist. Die Begründung, die das [X.] entlasten soll (vgl. [X.] 37, 328 <333 f.>; 65, 265 <277>), muss daher mit hinreichender Deutlichkeit erkennen lassen, dass und weshalb das vorlegende Gericht im Falle der Gültigkeit der für verfassungswidrig gehaltenen Rechtsvorschrift zu einem anderen Ergebnis käme als im Falle ihrer Ungültigkeit (vgl. [X.] 7, 171 <173 f.>; 79, 240 <243>; 105, 61 <67>; 121, 108 <117>; 133, 1 <11>; 135, 1 <10 f., Rn. 28>; 136, 127 <142, Rn. 44>; [X.], Beschluss des [X.] vom 19. November 2014 - 2 BvL 2/13 -, LKV 2015, [X.] 23 <23>). Das vorlegende Gericht muss dabei den Sachverhalt darstellen (vgl. [X.] 22, 175 <177>), sich mit der einfachrechtlichen Rechtslage auseinan[X.]etzen, seine insoweit einschlägige Rechtsprechung darlegen und die in der Literatur und Rechtsprechung entwickelten Rechtsauffassungen berücksichtigen, die für die Auslegung der vorgelegten Rechtsvorschrift von Bedeutung sind (vgl. [X.] 136, 127 <142, Rn. 45; 145 ff., Rn. 53 ff.>; [X.], Beschluss des [X.] vom 19. November 2014 - 2 BvL 2/13 -, LKV 2015, [X.] 23 <23>). § 80 Abs. 2 Satz 1 [X.] verpflichtet das vorlegende Gericht jedoch nicht, auf jede denkbare Rechtsauffassung einzugehen. Für die Beurteilung der Entscheidungserheblichkeit der Vorlagefrage ist grundsätzlich die Rechtsauffassung des vorlegenden Gerichts maßgebend, sofern diese nicht offensichtlich unhaltbar ist (vgl. [X.] 2, 181 <190 f., 193>; 88, 187 <194>; 105, 61 <67>; 129, 186 <203>; 133, 1 <11, Rn. 35>; [X.], Beschluss des [X.] vom 19. November 2014 - 2 BvL 2/13 -, LKV 2015, [X.] 23 <24>).

Was die verfassungsrechtliche Beurteilung der zur Prüfung gestellten Norm angeht, muss das vorlegende Gericht von ihrer [X.]widrigkeit überzeugt sein und die für seine Überzeugung maßgeblichen Erwägungen nachvollziehbar darlegen (vgl. [X.] 78, 165 <171 f.>; 86, 71 <77 f.>; 88, 70 <74>; 88, 198 <201>; 93, 121 <132>; [X.], Beschluss des [X.] vom 19. November 2014 - 2 BvL 2/13 -, LKV 2015, [X.] 23 <23>). Der Vorlagebeschluss muss hierzu den verfassungsrechtlichen Prüfungsmaßstab angeben und sich mit der Rechtslage, insbesondere der maßgeblichen Rechtsprechung des [X.], auseinan[X.]etzen (vgl. [X.] 136, 127 <142, Rn. 45; 145 ff., Rn. 53 ff.>; [X.], Beschluss des [X.] vom 19. November 2014 - 2 BvL 2/13 -, LKV 2015, [X.] 23 <24>).

Die Vorlage genügt diesen Anforderungen.

Der [X.] legt seine Überzeugung von der [X.]widrigkeit des § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG und die dafür maßgeblichen Erwägungen nachvollziehbar dar und setzt sich jedenfalls im Hinblick auf die aus der angenommenen Völkerrechtswidrigkeit abgeleitete [X.]widrigkeit von § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG hinreichend mit der verfassungsrechtlichen Rechtslage auseinander (1.). Ob auch die Ausführungen zur Gleichheitswidrigkeit von § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG den Anforderungen des § 80 Abs. 2 Satz 1 [X.] genügen, kann deshalb dahinstehen (2.).

1.a) Aus der Begründung der Vorlage ergibt sich, dass der [X.] von der [X.]widrigkeit des § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG unter anderem wegen seines Wi[X.]pruchs zu den Regelungen des [X.] 1985 überzeugt ist. In diesem Zusammenhang geht er - wie geboten (vgl. [X.] 136, 127 <145 ff., Rn. 53 ff.>) - auch auf die beiden in seiner eigenen bisherigen Rechtsprechung vertretenen Ansätze zur [X.]mäßigkeit von abkommensüberschreibenden Gesetzen ein. Er erläutert ausführlich, aus welchen Gründen nach seiner jetzigen Überzeugung die von ihm bislang angenommene Befugnis des nationalen Gesetzgebers, ein Zustimmungsgesetz zu einem völkerrechtlichen Vertrag durch ein hiervon abweichendes Gesetz ändern oder aufheben zu können (vgl. [X.]E 175, 351 <352>; 178, 59 <61 f.>; 198, 514 <521>; [X.], Beschluss vom 28. November 2001 - [X.]/00 -, juris, Rn. 10 f.), nicht besteht. Auch setzt er sich damit auseinander, dass er in früheren Entscheidungen einen ungeschriebenen allgemeinen Umgehungsvorbehalt in Doppelbesteuerungsabkommen anerkannt hat, so dass sich bei einer einen derartigen Vorbehalt konkretisierenden Regelung die Frage ihrer Völkerrechts- und damit auch ihrer dadurch bedingten [X.]widrigkeit nicht stellt (vgl. [X.]E 198, 514 <518>; 210, 117 <121 f.>; 220, 244 <246>; 220, 392 <395>). Er bringt dabei nachvollziehbar zum Ausdruck, dass und weshalb die Wertungen dieser (bisherigen) Rechtsprechung zu völkerrechtlichen Umgehungsvorbehalten § 50d Abs. 8 EStG nicht beträfen und auch nicht auf diese Regelung übertragen werden könnten. Zudem legt er schlüssig dar, weshalb die vorgelegte Norm nach seiner Auffassung als Abkommensüberschreibung ([X.]) anzusehen ist.

b) Auch die Erläuterung der für seine Überzeugung von der [X.]widrigkeit von § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG maßgeblichen Erwägungen genügt den Anforderungen des § 80 Abs. 2 Satz 1 [X.]. Der [X.] benennt insoweit den seiner Ansicht nach maßgeblichen verfassungsrechtlichen Prüfungsmaßstab - Art. 2 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 20 Abs. 3 und Art. 25 [X.] sowie Art. 3 Abs. 1 [X.] - und legt seine Überzeugung von der [X.]widrigkeit des § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG jedenfalls unter dem Aspekt der Verletzung von Art. 2 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 20 Abs. 3 und Art. 25 [X.] nachvollziehbar dar.

[X.]) Unter dem Blickwinkel der Völkerrechtswidrigkeit bezieht sich der [X.] zur Begründung der [X.]widrigkeit von § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG auf jüngere Entscheidungen des [X.] ([X.] 111, 307; 112, 1; 128, 326) zum Verhältnis von Völker- und [X.]recht. Unter Einbeziehung vor allem steuerrechtlicher Fachliteratur erläutert er, dass und in welchem Umfang der Grundsatz der [X.] des Grundgesetzes und das Rechtsst[X.]tsprinzip die Befugnisse des Gesetzgebers seiner Auffassung nach beschränken.

Die Abweichung von der bisherigen Rechtsprechung des [X.] wird in Auseinan[X.]etzung mit dessen Rechtsprechung begründet (vgl. [X.] 80, 182 <186>; [X.]K 4, 184 <196>). Auch soweit der [X.] den in Bezug genommenen jüngeren [X.]sentscheidungen des [X.] entnimmt, dass völkerrechtswidrige Gesetze regelmäßig nichtig sind, genügt die Vorlage - entgegen insoweit geäußerten Zweifeln (vgl. Frau/Trinks, [X.], [X.]>; [X.], AöR 138 [2013], [X.] 363 <381 ff.>) - den Anforderungen des § 80 Abs. 2 Satz 1 [X.]. Art. 100 Abs. 1 [X.] in Verbindung mit § 80 Abs. 2 Satz 1 [X.] verlangt vom vorlegenden Gericht lediglich die Darlegung, aus welchen Erwägungen es eine Norm für verfassungswidrig "hält", und stellt insofern ausschließlich auf dessen Rechtsansicht ab; ob diese zutrifft oder nicht, entscheidet das [X.] in der Sachprüfung oder - bei offensichtlich unzutreffender Rechtsauffassung - im vereinfachten Verfahren nach § 24 [X.] (vgl. [X.], in: [X.]/Schmidt-Bleibtreu/[X.]/[X.], [X.], § 80 Rn. 244 ). Die vom [X.] unter Bezugnahme auf die jüngere [X.]srechtsprechung des [X.] vertretene Auffassung, dass abkommensüberschreibende Gesetze regelmäßig verfassungswidrig sind, ist jedenfalls nicht offensichtlich unzutreffend. Sie entspricht einer in der Literatur vertretenen (vgl. [X.], [X.], [X.] 413 <418 ff.>; [X.]/[X.], [X.] 2007, [X.] 1377 <1381>; Rauschning, in: [X.] Kommentar, [X.], [X.], Art. 59 Rn. 137 ff. ; [X.]/[X.], [X.] 2005, [X.] 843 ff.; [X.], [X.] 2006, [X.] 505 <508 f.>; [X.], [X.], [X.] ff.; [X.]., in: [X.], [X.], 5. Aufl. 2008, [X.]. Rn. 193 ff., 205; [X.], [X.] 2009, [X.] 636 <637 ff.>) Ansicht.

[X.]) Dass sich der [X.] bei der Darlegung der [X.]widrigkeit von [X.] nicht mit einer Kammerentscheidung vom 22. Dezember 2006 ([X.]K 10, 116) auseinandergesetzt hat, in der die [X.] des [X.] unter Bezugnahme auf eine Passage des Alteigentümer-Beschlusses ([X.] 112, 1 <25>) ausgeführt hat, dass eine verfassungsunmittelbare Pflicht der st[X.]tlichen Organe zur Berücksichtigung des Völkerrechts nicht unbesehen für jede beliebige Bestimmung des Völkerrechts anzunehmen sei, sondern nur, soweit dies dem in den Art. 23 bis Art. 26 [X.] sowie in den Art. 1 Abs. 2, Art. 16 Abs. 2 Satz 2 [X.] niedergelegten Konzept des Grundgesetzes entspreche (vgl. [X.]K 10, 116 <124>), steht der Zulässigkeit der Vorlage nicht entgegen. § 80 Abs. 2 Satz 1 [X.] verlangt zwar eine Darstellung der aus Sicht des vorlegenden Gerichts für die [X.]widrigkeit der Norm sprechenden Erwägungen und in diesem Zusammenhang auch eine Auseinan[X.]etzung mit der die Vorlagefrage betreffenden Rechtsprechung des [X.]. Ein Gebot, auch sämtliche Kammerentscheidungen auszuwerten, ist damit jedoch nicht verbunden. In der Sache hat die [X.] zudem lediglich die Alteigentümer-Entscheidung wiedergegeben, die der [X.] in seine Argumentation einbezogen hat.

2. Da die Darlegungen zur [X.]widrigkeit von § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG mit Blick auf den Gesichtspunkt der möglichen Völkerrechtswidrigkeit den Anforderungen von § 80 Abs. 2 Satz 1 [X.] genügen, kann dahinstehen, ob der [X.] auch die von ihm angenommene Gleichheitswidrigkeit von § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG ausreichend begründet hat. Ist eine [X.]vorlage zumindest unter einem Gesichtspunkt zulässig, hat das [X.] die vorgelegte Norm unter allen in Betracht kommenden verfassungsrechtlichen Gesichtspunkten zu prüfen (vgl. [X.] 26, 44 <58>; 90, 145 <168>; 120, 125 <144>; 126, 77 <98>; 133, 1 <12, Rn. 41>), unabhängig davon, ob sie im Vorlagebeschluss angesprochen worden sind oder nicht (vgl. [X.] 90, 145 <168>).

Die Vorlage ist unbegründet. § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG in der Fassung des [X.] zur Änderung steuerlicher Vorschriften vom 15. Dezember 2003 (Steueränderungsgesetz 2003, [X.]) ist mit dem Grundgesetz vereinbar. Er ist weder aufgrund seines (möglichen) Wi[X.]pruchs zu völkerrechtlichen Verträgen ([X.]) noch wegen eines Verstoßes gegen Art. 3 Abs. 1 [X.] (I[X.]) verfassungswidrig.

1. In der Ordnung des Grundgesetzes haben völkerrechtliche Verträge in der Regel den Rang einfacher [X.]gesetze. Sie können daher durch spätere, ihnen wi[X.]prechende [X.]gesetze verdrängt werden (a-c). Etwas anderes ergibt sich weder aus dem Grundsatz der [X.] des Grundgesetzes (d) noch aus dem Rechtsst[X.]tsprinzip (e).

a) Rang und Einordnung eines völkerrechtlichen Vertrags innerhalb der [X.] Rechtsordnung werden durch das Grundgesetz bestimmt, das das Verhältnis von internationalem und nationalem Recht an verschiedenen Stellen regelt. So bekennt es sich in Art. 1 Abs. 2 [X.] zu unverletzlichen und unveräußerlichen Menschenrechten als Grundlage jeder menschlichen Gemeinschaft, des Friedens und der Gerechtigkeit in der Welt. Diese unveräußerlichen Rechte liegen ihm voraus und sind selbst der Disposition des [X.]gebers entzogen (vgl. [X.] 111, 307 <329>; 112, 1 <27>; 128, 326 <369>). In Art. 23 Abs. 1, Art. 24 Abs. 1 und Abs. 1a [X.] ermöglicht das Grundgesetz dem Gesetzgeber, Hoheitsrechte auf die [X.], andere zwischenst[X.]tliche und grenznachbarschaftliche Einrichtungen zu übertragen und dem von diesen Organisationen gesetzten Recht einen Anwendungsvorrang vor dem innerst[X.]tlichen Recht einzuräumen (vgl. [X.] 37, 271 <280>; 73, 339 <374 f.>), in Art. 24 Abs. 2 [X.], sich einem System gegenseitiger kollektiver Sicherheit anzuschließen und in eine entsprechende Beschränkung der Hoheitsrechte einzuwilligen (vgl. [X.] 90, 286 <345 ff.>). In Art. 25 [X.] bestimmt es, dass die allgemeinen Regeln des Völkerrechts Bestandteil des [X.]rechts sind und den Gesetzen vorgehen (vgl. [X.] 23, 288 <300>; 31, 145 <177>; 112, 1 <21 f.>). Gemäß Art. 59 Abs. 2 Satz 1 [X.] schließlich bedürfen völkerrechtliche Verträge, die die politischen Beziehungen des [X.] regeln oder sich auf Gegenstände der [X.]gesetzgebung beziehen, der Zustimmung oder der Mitwirkung der jeweils für die [X.]gesetzgebung zuständigen Körperschaften in der Form eines [X.]gesetzes.

Aus der Existenz dieser Öffnungsklauseln ergibt sich, dass das Grundgesetz nicht nur über die Wirksamkeit, sondern auch über den Rang von internationalem Recht innerhalb der nationalen Rechtsordnung entscheidet. In ihrem Geltungsbereich bestimmt die Verfassung insofern auch über Wirksamkeit und Anwendbarkeit von Völkerrecht sowie über die Auflösung von Kollisionen. Sie kann dabei grundsätzlich auch dem st[X.]tlichen Recht Vorrang einräumen.

Hängen Wirksamkeit und Anwendbarkeit von Völkerrecht innerhalb der [X.] Rechtsordnung von den Vorgaben des Grundgesetzes ab, so können sie durch die Verfassung auch begrenzt werden, mit der Folge, dass es zu einem Auseinanderfallen von innerst[X.]tlich wirksamem Recht und völkerrechtlichen Verpflichtungen kommen kann.

b) Während die allgemeinen Regeln des Völkerrechts kraft unmittelbar in der Verfassung erteilten Vollzugsbefehls innerst[X.]tlich wirksam sind und im Rang über dem Gesetz stehen (Art. 25 [X.]) ([X.]), bedürfen völkerrechtliche Verträge, die die politischen Beziehungen des [X.] regeln oder sich auf Gegenstände der [X.]gesetzgebung beziehen, für ihre innerst[X.]tliche Wirksamkeit gemäß Art. 59 Abs. 2 Satz 1 [X.] eines Zustimmungsgesetzes und haben grundsätzlich nur den Rang eines einfachen ([X.]-)Gesetzes ([X.]).

[X.]) Art. 25 Satz 1 [X.] verschafft den allgemeinen Regeln des Völkerrechts innerst[X.]tliche Wirksamkeit (1). Sie haben gemäß Art. 25 Satz 2 [X.] innerhalb der nationalen Rechtsordnung einen Rang über den (einfachen) Gesetzen, aber unterhalb der Verfassung (2). Völkerrechtliche Verträge nehmen in der Regel nicht an dem in Art. 25 Satz 2 [X.] bestimmten Vorrang vor den (einfachen) Gesetzen teil (3).

(1) Art. 25 Satz 1 [X.] bestimmt, dass die allgemeinen Regeln des Völkerrechts Bestandteil des [X.]rechts sind. Er verschafft den allgemeinen Regeln des Völkerrechts unmittelbar, das heißt, ohne dass ein sonstiger (einfachrechtlicher) Rechtsakt hinzukommen müsste, Wirksamkeit innerhalb der [X.] Rechtsordnung (vgl. [X.] 6, 309 <363>).

(2) Nach Art. 25 Satz 2 [X.] gehen die allgemeinen Regeln des Völkerrechts den Gesetzen vor. Er räumt diesen Regeln damit Vorrang vor den Gesetzen ein. Ein Gesetz, das mit einer allgemeinen Regel des Völkerrechts kollidiert, verstößt daher gegen die verfassungsmäßige Ordnung im Sinne des Art. 2 Abs. 1 [X.] (vgl. [X.] 6, 309 <363>; 23, 288 <300>; 31, 145 <177>; 112, 1 <21 f.>).

Gleichzeitig ist Art. 25 [X.] jedoch dahingehend zu verstehen, dass er - dem Wortlaut von Satz 2 entsprechend - den allgemeinen Regeln des Völkerrechts einen Rang oberhalb der (einfachen) Gesetze, aber unterhalb der Verfassung einräumt (Zwischenrang) (vgl. [X.] 6, 309 <363>; 37, 271 <279>; 111, 307 <318>; 112, 1 <24, 26>; [X.], in: [X.]/[X.], [X.], Art. 25 Rn. 42 ; [X.], in: Schmidt-Bleibtreu/[X.]/Henneke, [X.], 13. Aufl. 2014, Art. 25 Rn. 11; [X.], in: [X.]/[X.], [X.], [X.], 6. Aufl. 2012, Art. 25 Rn. 55). Dies korrespondiert mit Art. 100 Abs. 2 [X.], der dem [X.] die Prüfung zuweist, ob eine Regel des Völkerrechts Bestandteil des [X.]rechts ist, nicht jedoch die Prüfung, ob das Grundgesetz mit dem (vorrangigen) Völkerrecht vereinbar ist.

(3) Zu den allgemeinen Regeln des Völkerrechts gehören das Völkergewohnheitsrecht und die allgemeinen Rechtsgrundsätze des Völkerrechts (vgl. [X.] 15, 25 <32 f., 34 f.>; 23, 288 <317>; 31, 145 <177>; 94, 315 <328>; 95, 96 <129>; 96, 68 <86>; 117, 141 <149>; 118, 124 <134>), das heißt diejenigen Normen des Völkerrechts, die unabhängig von vertraglicher Zustimmung für alle oder doch die meisten [X.] gelten (vgl. [X.], in: [X.]/[X.], [X.], Art. 25 Rn. 1 ; vgl. auch [X.] 15, 25 <34>; 16, 27 <33>; 118, 124 <164 ff.>). Bestimmungen in völkerrechtlichen Verträgen nehmen daher grundsätzlich nicht an dem in Art. 25 Satz 2 [X.] vorgesehenen Vorrang teil (vgl. [X.] 6, 309 <363>; 31, 145 <178>; 117, 141 <149>; 118, 124 <134 f.>). An[X.] als andere Rechtsordnungen - etwa die [X.] (vgl. [X.]/[X.]/[X.], Völkerrecht, Bd. I/1, 2. Aufl. 1989, [X.] 113 f.; [X.], in: [X.], Völkerrecht, 6. Aufl. 2013, 2. Abschnitt, Rn. 51; [X.], in: Festschrift für Helmut [X.]berger, 2002, [X.] 865 <868 f.>) oder die [X.] (vgl. [X.], in: [X.]./[X.], [X.], 5. Aufl. 2008, [X.]. Rn. 204) - sieht das Grundgesetz einen generellen Vorrang völkerrechtlicher Verträge vor dem einfachen Gesetzesrecht nicht vor.

[X.]) Nach Art. 59 Abs. 2 Satz 1 [X.] erlangen völkerrechtliche Verträge, welche die politischen Beziehungen des [X.] regeln oder sich auf Gegenstände der [X.]gesetzgebung beziehen, erst durch das dort vorgesehene Zustimmungsgesetz innerst[X.]tliche Wirksamkeit (1). Sie haben den Rang einfacher [X.]gesetze (2). Etwas anderes ergibt sich weder aus dem Grundsatz pacta sunt servanda (3) noch - auch nicht für völkerrechtliche Verträge über die Besteuerung - aus § 2 Abs. 1 AO (4).

(1) Der Zustimmungsvorbehalt gemäß Art. 59 Abs. 2 Satz 1 [X.] hat unterschiedliche Funktionen. Er dient - neben der Aufteilung der Entscheidungsbefugnisse im Bereich des auswärtigen Handelns (vgl. [X.] 90, 286 <357>; 104, 151 <194>; 118, 244 <258>) - der Ermöglichung einer rechtzeitigen und damit effektiven Kontrolle der Exekutive durch die Legislative vor Eintritt der völkerrechtlichen Verbindlichkeit eines Vertrags (vgl. [X.] 90, 286 <357>; 118, 244 <258>; 131, 152 <195 f.>). Zudem sichert er den Vorrang und Vorbehalt des Gesetzes, da aus Art. 59 Abs. 2 Satz 1 [X.] hervorgeht, dass die in einem völkerrechtlichen Vertrag enthaltenen Regelungen nur unter der Voraussetzung Rechte und Pflichten für den Einzelnen begründen, abändern oder aufheben können, dass ihnen der Gesetzgeber zugestimmt hat (vgl. [X.], in: v. Mangoldt/[X.]/[X.], [X.], [X.], 6. Aufl. 2010, Art. 59 Abs. 2 Rn. 65 ff.; [X.], in: [X.]/[X.], [X.], [X.], 6. Aufl. 2012, Art. 59 Rn. 26). Im Interesse der Funktionsfähigkeit völkerrechtlicher Beziehungen soll der Zustimmungsvorbehalt darüber hinaus verhindern, dass (wichtige) Verträge mit auswärtigen [X.] geschlossen werden, die später - mangels notwendiger Billigung durch den Gesetzgeber - nicht erfüllt werden können (Zweck der Vollzugssicherung) (vgl. [X.] 1, 372 <389 f.>; 118, 244 <258>). Damit dient der Zustimmungsvorbehalt zugleich der Wahrung der Entscheidungsfreiheit der Legislative, denn er verhindert, dass das Parlament durch völkerrechtliche Verpflichtungen, die innerst[X.]tlich ein gesetzgeberisches Tätigwerden verlangen, präjudiziert wird (vgl. [X.], in: [X.]/[X.], [X.], [X.], 6. Aufl. 2012, Art. 59 Rn. 33; [X.], in: [X.], [X.], 7. Aufl. 2014, Art. 59 Rn. 21).

(2) Aus Art. 59 Abs. 2 Satz 1 [X.] folgt zudem, dass völkerrechtlichen Verträgen, soweit sie nicht in den Anwendungsbereich einer anderen, spezielleren Öffnungsklausel - insbesondere Art. 23 bis Art. 25 [X.] - fallen, innerst[X.]tlich der Rang eines einfachen ([X.]-)Gesetzes zukommt und sie insofern keinen Übergesetzes- oder gar [X.]rang besitzen (vgl. [X.] 111, 307 <318>).

Art. 59 Abs. 2 Satz 1 [X.] bestimmt nicht nur die Methodik, durch die völkervertragliche Regelungen in der nationalen Rechtsordnung wirksam werden, sondern auch den Rang, der dem für anwendbar erklärten [X.] innerhalb der nationalen Rechtsordnung zukommt. Das (einfache) Gesetz kann - ohne eine dahingehende grundgesetzliche Ermächtigung - dem völkervertraglich Vereinbarten keinen höheren Rang verleihen. Dementsprechend hat das [X.] stets betont, dass der [X.] im Sinne von Art. 59 Abs. 2 Satz 1 [X.] einem völkerrechtlichen Vertrag innerhalb der Normenhierarchie keinen Rang über den Gesetzen einräumt (vgl. [X.] 19, 342 <347>; 22, 254 <265>; 25, 327 <331>; 35, 311 <320>; 74, 358 <370>; 111, 307 <317>; 128, 326 <367>).

(3) Aus dem Grundsatz pacta sunt servanda, der seinerseits eine allgemeine Regel des Völkerrechts ist (vgl. [X.], in: [X.]/[X.], [X.], Art. 25 Rn. 9 ; [X.], in: v. Mangoldt/[X.]/[X.], [X.], [X.], 6. Aufl. 2010, Art. 59 Abs. 2 Rn. 92), ergibt sich nichts anderes. Der Grundsatz beschreibt zwar eine besondere (völkerrechtliche) Pflichtenstellung des St[X.]tes gegenüber dem jeweiligen Vertragspartner, sagt jedoch nichts über die innerst[X.]tliche Geltung und den Rang völkerrechtlicher Verträge (vgl. [X.], in: [X.]/[X.], [X.], Art. 25 Rn. 9 ). Er bewirkt insbesondere nicht, dass alle Bestimmungen völkerrechtlicher Verträge zu allgemeinen Regeln des Völkerrechts im Sinne von Art. 25 [X.] werden (vgl. [X.] 31, 145 <178>; vgl. auch [X.], Beschluss des [X.] vom 22. August 1983 - 2 BvR 1193/83 -, NVwZ 1984, [X.] 165 <165>; [X.], Beschluss der [X.] des [X.] vom 24. Oktober 2000 - 1 BvR 1643/95 -, [X.] 2001, [X.] 114 <114>).

(4) An diesem Ergebnis vermag § 2 Abs. 1 AO - auch für völkerrechtliche Verträge über die Besteuerung - nichts zu ändern (vgl. [X.], [X.] 2012, [X.] 389 <400>). Nach dieser Vorschrift gehen zwar Verträge mit anderen [X.] im Sinne des Art. 59 Abs. 2 Satz 1 [X.] über die Besteuerung, soweit sie unmittelbar anwendbares innerst[X.]tliches Recht geworden sind, den Steuergesetzen vor. Da es sich bei § 2 AO um eine einfachgesetzliche Regelung handelt, kann er den von ihm geregelten völkerrechtlichen Verträgen keinen höheren Rang in der Normenhierarchie vermitteln (vgl. [X.], DStR 2011, [X.] 2221 <2226>). Allenfalls könnte er die Subsidiarität der nationalen Steuergesetze gegenüber Doppelbesteuerungsabkommen und anderen völkerrechtlichen Verträgen im Steuerrecht anordnen.

c) Haben völkerrechtliche Verträge den Rang (einfacher) [X.]gesetze, können sie entsprechend dem lex-posterior-Grundsatz durch spätere, ihnen wi[X.]prechende [X.]gesetze verdrängt werden ([X.]). Art. 59 Abs. 2 Satz 1 [X.] schließt dies nicht aus ([X.]). Auch aus der jüngeren Rechtsprechung des [X.] ergibt sich nicht, dass eine solche Verdrängung an besondere Voraussetzungen gebunden wäre ([X.]). Das Völkerrecht steht der innerst[X.]tlichen Wirksamkeit völkerrechtswidriger Rechtsakte nicht entgegen (dd).

[X.]) Für ranggleiches innerst[X.]tliches Recht gilt im Fall der Kollision der Grundsatz lex posterior derogat legi priori, es sei denn, die ältere Regelung ist spezieller als die jüngere oder die Geltung des lex-posterior-Grundsatzes wird a[X.]edungen. Sind die Regelungen eines völkerrechtlichen Vertrags in der innerst[X.]tlichen Rechtsordnung wirksam und kommt ihnen dabei der Rang eines (einfachen) [X.]gesetzes zu, so können auch sie durch ein späteres, gegenläufiges [X.]gesetz im Umfang des Wi[X.]pruchs außer [X.] gesetzt werden (vgl. [X.], in: [X.], Völkerrecht, 6. Aufl. 2013, 2. Abschnitt, Rn. 118 f.; a.[X.], NVwZ 2005, [X.] 289 <291>).

[X.]) Art. 59 Abs. 2 Satz 1 [X.] schränkt die Geltung des lex-posterior-Grundsatzes für völkerrechtliche Verträge nicht ein. Da der Gesetzgeber einem völkerrechtlichen Vertrag regelmäßig nur insgesamt zustimmen oder nicht zustimmen kann (vgl. [X.] 90, 286 <358>), wird zwar mitunter angenommen, dass Zustimmungsgesetz und völkerrechtlicher Vertrag derart untrennbar miteinander verbunden seien, dass das Zustimmungsgesetz - abgesehen von seiner Aufhebung im Ganzen - durch Art. 59 Abs. 2 Satz 1 [X.] gegen inhaltliche Abänderungen geschützt sei (vgl. [X.], [X.] 1993, [X.] 48 <49>) oder sich der Gesetzgeber von einem völkerrechtlichen Vertrag nur in Übereinstimmung mit dem Völkerrecht lösen könne (vgl. [X.], in: [X.]/Kirchhof, [X.], 3. Aufl. 2013, § 236 Rn. 33).

Diese Auffassung ist jedoch abzulehnen.

Sie wi[X.]pricht insbesondere dem [X.]prinzip (Art. 20 Abs. 1 und Abs. 2 [X.]) und dem Grundsatz der parlamentarischen Diskontinuität. [X.] ist [X.] (vgl. Dreier, in: [X.]., [X.], [X.], 2. Aufl. 2006, Art. 20 <[X.]> Rn. 79). Dies impliziert, dass spätere Gesetzgeber - entsprechend dem durch die Wahl zum Ausdruck gebrachten Willen des Volkes - innerhalb der vom Grundgesetz vorgegebenen Grenzen [X.] früherer Gesetzgeber revidieren können müssen (vgl. [X.], Verwaltungsvertrag und Gesetz, 2000, [X.] 174; [X.], [X.], 2007, [X.] 108; [X.]/[X.], [X.] 2005, [X.] 843 <847>). Damit wäre es nicht zu vereinbaren, wenn ein Parlament die Gesetzgeber späterer Legislaturperioden binden und in ihren Möglichkeiten beschränken könnte, gesetzgeberische Entscheidungen der Vergangenheit aufzuheben oder zu korrigieren, weil dadurch politische Auffassungen auf Dauer festgeschrieben würden (vgl. [X.], DVBl. 2013, [X.] 215 <219>; [X.]/[X.], [X.] 2014, [X.] 421 <424>; [X.], in: [X.]/[X.], [X.], Art. 59 Rn. 184 ; [X.], [X.], 2007, [X.] 108; [X.]/[X.], [X.] 2005, [X.] 843 <847>). Das Zustimmungsgesetz gemäß Art. 59 Abs. 2 Satz 1 [X.] soll einem innerst[X.]tlich anwendbaren völkerrechtlichen Vertrag zudem ein hinreichendes demokratisches Legitimationsniveau vermitteln (vgl. [X.], in: [X.]/[X.], [X.], [X.], 6. Aufl. 2012, Art. 59 Rn. 21), nicht dieses absenken. Es soll die Entscheidungsfreiheit des Gesetzgebers schützen (vgl. [X.], in: v. Mangoldt/[X.]/[X.], [X.], [X.], 6. Aufl. 2010, Art. 59 Abs. 2 Rn. 37; [X.], Deutsches [X.] und seine Vereinbarkeit mit [X.] Gemeinschaftsrecht, 2000, [X.] 65; [X.], in: [X.]/[X.], [X.], [X.], 6. Aufl. 2012, Art. 59 Rn. 33; [X.], in: [X.], [X.], 7. Aufl. 2014, Art. 59 Rn. 21). Dem wi[X.]präche es, aus Art. 59 Abs. 2 Satz 1 [X.] eine "Änderungssperre" für die Zukunft ableiten zu wollen (vgl. [X.], Doppelte Nichtbesteuerung im [X.], 2009, [X.] 261).

Hinzu kommt, dass der Gesetzgeber im Unterschied zu Exekutive und Judikative gemäß Art. 20 Abs. 3 [X.] nur an die verfassungsmäßige Ordnung, nicht jedoch an einfachrechtliche Regelungen gebunden ist. Diese soll er - innerhalb der verfassungsrechtlichen Bindungen - durchaus ändern und neu gestalten können. Für ihn sollen daher gerade keine einfachgesetzlichen Bindungen bestehen (vgl. [X.], Verwaltungsvertrag und Gesetz, 2000, [X.] 173). Würde der Gesetzgeber seine Normsetzungsbefugnis in dem Umfang verlieren, in dem er in der Form eines [X.]gesetzes völkerrechtliche Vereinbarungen gebilligt hat, führte dies im Ergebnis zu einer Art. 20 Abs. 3 [X.] wi[X.]prechenden Bindung (vgl. [X.], DVBl 2013, [X.] 215 <219>).

Auch ist der Gesetzgeber nicht für die Kündigung völkerrechtlicher Verträge zuständig. [X.] tatsächlich eine entsprechende Selbstbindung nach der Ratifikation eines völkerrechtlichen Vertrags, würde er dauerhaft auf seine Gesetzgebungsbefugnis verzichten (vgl. [X.] 68, 1 <83, 85 f.>). Wenn aber das [X.]prinzip eine dauerhafte Bindung des Gesetzgebers an [X.] früherer Gesetzgeber verbietet und ihm gleichzeitig die Befugnis fehlt, völkerrechtliche Verträge, mit deren Inhalt er nicht mehr einverstanden ist, zu beenden, muss er zumindest in der Lage sein, innerhalb seines Kompetenzbereichs vom völkerrechtlich Vereinbarten abweichende Gesetze zu erlassen.

Schließlich hat das Zustimmungsgesetz zu einem völkerrechtlichen Vertrag für die Beteiligten am Rechtsverkehr ebenso wenig wie ein sonstiges innerst[X.]tliches Gesetz eine Garantiefunktion dahingehend, dass kein abweichendes Gesetz erlassen wird (vgl. [X.], Völkerrecht und [X.] Recht, 1967, [X.] 212 ff.; [X.], NVwZ 2005, [X.] 289 <289>).

[X.]) Auch aus der bisherigen Rechtsprechung des [X.] ergibt sich nicht, dass völkervertragliche Regelungen nicht durch spätere, ihnen wi[X.]prechende ([X.]-)Gesetze verdrängt werden können.

So hat der [X.] in seiner Entscheidung zur [X.] ausgeführt, dass der Verfassung schwerlich unterlegt werden könne, dass sie es der [X.]republik [X.] verwehre, sich völkerrechtswidrig zu verhalten (vgl. [X.] 77, 170 <233 f.>; vgl. auch [X.] 68, 1 <107>). In der Entscheidung zur Unschuldsvermutung hat er zwar festgestellt, dass Gesetze im Einklang mit den völkerrechtlichen Verpflichtungen [X.]s auszulegen und anzuwenden seien, selbst wenn sie zeitlich später wirksam geworden seien als ein völkerrechtlicher Vertrag, da nicht anzunehmen sei, dass der Gesetzgeber, sofern er dies nicht klar bekundet habe, von völkerrechtlichen Verpflichtungen der [X.]republik [X.] abweichen oder die Verletzung solcher Pflichten ermöglichen wolle (vgl. [X.] 74, 358 <370>). Daher sei davon auszugehen, dass sich der Gesetzgeber grundsätzlich nicht in Wi[X.]pruch zu völkerrechtlichen Pflichten [X.]s setzen will (vgl. [X.] 74, 358 <370>; v. [X.], Völkerrecht, 2012, Rn. 515; [X.], [X.] [2009], [X.] 465 <488>); er ist dazu jedoch in der Lage (vgl. [X.] 6, 309 <362 f.>).

Entgegen einer teilweise vertretenen Auffassung (vgl. v. [X.], Völkerrecht, 2012, Rn. 518; [X.], [X.], [X.] 413 <419>; [X.], in: [X.]./Pieroth, [X.], 13. Aufl. 2014, Art. 25 Rn. 4a; [X.]/[X.], [X.] 2007, [X.] 1377 <1381>; Rauschning, in: [X.] Kommentar, [X.], [X.], Art. 59 Rn. 109 ff. ; [X.]/[X.], [X.] 2005, [X.] 843 <848>; [X.], [X.] 2006, [X.] 505 <508 f.>; [X.], in: [X.]./[X.], [X.], 5. Aufl. 2008, [X.]. Rn. 205; [X.]., [X.] 2005, [X.] 29 <30>; [X.], [X.] 2009, [X.] 636 <639 f.>) hat das [X.] auch im Görgülü-Beschluss ([X.] 111, 307) nicht entschieden, dass der Gesetzgeber nur zur Wahrung tragender [X.]grundsätze von völkerrechtlichen Vereinbarungen abweichen dürfe. Zwar hat der [X.] dort festgehalten, dass es dem Ziel der [X.] nicht wi[X.]preche, wenn der Gesetzgeber [X.] ausnahmsweise nicht beachte, sofern nur auf diese Weise ein Verstoß gegen tragende Grundsätze der Verfassung abzuwenden sei (vgl. [X.] 111, 307 <319>). Er hat zudem festgestellt, dass das Zustimmungsgesetz eine Pflicht der zuständigen Stellen zur Berücksichtigung der [X.] und der Entscheidungen des [X.] begründe und dass diese die entsprechenden Texte und [X.] zur Kenntnis nehmen und in ihren Willensbildungsprozess einfließen lassen müssten (vgl. [X.] 111, 307 <324>). Daraus kann jedoch nicht geschlossen werden, dass die Unvereinbarkeit eines Gesetzes mit einem völkerrechtlichen Vertrag regelmäßig zu dessen [X.]widrigkeit führt. Der Görgülü-Beschluss verhält sich zu den Folgen eines Verstoßes des Gesetzgebers gegen Völker(vertrags)recht nicht, sondern betrifft ausschließlich die Rechtsfolgen einer unzureichenden Beachtung von Völkerrecht durch die Fachgerichte [X.], [X.], [X.] 1955 <1958>; Heger, [X.] [X.]. 4 unter [X.]; [X.], AöR 138 [2013], [X.] 363 <381 f.>; [X.], [X.] 2012, [X.] 443 <447>).

dd) Das Völkerrecht verbietet die innerst[X.]tliche Wirksamkeit völkerrechtswidriger Rechtsakte grundsätzlich nicht (1); unbeachtlich ist ein Verstoß gegen Völkerrecht gleichwohl nicht (2).

(1) Das Völkerrecht schließt die innerst[X.]tliche Wirksamkeit völkerrechtswidriger Rechtsakte nicht aus. Allgemeine Regeln des Völkerrechts zur innerst[X.]tlichen Erfüllung von Vertragspflichten existieren nicht (vgl. [X.] 73, 339 <375>; vgl. auch [X.] 111, 307 <322>; 123, 267 <398>; 126, 286 <302>; 134, 366 <384, Rn. 26>; [X.], Völkerrecht, 2. Aufl. 2004, Rn. 704; [X.], Deutsches [X.] und seine Vereinbarkeit mit [X.] Gemeinschaftsrecht, 2000, [X.] 64; [X.], [X.], [X.] <165>). Das Völkerrecht überlässt es vielmehr den [X.], in welcher Weise sie ihrer Pflicht zur Beachtung völkerrechtlicher Regelungen genügen (so in Bezug auf die [X.] jedenfalls [X.] 111, 307 <316> m.w.N.; 128, 326 <370>). Zwar fordert es von den [X.] die Erfüllung der zwischen ihnen geschlossenen Verträge nach [X.] (Art. 26 [X.]). Es schließt allerdings nur aus, dass ein St[X.]t unter Berufung auf innerst[X.]tliches Recht die Verletzung einer völkerrechtlichen Pflicht auf [X.] rechtfertigen kann (Art. 27 Satz 1 [X.]).

Insoweit überlässt es das Völkerrecht den [X.], die innerst[X.]tlichen Rechtsfolgen einer Kollision zwischen einem völkerrechtlichen Vertrag und einem Gesetz nach den entsprechenden Rang- und Kollisionsregeln des nationalen Rechts zu regeln und dem nationalen Recht den Vorrang einzuräumen (vgl. [X.], in: [X.], Völkerrecht, 6. Aufl. 2013, 2. Abschnitt, Rn. 30; [X.], in: [X.]/[X.], [X.], Art. 59 Rn. 183 ). Innerst[X.]tliche Regelungen betreffen andere Rechtsverhältnisse als die völkerrechtlichen Vorschriften, zu denen sie im Wi[X.]pruch stehen.

(2) Auch wenn das Völkerrecht die innerst[X.]tliche Wirksamkeit völkerrechtswidriger Rechtsakte nicht ausschließt, ist der damit verbundene Verstoß nicht unbeachtlich. Verletzt ein St[X.]t seine Pflichten aus einem völkerrechtlichen Vertrag, haben der oder die Vertragspartner verschiedene Möglichkeiten, auf den Vertragsbruch zu reagieren. Bei weniger gravierenden Vertragsverletzungen kommen regelmäßig nur ein Recht zur ordentlichen Kündigung (Art. 56 [X.]), ein Anspruch auf Herstellung des vertragsmäßigen Zustands oder - subsidiär - eine Schadensersatzforderung in Betracht (vgl. Art. 34 ff. der [X.], [X.] [2001] vom 26. Juli 2001 ; [X.], Völkerrecht, 2. Aufl. 2004, Rn. 370 mit [X.]. 82, Rn. 371 ff. mit [X.]. 86). Bei erheblichen Verletzungen (material breach) kann der andere Teil berechtigt sein, den Vertrag unabhängig von der Vereinbarung eines Kündigungsrechts zu beenden oder ihn zu suspendieren (Art. 60 Abs. 1 [X.]; vgl. [X.], Völkerrecht, 2. Aufl. 2004, Rn. 371). Eine erhebliche Verletzung liegt gemäß Art. 60 Abs. 3 [X.] bei Verletzung einer für die Erreichung des Vertragsziels oder -zwecks wesentlichen Bestimmung vor (vgl. Art. 2b [X.]. Art. 12 der [X.] [X.] [2001] vom 26. Juli 2001 ).

d) Die [X.]widrigkeit völkerrechtswidriger Gesetze lässt sich auch nicht unter Rückgriff auf den ungeschriebenen Grundsatz der [X.] des Grundgesetzes begründen (a.[X.], [X.], [X.] <165 ff.>; [X.], NVwZ 2005, [X.] 289 <291>; [X.], in: [X.] , Der "offene [X.]st[X.]t" des Grundgesetzes nach 60 Jahren, 2010, [X.] 159 <177 f.>; [X.]/[X.], [X.] 2005, [X.] 843 <846>; [X.], [X.] 2006, [X.] 505 <508 f.>). Der Grundsatz hat zwar [X.]rang ([X.]), beinhaltet jedoch keine verfassungsrechtliche Pflicht zur uneingeschränkten Befolgung aller völkerrechtlichen Normen. Er dient vielmehr vor allem als Auslegungshilfe ([X.]). Der Grundsatz der [X.] kann insbesondere die differenzierten Regelungen des Grundgesetzes über den Rang der unterschiedlichen Quellen des Völkerrechts nicht verdrängen und ihre Systematik nicht unterlaufen ([X.]).

[X.]) Der Grundsatz der [X.] hat [X.]rang. Er ergibt sich aus einer Zusammenschau der verfassungsrechtlichen Vorschriften, die das Verhältnis [X.]s zur internationalen [X.]gemeinschaft zum Gegenstand haben (vgl. [X.], Völkerrecht, 13. Aufl. 2014, § 22 Rn. 9 f.; [X.], [X.] [2009], [X.] 465 <470 ff.>). Das Grundgesetz hat die [X.] öffentliche Gewalt auf die internationale Zusammenarbeit (Art. 24 [X.]) und die [X.] Integration (Art. 23 [X.]) festgelegt. Es hat das Völkerrecht jedenfalls in seinen allgemeinen Regeln beson[X.] hervorgehoben (Art. 25 [X.]), das [X.] durch Art. 59 Abs. 2 [X.] in das System der Gewaltenteilung eingeordnet, die Einfügung [X.]s in Systeme gegenseitiger kollektiver Sicherheit zugelassen (Art. 24 Abs. 2 [X.]), den Auftrag zur friedlichen Beilegung zwischenst[X.]tlicher Streitigkeiten im Wege der Schiedsgerichtsbarkeit erteilt (Art. 24 Abs. 3 [X.]) und den Angriffskrieg für verfassungswidrig erklärt (Art. 26 [X.]) (vgl. [X.] 111, 307 <318>). Mit diesen Regelungen zielt es, auch ausweislich der Präambel, darauf, die [X.]republik [X.] als friedliches und gleichberechtigtes Glied in die Völkerrechtsordnung der [X.]gemeinschaft einzufügen (vgl. [X.] 63, 343 <370>; 111, 307 <318>). Die Bestimmungen enthalten eine [X.]entscheidung für eine auf die Achtung und Stärkung des Völkerrechts aufbauende zwischenst[X.]tliche Zusammenarbeit (vgl. [X.] 111, 307 <317 f.>; 112, 1 <25>; [X.], in: [X.]/Kirchhof, [X.], 1992, § 175 Rn. 1 ff.; [X.], [X.] [2009], [X.] 465 <481>) und verpflichten daher die gesamte öffentliche Gewalt dazu, einem Auseinanderfallen von völkerrechtlicher und innerst[X.]tlicher Rechtslage entgegenzuwirken und im Außenverhältnis eine mit einer Verletzung des Völkerrechts verbundene Haftung [X.]s zu vermeiden (vgl. [X.] 58, 1 <34>; 59, 63 <89>; 109, 13 <23 f.>; 109, 38 <49 f.>; 111, 307 <316, 318, 328>; 112, 1 <25>; 128, 326 <368 f.>).

Der daraus abgeleitete Grundsatz der [X.] des Grundgesetzes wird in der jüngeren Rechtsprechung des [X.] - vor allem im Verhältnis zu [X.] und dabei insbesondere im Verhältnis zur [X.] - hervorgehoben (vgl. [X.] 92, 26 <48>; 111, 307 <317 ff.>; 112, 1 <26>; 113, 273 <296>; 123, 267 <344, 347>; 128, 326 <365, 366, 369>; [X.]K 9, 174 <186, 190, 191, 192>; 17, 390 <397 f.>), ist aber auch schon in der älteren Rechtsprechung des Gerichts nachweisbar (vgl. [X.] 6, 309 <362>; 18, 112 <121>; 31, 58 <75>; 41, 88 <120 f.>). Während zunächst vor allem die Grenzen der [X.] thematisiert wurden (vgl. [X.] 6, 309 <362 f.>; 18, 112 <121>; 31, 58 <75 f.>; 41, 88 <120 f.>), betont die Rechtsprechung heute, dass das Grundgesetz die St[X.]tsorgane in den Dienst der Durchsetzung des Völkerrechts stellt und dadurch das Risiko der Nichtbefolgung internationalen Rechts mindert (vgl. [X.] 109, 38 <50>; 111, 307 <328>; 112, 1 <25>).

[X.]) Der Grundsatz der [X.] des Grundgesetzes beinhaltet jedoch keine verfassungsrechtliche Pflicht zur uneingeschränkten Befolgung aller völkerrechtlichen Verträge (1-2). Er dient vor allem als Auslegungshilfe für die Grundrechte und die rechtsst[X.]tlichen Grundsätze der Verfassung sowie das einfache Recht (3).

(1) Das Grundgesetz erstrebt die Einfügung [X.]s in die Rechtsgemeinschaft friedlicher und freiheitlicher [X.], verzichtet aber nicht auf die in dem letzten Wort der [X.] Verfassung liegende Souveränität.

(2) Aus der [X.] des Grundgesetzes folgt keine verfassungsrechtliche Pflicht zur uneingeschränkten Befolgung jeder Bestimmung des Völkerrechts. Eine solche wi[X.]präche, wie der [X.] im Alteigentümer-Beschluss erläutert hat, dem in den Art. 23 bis Art. 26 [X.], in den Art. 1 Abs. 2, Art. 16 Abs. 2 Satz 2 [X.] und in Art. 59 Abs. 2 [X.] niedergelegten Konzept des Grundgesetzes und damit den differenzierten Regelungen über den innerst[X.]tlichen Rang völkerrechtlicher Normen (vgl. [X.] 112, 1 <25>), aus denen der Grundsatz der [X.] abgeleitet wird und die daher auch bei der näheren Bestimmung seines Inhalts zu beachten sind. Das Grundgesetz hat nicht die uneingeschränkte Unterwerfung der [X.] Rechtsordnung unter die Völkerrechtsordnung und den unbedingten Vorrang von Völkerrecht auch vor dem [X.]recht angeordnet, sondern will die Öffnung der innerst[X.]tlichen Rechtsordnung für das Völkerrecht und die internationale Zusammenarbeit (nur) in den Formen einer kontrollierten Bindung (vgl. [X.] 112, 1 <25>), das heißt so, wie sie in den differenzierten Regelungen des Grundgesetzes über das Verhältnis zwischen den beiden Rechtsordnungen vorgesehen ist. Diese beinhalten für die Regelungen völkerrechtlicher Verträge jedoch gerade keine Pflicht zur uneingeschränkten Befolgung.

(3) Die sich aus der [X.] des Grundgesetzes ergebende Pflicht, das Völkerrecht zur respektieren, besitzt vielmehr drei Dimensionen: Erstens sind die [X.] St[X.]tsorgane verpflichtet, die die [X.]republik [X.] bindenden Völkerrechtsnormen zu befolgen und Verletzungen nach Möglichkeit zu unterlassen. Zweitens hat der Gesetzgeber für die [X.] Rechtsordnung zu gewährleisten, dass durch eigene St[X.]tsorgane begangene Völkerrechtsverstöße korrigiert werden können. Drittens können die [X.] St[X.]tsorgane - unter hier nicht näher zu bestimmenden Voraussetzungen - auch verpflichtet sein, das Völkerrecht im eigenen Verantwortungsbereich zur Geltung zu bringen, wenn andere [X.] es verletzen (vgl. [X.] 112, 1 <26>).

(4) Der Grundsatz der [X.] dient nach der Rechtsprechung des [X.] ferner als Auslegungshilfe für die Grundrechte und die rechtsst[X.]tlichen Grundsätze der Verfassung sowie das einfache Recht (vgl. zur [X.] und zur Rechtsprechung des Europäischen [X.] als Auslegungshilfe [X.] 74, 358 <370>; 83, 119 <128>; 111, 307 <315 f., 317, 324, 325, 329>; 120, 180 <200 f.>; 128, 326 <365, 367 f.>; [X.]K 3, 4 <8>; 9, 174 <190>; 10, 66 <77>; 10, 234 <239>; 11, 153 <159 ff.>; 20, 234 <247>). Er gebietet, die nationalen Gesetze nach Möglichkeit so auszulegen, dass ein Konflikt mit völkerrechtlichen Verpflichtungen der [X.]republik [X.] nicht entsteht (vgl. [X.] 74, 358 <370>; 83, 119 <128>; 111, 307 <317 f.>; 120, 180 <200 f.>; 128, 326 <367 f.>; [X.]K 9, 174 <190>). In der Kammerrechtsprechung ist dies dahingehend konkretisiert worden, dass im Rahmen geltender methodischer Grundsätze von mehreren möglichen Auslegungen eines Gesetzes grundsätzlich eine völkerrechtsfreundliche zu wählen ist (vgl. [X.]K 10, 116 <123>; [X.], Beschluss der [X.] des [X.] vom 8. Dezember 2014 - 2 BvR 450/11 -, NVwZ 2015, [X.] 361 <364>; so auch Proelß, in: Linien der Rechtsprechung des [X.] - erörtert von den wissenschaftlichen Mitarbeitern, [X.], 2009, [X.] 553 <556 ff.>).

Das aus dem Grundgesetz abgeleitete Gebot der völkerrechtsfreundlichen Auslegung gilt jedoch nicht absolut und ungeachtet der methodischen Grenzen der Gesetzesauslegung. Es verlangt keine schematische Parallelisierung der innerst[X.]tlichen Rechtsordnung mit dem Völkerrecht, sondern eine möglichst vollständige Übernahme der materiellen Wertungen - soweit dies methodisch vertretbar und mit den Vorgaben des Grundgesetzes vereinbar ist (vgl. [X.] 111, 307 <323, 329>; 128, 326 <366, 371 f.>; [X.]K 20, 234 <247>; bezogen auf die [X.] vgl. [X.], [X.], [X.] 53 <54>). Der Grundsatz der [X.] entfaltet Wirkung nur im Rahmen des [X.] und rechtsst[X.]tlichen Systems des Grundgesetzes (vgl. [X.] 111, 307 <318, 323, 329>; 128, 326 <366, 371 f.>) und lässt etwa den Grundsatz der [X.] Selbstbestimmung unangetastet (vgl. [X.] 123, 267 <344>). Zwar ist grundsätzlich nicht anzunehmen, dass der Gesetzgeber, sofern er dies nicht klar bekundet hat, von völkerrechtlichen Verpflichtungen der [X.]republik [X.] abweichen oder die Verletzung solcher Verpflichtungen ermöglichen will (vgl. [X.] 74, 358 <370>; [X.]K 10, 116 <123>). Eine Auslegung entgegen eindeutig entgegenstehendem Gesetzes- oder [X.]recht ist jedoch methodisch nicht vertretbar (vgl. [X.] 111, 307 <329>; vgl. auch [X.]/[X.], [X.] 2014, [X.] 421 <425 f.>).

[X.]) Art. 59 Abs. 2 Satz 1 [X.] kann daher nicht völkerrechtsfreundlich dahingehend ausgelegt werden, dass sich der Gesetzgeber nur in Ausnahmefällen, in denen allein auf diese Weise ein Verstoß gegen tragende Grundsätze der Verfassung abzuwenden ist, über völkervertragliche Bindungen hinwegsetzen dürfte. Eine Auslegung von Art. 59 Abs. 2 Satz 1 [X.], wonach völkerrechtlichen Verträgen zumindest im Regelfall ein Rang über den (einfachen) Gesetzen zukäme, ist methodisch nicht vertretbar. Der Grundsatz der [X.] kann die Regelungen des Grundgesetzes über den Rang der unterschiedlichen Quellen des Völkerrechts nicht verdrängen (1) und die damit verbundene Systematik nicht unterlaufen (2).

(1) Das Grundgesetz hat sich in Art. 59 Abs. 2 [X.] dafür entschieden, völkerrechtliche Verträge innerst[X.]tlich (nur) mit dem Rang eines (einfachen) [X.]gesetzes auszustatten (vgl. [X.] 19, 342 <347>; 22, 254 <265>; 25, 327 <331>; 35, 311 <320>; 74, 358 <370>; 111, 307 <317 f.>; 128, 326 <367>; [X.]K 10, 116 <124>). Der Grundsatz der [X.] - der seinerseits keine allgemeine Regel des Völkerrechts im Sinne von Art. 25 [X.] ist (vgl. [X.], Beschluss der [X.] des [X.] vom 24. Oktober 2000 - 1 BvR 1643/95 -, juris, Rn. 11) und unter anderem aus Art. 59 Abs. 2 [X.] abgeleitet wird - vermag an dieser Einordnung und an der daran anknüpfenden Geltung des [X.]es nichts zu ändern. In diesem Sinne hat der [X.] bereits in seiner Entscheidung zum [X.] festgestellt, dass das Grundgesetz in seiner [X.] nicht so weit gehe, die Einhaltung bestehender völkerrechtlicher Verträge durch eine Bindung des Gesetzgebers an das ihnen entsprechende Recht zu sichern (vgl. [X.] 6, 309 <362 f.>). Der aus ihm abgeleitete ungeschriebene [X.]grundsatz der [X.] kann das Grundgesetz konkretisieren oder ergänzen. Er kann das geschriebene [X.]recht jedoch nicht entgegen der in Art. 79 Abs. 1 und Abs. 2 [X.] vorgesehenen Zuständigkeit und Methodik ändern oder außer [X.] setzen (vgl. [X.], in: v. Mangoldt/[X.]/[X.], [X.], [X.], 6. Aufl. 2010, Art. 20 Abs. 3 Rn. 251).

(2) Die hier in Rede stehende Auslegung von Art. 59 Abs. 2 [X.], die sich auf den Grundsatz der [X.] beruft, führte im Ergebnis dazu, dass die Unterschiede in der Bindungswirkung der verschiedenen Quellen des Völkerrechts, die durch ihren jeweiligen grundgesetzlich bestimmten Rang bedingt sind, eingeebnet würden und damit die grundgesetzliche Systematik hinsichtlich des Rangs von Völkerrecht unterlaufen würde (vgl. Frau/Trinks, [X.], [X.] 228 <231 f.>; [X.], [X.], [X.] 413 <419>; Heger, [X.] [X.]. 4 unter [X.][X.]). Dies wird, nimmt man Doppelbesteuerungsabkommen in den Blick, sehr deutlich: Da Doppelbesteuerungsabkommen regelmäßig nicht gegen tragende Grundsätze der Verfassung verstoßen (vgl. [X.]/Traut, in: Festschrift für [X.], 2013, [X.] 569 <580>; [X.]/[X.], [X.] 2007, [X.] 1377 <1381>; [X.], [X.] 2006, [X.] 505 <508 f.>; [X.], [X.] 2005, [X.] 29 <30>), hätten sie de facto - wie die allgemeinen Regeln des Völkerrechts - regelmäßig einen Rang über den Gesetzen. Eine solche Gleichsetzung wi[X.]präche jedoch der in Art. 25 und Art. 59 Abs. 2 [X.] getroffenen Unterscheidung. Darüber kann sich die Auslegung von Art. 59 Abs. 2 [X.] nicht hinwegsetzen.

Die Forderung nach einer völkerrechtskonformen Auslegung von Art. 59 Abs. 2 [X.] verkennt zudem, dass das Grundgesetz nicht nur zwischen [X.] und allgemeinen Regeln des Völkerrechts unterscheidet, sondern auch zwischen zwingenden, der Disposition des [X.]gebers entzogenen Regelungen, insbesondere den unverletzlichen und unveräußerlichen Menschenrechten (Art. 1 Abs. 2 [X.]), und sonstigem Völkerrecht (vgl. [X.] 111, 307 <329>; 112, 1 <27 f.>; 128, 326 <369>). Daher können die vom [X.] und Teilen des Schrifttums zur Begründung einer grundsätzlichen Bindung des Gesetzgebers an [X.] herangezogenen Entscheidungen des [X.], die sich durchgängig auf grund- und menschenrechtliche Fragestellungen (vgl. [X.] 111, 307 <308 ff.>; 112, 1 <13 ff.>; 128, 326 <359 ff.>) beziehen, nicht ohne Weiteres auf die vorliegende Konstellation übertragen werden (zur fehlenden Übertragbarkeit der Entscheidungen aufgrund des unterschiedlichen normativen Gesamtgefüges vgl. Hahn, [X.], [X.] 1955 <1958>; Heger, [X.] [X.]. 4 unter [X.]; [X.], AöR 138 [2013], [X.] 363 <381 f.>; [X.], [X.] 2014, [X.] 192 <194>; [X.], [X.] 2012, [X.] 443 <447>).

e) Entgegen einer vor allem in der steuerrechtlichen Literatur vertretenen und vom [X.] nun aufgegriffenen Ansicht (z.B. [X.], [X.] 2009, [X.] 593 <599>; [X.], [X.], [X.] 413 <419>; [X.]/[X.], [X.] 2007, 1377 <1381>; [X.], [X.], 2007, [X.] 105 ff.; [X.]/[X.], [X.] 2005, [X.] 843 <847>; [X.], [X.] 2006, [X.] 505 <509>; [X.], [X.], [X.] <165>), ist die einseitige Abkommensüberschreibung ([X.]) schließlich nicht wegen eines Verstoßes gegen das Rechtsst[X.]tsprinzip verfassungswidrig.Die Auslegung des grundgesetzlichen [X.]s muss den Anforderungen einer systematischen Interpretation des [X.]textes genügen. Eine (vermeintlich) rechtsst[X.]tliche Auslegung findet jedenfalls an ausdrücklichen Vorgaben des Grundgesetzes und am [X.]prinzip ihre Grenze ([X.]). Daher kann aus dem Rechtsst[X.]tsprinzip ein insbesondere den Art. 25 Satz 2, Art. 59 Abs. 2 [X.] wi[X.]prechender (begrenzter) Vorrang des [X.]s vor dem (einfachen) Gesetz oder eine Einschränkung des [X.]es nicht abgeleitet werden ([X.]).

[X.]) Das [X.]recht besteht nicht nur aus den einzelnen Sätzen der geschriebenen Verfassung, sondern darüber hinaus aus gewissen sie verbindenden, innerlich zusammenhaltenden allgemeinen Grundsätzen und Leitideen, die der [X.]geber, weil sie das vorverfassungsmäßige Gesamtbild geprägt haben, von dem er ausgegangen ist, nicht in einem besonderen Rechtssatz konkretisiert hat (vgl. [X.], Das Rechtsst[X.]tsprinzip, 1986, [X.] 80 ff., 84 f.; [X.], Das Prinzip Rechtsst[X.]t, 1997, [X.] 399 ff.). Zu diesen Grundsätzen gehört das Rechtsst[X.]tsprinzip, das sich aus einer Zusammenschau der Bestimmungen des Art. 20 Abs. 3 [X.] über die Bindung der einzelnen Gewalten und der Art. 1 Abs. 3, Art. 19 Abs. 4, Art. 28 Abs. 1 Satz 1 [X.] sowie aus der Gesamtkonzeption des Grundgesetzes ergibt (vgl. [X.] 2, 380 <403>). Seine vornehmliche Verankerung findet das Rechtsst[X.]tsprinzip allerdings in den in Art. 20 Abs. 3 [X.] ausgesprochenen Bindungen der St[X.]tsgewalt (vgl. [X.] 35, 41 <47>; 39, 128 <143>; 48, 210 <221>; 51, 356 <362>; 56, 110 <128>; 58, 81 <97>; 101, 397 <404>; 108, 186 <234>; 133, 143 <157 f., Rn. 40>; 134, 33 <89, Rn. 129>; stRspr).

Das Rechtsst[X.]tsprinzip enthält keine bis in alle Einzelheiten gehenden, eindeutig bestimmten Ge- oder Verbote, sondern ist entsprechend den jeweiligen sachlichen Gegebenheiten zu konkretisieren (vgl. [X.] 7, 89 <92 f.>; 65, 283 <290>; 111, 54 <82>). Angesichts dieser Weite und Unbestimmtheit des Rechtsst[X.]tsprinzips ist bei der Ableitung konkreter Bindungen mit Behutsamkeit vorzugehen (vgl. [X.] 90, 60 <86>; vgl. auch [X.] 57, 250 <276>; 65, 283 <290>; 111, 54 <82>). Eine (vermeintlich) rechtsst[X.]tliche Auslegung des Grundgesetzes findet jedenfalls an anderen Vorgaben des Grundgesetzes ihre Grenze. Sie darf der geschriebenen Verfassung nicht wi[X.]prechen (vgl. [X.], Das Rechtsst[X.]tsprinzip, 1986, [X.] 85, 87). Das Rechtsst[X.]tsprinzip ist daher auch kein Einfallstor für eine den differenzierten Regelungen des Grundgesetzes zur Bindungswirkung völkerrechtlicher Regelungen wi[X.]prechende schematische "Vollstreckung" von Völkerrecht (vgl. bezogen auf die Durchführung von Entscheidungen des Europäischen [X.] [X.] 111, 307 ).

[X.]) Wollte man die [X.]widrigkeit einer Abkommensüberschreibung ([X.]) aus ihrer Rechtsst[X.]tswidrigkeit abzuleiten versuchen, liefe dies darauf hinaus, dem [X.] entgegen dem insbesondere Art. 25 Satz 2, Art. 59 Abs. 2 [X.] zu entnehmenden Konzept des Grundgesetzes zumindest einen begrenzten Vorrang vor dem (einfachen) Gesetz einzuräumen. Ein verfassungsrechtliches Verbot der Abkommensüberschreibung ([X.]) würde bedeuten, dass nicht nur das Abkommen selbst, das mitunter erst nach Ablauf mehrerer Jahre (vgl. Art. 30 Abs. 2 Satz 1 [X.] 1985) und nach der Kompetenzverteilung des Grundgesetzes gemäß Art. 59 Abs. 1 [X.] nicht vom Gesetzgeber (vgl. oben Rn. 55) gekündigt werden kann, sondern auch seine Auslegung durch die Fachgerichte korrigierenden Eingriffen des Gesetzgebers entzogen wäre (vgl. [X.] 135, 1 <15, Rn. 45>; [X.]/[X.], [X.] 2014, [X.] 421 <424>). Das wi[X.]präche nicht nur der in Art. 25 und Art. 59 Abs. 2 [X.] zum Ausdruck kommenden Entscheidung gegen eine Unterwerfung der Verfassung unter das Völkerrecht und für den einfachgesetzlichen Rang des [X.]s, sondern auch dem [X.]prinzip.

Aus dem Urteil des [X.] zur Verpackungsteuer ergibt sich nichts anderes. Dort ging es um sich wi[X.]prechende Regeln des Steuergesetzgebers (Land) und des [X.] ([X.]), also um den - vom [X.] allerdings nicht erwähnten - Vorrang des [X.]rechts nach Art. 31 [X.] und die Kohärenz der (einheitlichen) nationalen Rechtsordnung. Auf sie bezieht sich der dort entwickelte Grundsatz der Wi[X.]pruchsfreiheit der Rechtsordnung (vgl. [X.] 98, 106 <118 f.>), der verhindern soll, dass der Bürger einander wi[X.]prechenden [X.] unterschiedlicher Gesetzgeber ausgesetzt wird. Demgegenüber geht es bei der Abkommensüberschreibung ([X.]) um die Kollision zweier gleichrangiger Normen desselben Gesetzgebers. Derartige Kollisionen sind - wie der [X.] in dem Verpackungsteuerbeschluss ausgeführt hat - grundsätzlich "nach dem Rang, der Zeitenfolge und der Spezialität der Regelungen" aufzulösen ([X.] 98, 106 <119>).

2. Vor diesem Hintergrund kann dahinstehen, ob § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG eine Abkommensüberschreibung ([X.]) darstellt. Das Grundgesetz verbietet eine Überschreibung der dort genannten völkervertraglichen Vereinbarungen durch abweichende nationale Regelungen im Regelfall nicht (a). Das verstößt weder gegen die [X.] des Grundgesetzes (b) noch gegen das Rechtsst[X.]tsprinzip (c). Auch sonstige Erwägungen stehen ihr nicht entgegen (d).

a) Das [X.] 1985 ist ein völkerrechtlicher Vertrag. Da er nicht allgemeine Regeln des Völkerrechts klarstellend wiederholt und die allgemeine Regel des Völkerrechts pacta sunt servanda die einzelnen Normen eines Doppelbesteuerungsabkommens nicht in allgemeine Regeln des Völkerrechts verwandelt, scheidet Art. 25 [X.] als Maßstab für die verfassungsrechtliche Überprüfung der hier in Rede stehenden Abkommensüberschreibung ([X.]) schon tatbestandlich aus.

Maßstab für die verfassungsrechtliche Prüfung einer Überschreibung des [X.] 1985 ist allein Art. 59 Abs. 2 Satz 1 [X.]. Demnach bedürfen Doppelbesteuerungsabkommen wie andere völkerrechtliche Verträge, die sich auf Gegenstände der [X.]gesetzgebung beziehen, für ihre innerst[X.]tliche Wirksamkeit eines ihnen den [X.] innerhalb der innerst[X.]tlichen Rechtsordnung erteilenden [X.]gesetzes. Durch diesen erhalten sie innerst[X.]tlich den Rang eines (einfachen) [X.]gesetzes.

Da der Gesetzgeber gemäß Art. 20 Abs. 3 Halbsatz 1 [X.] und in Übereinstimmung mit dem [X.]prinzip des Art. 20 Abs. 1 und Abs. 2 [X.] nur an die verfassungsmäßige Ordnung, nicht aber an einfache Gesetze gebunden ist, kann er das Zustimmungsgesetz zu dem [X.] 1985 ungeachtet der fortbestehenden völkerrechtlichen Verbindlichkeit durch den Erlass von Gesetzen, die dem im Doppelbesteuerungsabkommen Vereinbarten inhaltlich wi[X.]prechen, aufheben oder ändern.

b) Nichts anderes ergibt sich - wie dargelegt - aus dem [X.]grundsatz der [X.]. Dieser ist ein die [X.]- und Gesetzesauslegung leitender Grundsatz, verleiht jedoch auch Doppelbesteuerungsabkommen wie dem [X.] 1985 keinen Rang über dem einfachen Gesetzesrecht und insofern auch keine die Befugnisse des Gesetzgebers beschränkende Bindung.

c) Auch aus dem Rechtsst[X.]tsprinzip, insbesondere der Einheit der Rechtsordnung, könnte nicht die [X.]widrigkeit einer etwaigen Abkommensüberschreibung ([X.]) durch § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG abgeleitet werden.

Eine Abkommensüberschreibung ([X.]) führt zu keiner größeren Rechtsunsicherheit, als sie mit den Grundsätzen der lex posterior und der lex specialis allgemein verbunden ist. Im vorliegendem Fall kommt hinzu, dass der Gesetzgeber in § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG seinen Willen zur Abkommensüberschreibung ([X.]) eindeutig zum Ausdruck gebracht hat ("ungeachtet des Abkommens"), so dass weder mit Blick auf den Rang noch auf die Zeitfolge noch auf die Spezialität der Regelung Zweifel am Vorrang des § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG vor inhaltlich abweichenden völkerrechtlichen Vereinbarungen in Doppelbesteuerungsabkommen bestehen. Mit § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG in der Fassung des [X.] zur Änderung steuerlicher Vorschriften vom 15. Dezember 2003 wollte der ([X.]-)Gesetzgeber vielmehr offensichtlich eine gegenüber Zustimmungsgesetzen zu Doppelbesteuerungsabkommen vorrangige Regelung treffen (vgl. [X.], AöR 138 [2013], [X.] 363 <390>).

d) Selbst wenn man davon ausginge, dass es für die Zulässigkeit einer Abkommensüberschreibung ([X.]) entscheidend auf die Möglichkeit des Gesetzgebers ankommt, sich im Einklang mit dem Völkerrecht von einem (teilweise) nicht mehr gewollten Vertrag zu lösen, führte dies nicht zur Unzulässigkeit einer Überschreibung. Denn der Gesetzgeber ist unabhängig davon, ob eine Kündigung völkerrechtlich zulässig ist, nach den Regelungen des Grundgesetzes zur Kündigung eines völkerrechtlichen Abkommens nicht befugt (Art. 59 Abs. 1 [X.]) (vgl. [X.] 68, 1 <82>). Die Kündigung eines Doppelbesteuerungsabkommens zum Zweck der Neuverhandlung und vertraglichen Durchsetzung eigener Absichten ist insoweit, verglichen mit einer Abkommensüberschreibung ([X.]) und entgegen der Auffassung des [X.]s, kein milderes, aber ebenso geeignetes Mittel, um dem [X.]prinzip gerecht zu werden, und deshalb auch nicht vorzugswürdig (vgl. [X.]/[X.], [X.] 2014, [X.] 421 <424>).

Hinzu kommt, dass die Kündigung eines völkerrechtlichen Vertrags auch aus Sicht des Vertragspartners nicht unbedingt ein milderes Mittel ist, sich vom völkerrechtlich Vereinbarten zu lösen, weil das Abkommen infolge der Kündigung regelmäßig insgesamt wegfällt (vgl. Art. 44 [X.]). Dies nähme ihm die völkerrechtlich vorgesehene Möglichkeit, den Inhalt oder zumindest die Auslegung eines Abkommens durch die Praxis seiner Anwendung in Übereinstimmung mit der anderen Vertragspartei in ganz bestimmten Punkten (konkludent) zu ändern (vgl. Art. 31 Abs. 3 Buchstabe b, Art. 39 [X.]).

Schließlich kann die Kündigung des Doppelbesteuerungsabkommens auch aus Sicht des Steuerpflichtigen nicht als milderes Mittel angesehen werden (vgl. [X.], DStR 2011, [X.] 2221 <2225>). Denn ohne Doppelbesteuerungsabkommen ist er - vorbehaltlich der Anrechnung entsprechend § 34c EStG - der Gefahr einer Doppelbesteuerung ausgesetzt.

1. a) Der allgemeine Gleichheitssatz gebietet dem Gesetzgeber, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln (vgl. [X.] 98, 365 <385>; 116, 164 <180>; 122, 210 <230>; 130, 240 <252>). Er verbietet ungleiche Belastungen ebenso wie ungleiche Begünstigungen (vgl. [X.] 79, 1 <17>; 121, 108 <119>; 121, 317 <370>; 122, 210 <230>; 126, 400 <416>; 130, 240 <252 f.>; 135, 126 <143, Rn. 51>; [X.], Urteil des [X.] vom 17. Dezember 2014 - 1 BvL 21/12 -, NJW 2015, [X.] 303 <306>; stRspr). Verboten ist daher ein gleichheitswidriger Begünstigungsausschluss, bei dem eine Begünstigung einem Personenkreis gewährt, einem anderen Personenkreis aber vorenthalten wird (vgl. [X.] 116, 164 <180>; 121, 108 <119>; 121, 317 <370>; 126, 400 <416>; [X.], Urteil des [X.] vom 17. Dezember 2014 - 1 BvL 21/12 -, NJW 2015, [X.] 303 <306>). Differenzierungen sind damit nicht ausgeschlossen, bedürfen jedoch stets der Rechtfertigung durch Sachgründe, die dem Differenzierungsziel und dem Ausmaß der Ungleichbehandlung angemessen sind (vgl. [X.] 124, 199 <220>; 129, 49 <68>; 130, 240 <253>; 132, 179 <188, Rn. 30>; 133, 59 <86, Rn. 72>; 135, 126 <143, Rn. 52>; [X.], Urteil des [X.] vom 17. Dezember 2014 - 1 BvL 21/12 -, NJW 2015, [X.] 303 <306>). Zwar ist es grundsätzlich Sache des Gesetzgebers, diejenigen Sachverhalte auszuwählen, an die er dieselben Rechtsfolgen knüpft und die er so als rechtlich gleich qualifiziert. Diese Auswahl muss er jedoch sachgerecht treffen (vgl. [X.] 75, 108 <157>; 107, 218 <244>; 115, 381 <389>). Dabei gilt ein stufenloser, am Grundsatz der Verhältnismäßigkeit orientierter verfassungsrechtlicher Prüfungsmaßstab, dessen Inhalt und Grenzen sich nicht abstrakt, sondern nur nach den jeweils betroffenen unterschiedlichen Sach- und Regelungsbereichen bestimmen lassen (vgl. [X.] 75, 108 <157>; 93, 319 <348 f.>; 107, 27 <46>; 126, 400 <416>; 129, 49 <69>; 132, 179 <188, Rn. 30>; [X.], Urteil des [X.] vom 17. Dezember 2014 - 1 BvL 21/12 -, NJW 2015, [X.] 303 <306>). Je nach Regelungsgegenstand und [X.] ergeben sich aus dem allgemeinen Gleichheitssatz unterschiedliche Anforderungen an den die Ungleichbehandlung tragenden Sachgrund, die von auf das Willkürverbot beschränkten Bindungen bis hin zu strengen Verhältnismäßigkeitserfordernissen reichen können (vgl. [X.] 88, 5 <12>; 88, 87 <96>; 105, 73 <110>; 110, 274 <291>; 112, 164 <174>; 116, 164 <180>; 117, 1 <30>; 120, 1 <29>; 122, 1 <23>; 122, 210 <230>; 123, 111 <119>; 126, 400 <416>; 127, 224 <244>; 129, 49 <68>; 130, 52 <66>; 130, 240 <254>; 131, 239 <255 f.>; 135, 126 <143 f., Rn. 52>; stRspr).

[X.] ist verletzt, wenn die (un)gleiche Behandlung zweier Sachverhalte mit Gesetzlichkeiten, die in der Natur der Sache selbst liegen, und mit einer am Gerechtigkeitsgedanken orientierten Betrachtungsweise nicht mehr vereinbar ist, also bezogen auf den jeweils in Rede stehenden Sachbereich und seine Eigenart ein vernünftiger, einleuchtender Grund für die gesetzliche Regelung fehlt (vgl. [X.] 76, 256 <329>; 84, 239 <268>; 85, 176 <187>; 90, 145 <196>; 101, 275 <291>; 115, 381 <389>). Eine strengere Bindung des Gesetzgebers kann sich aus den neben Art. 3 [X.] betroffenen Freiheitsrechten (vgl. [X.] 88, 87 <96>; 111, 176 <184>; 122, 210 <230>; 129, 49 <69>; [X.], Urteil des [X.] vom 17. Dezember 2014 - 1 BvL 21/12 -, NJW 2015, [X.] 303 <306>) und aus der Ungleichbehandlung von Personengruppen ergeben (vgl. [X.] 101, 54 <101>; 103, 310 <319>; 110, 274 <291>; 131, 239 <256>; 133, 377 <407 f., Rn. 75>). Zudem verschärfen sich die Anforderungen des Art. 3 Abs. 1 [X.], je weniger die Merkmale, an die die gesetzliche Differenzierung anknüpft, für den Einzelnen verfügbar sind (vgl. [X.] 88, 87 <96>; 129, 49 <69>; [X.], Urteil des [X.] vom 17. Dezember 2014 - 1 BvL 21/12 -, NJW 2015, [X.] 303 <306>) oder je mehr sie sich denen des Art. 3 Abs. 3 [X.] annähern (vgl. [X.] 88, 87 <96>; 124, 199 <220>; 129, 49 <69>; 130, 240 <254>; 132, 179 <188 f., Rn. 31>).

b) Gleichheitsrechtlicher Ausgangspunkt im Steuerrecht ist der Grundsatz der Lastengleichheit (vgl. [X.] 84, 239 <268 ff.>; 122, 210 <231>; vgl. auch [X.] 117, 1 <30>; 121, 108 <119 f.>; 127, 1 <28>; 132, 179 <189, Rn. 32>). Die Steuerpflichtigen müssen entsprechend diesem Grundsatz durch ein Steuergesetz rechtlich und tatsächlich gleichmäßig belastet werden (vgl. [X.] 117, 1 <30>; 121, 108 <120>; 126, 400 <417>). Die grundsätzliche Freiheit des Gesetzgebers, diejenigen Sachverhalte tatbestandlich zu bestimmen, an die er dieselben Rechtsfolgen knüpft und so als rechtlich gleich qualifiziert (vgl. [X.] 75, 108 <157>; 105, 73 <125 f.>; vgl. auch [X.] 117, 1 <30>; 121, 108 <119 f.>; 127, 1 <28>; 132, 179 <189, Rn. 32>), wird, insbesondere für den Bereich des Einkommensteuerrechts (vgl. [X.] 82, 60 <86>; 105, 73 <125 f.>; vgl. auch [X.] 117, 1 <30>; 121, 108 <119 f.>; 127, 1 <28>; 132, 179 <189, Rn. 32>), daher vor allem durch zwei eng miteinander verbundene Leitlinien begrenzt: durch das Gebot der Ausrichtung der Steuerlast am Prinzip der finanziellen Leistungsfähigkeit und durch das Gebot der Folgerichtigkeit (vgl. [X.] 105, 73 <125>; 107, 27 <46 f.>; 116, 164 <180>; 117, 1 <30>; 122, 210 <231>).

Danach muss im Interesse verfassungsrechtlich gebotener steuerlicher Lastengleichheit darauf abgezielt werden, Steuerpflichtige bei gleicher Leistungsfähigkeit auch gleich hoch zu besteuern (horizontale Steuergerechtigkeit), während (in vertikaler Richtung) die Besteuerung höherer Einkommen im Vergleich mit der Steuerbelastung niedriger Einkommen dem Gerechtigkeitsgebot genügen muss (vgl. [X.] 82, 60 <89>; 99, 246 <260>; 107, 27 <46 f.>; 116, 164 <180>; 122, 210 <231>; vgl. auch [X.] 117, 1 <30>; 121, 108 <119 f.>; 127, 1 <28>; 132, 179 <189, Rn. 32>). Bei der Ausgestaltung des steuerlichen [X.] muss zudem die einmal getroffene Belastungsentscheidung folgerichtig im Sinne der Belastungsgleichheit umgesetzt werden (vgl. [X.] 84, 239 <271>; 93, 121 <136>; 99, 88 <95>; 99, 280 <290>; 101, 132 <138>; 101, 151 <155>; 105, 73 <125 f.>; 122, 210 <231>; vgl. auch [X.] 117, 1 <30>; 121, 108 <119 f.>; 127, 1 <28>; 132, 179 <189, Rn. 32>). Demgemäß müssen sich Abweichungen von der mit der Wahl des [X.] getroffenen Belastungsentscheidung ihrerseits am Gleichheitssatz messen lassen (Gebot der folgerichtigen Ausgestaltung des steuerrechtlichen [X.]; vgl. [X.] 117, 1 <30 f.>; 120, 1 <29>; 121, 108 <120>; 126, 400 <417>; 137, 350 <366, Rn. 41>) und bedürfen folglich eines besonderen sachlichen Grundes, der die Ungleichbehandlung zu rechtfertigen vermag (vgl. [X.] 99, 88 <95>; 99, 280 <290>; 105, 73 <125 f.>; 107, 27 <47>; 116, 164 <180 f.>; 117, 1 <31>; 120, 1 <29>; 121, 108 <119 f.>; 122, 210 <231>; 126, 400 <417>; 127, 1 <28>; 132, 179 <189, Rn. 32>; 137, 350 <366, Rn. 41>; [X.], Urteil des [X.] vom 17. Dezember 2014 - 1 BvL 21/12 -, NJW 2015, [X.] 303 <306>). Der rein fiskalische Zweck st[X.]tlicher Einnahmenerhöhung ist nach der Rechtsprechung des [X.] nicht als besonderer sachlicher Grund für Ausnahmen von einer folgerichtigen Umsetzung und Konkretisierung steuergesetzlicher Belastungsentscheidungen anzuerkennen (vgl. [X.] 116, 164 <182>; 105, 17 <45>; 122, 210 <233>).

2.§ 50d Abs. 8 EStG enthält zwar eine Ungleichbehandlung (a). Diese weist jedoch nur eine geringe Eingriffsintensität auf (b) und ist durch vernünftige, einleuchtende Gründe gerechtfertigt (c).

a) Bei der Prüfung der Frage, ob mit § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG eine Ungleichbehandlung verbunden ist, ist davon auszugehen, dass die gesetzgeberische Unterscheidung zwischen beschränkter (§ 1 Abs. 4, § 49 EStG) und unbeschränkter (§ 1 Abs. 1 bis Abs. 3, § 2 EStG) Steuerpflicht als sachgerecht und die damit verbundene unterschiedliche Behandlung der entsprechenden Personengruppen im Hinblick auf Art. 3 Abs. 1 [X.] regelmäßig als gerechtfertigt anzusehen ist (vgl. [X.] 43, 1 <10>; [X.], Beschluss der [X.] des [X.] vom 9. Februar 2010 - 2 BvR 1178/07 -, NJW 2010, [X.] 2419 <2420>). Daher bildet die Gruppe der unbeschränkt Steuerpflichtigen ebenso wie die Gruppe der beschränkt Steuerpflichtigen grundsätzlich die maßgebliche Obergruppe, innerhalb derer Ungleichbehandlungen einer Rechtfertigung bedürfen. Innerhalb der Gruppe der unbeschränkt Steuerpflichtigen hat der Gesetzgeber mit der Berücksichtigung einer Doppelbesteuerung bei ausländischen Einkünften, die auf unterschiedlichen Wegen (Anrechnung, Freistellung, Abzug) erfolgen kann (vgl. § 34c EStG), eine eigenständige Untergruppe geschaffen. Differenzierungen innerhalb dieser Untergruppe müssen ihrerseits nach Maßgabe des Gebots der horizontalen und vertikalen Steuergerechtigkeit dem allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 [X.] genügen.

§ 50d Abs. 8 Satz 1 EStG, der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, die nach den Regelungen in Doppelbesteuerungsabkommen von der Besteuerung in [X.] freigestellt sind, für den Fall (doch) der Besteuerung in [X.] unterwirft, dass der geforderte Nachweis nicht erbracht wird, behandelt unbeschränkt Steuerpflichtige im Hinblick auf die in Doppelbesteuerungsabkommen vorgesehene Freistellung von Einkünften von der [X.] Steuer ungleich. So werden Einkünfte unbeschränkt Steuerpflichtiger aus nichtselbständiger Arbeit, die nach den Regelungen eines Doppelbesteuerungsabkommens von der [X.] Steuer befreit sind, im Fall der Nichterbringung des von § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG geforderten Nachweises genauso behandelt wie Einkünfte unbeschränkt Steuerpflichtiger, die nicht aufgrund von Doppelbesteuerungsabkommen von der [X.] Steuer befreit sind, so dass die mit der Freistellung von der [X.] Steuer verbundene Begünstigung aufgehoben wird, während sie für diejenigen, die den Nachweis erbringen, bestehen bleibt. Darüber hinaus verlangt § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG nur für Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als zusätzliche Voraussetzung für die in einem Doppelbesteuerungsabkommen vorgesehene Freistellung von der [X.] Steuer einen Nachweis über einen Besteuerungsverzicht des Vertragsst[X.]tes beziehungsweise über die Entrichtung der von diesem St[X.]t festgesetzten Steuer. Bei anderen Einkunftsarten, die ebenso wie Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit nach den Regelungen von Doppelbesteuerungsabkommen von der [X.] Steuer freigestellt sein können, so zum Beispiel Unternehmensgewinne (Art. 7 Abs. 1 [X.] 1985) oder Einkünfte aus selbständiger Arbeit (Art. 14 Abs. 1 [X.] 1985), wird dagegen kein derartiger Nachweis verlangt.

b) Die Vereinbarkeit der mit § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG verbundenen Ungleichbehandlung mit Art. 3 Abs. 1 [X.] setzt einen hinreichend tragfähigen [X.] voraus. Dafür genügt hier ein vernünftiger, einleuchtender Grund im Sinne des Willkürverbots. Anhaltspunkte dafür, dass im vorliegenden Fall eine intensivere gerichtliche Kontrolle stattfinden müsste, sind nicht erkennbar. Insbesondere ist der mit der [X.] verbundene Eingriff in andere Grundrechte so gering, dass die in der Rechtsprechung anerkannten Fälle einer intensivierten verfassungsgerichtlichen Kontrolle von mit Freiheitseingriffen einhergehenden Ungleichbehandlungen (vgl. [X.] 37, 342 <353 f.>; 62, 256 <274 f.>; 79, 212 <218 f.>; 88, 87 <96 ff.>; 98, 365 <385>; 99, 341 <355 f.>; 111, 160 <169 ff.>; 112, 50 <67 ff.>; 116, 243 <259 ff.>) hier nicht Platz greifen.

c) Die mit § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG verbundene Ungleichbehandlung unbeschränkt Steuerpflichtiger im Hinblick auf die in Doppelbesteuerungsabkommen vorgesehene Freistellung ist durch sachliche Gründe gerechtfertigt.

Dafür, dass § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG nur für die Freistellung von Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, nicht jedoch für die Freistellung von sonstigen, nach den Regelungen in Doppelbesteuerungsabkommen von der [X.] Steuer freigestellten Einkünften eine [X.] vorsieht, gibt es - ebenso wie für die [X.] als solche - einen hinreichenden sachlichen Grund. Der Gesetzgeber wollte damit - wie aus der Stellungnahme der [X.]regierung im vorliegenden Verfahren hervorgeht und der Gesetzesbegründung zu entnehmen ist - der im Vergleich zu sonstigen Einkunftsarten erhöhten Gefahr des Missbrauchs der in einem Doppelbesteuerungsabkommen vorgesehenen Freistellung von Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit von der [X.] Steuer entgegenwirken.

Dass die missbräuchliche Ausnutzung von Freistellungsregelungen in Doppelbesteuerungsabkommen bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit aufgrund ihrer im Vergleich zu unternehmerischer Tätigkeit verringerten Wahrnehmbarkeit beson[X.] einfach ist und daher insoweit besonderer Bedarf für eine Gegensteuerung besteht, ist nachvollziehbar. Dies gilt umso mehr als Auslöser für den Erlass von § 50d Abs. 8 EStG die Tätigkeit von Piloten, Seeleuten und Berufskraftfahrern war, bei denen in der Regel nicht erkennbar ist, in welchem Land sie ihre Einkünfte erzielen, und die zudem oftmals zwischen mehreren Ländern unterwegs und behördlich daher nur schwer zu erfassen sind.

Meta

2 BvL 1/12

15.12.2015

Bundesverfassungsgericht 2. Senat

Beschluss

Sachgebiet: BvL

vorgehend BFH, 10. Januar 2012, Az: I R 66/09, Vorlagebeschluss

Art 3 Abs 1 GG, Art 20 Abs 1 GG, Art 20 Abs 2 GG, Art 20 Abs 3 GG, Art 25 S 1 GG, Art 25 S 2 GG, Art 59 Abs 2 S 1 GG, Art 100 Abs 1 GG, § 80 Abs 2 S 1 BVerfGG, § 2 Abs 1 AO 1977, DBAG TUR, Art 15 DBA TUR, Art 23 DBA TUR, § 50d Abs 8 S 1 EStG vom 15.12.2003

Zitier­vorschlag: Bundesverfassungsgericht, Beschluss vom 15.12.2015, Az. 2 BvL 1/12 (REWIS RS 2015, 735)

Papier­fundstellen: NJW 2016, 1295 WM 2016, 568 REWIS RS 2015, 735 BVerfGE 141, 1-44 BVerfGE 141, 44-56


Verfahrensgang

Der Verfahrensgang wurde anhand in unserer Datenbank vorhandener Rechtsprechung automatisch erkannt. Möglicherweise ist er unvollständig.

Az. I R 66/09

Bundesfinanzhof, I R 66/09, 29.06.2016.

Bundesfinanzhof, I R 66/09, 10.06.2015.

Bundesfinanzhof, I R 66/09, 10.01.2012.


Az. 2 BvL 1/12

Bundesverfassungsgericht, 2 BvL 1/12, 15.12.2015.


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