Bundesfinanzhof, Vorlagebeschluss vom 14.10.2015, Az. I R 20/15

A. Streitig ist, ob Zinsaufwendungen infolge der Anwendung der sog. Zinsschranke (§ 4h des Einkommensteuergesetzes 2002 i.d.[X.] zur verbesserten steuerlichen [X.]erücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen --[X.]ürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung-- vom 16. Juli 2009, [X.], 1959, [X.], 782, --EStG 2002 n.F.-- i.V.m. § 8 Abs. 1 und § 8a des Körperschaftsteuergesetzes 2002 i.d.[X.] vom 14. August 2007, [X.], 1912, [X.], 630 --KStG 2002 n.F.--) in den Streitjahren 2008 und 2009 einkommenserhöhend anzusetzen sind.

Unternehmensgegenstand der Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), einer GmbH, war in den Streitjahren die Errichtung, der Erwerb, die Veräußerung, [X.]etreuung, [X.]ewirtschaftung und Verwaltung von Immobilien. Die [X.] war im Streitjahr 2008 über die [X.] mit 74 % mittelbar an der Klägerin beteiligt; zum 1. Januar 2009 ist jene GmbH mit der [X.] verschmolzen. Die Klägerin nimmt am [X.] der [X.] teil und wird in den Konzernabschluss der [X.] einbezogen, sie ist über die [X.] ein verbundenes Unternehmen der [X.] bei der Klägerin angefallene Zinsaufwand belief sich auf 5.002.851 € (2008) bzw. 4.983.386 € (2009).

Der [X.]eklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --[X.]--) setzte die Körperschaftsteuer der Streitjahre auf der Grundlage eines zu versteuernden Einkommens fest, das jeweils unter einkommenserhöhendem Ansatz von nach der Zinsschranke nicht abziehbarem Zinsaufwand ermittelt worden war; auf dieser Grundlage stellte das [X.] auch jeweils einen verbleibenden Zinsvortrag nach § 8a Abs. 1 KStG 2002 n.[X.]. § 4h EStG 2002 n.F. und § 10d Abs. 4 EStG 2002 n.F. fest (31. Dezember 2008: 1.312.021 €; 31. Dezember 2009: 2.049.119 €). Nach der zwischen den [X.]eteiligten unstreitigen [X.]erechnung überstieg der Saldo zwischen Zinsaufwand und Zinsertrag in beiden Streitjahren jeweils die Grenze des § 8a Abs. 1 KStG 2002 n.[X.]. § 4h Abs. 2 Satz 1 [X.]uchst. a EStG 2002 n.F.; als Teil des [X.] und des Konzerns der [X.] konnte sich die Klägerin auch nicht auf § 4h Abs. 2 Satz 1 [X.]uchst. b EStG 2002 n.F. berufen, ebenso wenig auf den sog. Eigenkapital-Escape des § 4h Abs. 2 Satz 1 [X.]uchst. c EStG 2002 n.F., da sie nicht die Voraussetzungen für eine fehlende schädliche Gesellschafterfinanzierung i.S. des § 8a Abs. 3 Satz 1 KStG 2002 n.F. nachweisen konnte. Aufgrund der Verschmelzung der [X.] auf die [X.] war der aus dem Veranlagungszeitraum 2008 resultierende Zinsvortrag untergegangen.

Die gegen die Steuerfestsetzungen gerichtete Klage blieb erfolglos (Finanzgericht --FG-- München, Urteil vom 6. März 2015  7 K 680/12, abgedruckt in Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2015, 1126).

Die Klägerin beantragt sinngemäß, die Körperschaftsteuer ohne Anwendung der Zinsschranke --und damit unter Ansatz weiterer Zinsaufwendungen von 1.312.021 € (2008) und von 2.049.119 € (2009)-- festzusetzen.

Das [X.] beantragt, die Revision zurückzuweisen.

B. Die Vorlage an das [X.] ([X.]) ist gemäß Art. 100 Abs. 1 Satz 1 des Grundgesetzes (GG) [X.]. § 80 Abs. 2 Satz 1 des Gesetzes über das [X.] geboten, weil zur Überzeugung des [X.]s die Regelungen der Zinsschranke wegen Verstoßes gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) verfassungswidrig sind.

I. Zu Recht ist das [X.] davon ausgegangen, dass die einfachrechtlichen Voraussetzungen für die Anwendbarkeit der Zinsschranke gemäß § 4h Abs. 1 und 2 EStG 2002 n.[X.]. § 8 Abs. 1 und § 8a Abs. 1 [X.] 2002 n.F. vorliegen und dass die angefochtenen Festsetzungen auf dieser Grundlage nicht zu beanstanden sind. Der den Zinsertrag übersteigende Zinsaufwand (sog. negativer Zinssaldo) ist in beiden Streitjahren bei der steuerlichen Einkommensermittlung nicht abziehbar, da und soweit er jeweils 30 % der für dieses Wirtschaftsjahr ermittelten gewinnabhängigen Größe der Klägerin (dem um die Zinsaufwendungen und um die nach § 6 Abs. 2 Satz 1, § 6 Abs. 2a Satz 2 und § 7 EStG 2002 n.F. abgesetzten Beträge erhöhten sowie um die Zinserträge verminderten maßgeblichen Gewinn; ab Veranlagungszeitraum 2010: dem verrechenbaren [X.] [als Gewinn vor Zinsen, Steuern, und bestimmten Abschreibungen]) übersteigt; er ist zur Nutzung in die jeweils folgenden Wirtschaftsjahre vorzutragen, wobei der auf das Streitjahr 2008 entfallende Betrag allerdings im Zuge der schädlichen Anteilsübertragung fortfällt (§ 8a Abs. 1 Satz 3 [X.]. § 8c [X.] 2002 n.F.). [X.] kommt im Streitfall zur Anwendung, da der jeweilige negative Zinssaldo nicht weniger als drei Millionen Euro beträgt (s. insoweit § 4h Abs. 2 Satz 1 [X.]. a EStG 2002 n.[X.]. § 8 Abs. 1 [X.] 2002 n.F.) und die Klägerin als konzernangehörige Kapitalgesellschaft (s. insoweit § 4h Abs. 2 Satz 1 [X.]. b EStG 2002 n.[X.]. § 8 Abs. 1 und § 8a Abs. 2 [X.] 2002 n.F.) die weitere Ausnahme zum sachlichen Anwendungsbereich --den sog. Eigenkapitalquotenvergleich (§ 4h Abs. 2 Satz 1 [X.]. c EStG 2002 n.[X.]. § 8 Abs. 1 [X.] 2002 n.[X.] auf der Grundlage einer sog. Rückausnahme in § 8a Abs. 3 Satz 1 [X.] 2002 n.F. wegen fehlenden Nachweises einer unschädlichen ("Gesellschafter-")Finanzierung nicht nutzen kann. Dies ist zwischen den Beteiligten auch nicht im Streit.

II. Das durch die Regelungen der Zinsschranke ausgelöste Abzugsverbot für Zinsaufwendungen verstößt gegen Art. 3 Abs. 1 GG, da die [X.] in der Gestalt des negativen Zinssaldos sämtlichen betrieblichen Finanzierungs-/Zinsaufwand betreffende-- Zinsabzugsbeschränkung das Gebot der folgerichtigen Ausgestaltung des Ertragsteuerrechts (bzw. des Körperschaftsteuerrechts) nach Maßgabe der finanziellen Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen verletzt.

1. [X.] hat folgende Grundstruktur: Nach § 4h Abs. 1 Satz 1 EStG 2002 n.F. kann der Saldo von Zinsaufwendungen und Zinserträgen grundsätzlich nur bis zu einem Anteil von 30 % des (um bestimmte Posten korrigierten) Gewinns abgezogen werden. Die diesen Wert übersteigenden Zinsen können im Wege eines [X.] in die [X.] vorgetragen werden (§ 4h Abs. 1 Satz 2 EStG 2002 n.F.). Dieser Zinsvortrag geht aber bei Übertragung oder Aufgabe des Betriebs unter. Die Norm beschränkt sich dabei (zunächst) nicht auf Zinszahlungen zwischen Konzernunternehmen.

Die [X.] des § 4h Abs. 2 Satz 1 EStG 2002 n.F. enthält in [X.]. a eine Freigrenze von drei Millionen Euro. Wenn der Saldo aus Zinsaufwendungen und Zinserträgen diese Grenze unterschreitet, sind die Regelungen der Zinsschranke nicht anzuwenden. Ferner nimmt [X.]. b nicht konzernzugehörige Betriebe vom Anwendungsbereich der Zinsschranke aus. Des Weiteren sind nach [X.]. c konzernzugehörige Betriebe von der Zinsschranke ausgenommen, deren Eigenkapitalquote am Schluss des vorangegangenen [X.] die des Konzerns nicht um mehr als einen Prozentpunkt unterschreitet. [X.] kommt danach also nicht zur Anwendung, solange der Betrieb nicht mit erheblich mehr Fremdkapital finanziert ist als der Gesamtkonzern.

Für Körperschaftsteuersubjekte ordnet § 8a Abs. 1 [X.] 2002 n.F. die grundsätzliche Anwendbarkeit der Zinsschranke an. § 8a Abs. 2 und 3 [X.] 2002 n.F. enthalten jedoch Rückausnahmen zu den [X.]n des § 4h Abs. 2 Satz 1 [X.]. b und c EStG 2002 n.F. Diese kommen nicht zur Anwendung --d.h. die Zinsschranke greift wiederum [X.], wenn die Vergütungen an wesentlich beteiligte Anteilseigner, diesen nahestehenden Personen oder gegenüber diesen zum Rückgriff berechtigte Dritte mehr als 10 % des Zinssaldos ausmachen.

2. Der allgemeine Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG gebietet dem Gesetzgeber, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln (z.B. [X.]-Beschlüsse vom 15. Januar 2008  1 BvL 2/04, [X.]E 120, 1, unter [X.], und vom 8. Mai 2013  1 BvL 1/08, [X.]E 134, 1, unter [X.]). Aus dem Gleichheitssatz ergeben sich je nach Regelungsgegenstand und [X.] unterschiedliche Grenzen für den Gesetzgeber, die vom bloßen Willkürverbot bis zu einer strengeren Bindung an [X.] reichen (vgl. z.B. [X.]-Beschlüsse vom 4. Februar 2009  1 BvL 8/05, [X.]E 123, 1, unter [X.]a; vom 7. Mai 2013  2 BvR 909/06, 2 BvR 1981/06, 2 BvR 288/07, [X.]E 133, 377, unter [X.]; [X.]-Urteil vom 19. Februar 2013  1 BvL 1/11, 1 BvR 3247/09, [X.]E 133, 59, unter B.IV.1.a).

Im Bereich des Steuerrechts hat der Gesetzgeber bei der Auswahl des [X.] und bei der Bestimmung des Steuersatzes zwar einen weitreichenden Entscheidungsspielraum (vgl. z.B. [X.]-Beschlüsse in [X.]E 123, 1, unter [X.]a; vom 18. Juli 2012  1 BvL 16/11, [X.]E 132, 179, unter [X.]). Die grundsätzliche Freiheit des Gesetzgebers, diejenigen Sachverhalte zu bestimmen, an die das Gesetz dieselben Rechtsfolgen knüpft und die es so als rechtlich gleich qualifiziert, wird aber --insoweit über ein reines Willkürverbot hinausgehend-- vor allem durch zwei eng miteinander verbundene Leitlinien begrenzt: Durch das Gebot der Ausrichtung der Steuerlast am [X.]ip der finanziellen Leistungsfähigkeit und durch das Gebot der Folgerichtigkeit (vgl. z.B. [X.]-Beschluss vom 21. Juli 2010  1 BvR 611/07, 1 BvR 2464/07, [X.]E 126, 400, unter [X.]). Danach muss im Interesse verfassungsrechtlich gebotener steuerlicher Lastengleichheit darauf abgezielt werden, Steuerpflichtige bei gleicher Leistungsfähigkeit auch gleich hoch zu besteuern (vgl. [X.]-Beschluss vom 12. Oktober 2010  1 BvL 12/07, [X.]E 127, 224, unter D.I.). Bei der Ausgestaltung des [X.] muss die einmal getroffene Belastungsentscheidung zudem folgerichtig im Sinne der Belastungsgleichheit umgesetzt werden ([X.]-Beschlüsse in [X.]E 127, 224, unter D.I., und vom 18. Dezember 2012  1 BvR 1509/10, [X.]K 20, 171, unter [X.]). Ausnahmen von einer folgerichtigen Umsetzung bedürfen eines besonderen sachlichen Grundes (vgl. z.B. [X.]-Beschluss in [X.]E 126, 400, unter [X.]).

3. Die für die Lastengleichheit im Einkommensteuerrecht maßgebliche finanzielle Leistungsfähigkeit bemisst der einfache Gesetzgeber nach dem objektiven und dem subjektiven Nettoprinzip. Die Grundsätze der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit und damit das objektive Nettoprinzip gelten gleichermaßen im Bereich der Körperschaftsteuer (z.B. [X.]-Beschluss in [X.]E 127, 224, unter [X.]; [X.]surteil vom 22. August 2012 I R 9/11, [X.], 419, [X.], 512; [X.]sbeschluss vom 26. Februar 2014 I R 59/12, [X.], 27, [X.], 1016; s.a. [X.] in [X.] [Hrsg.], Einkünfteermittlung, [X.] [[X.]] Bd. 34, 2011, S. 61, 67). Die Körperschaftsteuer bemisst sich nach dem Einkommen der Körperschaft und damit nach der Ertragskraft des Unternehmens. Dies folgt auch aus § 8 Abs. 1 [X.] 2002 n.F., demzufolge sich das Einkommen und die Einkommensermittlung nach den Vorschriften des Einkommensteuerrechts bestimmen. Danach unterliegt im Bereich der Unternehmensbesteuerung grundsätzlich nur das Nettoeinkommen, nämlich der Saldo aus den Einnahmen und den Betriebsausgaben (vgl. § 4 Abs. 4 EStG 2002 n.F.), der Besteuerung. Deshalb sind Betriebsausgaben grundsätzlich steuerlich abziehbar (z.B. [X.]-Beschluss in [X.]E 127, 224, unter [X.]).

4. Diese systematische Grundentscheidung hat der Gesetzgeber durchbrochen, weil aufgrund der Zinsschranke betrieblicher Zinsaufwand als zur Einkommensermittlung nicht abziehbar qualifiziert und damit insoweit nicht das Nettoeinkommen besteuert wird.

a) Die Besteuerung des Nettoeinkommens wird nicht dadurch gewährleistet, dass nicht abziehbarer Zinsaufwand als Zinsvortrag in späteren [X.] einkommenswirksam werden kann.

aa) Während der Besteuerung in einem konkreten Veranlagungszeitraum die gesamten Einnahmen zugrunde gelegt werden (vgl. § 31 Abs. 1 Satz 1 [X.] 2002 n.[X.]. § 25 Abs. 1 EStG 2002 n.F.), können die in dem Veranlagungszeitraum anfallenden Zinsaufwendungen (bezogen auf einen negativen Zinssaldo, ["[X.]"]) nur nach Maßgabe der Zinsschranke (§ 4h Abs. 1 Satz 1 EStG 2002 n.[X.]. § 8 Abs. 1 [X.] 2002 n.F.) unmittelbar abgezogen und im Übrigen nur in spätere Veranlagungszeiträume vorgetragen werden. Die Regelung schließt daher eine Saldierung von Einnahmen und Ausgaben im Veranlagungszeitraum bzw. im Wirtschaftsjahr der wirtschaftlichen Zugehörigkeit (bei bilanzieller Gewinnermittlung) oder unter Berücksichtigung besonderer Praktikabilitätserfordernisse der kassentechnischen Vereinnahmung/Zahlung (bei Gewinnermittlung durch Einnahmen-/Überschussrechnung) aus. Der Zinsvortrag wird zwar zeitlich unbegrenzt eingeräumt, so dass er bei einer Änderung der Finanzierungsstruktur oder der tatbestandlichen [X.]n in zukünftigen Jahren "genutzt" werden kann. Allerdings erhöht der Zinsvortrag im Vortragsjahr nicht die ertragsbezogene [X.] (Einkommen i.e.S.), sondern er ist als (weiterer) Zinsaufwand zu erfassen (s. zu dieser Rechtsfolge das Schreiben des [X.] [[X.]] vom 4. Juli 2008, [X.], 718, [X.] 46).

bb) Die mit einem Zinsvortrag ausgelöste Rechtsfolge kann dazu führen, dass "im Vortragsjahr die Freigrenze nach § 4h Abs. 2 Satz 1 [X.]abe a EStG überschritten wird" ([X.]-Schreiben in [X.], 718, [X.] 46), was die [X.] auch im Vortragsjahr eröffnet. So ist die Konstellation denkbar, dass in diesem Jahr der tatsächlich entstandene Zinsaufwand (bzw. der negative Zinssaldo) mit Blick auf die Freigrenze abzugsfähig gewesen wäre, der Zinsvortrag aber (durch die Qualifizierung als [weiterer] Zinsaufwand) die Zinsschranke für den Gesamtbetrag der tatsächlich angefallenen Finanzierungsaufwendungen auslöst. Im Übrigen kann der Zinsvortrag nicht allein schon aus dem Grunde im Vortragsjahr abgezogen werden, dass die tatsächlich angefallenen Finanzierungsaufwendungen die Freigrenze (§ 4h Abs. 2 Satz 1 [X.]. a EStG 2002 n.[X.]. § 8 Abs. 1 [X.] 2002 n.F.) nicht erreichen: Der (ertragsabhängige) [X.] (in den Streitjahren: "maßgeblicher Gewinn"; später: "verrechenbarer [X.]") bleibt durch einen offenen Zinsvortrag unverändert; der [X.] wird nur durch den in den Streitjahren noch nicht geltenden sog. [X.]-Vortrag (§ 4h Abs. 1 Satz 3 EStG 2009 i.d.[X.] --Wachstumsbeschleunigungsgesetz-- vom 22. Dezember 2009 --EStG 2009 n.F.--, [X.], 3950, [X.], 2, mit Wirkung ab 2010) erweitert. Der Zinsvortrag wird auf dieser Grundlage erst dann einkommenswirksam, wenn eine [X.] (Einkommen i.e.S.) in einer Höhe erwirtschaftet wird, die den tatsächlich entstehenden Zinsaufwand (bzw. negativen Zinssaldo) übersteigt.

Dabei ist zur praktischen "Wahrscheinlichkeit" einer späteren Vortragsnutzung festzuhalten, dass ein zu diesem Zweck erforderliches erfolgreicheres Wirtschaften des Unternehmens gegenläufig dadurch erschwert sein kann, dass dem Betrieb durch die zinsschrankenbedingte Steuerlast Liquidität entzogen wurde. Darüber hinaus kann der Zinsvortrag vor einer Effektuierung auch z.B. infolge von betrieblichen Umstrukturierungsmaßnahmen oder Gesellschafterwechseln vollständig entfallen (§ 4h Abs. 5 EStG 2002 n.[X.]. § 8 Abs. 1 [X.] 2002 n.F. bzw. § 8a Abs. 1 Satz 3 [X.] 2002 n.F.; s. zur Parallele sog. Definitivsituationen beim gesetzlichen Ausschluss einer weiteren Nutzungsmöglichkeit für einen Verlustvortrag i.S. des § 10d EStG 2002 n.F. im Rahmen der sog. Mindestbesteuerung den [X.]sbeschluss in [X.], 27, [X.], 1016), was sich im Streitfall auch zum 1. Januar 2009 so zugetragen hat.

b) Ein solches --möglicherweise nur temporäres-- (Teil-)Abzugsverbot ist rechtfertigungsbedürftig, da es dem im Ausgangspunkt abschnittsbezogenen System der Einkommensermittlung nicht widerspruchsfrei zuzuordnen ist. Jedenfalls kann ein solches Abzugsverbot nicht für sich in Anspruch nehmen, dass in diesem Fall die [X.] zugunsten des Steuerpflichtigen zur Bemessung seiner wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit geöffnet wird ("abschnittsübergreifende Leistungsfähigkeit", insbesondere beim Verlustabzug; s. zum "intertemporalen objektiven Nettoprinzip" z.B. [X.], [X.], 2011, S. 91, 108 ff.). Diese Wertung wird in Rechtsprechung und Literatur überwiegend geteilt, insbesondere in allen Entscheidungen bzw. Meinungsäußerungen, die im Ergebnis eine Verfassungswidrigkeit der Zinsschranke bejahen (z.B. [X.] Berlin- Brandenburg, Beschluss vom 13. Oktober 2011  12 V 12089/11, E[X.] 2012, 358; [X.] Münster, Beschluss vom 29. April 2013  9 V 2400/12 K, E[X.] 2013, 1147; [X.]/[X.], [X.], 3. Aufl., § 8a [X.] 50 ff.; Glahe, Einkünftekorrektur zwischen verbundenen Unternehmen – Vereinbarkeit der [X.] Verrechnungspreisvorschriften und der Zinsschranke mit [X.] und Verfassungsrecht, 2012, S. 407 f., 431 ff.; derselbe, Die Unternehmensbesteuerung --[X.]-- 2015, 454, 455; [X.]/Eilinghoff, [X.] Steuer-Zeitung [X.], 550, 554; [X.], [X.]s Steuerrecht --DStR-- 2007, 1553, 1559; derselbe in [X.]/ [X.]/[X.]/[X.]/[X.]/[X.] [Hrsg.], Leitgedanken des Rechts/Festschrift [X.], 2013, [X.], § 178 [X.] 14; [X.], Steuern und Bilanzen 2007, 487, 493; [X.], Betriebs-Berater --[X.]-- 2007, 1303; dieselbe in [X.]/[X.] [Hrsg.], [X.]s und internationales Steuerrecht - Gegenwart und Zukunft, Festschrift [X.], 2008, S. 109, 122 ff.; dieselbe in Tipke/Lang, Steuerrecht, 22. Aufl., § 11 [X.] 56; [X.] in [X.]/[X.]/[X.], § 4h EStG [X.] 6; derselbe, [X.] --[X.]-- 2014, 564, 566 f.; [X.] in [X.]/[X.]/[X.], [X.], § 4h [X.] 15; [X.], [X.] als Instrument zur Missbrauchsvermeidung und Steigerung der Eigenkapitalausstattung, 2013, S. 135 ff.; [X.], [X.] und Istertrag – Eine Untersuchung am Beispiel der Zinsschranke, 2015, S. 357 ff.; [X.]/[X.], EStG, 34. Aufl., § 4h [X.] 4; [X.]/[X.], [X.], 2301, 2302; [X.]/ [X.], [X.], § 8a [X.] 36; [X.], [X.] – eine verfassungs-, europa- und abkommensrechtliche Würdigung, 2010, S. 44 ff.; [X.]/[X.], [X.], 1469, 1470 ff.; [X.]/[X.], Der Betrieb --[X.]-- 2008, 12, 14 ff.; Oellerich in [X.]/[X.], [X.], 2. Aufl., § 8a [X.] 37; derselbe in [X.]/[X.], Europäisches Steuerrecht, 2015, [X.] 8.119; [X.], [X.], 1273 und 1571; derselbe, [X.] 2013, 145; derselbe in [X.]/[X.]/[X.], § 8a [X.] [X.]. 4; Streck/[X.], [X.], 8. Aufl., § 8a [X.] 4; [X.] in Kirchhof, EStG, 14. Aufl., § 4h [X.] 3 f.; [X.] in [X.]/ [X.], [X.], § 8a [X.] 21 ff., 26; [X.] in [X.], [X.], § 8a [X.] 243 ff.; [X.], [X.] 2007, 729, 730; Tillmanns/Wehmschulte, [X.] mit der unionsrechtlichen Niederlassungsfreiheit, 2011, S. 24 f.; Wiese, [X.] 2014, 546, 547; s. darüber hinaus insoweit zustimmend ["Durchbrechung des Nettoprinzips"] z.B. auch [X.] in [X.]/[X.], [X.]/[X.]/ [X.], § 8a [X.] [X.] 2; [X.], [X.] 2014, 777, 778; [X.] in [X.] [X.], EStG, § 4h [X.] A 162, 185 [keine vollständige Kompensation des Verstoßes durch den Zinsvortrag]).

aa) Dem kann nicht mit Erfolg entgegengehalten werden, ein "veranlagungszeitraumübergreifendes Konzept" des [X.] sei mit dem objektiven Nettoprinzip vereinbar.

aaa) Das [X.] ist allerdings der Ansicht (s. Schreiben vom 13. November 2014, [X.], 1516, zu 1.; ebenso [X.] [X.] in den [X.] zur hier angefochtenen Entscheidung - Urteile vom 2. März 2015  7 K 2372/13, E[X.] 2015, 1127 [Revision I R 18/15], und vom 6. März 2015  7 K 3431/12, E[X.] 2015, 1127 [Leitsatz; Revision I R 21/15]; [X.]mann, [X.], 1, 2; [X.], [X.] --[X.]-- 2014, 154, 155; Staats, [X.] 2014, 520, 522 f.), dass ein Verstoß gegen das objektive Nettoprinzip schon insofern vermieden werde, als die Zinsschranke ohnehin "veranlagungszeitraumübergreifend" konzipiert sei. Zinsaufwendungen seien aufgrund der [X.] nach § 4h Abs. 1 Satz 5 EStG 2002 n.F. allenfalls vorübergehend nicht abziehbar. Und dies sei --was sich an den Entscheidungen des [X.] ([X.]) zur sog. Mindestbesteuerung u.a. nach § 10d Abs. 2 Satz 1 EStG 2002 n.F. erweise-- hinzunehmen.

bbb) Diese Rechtsauffassung geht fehl. Die Entscheidungen zur sog. Mindestbesteuerung sind in diesem Zusammenhang nicht heranzuziehen. Denn die zugrunde liegenden Sachsituationen sind nicht vergleichbar.

So bezieht sich die Mindestbesteuerung darauf, dass das objektive Nettoprinzip zur sachgerechten Bemessung wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit vom Zeitabschnitt der Verlustentstehung ausgehend "geöffnet" wird ([X.] oder –vortrag), diese Öffnung allerdings in der Situation des Verlustvortrags in ihrer Wirkung betragsmäßig begrenzt wird. Dabei ist diese Öffnung mit Blick auf das [X.] und verfassungsrechtlich geboten (s. dazu z.B. [X.]surteil in [X.], 419, [X.], 512, und [X.]sbeschluss in [X.], 27, [X.], 1016, jeweils m.w.[X.]), die Begrenzung der Effektuierung des Verlustvortrags ist bei besonderer Rechtfertigung (hier: sog. qualifizierter [X.]) allenfalls möglich (s. nochmals [X.]surteil in [X.], 419, [X.], 512). Eine "veranlagungszeitraumübergreifende Konzeption" der Zinsschranke ist angesichts der Zuordnung des [X.] zu den Zinsaufwendungen des [X.] und der Möglichkeit des "Untergangs" des [X.] auch bei fortbestehender Identität des Steuersubjekts (jenes Kriterium betont [X.], [X.] 2007, 609; s.a. Schaden/ [X.], [X.] 2007, 2317) schon zu bezweifeln (s.a. [X.], a.a.[X.], S. 159 f., mit dem Hinweis auf empirische Untersuchungen zur [Un-]Wahrscheinlichkeit einer späteren Nutzung; Glahe, a.a.[X.], S. 410 ff.; [X.], [X.] 2013, 145, 146; [X.]/ [X.], [X.], 1469, 1472). Auch wenn man dieses Bedenken außer [X.] lässt, kann sich eine solche Konzeption aber nicht (wie der Verlustabzug) auf ein verfassungsrechtliches Fundament (s.o. zum "intertemporalen objektiven Nettoprinzip") stützen (ebenso [X.]/[X.], [X.], 1469, 1471 f.).

Insbesondere geht es auch nicht darum, eine wirtschaftliche Zuordnung des [X.] im Sinne einer Periodisierung vorzunehmen, wie sie allgemein bei der Rechnungsabgrenzung (§ 5 Abs. 5 EStG 2002 n.F.) oder mit Blick auf einen Nutzungszeitraum bei der Absetzung für Abnutzung (§ 7 EStG 2002 n.F.) von Bedeutung ist. Vielmehr liegt --bezogen auf die Zeiteinheit des Anfalls des [X.] ein (Teil-)[X.]verbot vor. Jenes wirkt zwar mit Blick auf den Zinsvortrag (und darüber hinaus auch den nach den Streitjahren eingeführten sog. [X.]-Vortrag in § 4h Abs. 1 Satz 3 EStG 2009 n.F.) möglicherweise --aber wiederum mit dem Risiko sog. Definitivsituationen z.B. bei Umstrukturierungen (s. § 4h Abs. 5 EStG 2002 n.[X.]. § 8 Abs. 1 und § 8a Abs. 1 Satz 3 [X.] 2002 n.[X.] nur temporär (zukünftig auflösend bedingt), schließt aber jedenfalls zunächst einen möglichen Ausgleich mit Betriebseinnahmen nach Maßgabe des objektiven Nettoprinzips aus. Die Regelung nimmt dem Aufwand daher seine mögliche Steuerwirkung im Streitjahr: So beruhen im Streitfall die Steuerfestsetzungen angesichts der Höhe der ermittelten zu versteuernden Einkommen jeweils auf dem Ansatz von nicht abziehbaren Zinsaufwendungen.

bb) Die Ausgestaltung des Tatbestands und der Blick auf die Regelungsausnahmen (und Rückausnahmen) lässt erkennen, dass der Gesetzgeber hier mitnichten eine neue ("veranlagungszeitraumübergreifende") Grundentscheidung zur Abzugsfähigkeit von Betriebsaufwand getroffen hat. Er hat vielmehr nur einen betriebsindividuell zu ermittelnden Teil des grundsätzlich als Betriebsausgabe abzugsfähigen [X.] (soweit ein negativer Zinssaldo besteht) einer [X.] unterworfen (s. insbesondere nochmals [X.], a.a.[X.], [X.], 161; Glahe, a.a.[X.], S. 413 ff.; [X.], [X.] 2007, 1303, 1305; [X.]/[X.], [X.], 2301, 2304; [X.], [X.] 2014, 777, 778) und der Zinsvortrag (bzw. ab Veranlagungszeitraum 2010 auch der sog. [X.]-Vortrag) vermag diese Rechtsfolge nur im Eventualfall (mit einem hohen Unsicherheitsfaktor einer Effektuierung) abzumildern.

5. Die Durchbrechung des objektiven Nettoprinzips ist nicht durch einen besonderen sachlichen Grund ausreichend gerechtfertigt (a.A. insbesondere Niedersächsisches [X.], Urteil vom 11. Juli 2013  6 K 226/11, E[X.] 2013, 1790 [Revision [X.]]; [X.] [X.], Urteile in E[X.] 2015, 1127 [Leitsatz], und in E[X.] 2015, 1127; [X.]mann, [X.], 1 ff.; [X.]/ [X.]mann, § 4h EStG [X.] 25; [X.], [X.] 2014, 777, 779 ff.; [X.], [X.] 2014, 155; [X.]/[X.] in Dötsch/[X.]/ [X.], Die Körperschaftsteuer, § 8a [X.] 22; [X.] in [X.]/[X.] [Hrsg.], Zukunftsfragen des [X.] Steuerrechts, 2009, S. 99, 116 f.; Staats, [X.] 2014, 520, 524 ff.; [X.], [X.] und der Spielraum des Gesetzgebers, in [X.] [Hrsg.], [X.]r Finanzgerichtstag 2013/2014, 2015, S. 105, 120 u. 126; Verfügung der Oberfinanzdirektion [X.] vom 11. Juli 2013, [X.], 1947, 1948; im Ergebnis auch [X.]es, Ursachen, Rahmenbedingungen und neue [X.] zur Zinsschranke [§ 4h EStG, § 8a [X.]], 2014, S. 404 ff.; [X.] in [X.][X.], a.a.[X.], § 4h [X.] A 188 f.; derselbe in [X.]/[X.]/[X.]berger [Hrsg.], Öffentliches Recht im offenen Staat, Festschrift [X.], 2011, S. 817).

a) Ausgehend von der Begründung des Gesetzentwurfs stellt die Zinsschranke in ihrer Hauptbedeutung eine Regelung der Missbrauchsvermeidung bzw. -typisierung dar (z.B. [X.]sbeschluss vom 18. Dezember 2013 I B 85/13, [X.]E 244, 320, [X.], 947, m.w.[X.]; s.a. [X.] in Festschrift [X.], a.a.[X.], § 178 [X.] 14; zur Missbrauchsabwehr als im Grundsatz tauglichem Rechtfertigungsgrund s. z.B. [X.], a.a.[X.], S. 152 f., 163 f.). Denn sie soll der "Sicherung inländischen Steuersubstrats" und der "Vermeidung von missbräuchlichen Steuergestaltungen" dienen (BTDrucks 16/4841, S. 35, 48). Sie richtet sich gegen eine übermäßige Fremdkapitalfinanzierung der Unternehmen und soll verhindern, dass allein aus Gründen der Steueroptimierung eine hohe Fremdkapitalquote angestrebt wird. Konzerne sollen insbesondere nicht mittels grenzüberschreitender konzerninterner Fremdkapitalfinanzierung in [X.] erwirtschaftete Erträge ins Ausland transferieren können. Weiterhin soll die Zinsschranke verhindern, dass Konzerne sich gezielt über ihre [X.] Töchter auf dem Kapitalmarkt verschulden und über die gezahlten Zinsen vor allem in [X.] die Steuerbemessungsgrundlage verringert wird (BTDrucks 16/4841, S. 31).

Allerdings lassen sich auch weitere Zwecke identifizieren. So wird moniert, eine auf einen Missbrauchsvermeidungszweck gerichtete Deutung des Gesetzeszwecks werde "der Grundidee und der Ausrichtung der Zinsschranke ... nicht gerecht" (Staats, [X.] 2014, 520, 524; s.a. [X.], [X.] 2014, 154, 155; [X.]mann, [X.], 1; [X.] in [X.][X.], a.a.[X.], § 4h [X.] A 169; [X.] in [X.]/[X.], a.a.[X.], § 8a [X.] [X.] 4 f. [s. aber bezogen auf § 8a [X.] 2002 n.F. auch dort [X.] 6]). Denn dem Gesetz gehe "es zunächst um eine angemessene Besteuerung des von einem Steuersubjekt erwirtschafteten Gewinns. ... Ziel der Zinsschranke ... (sei) die Bekämpfung von Gewinnverlagerungen zulasten des [X.] Fiskus, nicht die allgemeine Bekämpfung von Missbräuchen" (Staats, ebenda), was eine Nähe zum unionsrechtlichen Rechtfertigungsgrund der "angemessenen Aufteilung der Besteuerungsrechte zwischen den Mitgliedstaaten" aufweise (s. insoweit auch [X.]mann, [X.], 1, 3 f.). Jedenfalls lassen sich der Begründung des Gesetzentwurfs neben dem Zweck der Gegenfinanzierung von Steuerentlastungen bzw. der Deckung des Finanzbedarfs (s. unter b) und der [X.] (s. unter c) auch verschiedene wirtschaftspolitische Lenkungszwecke entnehmen (s.a. z.B. [X.], a.a.[X.], S. 112 f.) - ausdrücklich werden angeführt die Stärkung der Eigenkapitalausstattung [X.] Unternehmen, Investitionsanreize für Direktinvestitionen und die Sicherung des [X.] Steuersubstrats (s. unter bb).

aa) Es ist anerkannt, dass der Steuergesetzgeber grundsätzlich nicht gehindert ist, außerfiskalische Förderungs- und Lenkungsziele aus Gründen des Gemeinwohls zu verfolgen (s. nur [X.]-Urteil vom 9. Dezember 2008  2 BvL 1, 2/07, 2 BvL 1, 2/08, [X.]E 122, 210, [X.] 59, m.w.[X.]; [X.], a.a.[X.], S. 153 f.). Er darf nicht nur durch Ge- und Verbote, sondern ebenso durch mittelbare Verhaltenssteuerung auf Wirtschaft und Gesellschaft gestaltend Einfluss nehmen. Der Bürger wird dann nicht rechtsverbindlich zu einem bestimmten Verhalten verpflichtet, erhält aber durch Sonderbelastung eines unerwünschten Verhaltens oder durch steuerliche Verschonung eines erwünschten Verhaltens ein finanzwirtschaftliches Motiv, sich für [X.] oder Unterlassen zu entscheiden. Allerdings sind solche Förderungs- und Lenkungsziele nur dann geeignet, rechtfertigende Gründe für steuerliche Belastungen oder Entlastungen zu liefern, wenn sie von erkennbaren gesetzgeberischen Entscheidungen getragen werden ([X.]-Urteil, ebenda; s.a. [X.] in [X.] [X.], a.a.[X.], § 4h [X.] A 170).

bb) Nach dieser Maßgabe können die in der Begründung des Gesetzentwurfs angeführten Lenkungszwecke der Stärkung der Eigenkapitalbasis oder der Anreize für Auslandsinvestitionen allerdings nicht als rechtfertigend angesehen werden, ebenfalls nicht der Aspekt einer Sicherung des [X.] Steuersubstrats.

aaa) So wird man den Gesichtspunkt der Anreizwirkung für eine Stärkung der Eigenkapitalbasis unternehmerischer Tätigkeit (BTDrucks 16/4841, S. 31) zwar als legitimes gesetzgeberisches Motiv einzuschätzen haben (gl.A. [X.] in [X.] [X.], a.a.[X.], § 4h [X.] A 176 [als gesetzgeberisches Motiv "dem Grunde nach nachvollziehbar"]; s. insbesondere auch [X.], [X.] 2014, 777, 779 ff.), insbesondere wenn man eine Wirkung als Schutz vor Insolvenz (s. BTDrucks 16/4841, S. 31) einberechnet. Dies gilt ungeachtet des Umstands, dass bei der Zinsschranke offensichtlich die (Eigen-)Finanzierung durch den Unternehmer/Anteilseigner als Substitut einer Fremdfinanzierung der Geschäftstätigkeit gemeint ist, nicht --wie im sonst üblichen [X.] die Stärkung der Liquidität und Eigenkapitalbasis des Unternehmens durch eine besondere Minderung der Steuerbemessungsgrundlage, die zu einer Absenkung der Steuerlast führt (s. z.B. zu § 7g EStG 2002 n.F.: BTDrucks 16/4841, S. 51). Dafür könnte auch angesichts der durch Art. 2 Abs. 1 GG geschützten wirtschaftlichen Handlungsfreiheit des Unternehmers, ob er sich eigen- oder fremdfinanziert, der mögliche Gemeinwohlnutzen angeführt werden (zur verfassungsrechtlichen Verankerung der wirtschaftlichen Handlungsfreiheit s. [X.]-Urteil vom 19. Oktober 1983  2 BvR 298/81, [X.]E 65, 196, unter [X.]; [X.]-Beschlüsse vom 8. April 1997  1 BvR 48/94, [X.]E 95, 267, unter [X.], und vom 18. Juni 2012  1 BvR 1530/11, Zeitschrift für das gesamte Familienrecht 2012, 1283, unter [X.]). Ob dieses Motiv auch eine gesetzgeberische Anforderung abdeckt, es solle innerhalb von Konzernstrukturen für eine gleichmäßige (maximal um einen Prozentpunkt vom Durchschnitt abweichende, s. § 4h Abs. 2 Satz 1 [X.]. c Satz 2 EStG 2002 n.F.) Eigen- und Fremdkapitalausstattung der Konzerngesellschaften gesorgt werden (s. insoweit [X.], [X.] 2014, 154, 155; s.a. [X.], [X.] 2014, 777, 779), ist (unabhängig davon, dass prinzipiell nur auf den "[X.]" des Gesetzgebers abzustellen ist) angesichts der in aller Regel vorzufindenden heterogenen Geschäftsbereiche der einzelnen konzernangehörigen Unternehmen sehr zu bezweifeln. Im Übrigen wird ganz allgemein vorausgesetzt, dass die gegebene Finanzierungsstruktur des Unternehmens durch den Unternehmer/Anteilseigner auch anders ([X.]) gestaltet werden könnte, ohne einen Gegenbeweis fehlender alternativer Finanzierungsmöglichkeiten zuzulassen.

Jedenfalls lässt die konkrete Tatbestandsstruktur der Zinsschranke aber nicht erkennen, dass der Gesetzgeber konsequent das Ziel einer Stärkung der Eigenkapitalbasis verfolgt hat, die als gesamtwirtschaftliche Aufgabe auf eine möglichst große Zahl der Unternehmen abzielen muss und ihr Ziel bei einer Verschonung kleiner und mittlerer Unternehmen (s. z.B. BTDrucks 16/4841, S. 48) gerade verfehlt: Denn auch wenn die Regelung solche Unternehmen erfassen soll, die im Vergleich zu ihrem Nettozinsaufwand relativ [X.] sind, wird eine Vielzahl solcher (zugleich eigenkapitalschwacher) Betriebe aufgrund der Freigrenze (§ 4h Abs. 2 Satz 1 [X.]. a EStG 2002 n.F., ggf. [X.]. § 8 Abs. 1 [X.] 2002 n.F.) von der Zinsschranke praktisch nicht erfasst, und es sind nicht konzernzugehörige Unternehmen vom sachlichen Anwendungsbereich ausgenommen (s. § 4h Abs. 2 Satz 1 [X.]. b EStG 2002 n.[X.]. § 8 Abs. 1 [X.] 2002 n.F. - mit Modifikation durch § 8a Abs. 2 [X.] 2002 n.F. bei Kapitalgesellschaften). Gleiches betrifft selbst hoch fremdkapitalfinanzierte Betriebe, soweit sie nur den [X.] des § 4h Abs. 2 Satz 1 [X.]. c EStG 2002 n.F. (mit Modifikation durch § 8a Abs. 3 [X.] 2002 n.F. bei Kapitalgesellschaften) bestehen.

Nach der Darlegung des [X.] in den beim [X.] anhängigen Revisionsverfahren I R 2/13 und [X.] --die in der Kernaussage als allgemein bekannt anzusehen ist-- haben von den rund einer Million in [X.] steuerpflichtigen Kapitalgesellschaften im Veranlagungszeitraum 2008 weniger als 1.200 einen Nettozinsaufwand von mehr als drei Millionen Euro; potentiell von der Regelung betroffen waren somit lediglich 0,12 % der steuerpflichtigen Körperschaften, die Rechtsfolge nichtabziehbaren Aufwands betraf "deutlich unter 1.000" Steuerpflichtige. Zwar ist es nicht ausgeschlossen, dass es bei einzelnen Steuerpflichtigen, die einen entsprechenden finanziellen Gestaltungsspielraum haben, mit dem Ziel der [X.] zur Anpassung der Finanzierungsstruktur nach den Maßgaben der sog. Eigenkapital-[X.] des § 4h Abs. 2 Satz 1 [X.]. c EStG 2002 n.F. (z.B. durch Erweiterung der Eigenkapitalbasis) kommt; dieses Ergebnis erscheint aber angesichts der oben beschriebenen tatbestandlichen Einengungen allenfalls als Folge- oder Nebeneffekt ("[X.]"; s.a. Staats, [X.] 2014, 520, 526), nicht als konkretes Lenkungsziel mit entsprechender konsequenter tatbestandlicher Ausrichtung ([X.], a.a.[X.], S. 181 ff.; s.a. [X.], Neue Wirtschaftsbriefe --[X.]-- 2014, 1624, 1625; a.A. insb. [X.], [X.] 2014, 777, 779 f.).

bbb) Soweit der Zinsschranke die Wirkung zugesprochen wird, Anreize für eine Investition im Inland zu setzen, wird dies in der Begründung des Gesetzentwurfs darauf bezogen, dass aufgelaufene Zinsvorträge ein Ausgleichsvolumen für die Gewinne aus diesen Investitionen darstellen würden (BTDrucks 16/4841, S. 31, 48). Man kann zweifeln, ob die Grundlage dieser Überlegung --die Privilegierung von [X.] gegenüber [X.] unionsrechtlichen Maßgaben standhält (zutreffend [X.] in [X.][X.], a.a.[X.], § 4h [X.] A 177, 223; s. zu den Maßstäben [X.] auch im Zusammenhang mit § 6b EStG 2002 n.F.-- zuletzt Urteil des Gerichtshofs der [X.] --EuGH-- [X.][X.] vom 16. April 2015 [X.]/13, [X.]:[X.], [X.], 870). Jedenfalls kann ein solches Motiv nicht als tragfähig angesehen werden, weil es sich auf die Nutzung eines [X.] bezieht, die Grundlage dieser Größe bzw. den zugrunde liegenden und hier zu rechtfertigenden Eingriff durch ein [X.]verbot aber nicht betrifft.

ccc) Der Zweck der Sicherung des [X.] Steuersubstrats wird in der Begründung des Gesetzentwurfs besonders hervorgehoben (BTDrucks 16/4841, S. 35, 48; s.a. BTDrucks 17/15, S. 17). Der Gesetzgeber hatte insoweit offensichtlich die Vermeidung als problematisch eingestufter Fallgruppen der grenzüberschreitenden Konzernfinanzierung im Blick (BTDrucks 16/4841, S. 29, 31 - es wird dabei von "asymmetrischen Finanzierungsstrukturen zu Lasten [X.]s" gesprochen; s.a. [X.], a.a.[X.], S. 91 ff.; [X.]/[X.], [X.] 2007, 479; [X.] in [X.][X.], a.a.[X.], § 4h [X.] A 3 ff.): Die übermäßige sog. [X.] durch Gesellschafter, bei der eine ausländische Mutterkapitalgesellschaft ihre inländische Tochterkapitalgesellschaft mit Fremdkapital finanziert, die sog. Up-stream-Inboundfinanzierung, bei der eine inländische Mutterkapitalgesellschaft ihre ausländische Tochterkapitalgesellschaft übermäßig mit Eigenkapital ausstattet und die Tochterkapitalgesellschaft der Mutterkapitalgesellschaft ein Darlehen gewährt, sowie die sog. Outboundfinanzierung, bei der eine inländische Mutterkapitalgesellschaft ein Eigenkapitalinvestment in eine ausländische Tochterkapitalgesellschaft durch einen Bankkredit refinanziert. Indem der Gesetzgeber --unabhängig von einer konkreten [X.] die Belastung der inländischen Bemessungsgrundlage mit Fremdfinanzierungsaufwand als Verlagerung von (dem Standort der Einnahmenerzielung zuzuordnenden) Besteuerungspotenzial deutet ("inländisches [X.]"), unterlegt er der Zinsschranke eine äquivalenztheoretische Steuerrechtfertigung ([X.] in [X.][X.], a.a.[X.], § 4h, [X.] A 178 f.; s.a. den Hinweis von [X.]mann, [X.], 1, 3 f., auf die Nähe zum unionsrechtlichen Rechtfertigungsgrund der "angemessenen Aufteilung der Besteuerungsrechte zwischen den Mitgliedstaaten"). Dies kann auch als "Konzept der Mindestbesteuerung" (so [X.] in [X.]/[X.], a.a.[X.], § 8a [X.] [X.] 5) verstanden werden.

Ein solches Konzept kann allerdings zur Rechtfertigung eines von der Regelung ebenfalls eröffneten Besteuerungszugriffs im "reinen [X.]" nicht herhalten. Im [X.] kann es nicht um eine "faire Verteilung des Steueraufkommens" zwischen verschiedenen [X.]n gehen. Insbesondere kann es aber auch keine von der individuellen Ertragskraft abhängige "angemessene" Höhe der Besteuerungsgrundlage für eine wirtschaftende Tätigkeit des steuerpflichtigen Unternehmens (als Schuldner aus den Finanzierungsvereinbarungen) geben, wenn eine Abweichung den Tatbestand einer nicht abzugsfähigen Betriebsausgabe auslöst. Ein solches Konzept findet in der bisher geltenden Deutung des Ertragsteuerrechts keine Grundlage. Es ist in der Konsequenz ein punktueller Paradigmenwechsel, der die Struktur der Ertragsteuer als "Ist-Ertragsteuer" (objektives Nettoprinzip) insoweit zerstört und in eine für den Bereich Einkommensteuer/Körperschaftsteuer systemfremde "Soll-Ertragsteuer" überführt (zutreffend [X.], a.a.[X.], S. 168; s.a. mit der Deutung als "Bruttobesteuerung" Glahe, a.a.[X.], S. 413 ff.; umfassend [X.], a.a.[X.], S. 299 ff.; s.a. allgemein zur Einkommensteuer Tipke, [X.], Bd. 1, 2. Aufl., S. 497 f., u. Bd. 2, 2. Aufl., S. 631 ff.; s. aber mit einer durch die dortigen Sachgesetzlichkeiten gerechtfertigten anderen Würdigung zur Gewerbesteuer als Sollertragsteuer das [X.]surteil vom 25. November 2009 I R 18/08, [X.]/NV 2010, 941). Denn der Gesetzgeber erhielt die Möglichkeit, mit Blick auf den [X.] (bzw. den negativen Zinssaldo) eine "übliche/ angemessene" oder "symmetrische" Finanzierungsstruktur durch feste Typisierung ohne Entlastungsmöglichkeit vorzugeben und daran eine Belastung des [X.] anzuknüpfen. Dies provoziert konzernfinanzierungspolitische Entscheidungen dahin, "dass die relativ ... (einkommens-)starken Unternehmen ihre überschüssigen Gewinne ungestraft ins Ausland verlagern und die im Verhältnis zu ihrem Zinsaufwand relativ [X.]en Unternehmen ihre inländischen Gewinne zu steigern versuchen" ([X.], a.a.[X.], S. 168).

Eine solche Typisierung kann im Übrigen auch nicht mit dem [X.]ip der Besteuerung nach der individuellen Leistungsfähigkeit --hier verstanden als punktgenaue Zuweisung der Leistungsfähigkeit ohne Einfluss von personenbezogenen "Verschiebungen" (so Staats, [X.] 2014, 520, 525)-- gerechtfertigt werden. Denn das Gesetz identifiziert die Leistungsfähigkeit bisher durchgängig auf der Grundlage der Abgrenzung zwischen betrieblicher und beruflicher Veranlassung einerseits sowie der privaten und auf dem Gesellschaftsverhältnis beruhenden Veranlassung (§ 12 Nr. 1 EStG einschließlich § 4 Abs. 5 EStG 2002 n.F.; § 8 Abs. 3 Satz 2 [X.] 2002 n.F.) andererseits, nicht aber auf der Grundlage einer ertragsabhängigen "üblichen/angemessenen" oder "symmetrischen" Finanzierungsstruktur, deren Quantifizierung mit 30 % des maßgeblichen Gewinns (später: des verrechenbaren [X.]) soweit ersichtlich nicht empirisch belegt und als betriebsüberindividuelle starre Grenze ausgelegt ist.

b) Der Zweck, den staatlichen Finanzbedarf zu decken, kann den Eingriff nicht rechtfertigen.

aa) Mit dem Unternehmensteuerreformgesetz 2008 wurde der [X.] von 25 % auf 15 % gesenkt und die [X.] von maximal 5 % auf einheitlich 3,5 % verringert, so dass die nominale Belastung der Unternehmensgewinne --bei einem Gewerbesteuer-Hebesatz von 400 %-- nur noch bei 29,83 % lag. Nach Auffassung des [X.]s ist der Gesetzgeber zur Gegenfinanzierung eines derartigen steuerpolitischen Vorhabens zwar nicht grundsätzlich gehindert, einzelne betriebliche Aufwendungen unter Einschränkung des objektiven Nettoprinzips bei der Bemessung der Körperschaftsteuer unbeachtet zu lassen (s. allgemein z.B. [X.]surteil vom 16. Januar 2014 I R 21/12, [X.]E 244, 347, [X.], 531; zum Gegenfinanzierungaspekt im konkreten Fall der Zinsschranke s. BTDrucks 16/4841, S. 34, 48). Jedoch muss er bei derartigen Maßnahmen auf eine gleichheitsgerechte Lastenverteilung achten ([X.]-Beschlüsse vom 29. Mai 1990  1 BvL 20/84, 1 BvL 26/84, 1 BvL 4/86, [X.]E 82, 60, [X.] 1990, 653, unter [X.]; vom 21. Juni 2006  2 BvL 2/99, [X.]E 116, 164, unter [X.]). Dies ist bei der Zinsschranke nicht geschehen. Denn der Gesetzgeber hat die Absenkung der Steuersätze bei der Körperschaftsteuer nicht durch eine die entsprechenden Steuerpflichtigen möglichst gleichmäßig belastende Erweiterung der körperschaftsteuerlichen Bemessungsgrundlage gegenfinanziert. Dies erweist sich schon auf der Grundlage der äußerst geringen Zahl der [X.], in denen die Zinsschranke überhaupt praktisch wird (s.o. zu II.5.a bb aaa).

bb) [X.] ist nicht durch einen sog. qualifizierten [X.] gerechtfertigt.

aaa) Der [X.] hat in seinen Entscheidungen zur Mindestbesteuerung ([X.]surteil in [X.], 419, [X.], 512; [X.]sbeschluss in [X.], 27, [X.], 1016, m.w.[X.]) eine Rechtfertigung von Verstößen gegen das objektive Nettoprinzip unter Hinweis auf einen sog. qualifizierten [X.] zugelassen (s.a. zur Zinsschranke den [X.]sbeschluss in [X.]E 244, 320, [X.], 947). Der Gesetzgeber könne sich auf den im Gesetzgebungsverfahren erteilten Hinweis auf eine Verstetigung des Steueraufkommens infolge der Dämpfung der Steuerauswirkungen konjunktureller Schwankungen berufen. Denn damit habe der Gesetzgeber nicht nur auf den nicht in ausreichender Weise rechtfertigenden (z.B. [X.], a.a.[X.], S. 150 f.) Einnahmezweck (Erzielung von Steuermehreinnahmen; s.a. § 3 Abs. 1 der Abgabenordnung --[X.]--), sondern auf einen in der Konzeption der Regelung angelegten "qualifizierten [X.]" verwiesen (Hinweis auf [X.]-Beschluss vom 27. Januar 2006 VIII B 179/05, [X.]/NV 2006, 1150, ["Stärkung und Verstetigung der steuerlichen [X.]"]; Begrifflichkeit durch Desens, [X.] 2011, 745, 749; [X.], DStR 2011, 1781, 1789 und 1790).

Dass die Zinsschranke zur Verstetigung des Steueraufkommens oder zur Vermeidung unkalkulierbarer Steuerausfälle geboten ist, erkennt der [X.] nicht. Auch wenn man neben den direkten [X.] der Zinsschranke (s. dazu [X.]sbeschluss in [X.]E 244, 320, [X.], 947) solche indirekter Art --infolge Vermeidung der Rechtsfolge durch regelungsangepasste Finanzierungssituation bei den einzelnen Steuerpflichtigen-- einberechnen wollte (s. [X.], [X.] 2014, 1624 f.), sind dem [X.] entsprechende (und ausreichend belastbare) Erhebungsdaten nicht bekannt.

bbb) Allerdings ist das [X.] im Schreiben in [X.], 1516 (dort zu 1.) der Ansicht, die Regelung schränke zielgerichtet Gewinnverlagerungen im Konzern ein und verfolge damit zugleich einen qualifizierten [X.]. Dem wird in der Rechtsprechung (s. insbesondere [X.] [X.], Urteile in E[X.] 2015, 1127 [Leitsatz], und in E[X.] 2015, 1127) und in der Literatur beigetreten: Den Regelungen liege ein Lenkungszweck zugrunde (Stärkung der Eigenkapitalbasis von Konzernen im Inland), der wiederum bewirken solle, das inländische Steuersubstrat zu sichern ([X.]mann, [X.], 1, 2f.; derselbe, [X.] 2014, Heft Nr. 50, S. M5). Dieser Zweck gehe dem allgemeinen [X.] voraus und sei (soweit die Regelung zur Zweckerreichung geeignet ist) rechtfertigend.

ccc) Dieser Auffassung folgt der [X.] nicht. Ein solcher (vorheriger) Lenkungsbedarf ("Sicherung des Steuersubstrats") ist als mögliches Regelungsmotiv dem allgemeinen [X.] bzw. dem Gegenstand des Steuerbegriffs des § 3 Abs. 1 [X.] zugeordnet (ebenso [X.]/[X.], [X.], 1469, 1472 f.; Tillmanns/Wehmschulte, a.a.[X.], S. 25; [X.], a.a.[X.], S. 162 f.; [X.]/[X.], [X.] 2008, 12, 14). Und im Ausgangspunkt ist eine Gewinnverlagerung im Konzern vermittels Fremdfinanzierung "als solche" nach steuerrechtlichen Maßstäben nicht zu sanktionieren, wenn die Grenze des Rechtsmissbrauchs nicht überschritten wird ([X.]surteil vom 5. Februar 1992 I R 127/90, [X.]E 166, 356, [X.] 1992, 532). Der [X.] einer [X.]beschränkung bei Fremdfinanzierung ist daher nicht durch einen in der Folge weitergehenden rechtfertigenden Zweck qualifiziert.

c) Ebenso kann die Zinsschranke nicht mit dem Zweck der Missbrauchsabwehr gerechtfertigt werden. Sie entspricht den verfassungsrechtlichen Anforderungen an eine Missbrauchstypisierung nicht.

aa) Eine gesetzliche Typisierung darf keinen atypischen Fall als Leitbild wählen, sondern muss sich [X.] am typischen Fall orientieren ([X.]-Beschlüsse in [X.]E 127, 224, unter D.I.; vom 6. April 2011  1 BvR 1765/09, [X.] --H[X.]-- 2011, 812, unter [X.]; [X.], a.a.[X.], S. 151 f.). Zudem muss sich die Typisierung am allgemeinen Grundsatz der Verhältnismäßigkeit messen lassen ([X.]-Beschluss vom 4. April 2001  2 BvL 7/98, [X.]E 103, 310, unter [X.]; [X.] in Friauf/Höfling, [X.] Kommentar zum Grundgesetz, Art. 3 [X.] 130 f.). Die ungleichen Rechtsfolgen dürfen nur eine verhältnismäßig geringe Zahl von Personen treffen, und die Nachteile dürfen nicht zu schwer wiegen ([X.]-Beschlüsse vom 30. Mai 1990  1 BvL 2/83, [X.]E 82, 126, unter [X.]; vom 8. Oktober 1991  1 BvL 50/86, [X.]E 84, 348, unter [X.]).

bb) Die [X.] wurden vom Gesetzgeber schon aus dem Grunde überschritten, dass er die Zinsschranke nicht auf grenzüberschreitende Situationen beschränkt hat, die Regelung vielmehr eine Anwendung auch auf [X.] vorsieht.

aaa) So ist das nach dem Wortlaut der Begründung des Gesetzentwurfs auf die [X.] fiskalischen Interessen im grenzüberschreitenden Fall ausgerichtete Ziel für den reinen [X.] nicht tragfähig: Eine das [X.] [X.] gefährdende Gewinnverlagerung durch Fremdkapitalisierung ist ausgeschlossen (s. nur [X.] in Festschrift [X.], a.a.[X.], [X.], 125; [X.], [X.] 2013, 145; wohl auch [X.], [X.] im Steuerrecht, 2011, S. 160 f.). Soweit hiergegen eingewandt wird, mit Blick auf unterschiedliche Hebesätze bei der Gewerbesteuerbemessung könne auch bei reinen [X.]n ein Gewinnverlagerungsanreiz bestehen (z.B. Staats, [X.] 2014, 520, 525), ist dieses Argument angesichts der vom Gesetzgeber tolerierten Bandbreite der Hebesatzentscheidungen der [X.], soweit nur 200 % überschritten sind (§ 16 Abs. 4 Satz 2 des Gewerbesteuergesetzes), nicht durchschlagend (im Ergebnis ebenso [X.], a.a.[X.], S. 162).

bbb) Die konkrete Ausgestaltung der Zinsschranke (hier: die "Ausweitung auf [X.]") war nach der Überzeugung des [X.]s auch nicht zwingend dadurch veranlasst, den Beschränkungen durch das Unionsrecht, die der Vorgängerregelung des § 8a [X.] 1990 i.d.[X.] der steuerlichen Bedingungen zur Sicherung des Wirtschaftsstandorts [X.] im [X.] (Standortsicherungsgesetz) vom 13. September 1993 ([X.], 1569, BStBl I 1993, 774) --[X.] 1990 n.F.-- entgegengehalten wurden (s. EuGH-Urteil [X.] vom 12. Dezember 2002 [X.]/00, [X.]:[X.], [X.]. 2002, [X.]), Rechnung zu tragen. Der Gerichtshof der [X.] würde ausgehend von seiner jüngeren Rechtsprechung (s. EuGH-Urteil [X.] und [X.] Overseas vom 12. September 2006 [X.]/04, [X.]:[X.], [X.]. 2006, [X.], [X.] 55 ff.; EuGH-Beschluss Test [X.]laimants in [X.] vom 23. April 2008 [X.]/05, [X.]:[X.]:2008:239, [X.]. 2008, [X.], [X.] 77 ff.; allerdings einengend EuGH-Urteil [X.] vom 3. Oktober 2013 [X.]/12, [X.]:[X.], Internationales Steuerrecht --[X.]-- 2013, 871, [X.] 41) eine im dargestellten Sinne zielgenaue Missbrauchsklausel [X.] sie denn in ihrem Anwendungsbereich darauf beschränkt wäre, den unionsrechtlich maßgebenden Missbrauchsbereich nicht zu überschreiten bzw. entsprechend dem Erfordernis der Verhältnismäßigkeit eine Gegenbeweismöglichkeit wirtschaftlicher Gründe für die inkriminierte Gestaltung zuzulassen-- akzeptieren (z.B. [X.], [X.], 882, 888; s.a. [X.], Steuer und Wirtschaft --StuW-- 2010, 262; Glahe, a.a.[X.], S. 426 f. und 427 f.; [X.] in Festschrift [X.], a.a.[X.], [X.], 126; dieselbe in Tipke/Lang, a.a.[X.], § 11 [X.] 49, 56; [X.]/[X.], [X.], 1469, 1473; Oellerich in [X.]/[X.], a.a.[X.], [X.] 8.119; a.A. wohl Staats, [X.] 2014, 520, 525). Der Gesetzgeber hat allerdings eine solche (insbesondere mit Blick auf eine Gegenbeweismöglichkeit) "engere" Regelung, die vielleicht auch mit Blick auf eine tendenziell erhöhte Gestaltungsanfälligkeit geringere [X.] hätte ([X.] in Kirchhof, a.a.[X.], § 4h [X.] 6; s.a. [X.], Zinsabzug und steuerliche Gewinnallokation, 2013, S. 119 ff.), nicht installiert; vielmehr hat er das Ziel verfolgt, mit der im Zuge der Unternehmensteuerreform 2008 gefundenen und im Vergleich dazu tatbestandlich deutlich ausgeweiteten Regelung ohne Gegenbeweismöglichkeit interne und grenzüberschreitende Finanzierungssituationen gleichzubehandeln, um dem unionsrechtsbezogenen [X.] (als Verstoß gegen die Niederlassungsfreiheit auf der Tatbestandsebene des Art. 49 des [X.] Arbeitsweise der [X.] i.d.[X.] zur Änderung des [X.] [X.] und des [X.] [X.], Amtsblatt der [X.] 2008, Nr. [X.] 115, 47) bei einer allein grenzüberschreitende Fälle treffenden Regelung zu entgehen. Diese Motivation berührt allerdings die verfassungsrechtlichen Rechtfertigungsmaßstäbe für einen Eingriff in ein tragendes Strukturprinzip des Ertragsteuerrechts bei der inländischen Besteuerung im "reinen [X.]" nicht ([X.], [X.], 317, 322 f.; [X.], a.a.[X.], S. 227 f.; Glahe, ebenda; wohl auch [X.], [X.], S. 61, 83; s.a. [X.], [X.] 2014, 1624, 1625). Sie ist nicht eigenständiger --aus sich heraus tragender-- Rechtfertigungsgrund ([X.], a.a.[X.], S. 164 ff.; Glahe, ebenda; a.A. [X.] [X.], Urteile in E[X.] 2015, 1127 [Leitsatz], und in E[X.] 2015, 1127). Insoweit ist eine "überschießende" Missbrauchsabwehr im Sinne einer Erstreckung der Belastungsentscheidung auf "reine [X.]" keine Bedingung der Unionsrechtskonformität (so aber [X.] in Kirchhof, a.a.[X.], § 4h [X.] 6), sie ist vielmehr der vom Gesetzgeber gewünschten (intensiveren) Aufkommenswirkung des Regelungskomplexes geschuldet.

cc) Die [X.] sind auch wegen der nicht zielgenauen Ausgestaltung i.S. einer Missbrauchsabwehr überschritten.

Der Tatbestand der Zinsschranke trifft zwar auch Fälle von Gewinnverlagerungen, in denen das [X.] im Inland gefährdet ist (s. zu den oben angeführten Gestaltungen der sog. [X.], der sog. Up-stream-Inboundfinanzierung und der sog. Outboundfinanzierung z.B. [X.], a.a.[X.], S. 133 f. ["funktionale Antwort" des Gesetzgebers]; [X.] in [X.] [Hrsg.], Gestaltungsfreiheit und Gestaltungsmissbrauch im Steuerrecht, [X.], 2010, S. 301, 313 ff., 318 f., 319 ff.). Er ist indes im Sinne einer Missbrauchsabwehr nicht zielgenau formuliert, so dass missbräuchliche Gestaltungen unterhalb der Freigrenze von drei Millionen Euro (§ 4h Abs. 2 Satz 1 [X.]. a EStG 2002 n.F., evtl. [X.]. § 8 Abs. 1 [X.] 2002 n.F.) nicht erfasst werden, während andererseits Finanzierungsgestaltungen erfasst werden, die marktüblich, sinnvoll und typischerweise nicht missbräuchlich sind ([X.]sbeschluss in [X.]E 244, 320, [X.], 947, m.w.[X.]; s.a. [X.], [X.] 2008, 441, 443; [X.]/ [X.], a.a.[X.], § 4h [X.] 4; [X.] in Kirchhof, a.a.[X.], § 4h [X.] 4; [X.]/[X.], [X.], 2301, 2305 f.; [X.] in [X.][X.], a.a.[X.], § 4h [X.] A 187). Grund hierfür ist, dass die Regelung pauschal an eine ertragsbezogen als zu hoch empfundene Fremdkapitalisierung anknüpft, ohne insoweit aber branchenspezifische Situationen (sowohl bei der Höhe des verrechenbaren Einkommens/Gewinns als auch bei dem [X.] im Konzern) oder besondere Phasen der Unternehmenstätigkeit (Gründungs- oder Krisenphase) zu berücksichtigen.

Dies wird vom Gesetzgeber bewusst in Kauf genommen, da er ohne weitere Differenzierung umfassend auf den "negativen Zinssaldo" abstellt; die Begründung des Gesetzentwurfs (BTDrucks 16/4841, S. 46 f.) erwähnt ausdrücklich die Situation allgemeiner [X.]. Dies hat der Regelung in der Literatur den Vorwurf einer "überweiten Streubreite" eingebracht (z.B. von [X.], ebenda). So werden aufgrund der Regelungsstruktur der Zinsschranke insbesondere fremdkapitalbedürftige neue Unternehmen und Unternehmen in der Krise betroffen, ohne dass bei ihnen der Verdacht der Gewinnverlagerung bestehen müsste ([X.]/Eilinghoff, [X.], 550, 555; [X.] in [X.]/[X.]/Töben, [X.], 2010, S. 249, 271). Gerade bei diesen Unternehmen kann die Regelung zudem zu unangemessenen Belastungswirkungen in Form einer Substanzbesteuerung führen, die eine weitere Fremdkapitalaufnahme notwendig machen und zu einer weitgehenden Entwertung des [X.] sowie einem gesteigerten Insolvenzrisiko führen kann (z.B. [X.], a.a.[X.], S. 205 f.; s.a. zu den "krisenverschärfenden" Wirkungen und fehlenden Ausweichstrategien [X.], [X.] in der Finanzmarktkrise, in [X.]/Tipke/ [X.] [Hrsg.], Festschrift Harald [X.], 2009, S. 275, 283 ff.; [X.], Die Einflussnahme steuerlicher Lenkungsnormen auf Entscheidungen von Wirtschaftssubjekten, 2015, S. 170, m.w.[X.]).

Darüber hinaus ist für die Besteuerung der Kapitalgesellschaft (und damit im Streitfall) zu beachten, dass die tatbestandlichen Einschränkungen des § 4h Abs. 2 Satz 1 [X.]. b und c EStG 2002 n.F. (sog. [X.] bzw. sog. Eigenkapital-Escape) durch Rückausnahmen in § 8a Abs. 2, 3 [X.] 2002 n.F. mit dem Anknüpfungspunkt einer (i.w.S.) Gesellschafterfremdfinanzierung wiederum modifiziert werden, was auch mit Blick auf den im Zuge der Unternehmensteuerreform 2008 außer [X.] gesetzten § 8a [X.] 1990 n.F. zugleich verdeutlicht, dass zumindest insoweit im Hauptgewicht der Zweck der Missbrauchsabwehr gesetzesleitend ist (s. insoweit [X.]sbeschluss vom 13. März 2012 I B 111/11, [X.]E 236, 501, [X.] 2012, 611; [X.], a.a.[X.], S. 174 ff.; [X.], a.a.[X.], S. 161; s.a. ausdrücklich in dieser Weise zwischen § 4h EStG 2002 n.F. einerseits und § 8a [X.] 2002 n.F. andererseits differenzierend [X.] in [X.]/[X.], a.a.[X.], § 8a [X.] [X.] 6). So führt bei einer Kapitalgesellschaft die Finanzierung durch einen zu mehr als 25 % beteiligten Gesellschafter (oder einen diesem Nahestehenden oder auf einen Dritten, der auf den dieserart qualifizierten Gesellschafter oder Nahestehenden Rückgriff nehmen kann) in den Beschränkungstatbestand, womit die sog. [X.] des § 4h Abs. 2 Satz 1 [X.]. b EStG 2002 n.F. insoweit nicht mehr gilt. Ebenfalls reicht der eigentlich erfolgreich bestandene Eigenkapitaltest des einzelnen konzernabhängigen Betriebs (§ 4h Abs. 2 Satz 1 [X.]. c EStG 2002 n.F.) nicht, wenn ein anderer Rechtsträger des Konzerns "schädlich" fremdfinanziert wird (dazu plakativ [X.], [X.], Beihefter zu Heft 40, 6, 10: "Gruppenhaftung"; rechtfertigender Hinweis auf eine Manipulationsabwehr bei Möhlenbruck/[X.] in Dötsch/[X.]/[X.], a.a.[X.], § 8a [X.] 160). Damit wird die Gesellschafterfremdfinanzierung (i.w.S.), soweit sie einen bestimmten (nicht mit empirischen Erkenntnissen belegten, s. [X.], a.a.[X.], S. 175 f.) Prozentsatz des Nettozinsaufwands ausmacht (10 %), ohne Blick auf den wirtschaftlichen Hintergrund der Finanzierungssituation (s. insoweit zu § 8a Abs. 2 Alternative 3 [X.] 2002 n.F. und der Rückgriffssituation bei branchentypischer Bankenfremdfinanzierung den [X.]sbeschluss in [X.]E 236, 501, [X.] 2012, 611) und ohne Gegenbeweismöglichkeit als Missbrauch typisiert. Dies widerspricht zugleich den Maßgaben des der Besteuerung der Kapitalgesellschaft zugrunde liegenden sog. [X.]s ([X.] in Festschrift [X.], a.a.[X.], § 178 [X.] 14; allgemein zum [X.] z.B. [X.]-Beschluss in [X.]E 127, 224; [X.], [X.], 33; [X.], ebenda, § 178 [X.] 2).

d) Eine Rechtfertigung kann auch nicht aus dem Umstand folgen, dass Regelungen zur Gesellschafterfremdfinanzierung durchaus auch Gegenstand ausländischer Steuerrechtsordnungen sind (Überblick zu den in ihren Einzelheiten höchst unterschiedlichen Einzelregelungen bei [X.], [X.], 253; [X.]/[X.], [X.] 2015, 84) und sie internationalen Bestrebungen zur Eindämmung von steuerorientierten Gestaltungen entsprechen können (so im Ergebnis aber wohl Staats, [X.] 2014, 520, 527, unter Hinweis auf die aktuelle sog. [X.] [Base Erosion and Profit Shifting] der Organisation for Economic [X.]ooperation and Development [OE[X.]D]). Denn die Zinsschranke ist in ihrem sachlichen Anwendungsbereich nicht auf Gesellschafterfremdfinanzierungen begrenzt; darüber hinaus dient sie ersichtlich nicht nur der Abwehr eines missbräuchlichen Entzugs [X.] [X.]s und sie trifft durch die hohe Quote der Nichtabzugsfähigkeit (70 % des maßgeblichen Gewinns/verrechenbaren [X.]) des negativen Zinssaldos häufig auch den Normalfall fremdfinanzierter Unternehmen (so zutreffend [X.], [X.] 2007, 733, 735). Damit geht sie in ihrer [X.] über im Grundsatz vergleichbare ausländische Regelungen hinaus ([X.], [X.], 253, 261; s.a. [X.] in Tipke/Lang, a.a.[X.], § 11 [X.] 56; [X.] in [X.]/[X.]/[X.], a.a.[X.], § 8a [X.] [X.]. 6, jeweils m.w.[X.]). Insoweit berühren daher die verfassungsrechtlichen Einwendungen nicht die Möglichkeit einer solchen Regelung "als solche", sie betreffen nur die konkrete Ausgestaltung durch § 4h EStG 2002 n.F./§ 8a [X.] 2002 n.F.

III. Die Eigentumsgarantie des Art. 14 Abs. 1 GG ist nicht verletzt (so im Ergebnis auch [X.]mann, [X.], 1, 2; [X.]es, a.a.[X.], S. 419 ff.; [X.], [X.] 2014, 777, 783 f.; [X.] in [X.][X.], a.a.[X.], § 4h [X.] A 190; Staats, [X.] 2014, 520, 527; a.[X.], a.a.[X.], S. 428 ff.; [X.]/Eilinghoff, [X.], 550, 555; [X.], a.a.[X.], S. 187 ff.; [X.] in [X.], a.a.[X.], § 8a [X.] 52; Oellerich in [X.]/[X.], a.a.[X.], § 8a [X.] 38; [X.] in [X.]/ [X.], a.a.[X.], § 8a [X.] 22; einschränkend mit Verweis auf Härtefälle [X.] in Kirchhof, a.a.[X.], § 4h [X.] 5). Der Umstand, dass die durch den Tatbestand nichtabziehbarer Betriebsausgaben ausgelöste Hinzurechnung bei der steuerlichen Einkommensermittlung in diesem Veranlagungszeitraum auch bewirken kann, dass darauf in einer Verlustsituation (so auch die Fallkonstellation im [X.]sbeschluss in [X.]E 244, 320, [X.], 947) eine Steuerfestsetzung beruht, kann auf die Besonderheiten dieser Ermittlungsperiode zurückgeführt werden und begründet für diesen Steuerpflichtigen nicht den Einwand einer unzulässigen Substanzbesteuerung (so im Ergebnis [X.], [X.] 2014, 777, 783 f.; a.A. [X.] in [X.]/[X.], a.a.[X.], § 8a [X.] 13). Eine "erdrosselnde Wirkung" des Steuerzugriffs wird man allenfalls bei einer längerfristigen Betrachtung (ohne Verwertungsmöglichkeit eines [X.]) feststellen können (s.a. [X.], a.a.[X.], S. 205 f.; so wohl auch [X.], a.a.[X.], S. 384 ff.), ist aber ungeachtet des Fortfalls des [X.] zum 31. Dezember 2008 in [X.] (Streitjahren), die --wie im Streitfall nach der unstreitigen Darstellung der [X.] jeweils mit einem positiven handelsrechtlichen Jahresergebnis abschließen, nach der Überzeugung des [X.]s ausgeschlossen.

IV. Der Normenkomplex der Zinsschranke in der hier in Rede stehenden Fassung ist nicht wegen Verletzung des Grundsatzes der Normenklarheit verfassungswidrig (so im Ergebnis auch [X.]mann, [X.], 1, 4; [X.], [X.] 2014, 777, 784; [X.] in [X.][X.], a.a.[X.], § 4h [X.] A 193 ff.; Staats, [X.] 2014, 520, 527 f.; a.A. aber etwa [X.], [X.], 877, 879; [X.]/[X.], a.a.[X.], § 8a [X.] 52; [X.], a.a.[X.], S. 197 ff.; [X.]/[X.], a.a.[X.], § 4h [X.] 4).

Die Regelungen der § 4h EStG 2002 n.F./§ 8a [X.] 2002 n.F. sind zwar durch ein tatbestandliches Zusammenwirken steuerrechtlicher und handels- und gesellschaftsrechtlicher Begriffe gerade bei einer Anwendung auf Körperschaften schwer verständlich, es wird auch von einer "im Detail hochkomplexen Regelung" gesprochen ([X.] in Tipke/Lang, a.a.[X.], § 11 [X.] 51). Dennoch wird gegen das aus dem Rechtsstaatsprinzip (Art. 20 Abs. 3, Art. 19 Abs. 4 GG) folgende Bestimmtheitsgebot nicht verstoßen (zu den verfassungsrechtlichen Anforderungen z.B. [X.]-Beschlüsse vom 23. Oktober 1986  2 BvL 7, 8/84, [X.]E 73, 388, 400; vom 3. März 2004  1 [X.], [X.]E 110, 33, 53, jeweils m.w.[X.]; s.a. [X.]surteil vom 18. März 2009 I R 37/08, [X.]E 225, 323, [X.] 2011, 894; [X.]sbeschluss vom 19. Oktober 2010 I R 82/09, [X.]/NV 2011, 653). Denn die Regelungen beruhen in einem gewissen Maß und ungeachtet des Bedeutungswandels auf der Rechtsfolgenseite ([X.] in [X.]/[X.]/[X.], a.a.[X.], § 8a [X.] [X.] 4 - steuerbelastende Auswirkung beim Vergütungsschuldner zusätzlich zur Steuerbelastung des Vergütungsempfängers) auf den Grundgedanken der schon durch § 8a [X.] 1990 n.F. zur Besteuerung bei Kapitalgesellschaften bewirkten Einschränkung des Grundsatzes der [X.], so dass insbesondere die gesetzgeberische Zielsetzung jedenfalls mit Blick auf Kapitalgesellschaften bereits umfassend erörtert wurde. Darüber hinaus hat die Finanzverwaltung durch das [X.]-Schreiben vom 4. Juli 2008 in [X.], 718 zeitnah zum Inkrafttreten des Gesetzes Stellung bezogen und in einigen Zweifelsfragen zur Rechtssicherheit beigetragen. Jedenfalls sind --wohl auch angesichts der Freigrenzenregelung des § 4h Abs. 2 Satz 1 [X.]. a EStG 2002 n.F. (für Kapitalgesellschaften [X.]. § 8 Abs. 1 [X.] 2002 n.F.), die die Zahl der Anwendungsfälle deutlich eingrenzt (s. dazu oben zu [X.] keine Streitfälle bekannt geworden, in denen die Steuerberechnung (wenn auch mit fachkundiger Hilfe) "undurchführbar" gewesen wäre, was sich auch im konkreten Rechtsstreit nicht abweichend darstellt.

V. Die verfassungsrechtliche Bewertung wird nicht dadurch beeinflusst, dass auf der Grundlage der §§ 163, 227 [X.] die allgemeine verfahrensrechtliche Möglichkeit besteht, im Einzelfall im Wege der Billigkeit eine Steuerfestsetzung in einer Höhe zu erreichen, die einer Nichtanwendung der Zinsschranke entspricht.

1. Die Festsetzung einer Steuer ist aus sachlichen Gründen unbillig, wenn sie zwar dem Wortlaut des Gesetzes entspricht, aber den Wertungen des Gesetzes zuwiderläuft (z.B. [X.]surteil vom 21. Oktober 2009 I R 112/08, [X.]/NV 2010, 606; [X.]-Urteil vom 23. Juli 2013 VIII R 17/10, [X.]E 242, 134, [X.], 820; [X.]sbeschluss in [X.], 27, [X.], 1016). Das setzt voraus, dass der Gesetzgeber die Grundlagen für die Steuerfestsetzung anders als tatsächlich geschehen geregelt hätte, wenn er die zu beurteilende Frage als regelungsbedürftig erkannt hätte. Eine für den Steuerpflichtigen ungünstige Rechtsfolge, die der Gesetzgeber bewusst angeordnet oder in Kauf genommen hat, rechtfertigt dagegen keine Billigkeitsmaßnahme ([X.]surteil in [X.]/NV 2010, 606; [X.]-Urteil in [X.]E 242, 134, [X.], 820; [X.]sbeschluss in [X.], 27, [X.], 1016).

2. In der Literatur wird ausgeführt, eine insoweit einschlägige Überbesteuerung könne vorliegen, "je weniger gegenüber einer Gestaltung der Vorwurf der Missbräuchlichkeit erhoben werden kann oder diese doch wenigstens darauf gerichtet ist, in [X.] erwirtschaftete Erträge gezielt ins niedrig besteuernde Ausland zu transferieren" ([X.] in [X.][X.], a.a.[X.], § 4h [X.] A 189; s.a. [X.]es, a.a.[X.], S. 365 ff., 419). Allerdings ist im Rahmen der "sachlichen Unbilligkeit" als Voraussetzung einer Billigkeitsmaßnahme eine strukturelle Gesetzeskorrektur ausgeschlossen (z.B. [X.]sbeschluss in [X.], 27, [X.], 1016, m.w.[X.]; [X.], Urteil vom 19. Februar 2015  9 [X.] 10/14, nicht veröffentlicht, [X.] 24 des [X.]; s.a. [X.]-Beschluss vom 11. Mai 2015  1 BvR 741/14, H[X.] 2015, 882). Von einer solchen Korrektur wäre aber zu sprechen, wenn man --wie der [X.]-- davon ausgeht, dass der Gesetzgeber (was der Hinweis in BTDrucks 16/4841, S. 47 f. auf "jede Art der Fremdfinanzierung, also insbesondere auch die [X.]" [als Gegenstand der Zinsschranke] erhellt, ebenso auch die Erstreckung auf "reine [X.]") auch grobe Unschärfen der Typisierung hinzunehmen bereit war.

VI. Verfassungskonforme Auslegung

Eine die Verfassungswidrigkeit vermeidende verfassungskonforme Auslegung ist nicht möglich.

1. Die verfassungskonforme Gesetzesauslegung gebietet es, bei mehreren Möglichkeiten der Normauslegung diejenige maßgeblich sein zu lassen, bei der die Regelung mit der Verfassung konform geht. Der Grundsatz verbindet somit die Normtextauslegung mit einer Normenkontrolle (Müller/[X.], Juristische Methodik, Band I, 10. Aufl., [X.] 100) und findet als Auslegungskriterium seine Grenze dort, wo er mit dem Wortlaut der Norm und dem klar erkennbaren Willen des Gesetzgebers in Widerspruch treten würde (z.B. [X.]-Beschluss vom 27. März 2012  2 BvR 2258/09, [X.]E 130, 372). Im Wege der verfassungskonformen Auslegung darf einem nach Wortlaut und Sinn eindeutigen Gesetz nicht ein entgegengesetzter Sinn verliehen, der normative Gehalt der auszulegenden Vorschrift nicht grundlegend neu bestimmt und das gesetzgeberische Ziel nicht in einem wesentlichen Punkt verfehlt werden ([X.]-Beschluss vom 26. April 1994  1 BvR 1299/89, 1 BvL 6/90, [X.]E 90, 263).

2. Eine verfassungskonforme Auslegung der § 4h EStG 2002 n.[X.]. § 8 Abs. 1 [X.] 2002 n.F. bzw. § 8a [X.] 2002 n.F. in der Situation des Streitfalls ("reiner [X.]") kommt nach der Überzeugung des [X.]s nicht in Betracht, weil sie den normativen Gehalt der Regelungen grundlegend neu bestimmen würde. Der Gesetzgeber hat auf der Rechtsfolgenseite der Normen einen Ausweg aus der Typisierung vollständig ausgeschlossen (a.A. wohl [X.], Spezialgesetzgebung und Typologie zum Gestaltungsmissbrauch, [X.], Bd. 33, 2010, 151, 168 f.; folgend [X.]es, a.a.[X.], S. 419, ["ungeschriebene kleine Öffnungsklausel"]). Gleichermaßen verhält es sich bei sog. Definitivsituationen und bei der Einbeziehung des "rückgriffsberechtigten Dritten" in § 8a Abs. 2, 3 [X.] 2002 n.F., wenn beim Gesellschafter keine Möglichkeit einer Eigenkapitalfinanzierung besteht (insoweit a.A. [X.], [X.] 2014, 777, 783). Es fehlen handhabbare Kriterien, die eine rechtssichere Eingrenzung des Besteuerungszugriffs im Falle einer Gesetzesreduktion gewährleisten könnten.

VII. Entscheidungserheblichkeit der Vorlage

Die dem [X.] gestellte Vorlagefrage ist entscheidungserheblich: Ist die Zinsschranke in § 4h EStG 2002 n.[X.]. § 8 Abs. 1 [X.] 2002 n.F./§ 8a [X.] 2002 n.F. verfassungsgemäß, ist die Revision der Klägerin unbegründet (s. insoweit zu [X.] der Gründe). Hält sie das [X.] hingegen für mit Art. 3 Abs. 1 GG unvereinbar, hätte die Revision Erfolg: Die festgesetzte Körperschaftsteuer 2008 bzw. 2009 wäre antragsgemäß herabzusetzen.

VIII. Entscheidung des [X.]s

In Anbetracht der vom [X.] angenommenen Verfassungswidrigkeit von § 4h EStG 2002 n.[X.]. § 8 Abs. 1 [X.] 2002 n.F./ § 8a [X.] 2002 n.F. war das Revisionsverfahren gemäß Art. 100 Abs. 1 GG auszusetzen und ist die Entscheidung des [X.] über die im Tenor und im Leitsatz formulierte Frage zur Verfassungsmäßigkeit der genannten Vorschriften einzuholen.