Bundesfinanzhof, Urteil vom 18.09.2019, Az. III R 59/18

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist seit Dezember 1997 von der Beigeladenen geschieden. Ihr im Februar 1992 geborener gemeinsamer [[X.].] ([X.]) lebte bis zum Ende seiner [X.]chulausbildung im [[X.].] 2011 im Haushalt der Beigeladenen in [X.], die das alleinige [X.]orgerecht hatte und auch das Kindergeld bezog. [X.]eit dem Wintersemester 2011/2012 studiert [X.] in [X.].

Den im Februar 2013 gestellten Antrag des [X.], das Kindergeld zu seinen Gunsten festzusetzen, weil [X.] den Haushalt der Beigeladenen im Dezember 2011 verlassen habe und er --der [X.] die höhere Unterhaltsrente zahle, wenn --was aufgrund des [X.]enatsurteils vom 02.06.2005 - III R 66/04 ([X.], 265, B[X.]tBl II 2006, 184) geboten [X.] bei den Zahlungen der Mutter das weitergeleitete Kindergeld abgezogen würde, lehnte die Beklagte und Beschwerdegegnerin (Familienkasse) ab.

Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg. Das Finanzgericht ([X.]) entschied, [X.] habe im [X.]treitzeitraum weiterhin dem Haushalt der Beigeladenen angehört. Er habe der Familienkasse schriftlich mitgeteilt, dass er sich während der Vorlesungszeit mindestens jedes zweite Wochenende im Haushalt der Beigeladenen aufgehalten und die [X.]emesterferien komplett dort verbracht habe; lediglich zu Klausuren sei er zum [X.]tudienort gereist. Eine dauerhafte Trennung vom mütterlichen Haushalt lasse sich daher nicht feststellen. Die Beigeladene habe dem [[X.].] unzweifelhaft auch Barunterhalt gewährt und die Wohnung zur Verfügung gestellt. Einer weiteren [X.]achverhaltsaufklärung durch Vernehmung des [X.] als Zeugen habe entgegengestanden, dass [X.] für das [X.] unerreichbar gewesen sei, weil er vor der mündlichen Verhandlung mit [X.]chreiben vom 07.08.2017 erklärt habe, er mache von seinem Zeugnisverweigerungsrecht Gebrauch.

Der Kläger hatte demgegenüber vorgetragen, [X.] habe seinen Wohnsitz vollständig an den [X.]tudienort verlegt. [X.]ein Hausstand bei der Beigeladenen sei endgültig und nicht nur vorübergehend aufgelöst worden; dort habe ihm auch kein Bett mehr zur Verfügung gestanden.  [X.] habe auf seinem Facebook-Account angegeben, nach [X.] verzogen zu sein; er sei auch nicht regelmäßig in den Haushalt der Beigeladenen zurückgekehrt. Er [X.] habe [X.] auch mehrfach nach [X.] zurück an den [X.]tudienort gefahren.

Zur Begründung seiner Revision rügt der Kläger, das [X.] habe seine [X.]achaufklärungspflicht verletzt (§ 76 Abs. 1 [X.]atz 1 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--). Es hätte [X.] zum Termin laden und Beweis über die fortbestehende Haushaltsaufnahme erheben müssen.

Der Kläger beantragt,
das Urteil des Hessischen [X.] vom 27.09.2017 - 5 K 1835/14 aufzuheben und die [X.]ache zur erneuten Entscheidung über den Anspruch an das [X.] zurückzuverweisen.

Die Familienkasse beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

Die Revision ist begründet; sie führt zur Aufhebung des [X.] und zur Zurückverweisung der [X.]ache an das [X.] zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 [X.]atz 1 Nr. 2 [X.]O).

1. Das [X.] ist in materiell-rechtlicher [X.]icht zutreffend davon ausgegangen, dass Kindergeld nur an einen Kindergeldberechtigten gezahlt wird (§ 64 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes --E[X.]tG--), dass bei mehreren Berechtigten das Kindergeld demjenigen gezahlt wird, der das Kind in seinen Haushalt aufgenommen hat (§ 64 Abs. 2 [X.]atz 1 E[X.]tG) und dass Kindergeld für ein in einem eigenen Haushalt lebendes Kind derjenige erhält, der dem Kind die höchste Unterhaltsrente zahlt (§ 64 Abs. 3 [X.]atz 2 E[X.]tG).

2. Danach hatte das [X.] zunächst zu entscheiden, ob [X.] nach Aufnahme seines [X.]tudiums weiterhin dem Haushalt der Beigeladenen angehörte. Nur wenn dies nicht zutraf, kam es darauf an, ob der Kläger oder die Beigeladene die höhere Unterhaltsrente zahlte (§ 64 Abs. 3 E[X.]tG).

a) Das [X.] hatte gemäß § 76 Abs. 1 [X.]O den entscheidungserheblichen [X.]achverhalt --die Haushaltsaufnahme durch die [X.] so vollständig wie möglich und bis zur Grenze des Zumutbaren, d.h. unter Ausnutzung aller verfügbaren Beweismittel, aufzuklären (z.B. Urteile des [X.] --BFH-- vom 03.12.2009 - VI R 58/07, [X.], 365, [X.], 531; vom [X.], [X.], 1097; [X.] vom 02.09.2016 - IX B 66/16, [X.], 52; vom 02.12.2009 - VI B 124/08, [X.], 638).

Von den Verfahrensbeteiligten angebotene Beweise muss das [X.] grundsätzlich erheben, wenn es einen Verfahrensmangel vermeiden will. Auf eine beantragte Beweiserhebung kann es im Regelfall nur verzichten, wenn das Beweismittel für die zu treffende Entscheidung unerheblich ist, wenn die in Frage stehende Tatsache zugunsten des Beweisführenden als wahr unterstellt werden kann, das Beweismittel unerreichbar, unzulässig oder absolut untauglich ist (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteil in [X.], 365, [X.], 531, m.w.N.).

Unabhängig von den Beweisanträgen der Beteiligten (§ 76 Abs. 1 [X.]atz 5 [X.]O) hat das [X.] im Zweifel auch von sich aus Beweise zu erheben. Das [X.] verletzt seine [X.]achaufklärungspflicht jedenfalls dann, wenn es Tatsachen oder Beweismittel außer Acht lässt, deren Ermittlungen sich ihm hätten aufdrängen müssen (BFH-Urteil vom 25.05.2004 - VII R 8/03, [X.], 1498).

b) Der Kläger hatte mehrfach ausgeführt, dass die schriftliche Erklärung des [X.] zur Haushaltsaufnahme durch seine Mutter --die [X.] "nichtssagend" und unrichtig sei und dass das [X.] den [X.]achverhalt insoweit weiter zu ermitteln habe. Zudem bestanden im [X.]treitfall aufgrund des Vortrags des Klägers Zweifel an der Richtigkeit der schriftlichen Angaben des [X.]. Daher war es geboten, ihn zu vernehmen.

Das [X.] hatte dementsprechend auch beabsichtigt, [X.] zu laden. Es hat davon dann abgesehen, weil [X.] angekündigt hatte, von seinem Zeugnisverweigerungsrecht Gebrauch zu machen und daher als unerreichbarer Zeuge anzusehen sei. Darin liegt ein zur Aufhebung des [X.] führender Verfahrensfehler, denn [X.] war zur Mitwirkung verpflichtet; ein Zeugnisverweigerungsrecht (§ 84 [X.]O) stand ihm nicht zu.

Volljährige Kinder sind gemäß § 68 Abs. 1 [X.]atz 2 E[X.]tG "auf Verlangen der Familienkasse verpflichtet, an der Aufklärung des für die [X.] maßgebenden [X.]achverhalts mitzuwirken; § 101 der Abgabenordnung findet insoweit keine Anwendung". Die Vorschrift des § 101 der Abgabenordnung ([X.]) regelt das [X.] der Angehörigen. Ob die Versagung des Zeugnis- und Eidesverweigerungsrechts durch § 68 Abs. 1 [X.]atz 2 E[X.]tG auch im finanzgerichtlichen Verfahren gilt, ist streitig.

aa) Das [X.]-Urteil folgt der Ansicht des [X.] Münster (Urteil vom 16.03.2007 - 9 K 4803/05 Kg, Entscheidungen der Finanzgerichte 2007, 1180, mit zustimmender Anmerkung [X.]; ebenso Hessisches [X.], Urteil vom 04.06.2009 - 3 K 1664/06, juris, Rz 33; Gräber/[X.], Finanzgerichtsordnung, 9. Aufl., § 84 Rz 6, a.E.), dass der durch § 68 Abs. 1 [X.]atz 2 E[X.]tG angeordnete Ausschluss des Zeugnisverweigerungsrechts eines volljährigen Kindes sich auf das Verwaltungsverfahren beschränke und im finanzgerichtlichen Verfahren nicht gelte. Denn die Beweisaufnahme im finanzgerichtlichen Verfahren werde durch die §§ 81 bis 89 [X.]O geregelt. Dort enthalte § 84 [X.]O einen uneingeschränkten Verweis auf § 101 [X.], d.h. ohne dessen Einschränkung durch § 68 Abs. 1 [X.]atz 2 Halbsatz 2 E[X.]tG. Dies sei sachgerecht und möglicherweise sogar verfassungsrechtlich geboten, weil die Aussagedelikte der §§ 153 bis 163 des [X.]trafgesetzbuchs ([X.]tGB) im finanzgerichtlichen Verfahren uneingeschränkt anzuwenden seien, die für vorsätzliche --und im Fall der Vereidigung sogar für [X.] Falschaussagen empfindliche [X.]trafen androhten. Da die Aussagedelikte der §§ 153 bis 163 [X.]tGB eine gerichtliche Falschaussage voraussetzten, setze sich das gegenüber der Familienkasse zur Mitwirkung verpflichtete Kind dort nicht dem Risiko der Bestrafung aus.

Diese Auffassung wird geteilt von [X.] in [X.]/[X.]/[X.], [X.], Kommentar, § 68 Rz 18, [X.] in: [X.]/[X.]eibel, [X.] [X.]teuerrecht, § 84 [X.]O, [X.] in: [X.]O - [X.], § 84 Zeugnisverweigerungsrecht Rz 3 und [X.]tiepel in [X.], [X.]O, § 84 Rz 7.

bb) Der [X.]enat folgt indessen der Ansicht von [X.]eer in Tipke/[X.], Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 84 [X.]O Rz 1, [X.]challmoser in [X.]/[X.]/[X.]pitaler (HH[X.]p), § 84 [X.]O Rz 16 und [X.] in [X.]/[X.]/[X.], § 68 E[X.]tG Rz 7, dass die Mitwirkungspflicht des § 68 Abs. 1 [X.]atz 2 E[X.]tG sich auch auf das finanzgerichtliche Verfahren erstreckt.

(1) Diese Auffassung steht im Einklang mit der Gesetzessystematik, denn § 84 [X.]O verweist hinsichtlich des Zeugnisverweigerungsrechts nicht auf die Regelung in §§ 383 bis 385 der Zivilprozessordnung (ZPO), sondern auf §§ 101 bis 103 [X.], um die Einheitlichkeit des Zeugnisverweigerungsrechts für das [X.]teuerverwaltungsverfahren und das Gerichtsverfahren zu gewährleisten ([X.]eer in Tipke/[X.], a.a.[X.], § 84 [X.]O Rz 1; [X.]challmoser in HH[X.]p, § 84 [X.]O Rz 4).

Angehörige --und somit gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 3 [X.] auch volljährige [X.] sind nach § 84 Abs. 1 [X.]O i.V.m. § 101 [X.] zur Verweigerung des Zeugnisses berechtigt. Dieses Zeugnisverweigerungsrecht wird jedoch durch die in § 68 Abs. 1 [X.]atz 2 E[X.]tG geregelte besondere Mitwirkungspflicht überlagert, bei der Aufklärung des für die Gewährung von Kindergeld relevanten [X.]achverhalts auf Verlangen der Familienkasse notwendige Auskünfte zu erteilen und erforderliche Nachweise vorzulegen. Das Zeugnisverweigerungsrecht des erwachsenen Kindes wird dadurch auch im finanzgerichtlichen Verfahren ausgeschlossen. Denn ein gerichtliches Aussageverweigerungsrecht würde der Einheitlichkeit des Zeugnisverweigerungsrechts im [X.]teuerverwaltungsverfahren und im Gerichtsverfahren widersprechen und könnte allein wegen unterschiedlicher Beweismittel zu unterschiedlichen Ergebnissen des Verwaltungsverfahrens und des finanzgerichtlichen Verfahrens führen.

Dem steht nicht entgegen, dass § 84 Abs. 1 [X.]O nur auf § 101 [X.] und nicht auch auf § 68 Abs. 1 [X.]atz 2 E[X.]tG verweist. Denn der Verweis in § 84 [X.]O auf §§ 101 bis 103 [X.] ist nicht abschließend; so sind z.B. an anderer [X.]telle geregelte Zeugnisverweigerungsrechte --z.B. des Bundespräsidenten (§ 82 [X.]O i.V.m. § 376 ZPO)-- auch im finanzgerichtlichen Verfahren anwendbar ([X.]tiepel in [X.], [X.]O § 84 Rz 9). Der Wortlaut verbietet umgekehrt auch nicht die Annahme, dass § 84 [X.]O auf den durch § 68 Abs. 1 [X.]atz 2 E[X.]tG spezialgesetzlich eingeschränkten § 101 [X.] verweist.

(2) Das Zeugnisverweigerungsrecht für Angehörige dient der Vermeidung einer Konfliktsituation innerhalb der Familie ([X.]/[X.], ZPO, 33. Aufl., § 383 Rz 1a) und soll innere Konflikte zwischen der Wahrheitspflicht und der Beziehung zu Angehörigen vermeiden ([X.]challmoser in HH[X.]p, § 84 [X.]O Rz 5). Diesen Zweck kann ein Zeugnisverweigerungsrecht volljähriger Kinder in sie betreffenden finanzgerichtlichen Kindergeldsachen jedoch nicht erfüllen, da der Konflikt aufgrund der im Verwaltungsverfahren bestehenden Mitwirkungspflicht bereits zutage getreten ist.

(3) Dem [X.] ist zuzustimmen, dass die [X.]trafbarkeit einer falschen uneidlichen Aussage gemäß § 153 [X.]tGB voraussetzt, dass sie vor Gericht oder vor einer anderen zur eidlichen Vernehmung von Zeugen oder [X.]achverständigen zuständigen [X.]telle gemacht wird (dazu Ruß in: [X.] u.a., [X.]tGB [X.] Kommentar, 12. Aufl. 2009, § 153 [X.]tGB Rz 5) und Finanzbehörden --wie hier eine [X.] nicht darunter fallen. Die Annahme eines Zeugnisverweigerungsrechtes würde ein Kind jedoch nicht vom Risiko einer Bestrafung wegen falscher Angaben befreien, denn auch wahrheitswidrige Angaben im Rahmen einer pflichtgemäßen Mitwirkung im Verwaltungsverfahren können eine Bestrafung wegen [X.]teuerhinterziehung (§ 370 [X.]) oder, wenn --wie hier-- nicht die Berücksichtigung des Kindes, sondern die vorrangige Berechtigung wegen Haushaltsaufnahme streitig ist, eine Bestrafung wegen fremdnützigen Betruges (§ 263 [X.]tGB) nach sich ziehen.

cc) Die Mitwirkungspflicht des volljährigen Kindes nach § 68 Abs. 1 [X.]atz 2 E[X.]tG besteht --über den Wortlaut der Vorschrift hinaus-- auch dann, wenn die Aufforderung zur Mitwirkung nicht von der Familienkasse, sondern vom Vorsitzenden oder Berichterstatter des zuständigen [X.]-[X.]enats ausgesprochen wird ([X.]enatsbeschluss vom 28.10.2005 - III B 107/05, [X.], 549, Rz 13).

dd) Die danach auch im finanzgerichtlichen Verfahren bestehende Mitwirkungspflicht erstreckt sich auch auf die [X.], d.h. auf die Tatsachen, nach denen sich bestimmt, ob ein Kind (noch) in den Haushalt eines Elternteils aufgenommen ist. Denn zu dem "für die [X.] maßgebenden [X.]achverhalt" i.[X.]. von § 68 Abs. 1 [X.]atz 2 E[X.]tG gehören nicht nur Tatsachen, nach denen sich bestimmt, ob für ein Kind überhaupt Kindergeld beansprucht werden kann, sondern auch Tatsachen, nach denen zu entscheiden ist, an welchen von zwei Berechtigten das Kindergeld zu zahlen ist.

Ob die Mitwirkungspflicht sich auf unmittelbar das Kind betreffende Tatsachen beschränkt (z.B. bezüglich der Ausbildung oder Ausbildungsplatzsuche oder --wie hier-- des Wohnsitzes des Kindes) oder ob das Kind auch über die Eltern betreffende Tatsachen Auskunft geben muss (z.B. bezüglich deren Wohnsitz), braucht der [X.]enat im [X.]treitfall nicht zu entscheiden.

3. [X.] ist nicht entscheidungsreif. Das [X.] wird im zweiten Rechtsgang --u.a. nach Vernehmung des [X.]-- entscheiden, ob dieser im [X.]treitzeitraum weiterhin dem Haushalt der Beigeladenen angehörte und --falls dies nicht zutrifft-- ermitteln, ob der Kläger die höhere Unterhaltsrente gezahlt hat (vgl. dazu das [X.]enatsurteil vom 11.10.2018 - III R 45/17, [X.], 141, B[X.]tBl II 2019, 323).

4. Die Übertragung der Kostenentscheidung auf das [X.] beruht auf § 143 Abs. 2 [X.]O.