Bundesfinanzhof, Beschluss vom 20.04.2010, Az. II B 131/08

Die Beschwerde ist unbegründet. Die Klägerinnen und Beschwerdeführerinnen (Klägerinnen) haben keinen Verfahrensmangel in der vom Gesetz vorgeschriebenen Weise schlüssig dargelegt (§ 116 Abs. 3 Satz 3 der [X.]sordnung --[X.]O--); die Beschwerde ist --soweit den Begründungsanforderungen (noch) genügt wurde-- im Übrigen unbegründet, weil eine Rechtssache von grundsätzlicher Bedeutung nicht gegeben ist.

1. Die Klägerinnen haben das Vorliegen eines [X.] (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 [X.]O) nicht den gesetzlichen Anforderungen entsprechend dargetan.

Gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 3 [X.]O ist die Revision zuzulassen, wenn ein Verfahrensfehler geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann. Die schlüssige Rüge eines [X.] verlangt, dass diejenigen [X.]atsachen --ihre Richtigkeit unterstellt-- genau und schlüssig bezeichnet werden, aus denen sich ergeben soll, dass der behauptete Verfahrensmangel vorliegt und das angefochtene Urteil auf ihm beruhen kann (vgl. z.B. Beschlüsse des [X.] --[X.]-- vom 1. September 2006 [X.], [X.], 2297; vom 29. Februar 2008 [X.], [X.], 974). Diesen Anforderungen genügt das Beschwerdevorbringen nicht.

a) Ein Verfahrensmangel wegen unterlassener notwendiger Beiladung des [X.] als Erwerber zum Verfahren der Klägerinnen als Rechtsnachfolgerinnen des [X.] ist nicht schlüssig dargelegt.

aa) Nach § 60 Abs. 3 [X.]O ist zu einem Klageverfahren ein Dritter beizuladen, wenn er an dem streitigen Rechtsverhältnis derart beteiligt ist, dass die Entscheidung auch ihm gegenüber nur einheitlich ergehen kann. Das ist der Fall, wenn die Entscheidung notwendigerweise und unmittelbar Rechte Dritter gestaltet, bestätigt, verändert oder zum Erlöschen bringt, insbesondere also in Fällen, in denen das, was einen der Prozessbeteiligten begünstigt oder benachteiligt, notwendigerweise umgekehrt den [X.] benachteiligen oder begünstigen muss ([X.]-Entscheidungen vom 27. Februar 1969 IV R 263/66, [X.], 148, [X.] 1969, 343; vom 29. Januar 1980 [X.]/79, [X.], 536, [X.] 1980, 303; vom 26. Oktober 2001 [X.]/01, [X.] 2002, 502; vom 23. Februar 2004 [X.], [X.] 2004, 808).

bb) Legt einer von mehreren Gesamtschuldnern gegen den an ihn gerichteten Bescheid ein Rechtsmittel ein, liegt grundsätzlich weder ein Fall notwendiger Hinzuziehung gemäß § 360 Abs. 3 der Abgabenordnung --[X.]-- [X.]/[X.], [X.], 10. Aufl., § 360 Rz 8) noch ein Fall notwendiger Beiladung gemäß § 60 Abs. 3 [X.]O vor ([X.]-Urteil vom 12. Februar 1992 [X.], [X.] 1992, 516). Die Gesamtschuldnerschaft begründet kein Verhältnis gegenseitiger Abhängigkeit; die Entscheidung gegenüber den Gesamtschuldnern muss nicht einheitlich ergehen ([X.]-Entscheidungen in [X.] 1992, 516; vom 18. Mai 2006 [X.], [X.], 1849; Gräber/Stapperfend, [X.]sordnung, 6. Aufl., § 60 Rz 74). Abweichungen in der Bestands- und Rechtskraft --und damit letztlich unterschiedliche Steuerfestsetzungen gegenüber den [X.] sind hinnehmbar (vgl. z.B. [X.]-Beschluss vom 11. Januar 1994 [X.], [X.]E 173, 207, [X.] 1994, 405).

Diese Grundsätze gelten auch im Fall der Inanspruchnahme des [X.]s, der neben dem Erwerber auch Steuerschuldner (§ 20 Abs. 1 Satz 1 des [X.]) ist. [X.] und [X.] sind Gesamtschuldner (§ 44 Abs. 1 [X.]).

cc) Mit den in der Beschwerdebegründung herausgestellten "Besonderheiten des Streitfalles" wird nicht schlüssig dargetan, dass gleichwohl die Voraussetzungen einer notwendigen Beiladung des Erwerbers gemäß § 60 Abs. 3 [X.]O vorliegen. Die Notwendigkeit einer einheitlichen Entscheidung gegenüber [X.] und [X.] kann nicht daraus abgeleitet werden, dass zwischen diesen widerstreitende Interessen im Hinblick darauf bestehen, ob überhaupt eine Schenkung vorlag. Der Hinweis der Klägerinnen auf das zur notwendigen Beiladung zusammen veranlagter Ehegatten gemäß § 26 des Einkommensteuergesetzes ergangene [X.]-Urteil in [X.], 148, [X.] 1969, 343 geht fehl. Die Beschwerdebegründung setzt sich nicht mit der seit dem [X.]-Beschluss vom 20. Januar 1972 [X.]/68 ([X.]E 104, 45, [X.] 1972, 287) ständigen Rechtsprechung auseinander, wonach es bei der Klageerhebung durch nur einen der zusammen veranlagten Ehegatten der Beiladung des anderen Ehegatten gemäß § 60 Abs. 3 [X.]O auch dann nicht bedarf, wenn nicht von übereinstimmenden Interessen der Beteiligten ausgegangen werden kann (vgl. [X.]-Urteil vom 12. Mai 1992 [X.], [X.] 1992, 793, m.w.[X.]; vgl. auch [X.] in [X.]/ [X.]/[X.] --[X.]--, § 60 [X.]O Rz 75). Ebenso geht der Hinweis der Klägerinnen auf die Notwendigkeit einer Beiladung in Fällen der gesonderten und einheitlichen Feststellung der Besteuerungsgrundlagen (§§ 179 ff. [X.]) fehl, weil sich hier die Beiladung im Klageverfahren nicht beteiligter Dritter gemäß § 60 Abs. 3 [X.]O aus der in § 179 Abs. 2 Satz 2 [X.] begründeten Notwendigkeit einer einheitlichen gerichtlichen Entscheidung ableitet (vgl. z.B. [X.] in [X.]ipke/[X.], Abgabenordnung, [X.]sordnung, § 60 [X.]O Rz 24). Im Fall der Gesamtschuldnerschaft besteht hingegen, wie dargelegt, das Gebot einer einheitlichen Entscheidung gegenüber allen Gesamtschuldnern nicht.

dd) Ob im Streitfall eine einfache Beiladung des Beschenkten geboten gewesen wäre, kann offen bleiben. Das Unterlassen einer einfachen Beiladung (§ 60 Abs. 1 [X.]O) ist nach ständiger Rechtsprechung kein Verfahrensmangel und hat lediglich zur Folge, dass die Entscheidung gegenüber dem nicht Beigeladenen keine Bindungswirkung zukommt (vgl. z.B. [X.]-Beschluss vom 29. Juli 2004 [X.], [X.] 2004, 1547; Gräber/ Stapperfend, a.a.[X.], § 60 Rz 153).

b) Da die Voraussetzungen einer notwendigen Beiladung des [X.] als Erwerber nicht schlüssig dargelegt sind, geht der gerügte Verstoß gegen § 73 Abs. 2 [X.]O fehl.

c) Die Klägerinnen haben nicht schlüssig gerügt, dass dem [X.] ([X.]) ein Verstoß gegen § 96 Abs. 1 Satz 1 [X.]O unterlaufen sei.

Eine Verletzung des § 96 Abs. 1 Satz 1 [X.]O ist gegeben, wenn das [X.] seiner Entscheidung einen Sachverhalt zugrunde gelegt hat, der dem schriftlichen oder protokollierten Vorbringen der Beteiligten nicht entspricht, oder wenn es eine nach den Akten klar feststehende [X.]atsache unberücksichtigt gelassen hat und die angefochtene Entscheidung darauf beruht (z.B. [X.]-Beschlüsse vom 21. November 2002 [X.]/02, [X.] 2003, 337; vom 24. Februar 2006 [X.], [X.], 1064, m.w.[X.]). Zur ordnungsgemäßen Rüge dieses [X.] müssen die vom [X.] nach Ansicht des Beschwerdeführers nicht berücksichtigten Aktenteile genau bezeichnet und ferner dargelegt werden, dass die Entscheidung unter Zugrundelegung der materiell-rechtlichen Auffassung des [X.] auf der Nichtberücksichtigung dieser Aktenteile beruhen kann (vgl. z.B. [X.]-Beschluss vom 21. September 2000 [X.], [X.] 2001, 200; Lange in [X.], § 96 [X.]O Rz 161, m.w.[X.]).

aa) Mit dem Vorbringen, das [X.] habe sich nicht zur Zulässigkeit der Inanspruchnahme der Klägerinnen als Steuerschuldner (§ 20 Abs. 1 Satz 1 [X.]) geäußert, ist eine Verletzung des § 96 Abs. 1 Satz 1 [X.]O nicht schlüssig dargetan. Es fehlt bereits an Darlegungen, inwiefern die Vorentscheidung auf dem behaupteten Verfahrensfehler beruhen kann. Das Vorbringen, die Inanspruchnahme der Klägerinnen sei hier "besonders kritisch", reicht insoweit nicht aus. Im Übrigen gebietet § 96 Abs. 1 Satz 1 [X.]O nicht, alle im Einzelfall gegebenen Umstände im Urteil zu erörtern. Vielmehr ist im Allgemeinen davon auszugehen, dass ein Gericht auch denjenigen Akteninhalt in Erwägung gezogen hat, mit dem es sich in den schriftlichen Entscheidungsgründen nicht ausdrücklich auseinander gesetzt hat (vgl. z.B. [X.]-Beschluss vom 15. September 2006 IX B 209/05, [X.] 2007, 80, m.w.[X.]).

bb) Auch mit der Rüge, das [X.] habe die Vereinbarung einer verdeckten treuhänderischen Vermögensverwaltung zwischen [X.] und Beschenkten "ausgeklammert" und die objektiv für eine [X.]reuhand sprechenden Umstände nicht in Erwägung gezogen, ist ein Verstoß des [X.] gegen den klaren Inhalt der Akten nicht schlüssig dargetan.

Soweit die Klägerinnen die vom [X.] unterlassene Berücksichtigung des dem [X.] nachfolgenden Geschehens, eine vom [X.] nicht erwogene "nicht nur…ganz fern liegende Möglichkeit" einer zwischen O und [X.] geschlossenen [X.]reuhandvereinbarung sowie schließlich die rechtsfehlerhafte Anwendung des § 25 [X.] durch das [X.] rügen, wendet sich ihr Vortrag allein gegen die Richtigkeit der Vorentscheidung und die ihm zugrunde liegende rechtliche Würdigung. [X.] sind jedoch die Grundsätze der [X.]atsachen- und Beweiswürdigung dem materiellen Recht zuzuordnen und deshalb der Prüfung des [X.] im Rahmen eines [X.] entzogen. Die Rüge fehlerhafter Rechtsanwendung vermag die Zulassung der Revision nicht zu begründen ([X.]-Beschlüsse vom 29. Mai 2006 VIII B 191/05, [X.], 1658; vom 29. November 1995 XI B 69/95, [X.] 1996, 421; Lange in [X.], § 115 [X.]O Rz 246, jeweils m.w.[X.]).

Es ist im Übrigen auch materiell-rechtlich nicht zu beanstanden, dass das [X.] bei der Prüfung des Zuwendungstatbestands des § 7 Abs. 1 Nr. 1 [X.] auf den Zeitpunkt des Vertragsabschlusses am 8. Mai 1992 und nicht auf den der nachfolgenden Vereinbarung vom 21. März 1995 abgestellt hat. Dem einer Schenkungsabrede nachfolgenden Geschehen kann eine rechtliche Bedeutung nur insoweit zukommen, als dieses --was das [X.] verneint [X.] für den Zuwendungstatbestand von Bedeutung ist. Das Vorbringen, das [X.] habe die Frage eines Dissenses zwischen O und [X.] nicht geprüft, ist unzutreffend. Das [X.] hat (vgl. [X.] S. 15 unten) ausdrücklich ausgeführt, es erkenne keine Anhaltspunkte für einen Dissens. Soweit schließlich das [X.] hinsichtlich der von [X.] geleisteten Zahlung von ca. … Mio. DM von unwidersprochenen Ausführungen des Beklagten und Beschwerdegegners (Finanzamt --[X.]--) ausgegangen ist, ist für den gerügten Verstoß gegen den klaren Inhalt der Akten ebenfalls kein Raum. Das [X.] ist von einem unwidersprochenen Vorbringen des [X.] nur hinsichtlich des Gegenstands des Klagevortrags des [X.] in dem in [X.] geführten [X.] ausgegangen. Der Umstand, dass die Klägerinnen die Richtigkeit dieses Klagevortrags des [X.] ihrerseits im finanzgerichtlichen Verfahren vor dem [X.] bestritten haben, ist insoweit ohne Bedeutung.

d) Auch der gerügte Verstoß gegen das Gebot rechtlichen Gehörs ist nicht schlüssig dargelegt. Der Anspruch auf rechtliches Gehör gewährt keinen Schutz gegen gerichtliche Entscheidungen, die den Vortrag eines Beteiligten aus materiell-rechtlichen oder formellen Gründen ganz oder teilweise außer Betracht lassen (z.B. [X.]-Beschlüsse vom 3. Juni 2004 [X.]/03, [X.] 2004, 1415; vom 27. September 2006 VI B 59/06, [X.] 2007, 88).

2. Die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 [X.]O) ist ebenfalls teilweise nicht schlüssig dargelegt, teilweise ist die Beschwerde insoweit unbegründet.

a) Zur Darlegung dieses Zulassungsgrundes bedarf es substantiierter Ausführungen zur Klärungsbedürftigkeit einer hinreichend bestimmten Rechtsfrage, die im konkreten Streitfall voraussichtlich auch [X.] ist und deren Beurteilung zweifelhaft oder umstritten ist. Wird die Verfassungswidrigkeit einer Norm geltend gemacht, bedarf es einer substantiierten, an den Vorgaben des Grundgesetzes (GG) und der einschlägigen Rechtsprechung des [X.] ([X.]) und des [X.] orientierten Auseinandersetzung (vgl. z.B. [X.]-Beschlüsse vom 19. Dezember 2003 [X.]/02, [X.] 2004, 533; vom 21. Januar 2005 [X.], [X.] 2005, 894; vom 3. Dezember 2008 [X.]/08, [X.] 2009, 707, jeweils m.w.[X.]).

b) Diesen Anforderungen genügt das Vorbringen hinsichtlich der als rechtsgrundsätzlich herausgestellten Rechtsfrage, ob bei Heranziehung des [X.]s zur Schenkungsteuer der Beschenkte gemäß § 60 Abs. 3 [X.]O jedenfalls beim Bestreiten einer Schenkung seitens des [X.]s notwendig beizuladen ist, nicht. Die Beschwerdebegründung zeigt nicht auf, inwieweit ein über die unter 1.a) angeführte [X.]-Rechtsprechung hinausgehender weiterer Klärungsbedarf besteht.

c) Die als rechtsgrundsätzlich aufgeworfene Frage der Verfassungsmäßigkeit des § 10 Abs. 8 und § 20 Abs. 1 Satz 1 [X.] ist ebenfalls nicht ausreichend dargelegt.

aa) Hinsichtlich der als rechtsgrundsätzlich herausgestellten Frage nach der Vereinbarkeit der in § 20 Abs. 1 Satz 1 [X.] angeordneten Steuerschuldnerschaft des [X.]s mit dem für das [X.] geltenden Leistungsfähigkeitsprinzip sowie mit Art. 3 Abs. 1 und Art. 14 Abs. 1 GG fehlt eine substantiierte Auseinandersetzung mit den Grundlagen und der Reichweite des Leistungsfähigkeitsprinzips im Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht. Nach der Rechtsprechung des [X.] (Beschluss vom 7. November 2006 1 [X.], [X.]E 117, 1) zielt die vom Gesetzgeber mit dem [X.] getroffene Belastungsentscheidung darauf ab, die aus einem Erbfall oder einer Schenkung resultierende Steigerung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (die durch Erbfall oder Schenkung vermittelte Bereicherung) des   Erwerbers   zu besteuern (§ 10 Abs. 1 [X.]). Aus welchen Gründen auch die Inanspruchnahme des [X.]s als Steuerschuldner gemäß § 20 Abs. 1 Satz 1 [X.] am Leistungsfähigkeitsprinzip zu messen sein soll, obgleich der [X.] schon bei der Bemessung der Höhe seiner freigebigen Zuwendung seine etwaige Steuerschuldnerstellung gemäß § 20 Abs. 1 Satz 1 [X.] berücksichtigen kann und muss, wird in der Beschwerdebegründung nicht substantiiert dargelegt. Im Übrigen ist auch für eine auf das Leistungsfähigkeitsprinzip zurückgehende Begrenzung der Inanspruchnahme des [X.]s als Steuerschuldner nichts erkennbar.

bb) Auch für die Frage, ob die Steuerschuldnerschaft des [X.]s gemäß § 20 Abs. 1 Satz 1 [X.] gegen die Eigentumsgarantie des Art. 14 Abs. 1 GG und den Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) verstößt, fehlt es an schlüssigen Darlegungen. Die Beschwerdebegründung legt nicht dar, dass diese Frage umstritten sei. Zudem lässt das Beschwerdevorbringen unberücksichtigt, dass der [X.] aufgrund seiner durch § 20 Abs. 1 Satz 1 [X.] begründeten Stellung als Steuerschuldner in die Verantwortung für die Steuerentrichtung einbezogen wird und aufgrund dieser gesetzlichen Regelung von vornherein gehalten ist, bei der Bemessung der Schenkung für eine hinreichende Deckung der Steuerschuld Vorsorge zu treffen.

cc) Schließlich ist auch die grundsätzliche Bedeutung der Frage, ob § 10 Abs. 8 [X.] gegen Art. 3 Abs. 1 GG sowie "gegen das Übermaßverbot und die verfassungsrechtlichen Grundprinzipien und Grenzen des Besteuerungsrechts des Staates" verstößt, nicht schlüssig dargelegt. Es fehlt jede Auseinandersetzung mit der § 10 Abs. 8 [X.] zugrunde liegenden Wertung, die eigene Erbschaftsteuer bzw. Schenkungsteuer im Ergebnis wie eine nicht beachtliche Verwendung des Erwerbs nach dem Erbfall bzw. der Schenkung zu behandeln ([X.]-Urteil vom 20. Juni 2007 [X.], [X.]E 217, 187, [X.] 2007, 722). Der in der Beschwerdebegründung behauptete Verstoß gegen das Leistungsfähigkeitsprinzip genügt aus den vorstehend unter 2.b)aa) angeführten Gründen nicht den Darlegungsanforderungen.

d) Soweit die Klägerinnen die Erhebung einer Erdrosselungsteuer sowie einen Verstoß gegen die "Belastungsgrenze in Höhe der Hälfte des [X.]" geltend machen, ist die Beschwerde unbegründet. Die Rechtsfrage ist bereits höchstrichterlich geklärt und deswegen nicht mehr klärungsbedürftig. Denn der [X.] hat mit Beschluss vom 27. März 2006 [X.] ([X.], 1301, m.w.[X.]) bereits entschieden, dass der Frage eines Verstoßes des [X.] gegen den sog. Halbteilungsgrundsatz keine grundsätzliche Bedeutung zukommt.