Bundesfinanzhof, Beschluss vom 30.09.2020, Az. I R 12/19 (I R 78/14), I R 12/19, I R 78/14

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) war in den Jahren 2004 bis 2006 Alleingesellschafter der J-GmbH mit Sitz in [X.] ([X.]). Daneben war der Kläger Gesellschafter der S-GmbH mit Sitz in [X.], die wiederum Gesellschafterin der S-AG war, die ihren Sitz ebenfalls in [X.] hatte. Außerdem war der Kläger alleiniger Gesellschafter einer in [X.] ([X.]nland) ansässigen GmbH.

Der Kläger hatte in den Jahren 2004 bis 2006 Wohnsitze sowohl in [X.] als auch in [X.]. Die Ehefrau und die Kinder des [X.] lebten zunächst überwiegend in [X.], während sich der Kläger auch regelmäßig an seinem inländischen Wohnsitz aufhielt. Jedenfalls ab September 2005 hatten der Kläger und seine [X.]amilie ihren Lebensmittelpunkt in [X.].

Die J-GmbH und die S-AG besaßen zwei nebeneinander liegende Grundstücke in einer Gewerbe- und [X.]ndustriezone von [X.]. Die J-GmbH, die ihr Grundstück in ihren Bilanzen als Anlagevermögen führte, erzielte aus der Vermietung von Grundstücksteilen in den Wirtschaftsjahren 2004 bis 2006 Einkünfte, die in der [X.] einer Steuerbelastung von weniger als 25 % unterlagen. [X.]m Jahr 2008 reichten die J-GmbH und die S-AG gemeinsam ein sog. Umzonungsgesuch ein mit dem Ziel, das Areal in eine Wohn- und Gewerbezone umzuwandeln.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das [X.]inanzamt --[X.]A--) erließ für die [X.]eststellungsjahre 2005 bis 2007 (Wirtschaftsjahre 2004 bis 2006) auf der Grundlage von § 18 des Gesetzes über die Besteuerung von [X.] in der in den Jahren 2004 bis 2007 geltenden [X.]assung (Außensteuergesetz --[X.]--) Bescheide über die gesonderte [X.]eststellung von Besteuerungsgrundlagen, in denen er dem Kläger aufgrund seiner Beteiligung an der J-GmbH und der von dieser erzielten [X.] nach Maßgabe der §§ 7 ff. [X.] in Höhe von ... € ([X.]eststellungsjahr 2005), ... € ([X.]eststellungsjahr 2006) und ... € ([X.]eststellungsjahr 2007) zurechnete.

Der Kläger war demgegenüber der Auffassung, die Voraussetzungen der Hinzurechnung lägen nicht vor. [X.]nsbesondere handele es sich bei den Vermietungseinnahmen um Nebeneinkünfte zur Haupttätigkeit der J-GmbH, die auf den gewerblichen Grundstückshandel gerichtet gewesen sei. Die J-GmbH und die S-AG hätten ab dem [X.] bereits mit Vorbereitungen zu dem im Zusammenhang mit der Umzonung geplanten gewerblichen Grundstückshandel (Bebauung der Grundstücke mit Wohn- und Gewerbeimmobilien und anschließende Veräußerung) begonnen. Außerdem verstoße die [X.] gegen die unionsrechtliche Kapitalverkehrsfreiheit und --wegen der Überschreibung abkommensrechtlich vereinbarter [X.] gegen das [X.] (GG). Die dagegen erhobene Klage blieb jedoch ohne Erfolg. Das [X.]inanzgericht ([X.]G) Münster hat sie mit Urteil vom 30.10.2014 - 2 K 618/11 [X.] (Entscheidungen der [X.]inanzgerichte 2015, 351) als unbegründet abgewiesen.

Gegen das [X.]G-Urteil richtet sich die auf Verletzung materiellen Rechts gestützte Revision des [X.].

Der Kläger beantragt, das [X.]G-Urteil und die angefochtenen [X.]eststellungsbescheide aufzuheben.

Das [X.]A beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Der Senat hat das Revisionsverfahren mit Beschluss vom 11.04.2017 - [X.] R 78/14 gemäß § 74 der [X.]inanzgerichtsordnung ([X.]GO) bis zur Entscheidung des Gerichtshofs der [X.] ([X.]) über das Vorabentscheidungsersuchen des Senats vom 12.10.2016 - [X.] R 80/14 (B[X.]HE 256, 223, BStBl [X.][X.] 2017, 615) ausgesetzt. Der [X.] hat mit [X.] vom 26.02.2019 - [X.]/17 ([X.]:[X.], [X.]nternationales Steuerrecht --[X.]StR-- 2019, 347) über das Vorabentscheidungsersuchen entschieden.

Die Entscheidung ergeht gemäß § 126a [[[X.].].]O. Der [[[X.].].] hält einstimmig die Revision für unbegründet und eine mündliche Verhandlung nicht für erforderlich. Die Beteiligten sind davon unterrichtet worden und hatten Gelegenheit zur Stellungnahme.

Das [[[X.].].] hat zu Recht entschieden, dass die in den Jahren 2004 bis 2006 von der [[[X.].].] erzielten Einkünfte aus der Vermietung des in [[[X.].].] belegenen Grundstücks beim Kläger der [[[X.].].] unterliegen und die angefochtenen [[[X.].].]eststellungsbescheide daher rechtmäßig sind.

1. Sind unbeschränkt Steuerpflichtige an einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse im Sinne des Körperschaftsteuergesetzes ([[[X.].].]), die weder Geschäftsleitung noch Sitz im Geltungsbereich dieses Gesetzes hat und die nicht gemäß § 3 Abs. 1 [[[X.].].] von der [[[X.].].] ausgenommen ist (ausländische Gesellschaft), zu mehr als der Hälfte beteiligt, so sind die Einkünfte, für die diese Gesellschaft [[[X.].].] ist, bei jedem von ihnen mit dem Teil steuerpflichtig, der auf die ihm zuzurechnende Beteiligung am Nennkapital der Gesellschaft entfällt (§ 7 Abs. 1 [[[X.].].]). Zu mehr als der Hälfte beteiligt sind unbeschränkt Steuerpflichtige i.S. von § 7 Abs. 1 [[[X.].].] u.a. dann, wenn ihnen allein am Ende des [[[X.].].] der Gesellschaft, in dem diese die Einkünfte nach § 7 Abs. 1 [[[X.].].] bezogen hat (maßgebendes Wirtschaftsjahr), mehr als 50 % der Anteile oder Stimmrechte an der [[[X.].].] zuzurechnen sind (§ 7 Abs. 2 Satz 1 [[[X.].].]).

Eine ausländische Gesellschaft ist i.S. von § 7 Abs. 1 [[[X.].].] [[[X.].].] für Einkünfte, die einer niedrigen Besteuerung (durch eine Ertragsteuerbelastung von weniger als 25 %, ohne dass dies auf einem Ausgleich mit Einkünften aus anderen Quellen beruht, § 8 Abs. 3 Satz 1 [[[X.].].]) unterliegen und nicht aus jenen Einkünften stammen, die in § 8 Abs. 1 Nr. 1 bis 9 [[[X.].].] aufgelistet sind (§ 8 Abs. 1 Halbsatz 1 [[[X.].].]). Die hiernach steuerpflichtigen Einkünfte sind bei dem unbeschränkt Steuerpflichtigen mit dem Betrag, der sich nach Abzug der Steuern ergibt, die zu Lasten der [[[X.].].] von diesen Einkünften sowie von dem diesen Einkünften zugrunde liegenden Vermögen erhoben worden sind, anzusetzen (Hinzurechnungsbetrag, § 10 Abs. 1 Satz 1 [[[X.].].]). Der Hinzurechnungsbetrag gehört zu den Einkünften i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) und gilt unmittelbar nach Ablauf des maßgebenden [[[X.].].] der [[[X.].].] als zugeflossen (§ 10 Abs. 2 Satz 1 [[[X.].].]). Die Besteuerungsgrundlagen für die Anwendung der §§ 7 bis 14 [[[X.].].] werden nach Maßgabe des § 18 [[[X.].].] gesondert festgestellt.

2. Die Voraussetzungen einer Hinzurechnung sind im Streitfall insoweit gegeben --und zwischen den Beteiligten außer [[[X.].].], als es sich nach den vom [[[X.].].] getroffenen, den [[[X.].].] gemäß § 118 Abs. 2 [[[X.].].]O bindenden [[[X.].].]eststellungen bei der [[[X.].].] um eine Körperschaft i.S. des § 2 Nr. 1 [[[X.].].] gehandelt hat, die weder Geschäftsleitung noch Sitz im Inland gehabt hat und an der in den Jahren 2004 bis 2006 mit dem Kläger ein in der [[[X.].].] ([[[X.].].]) unbeschränkt Steuerpflichtiger zu mehr als der Hälfte beteiligt gewesen ist.

3. Auch die weiteren tatbestandlichen Voraussetzungen für die Hinzurechnung der in Rede stehenden Einkünfte der [[[X.].].] liegen vor.

a) Die von der [[[X.].].] im [[[X.].].]raum 2004 bis 2006 erzielten [[[X.].].] sind Einkünfte, die in [[[X.].].] einer niedrigen Ertragsteuerbelastung i.S. von § 8 Abs. 1 [[[X.].].]. Abs. 3 [[[X.].].] --nämlich einer solchen von unter 25 %-- unterliegen. Zu Recht hat die Vorinstanz es abgelehnt, mit Blick auf eine mögliche Besteuerung eines künftigen Veräußerungsgewinns aus einem etwaigen Verkauf des Grundstücks von einer über dem Grenzwert des § 8 Abs. 3 [[[X.].].] liegenden Ertragsteuerbelastung auszugehen. Im Rahmen der Prüfung einer Niedrigbesteuerung nach Maßgabe des § 8 Abs. 3 [[[X.].].] können hypothetische Steuern auf hypothetische künftige Einkünfte nicht berücksichtigt werden.

b) Es handelt sich bei den Mieteinnahmen der [[[X.].].] um "passive" Einkünfte, die nicht unter einen der Aktivitätstatbestände des § 8 Abs. 1 [[[X.].].] zu subsumieren sind.

aa) Entgegen der vom Kläger vertretenen Auffassung hat für die Prüfung des Aktivitätskatalogs des § 8 Abs. 1 [[[X.].].] im [[[X.].].]all der [[[X.].].] eine Separierung und damit eine eigenständige Beurteilung der Einkünfte nach den Tätigkeitsbereichen, aus denen sie jeweils stammen, nicht deshalb zu unterbleiben, weil es sich um eine Kapitalgesellschaft i.S. von § 1 Abs. 1 Nr. 1 [[[X.].].] handelt. Die Bestimmung des § 8 Abs. 2 [[[X.].].], der zufolge bei unbeschränkt Steuerpflichtigen i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 [[[X.].].] alle Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln sind, gilt nicht für beschränkt Steuerpflichtige und ist daher im Rahmen der Prüfung des Aktivitätskatalogs des § 8 Abs. 1 [[[X.].].] nicht anwendbar.

bb) Das [[[X.].].] hat ohne Rechtsfehler angenommen, dass die von der [[[X.].].] erzielten Einkünfte als solche aus Vermietung und Verpachtung von Grundstücken zu klassifizieren sind, die nur unter den in § 8 Abs. 1 Nr. 6 Buchst. b [[[X.].].] genannten Voraussetzungen von der Hinzurechnung auszunehmen sind. Zutreffend ist insbesondere die Annahme der Vorinstanz, die [[[X.].].] stünden nicht derart in einem wirtschaftlichen Zusammenhang mit einer anderen, "aktiven" Betätigung der [[[X.].].], dass sie dieser Betätigung funktional zugeordnet werden könnten.

aaa) Im Zusammenhang mit der Subsumtion unter die Aktivitätstatbestände des § 8 Abs. 1 [[[X.].].] sind allerdings wirtschaftlich zusammengehörende Tätigkeiten einheitlich zu behandeln (funktionale Betrachtungsweise). Dabei ist die Tätigkeit maßgebend, auf der nach allgemeiner Verkehrsauffassung das wirtschaftliche Schwergewicht liegt; eine nach diesen Maßgaben einheitlich zu beurteilende Tätigkeit liegt insbesondere vor, wenn Einkünfte aus Hilfs- oder Nebentätigkeiten zu einer Haupttätigkeit zu beurteilen sind, wie es z.B. bei den Einkünften aus der Verwaltung und Verwahrung von Wertpapieren durch Kreditinstitute oder solchen aus der Vermögensverwaltung durch Versicherungsunternehmen zum Zwecke der Besicherung künftiger Ansprüche der Versicherten der [[[X.].].]all ist ([[[X.].].]surteil vom 13.10.2010 - I R 61/09, [[[X.].].], 152, [[[X.].].], 249; [[[X.].].]/[[[X.].].] in [[[X.].].]/[[[X.].].]/[[[X.].].]/[[[X.].].] --[[[X.].].]/W/B/S--, Außensteuerrecht, § 8 [[[X.].].] Rz 24, jeweils m.w.N.). [[[X.].].] mit einem erheblichen wirtschaftlichen Eigengewicht sind dagegen eigenständig unter den Katalog des § 8 Abs. 1 [[[X.].].] zu subsumieren, auch wenn sie mit anderen Tätigkeiten in einem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen ([[[X.].].]surteil vom [[[X.].].] - I R 59/17, [[[X.].].], 30).

bbb) Nach diesen Maßgaben können die [[[X.].].] der [[[X.].].] keiner "aktiven" Betätigung funktional zugeordnet werden. Selbst wenn das Vorbringen des [[[X.].].], die [[[X.].].] habe bereits ab dem [[[X.].].] mit Planung und Vorbereitung des für die [[[X.].].] nach der angestrebten Umzonung beabsichtigten Bebauung und Veräußerung des Grundstücks begonnen, als zutreffend unterstellt wird und wenn diese Betätigung als "aktive" Handelstätigkeit i.S. von § 8 Abs. 1 Nr. 4 [[[X.].].] einzuordnen wäre, ist ein enger wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen der --unverändert fortgeführten-- Vermietungstätigkeit einerseits und der Vorbereitung der Grundstücksveräußerung andererseits nicht erkennbar. Beide Betätigungen sind vielmehr wirtschaftlich nicht voneinander abhängig und stehen nicht in einem Verhältnis von Haupt- zu Hilfs- oder Nebentätigkeit. Im Übrigen hätten bloße Planungen und Vorbereitungshandlungen, die im relevanten [[[X.].].]raum 2004 bis 2006 noch zu keinerlei konkreten Kauf- oder Verkaufsaktivitäten geführt haben --die Umzonung wurde erst im Jahr 2008 beantragt--, ohnehin ein derart geringes wirtschaftliches Gewicht, dass der Vermietungstätigkeit jedenfalls noch die dominierende Bedeutung zugekommen wäre.

cc) Gemäß § 8 Abs. 1 Nr. 6 Buchst. b [[[X.].].] sind Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von Grundstücken nur dann von der Hinzurechnung ausgenommen, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass die Einkünfte daraus nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung ([[[X.].].]) steuerbefreit wären, wenn sie von den unbeschränkt Steuerpflichtigen, die gemäß § 7 [[[X.].].] an der [[[X.].].] beteiligt sind, unmittelbar bezogen worden wären. Zu prüfen ist mithin, ob die Einkünfte aus der Vermietung des Grundstücks nach dem mit dem Belegenheitsstaat [[[X.].].] seinerzeit bestehenden [[[X.].].] von der Bemessungsgrundlage der [[[X.].].] Einkommensteuer auszunehmen gewesen wären, wenn dem Kläger die Einkünfte aus Vermietung oder Verpachtung unmittelbar selbst zugeflossen wären (vgl. [[[X.].].]/[[[X.].].] in [[[X.].].]/W/B/S, a.a.[[[X.].].], § 8 [[[X.].].] Rz 227).

Auf der Grundlage der vom [[[X.].].] getroffenen --und den [[[X.].].] gemäß § 118 Abs. 2 [[[X.].].]O bindenden-- tatsächlichen [[[X.].].]eststellungen ist dies zu verneinen. [[[X.].].]ür den unbeschränkt steuerpflichtigen Kläger wären die [[[X.].].] nach dem Welteinkommensprinzip gemäß § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG im Inland steuerpflichtig gewesen. Sie wären nicht aufgrund des Abkommens zwischen der [[[X.].].] und der [[[X.].].]ischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen vom 11.08.1971 ([[[X.].].] 1972, 1022, BStBl I 1972, 519) i.d.[[[X.].].]. des Revisionsprotokolls vom [[[X.].].] ([[[X.].].] 2003, 68, [[[X.].].], 166) --[[[X.].].]-[[[X.].].] 1971/2002-- von der Bemessungsgrundlage der [[[X.].].] Einkommensteuer auszunehmen.

aaa) Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen können gemäß Art. 6 Abs. 1 [[[X.].].]-[[[X.].].] 1971/2002 in dem Vertragsstaat besteuert werden, in dem dieses Vermögen liegt, hier also in [[[X.].].]. Dies gilt gemäß Art. 6 Abs. 3 [[[X.].].]-[[[X.].].] 1971/2002 auch für Einkünfte aus der Vermietung oder Verpachtung unbeweglichen Vermögens und gemäß Art. 6 Abs. 4 [[[X.].].]-[[[X.].].] 1971/2002 (u.a.) für Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen eines Unternehmens. Somit stünde [[[X.].].] abkommensrechtlich ein (Quellen-)Besteuerungsrecht im Hinblick auf die streitbefangenen [[[X.].].] zu, nicht aber ein ausschließliches Besteuerungsrecht.

bbb) Die Methode zur Beseitigung der Doppelbesteuerung ergibt sich aus Art. 24 [[[X.].].]-[[[X.].].] 1971/2002, der u.a. danach unterscheidet, in welchem der Vertragsstaaten der Steuerpflichtige nach Maßgabe des Art. 4 [[[X.].].]-[[[X.].].] 1971/2002 als ansässig zu behandeln ist.

(1) [[[X.].].]ür den [[[X.].].]raum, in dem der Kläger, der in beiden Vertragsstaaten jeweils über einen Wohnsitz verfügt hat, die engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen (Mittelpunkt der Lebensinteressen) im Inland gehabt hat --d.h. spätestens ab September 2005-- gilt der Kläger gemäß Art. 4 Abs. 2 Buchst. a [[[X.].].]-[[[X.].].] 1971/2002 im Sinne des Abkommens als im Inland ansässig. Nach Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 Buchst. a [[[X.].].]-[[[X.].].] 1971/2002 werden bei einer in [[[X.].].] ansässigen Person von der Bemessungsgrundlage der [[[X.].].] Steuer ausgenommen Gewinne i.S. des Art. 7 des Abkommens (Unternehmensgewinne), soweit die Gewinne nachweislich durch Herstellung, Bearbeitung, Verarbeitung oder Montage von Gegenständen, Aufsuchen und Gewinnung von Bodenschätzen, Bank- und Versicherungsgeschäfte, Handel oder Erbringung von Dienstleistungen unter Teilnahme am allgemeinen Wirtschaftsverkehr erzielt werden (Halbsatz 1); Gleiches gilt für die Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen, das einer solchen Betriebsstätte dient (Halbsatz 2).

Das [[[X.].].] hat die Voraussetzungen des Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 Buchst. a Halbsatz 2 [[[X.].].]-[[[X.].].] 1971/2002 für den im Streitfall relevanten [[[X.].].]raum 2004 bis 2006 im Ergebnis zu Recht als nicht gegeben angesehen. Nach der Rechtsprechung des erkennenden [[[X.].].]s gelten für das Verhältnis der in Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 Buchst. a Halbsatz 2 [[[X.].].]-[[[X.].].] 1971/2002 genannten passiven Einkünfte zu den in Halbsatz 1 der Norm aufgeführten unternehmerischen Betätigungen die gleichen Anforderungen ("funktionale Betrachtungsweise"), wie sie allgemein für die Zuordnung von "passiven" Einkünften zu den Unternehmensgewinnen [[[X.].].]. 7 [[[X.].].]-[[[X.].].] 1971/2002 gelten und die wiederum den Voraussetzungen für die Zuordnung passiver Einkünfte zu damit wirtschaftlich zusammenhängenden "aktiven" Betätigungen im Rahmen des § 8 Abs. 1 [[[X.].].] entsprechen (vgl. [[[X.].].]surteile vom 30.08.1995 - I R 112/94, [[[X.].].], 48, [[[X.].].] 1996, 563; vom 29.11.2000 - I R 84/99, [[[X.].].] 2001, 1053, jeweils zu [[[X.].].]). Danach setzt der Tatbestand des Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 Buchst. a Halbsatz 2 [[[X.].].]-[[[X.].].] 1971/2002 in Bezug auf Einkünfte aus der Vermietung und Verpachtung unbeweglichen Vermögens voraus, dass es sich um [[[X.].].] handelt, die nach der Verkehrsauffassung zu der Tätigkeit gehören, bei der das Schwergewicht der in der Betriebsstätte ausgeübten Unternehmenstätigkeit liegt (vgl. [[[X.].].]surteil in [[[X.].].], 48, [[[X.].].] 1996, 563 zu [[[X.].].]). Aus den oben ausgeführten Gründen ist ein derartiger Zusammenhang der [[[X.].].] zu einer aktiven unternehmerischen Betätigung der [[[X.].].] indessen nicht gegeben, sodass die [[[X.].].] im [[[X.].].]alle eines Direktbezugs durch den Kläger nicht gemäß Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 Buchst. a Halbsatz 2 [[[X.].].]-[[[X.].].] 1971/2002 aus der Bemessungsgrundlage der [[[X.].].] Einkommensteuer auszunehmen wären. Die Doppelbesteuerung würde in diesem [[[X.].].]all vielmehr gemäß Art. 24 Abs. 1 Nr. 2 [[[X.].].]-[[[X.].].] 1971/2002 [[[X.].].]. § 34c EStG durch Anrechnung der [[[X.].].] Steuer auf die [[[X.].].] Steuer beseitigt.

(2) Das [[[X.].].] hat offengelassen, ob der Kläger in der [[[X.].].] bis September 2005 den Mittelpunkt seiner Lebensinteressen in [[[X.].].] gehabt und deshalb gemäß Art. 4 Abs. 2 Buchst. a [[[X.].].]-[[[X.].].] 1971/2002 bis dahin für die Zwecke des Abkommens als in [[[X.].].] ansässig gegolten hat. Nähere [[[X.].].]eststellungen hierzu sind für die Entscheidung des Rechtsstreits auch nicht erforderlich. Denn auch unter diesen Gegebenheiten wären die [[[X.].].] im [[[X.].].]alle eines Direktbezugs durch den Kläger nicht aus der Bemessungsgrundlage der [[[X.].].] Einkommensteuer auszunehmen.

Dies folgt aus der Regelung des Art. 4 Abs. 3 [[[X.].].]-[[[X.].].] 1971/2002 (sog. überdachende Besteuerung). Danach kann [[[X.].].] eine natürliche Person, die nach Art. 4 Abs. 2 [[[X.].].]-[[[X.].].] 1971/2002 als in [[[X.].].] ansässig gilt und in [[[X.].].] über eine ständige Wohnstätte verfügt oder dort ihren gewöhnlichen Aufenthalt von mindestens sechs Monaten im Kalenderjahr hat, ungeachtet anderer Bestimmungen des Abkommens nach den Vorschriften über die unbeschränkte Steuerpflicht besteuern (Satz 1). [[[X.].].] wendet jedoch Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 [[[X.].].]-[[[X.].].] 1971/2002 auf die dort genannten, aus [[[X.].].] stammenden Einkünfte und in [[[X.].].] belegenen Vermögenswerte an (Satz 2 Halbsatz 1); auf andere aus [[[X.].].] stammende Einkünfte und in [[[X.].].] belegene Vermögenswerte rechnet [[[X.].].] in entsprechender Anwendung der Vorschriften des [[[X.].].] Rechts über die Anrechnung ausländischer Steuern die von diesen Einkünften oder Vermögenswerten erhobene [[[X.].].] Steuer auf die [[[X.].].] Steuer (mit Ausnahme der Gewerbesteuer) von diesen Einkünften oder Vermögenswerten an (Satz 2 Halbsatz 2).

Nach den [[[X.].].]eststellungen der Vorinstanz, gegen die aus Rechtsgründen nichts zu erinnern ist und die auch vom Kläger nicht in Zweifel gezogen werden, wären die Tatbestandsvoraussetzungen des Art. 4 Abs. 3 [[[X.].].]-[[[X.].].] 1971/2002 im Streitfall erfüllt. Danach hat der Kläger auch in der [[[X.].].] vor September 2005 in [[[X.].].] eine ständige Wohnstätte gehabt und hat sich dort außerdem auch regelmäßig aufgehalten. Rechtsfolge der überdachenden Besteuerung wäre gemäß Art. 4 Abs. 3 Satz 1 [[[X.].].]-[[[X.].].] 1971/2002, dass [[[X.].].] den Kläger auch auf [[[X.].].] grundsätzlich nach den Regeln der unbeschränkten Steuerpflicht und damit nach dem Welteinkommensprinzip besteuern dürfte. Da --wie oben ausgeführt-- die hier interessierenden [[[X.].].], falls sie vom Kläger unmittelbar bezogen worden wären, nicht der [[[X.].].]reistellungsregel des Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 Buchst. a Halbsatz 2 (hier [[[X.].].]. Art. 4 Abs. 3 Satz 2 Halbsatz 1) [[[X.].].]-[[[X.].].] 1971/2002 unterfallen würden, wäre Art. 4 Abs. 3 Satz 2 Halbsatz 2 [[[X.].].]-[[[X.].].] 1971/2002 einschlägig, der für sonstige aus [[[X.].].] stammende Einkünfte die Anwendung der Anrechnungsmethode vorsieht.

4. Die Höhe der in den angefochtenen Bescheiden festgestellten Hinzurechnungsbeträge ist vom Kläger nicht angegriffen worden. Auch der [[[X.].].] vermag insoweit keine [[[X.].].]ehler zu erkennen.

5. Die Hinzurechnung der von der [[[X.].].] erzielten Zwischeneinkünfte für die Wirtschaftsjahre 2004 bis 2006 ([[[X.].].]eststellungsjahre 2005 bis 2007) verstößt nicht gegen die unionsrechtlich verbürgte Kapitalverkehrsfreiheit.

a) Die Prüfung, ob die Hinzurechnung der Zwischeneinkünfte mit den unionsrechtlichen Grundfreiheiten vereinbar ist, ist im Rahmen des [[[X.].].]eststellungsverfahrens nach § 18 [[[X.].].] und nicht im Rahmen der nachfolgenden Steuerfestsetzung durchzuführen ([[[X.].].]surteil vom 14.11.2018 - I R 47/16, B[[[X.].].]HE 263, 393, [[[X.].].] 2019, 419).

b) Der [[[X.].].] hat im [[[X.].].] an das EuGH-Urteil [[X.].] ([[X.].]:[[X.].], [[X.].] 2019, 347) dahin erkannt, dass die Hinzurechnung von Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter i.S. von § 7 Abs. 6, 6a [[[X.].].] einer in [[[X.].].] ansässigen [[[X.].].] für das Wirtschaftsjahr 2006/[[[X.].].]eststellungsjahr 2007 zwar zu einer Beschränkung des durch Art. 56 des [[X.].] [[X.].] i.d.[[[X.].].]. des [[X.].] zur Änderung des [[X.].] [[X.].], der Verträge zur Gründung der [[X.].]en sowie einiger damit zusammenhängender Rechtsakte --EG-- (Amtsblatt der [[X.].]en 2002, Nr. [[X.].] 325, 1), jetzt Art. 63 des [[X.].] Arbeitsweise der [[X.].] i.d.[[[X.].].]. des Vertrags von Lissabon zur Änderung des [[X.].] [[X.].] und des [[X.].] [[X.].] --A[[X.].]V-- (Amtsblatt der [[X.].] 2008, Nr. [[X.].] 115, 47) geschützten freien Kapitalverkehrs führt. Diese Beschränkung ist aber unter Berücksichtigung des hinsichtlich der [[X.].] und 2007 für den Auskunftsverkehr zwischen [[[X.].].] und [[[X.].].] Behörden bestehenden Rechtsrahmens aus zwingenden Gründen des Allgemeininteresses und insbesondere der Verhinderung von Steuerhinterziehung und Steuerumgehung gerechtfertigt und verstößt daher nicht gegen Unionsrecht. Wegen der Einzelheiten wird zur Vermeidung von Wiederholungen auf die Begründung des [[[X.].].]surteils vom [[X.].] (I R 80/14) (B[[[X.].].]HE 265, 322) verwiesen.

c) Die Erwägungen des [[[X.].].]surteils in B[[[X.].].]HE 265, 322 gelten gleichermaßen für die im Streitfall zu beurteilenden "allgemeinen" Zwischeneinkünfte i.S. von § 7 Abs. 1 [[[X.].].]. § 8 Abs. 1 [[[X.].].] ([[[X.].].]surteil in [[[X.].].], 30). Sie sind des Weiteren auch auf die Zwischeneinkünfte der Wirtschaftsjahre 2004 und 2005 ([[[X.].].]eststellungsjahre 2005 und 2006) zu übertragen, in denen sich die für die unionsrechtliche Beurteilung maßgeblichen Auskunftsmöglichkeiten der [[[X.].].] Steuerbehörden gegenüber den [[[X.].].] Behörden nicht anders dargestellt haben als in den Jahren 2006/2007.

Der Einwand des [[[X.].].], er habe im Streitfall dem [[[X.].].]A die sachlichen, rechtlichen und buchhalterischen Grundlagen der Einkünfteerzielung der [[[X.].].] in vollem Umfang offengelegt, sodass das [[[X.].].]A den Sachverhalt aus eigener Kenntnis und ohne Auskunftsersuchen gegenüber den [[[X.].].] Behörden beurteilen könne, führt zu keinem anderen Ergebnis. Nach dem EuGH-Urteil [[X.].] ([[X.].]:[[X.].], [[X.].] 2019, 347) kommt es für die Rechtfertigungsprüfung darauf an, ob ein "rechtlicher Rahmen" besteht, der insbesondere vertragliche Verpflichtungen vorsieht, die es den Steuerbehörden des Ansässigkeitsstaats ermöglichen können, die Richtigkeit der Informationen in Bezug auf die betreffende Gesellschaft zu überprüfen. Ob die [[[X.].].]inanzbehörden im jeweiligen Einzelfall einen konkreten Anlass für die Verifikation der Angaben des Steuerpflichtigen durch ein Auskunftsersuchen gegenüber den Drittstaatsbehörden haben oder nicht, ist danach nicht maßgeblich.

d) Soweit der Kläger in der Revisionsinstanz erneut die in § 8 Abs. 3 Satz 1 [[[X.].].] festgelegte [X.] für die Annahme einer Niedrigbesteuerung der [[[X.].].] von weniger als 25 % vor dem Hintergrund infrage stellt, dass der [X.] für unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaften in [[[X.].].] mittlerweile auf 15 % abgesenkt worden sei, ist dem bereits das [[[X.].].] mit dem zutreffenden Hinweis darauf begegnet, dass in dem für den Streitfall relevanten [[[X.].].]raum von 2004 bis 2006 der [X.] noch 25 % betragen hat. Insoweit kann es für die unionsrechtliche Beurteilung der [X.] im Streitfall auch keine maßgebliche Rolle spielen, in welchem Umfang Einkünfte einer unbeschränkt steuerpflichtigen Kapitalgesellschaft aus der Vermietung eines in [[[X.].].] belegenen Grundstücks neben der Körperschaftsteuer auch der Gewerbesteuer unterlegen hätten.

e) Soweit der Kläger als diskriminierend rügt, dass er als in [[[X.].].] unbeschränkt Steuerpflichtiger mit [[[X.].].]n aus [[[X.].].] Immobilien steuerlich schlechter gestellt werde als ein in [[[X.].].] unbeschränkt Steuerpflichtiger mit [[[X.].].]n aus [[[X.].].] Immobilien, ist dem Unionsrecht keine Verpflichtung der Mitgliedstaaten zu entnehmen, ihre Besteuerung an das Besteuerungssystem bzw. das Besteuerungsniveau eines anderen Staats anzupassen.

6. Über die Revision ist abschließend zu entscheiden. Die Voraussetzungen für eine Aussetzung des Verfahrens und die Einholung einer Entscheidung des [X.] ([X.]) gemäß Art. 100 Abs. 1 GG [[[X.].].]. § 13 Nr. 11 des Gesetzes über das [X.] ([X.]gesetz) liegen nicht vor. Der [[[X.].].] ist nicht von der Verfassungswidrigkeit der im Streitfall anzuwendenden Vorschriften des Außensteuergesetzes überzeugt. Was die Vereinbarkeit des § 20 Abs. 1 [[[X.].].], der u.a. den Bestimmungen der §§ 7 bis 18 [[[X.].].] den Vorrang vor (etwaigen) entgegenstehenden [[[X.].].]-Vorschriften einräumt, mit dem [X.] betrifft, hat das [X.] entschieden, dass derartige unilaterale Abkommensüberschreibungen zulässig sind (Beschluss vom 15.12.2015 - 2 BvL 1/12, [X.]E 141, 1; s. speziell zur [[[X.].].] auch [[[X.].].]surteil in [[[X.].].], 30). Der [[[X.].].] ist auch nicht davon überzeugt, dass die [[[X.].].] unter dem Aspekt der Verletzung des Leistungsfähigkeitsprinzips zu einem Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG führt (s. dazu wiederum das [[[X.].].]surteil in [[[X.].].], 30).

7. [X.] beruht auf § 135 Abs. 2 [[[X.].].]O.