Bundesfinanzhof, Urteil vom 26.01.2016, Az. VII R 13/13

I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) führt Lesegeräte für elektronische Bücher ([X.] "[X.]", Modelle "[X.]" und "[X.]") ein. Die Geräte bestehen aus einem Display mit [X.], einem 4 GB Speicher sowie Schaltungen in einem Gehäuse, aus einer Tastatur zur Texteingabe, weiteren Bedienelementen, einem Akku, einer 3,5 mm Kopfhörerbuchse, eingebauten Lautsprechern sowie einem [X.] und einem drahtlosen Modem.

Für eine dem Streitfall vorausgegangene Einfuhr waren die Geräte zunächst unter [X.]ugrundelegung der [X.]. 8543 70 90 der Verordnung ([X.]) Nr. 2658/87 des Rates vom 23. Juli 1987 über die zolltarifliche und statistische Nomenklatur sowie den Gemeinsamen [X.]olltarif in der Fassung der Verordnung ([X.]) Nr. 861/2010 der [X.] vom 5. Oktober 2010 --[X.]-- ([X.] --ABl[X.]-- Nr. L 284/1) "Elektrische Maschinen, Apparate und Geräte, mit eigener Funktion, in diesem Kapitel anderweit weder genannt noch inbegriffen; andere" ([X.]ollsatz 3,7 %), auf Einspruch dann in die [X.]. 8543 70 10 [X.] "Geräte mit Übersetzungs- oder Wörterbuchfunktionen" ([X.]ollsatz frei) eingereiht worden.

Unter dem 26. Oktober 2011 beantragte die Klägerin die Erteilung einer verbindlichen [X.]olltarifauskunft (v[X.]TA) und schlug die Einreihung in die [X.]. 8543 70 10 [X.] vor.

Mit der streitgegenständlichen v[X.]TA vom … reihte der Beklagte und Revisionskläger (das Hauptzollamt --H[X.]A--) die [X.] (Modelle "[X.]" und "[X.]") in die [X.]. 8543 70 90 [X.] ein mit der Begründung, das Lesegerät für elektronische Bücher bestimme den [X.]harakter des Ganzen.

Der zulässigen Sprungklage der Klägerin gab das Finanzgericht ([X.]) statt und verpflichtete das H[X.]A, eine v[X.]TA zu erteilen, mit der die streitigen [X.] in die [X.]. 8543 70 10 [X.] eingereiht werden. In Anwendung der [X.] ([X.]) 3 Buchst. a, wonach die Position mit der genaueren Warenbezeichnung den Positionen mit allgemeiner Warenbezeichnung vorgehe, müsse die streitgegenständliche Ware in die [X.]. 8143 70 10 [X.] (es dürfte die [X.]. 8543 70 10 [X.] gemeint sein) eingereiht werden. Das Gerät verfüge unstreitig über eine Übersetzungs- und Wörterbuchfunktion, weshalb die [X.]. 8543 70 10 [X.] die Position mit der im Verhältnis zur [X.]. 8543 70 90 [X.] genaueren Warenbezeichnung sei. Der Wortlaut der [X.]. 8543 70 10 [X.] könne nicht dahin verstanden werden, dass dort lediglich Geräte, die ausschließlich über eine Übersetzungs- oder Wörterbuchfunktion und nicht über sonstige Funktionen verfügten, eingereiht werden könnten. Andernfalls hätte dies mit einer ähnlich präzisen Warenbeschreibung, wie sie sich in den folgenden [X.]. 8543 70 30 bis 8543 70 60 [X.] fänden, zum Ausdruck gebracht werden können (z.B. durch das Benennen von Übersetzungsgeräten oder Wörterbuchgeräten oder ähnlich). Gestützt werde diese Auffassung auch durch die Durchführungsverordnung ([X.]) Nr. 763/2011 ([X.] Nr. 763/2011) der [X.] vom 29. Juli 2011 zur Einreihung von bestimmten Waren in die Kombinierte Nomenklatur (ABl[X.] Nr. L 200/6), mit der ein [X.] ohne Übersetzungs- oder Wörterbuchfunktion in die [X.]. 8543 70 90 [X.] eingereiht worden sei.

Mit seiner Revision macht das H[X.]A im Wesentlichen geltend, das [X.] habe den nach [X.] und 6 maßgeblichen Wortlaut der [X.]. 8543 70 10 [X.] fehlerhaft ausgelegt. Der Wortlaut dieser [X.]ition könne nur dahin ausgelegt werden, dass dort ausschließlich elektrische Übersetzungsgeräte oder Wörterbücher erfasst werden. Das [X.] stütze seine Auffassung auch zu Unrecht darauf, dass in der [X.] Nr. 763/2011 ein [X.] ohne Übersetzungs- und Wörterbuchfunktion in die [X.]. 8543 70 90 [X.] eingereiht wird. Bei der Übersetzungs- oder Wörterbuchfunktion handele es sich um eine softwaremäßig vorhandene Nebenfunktion der Geräte, die auf die Anwendbarkeit der [X.] Nr. 763/2011 keinen Einfluss habe. Entgegen der Rechtsauffassung des [X.] sei für die Einreihungsentscheidung nicht die [X.]. a maßgeblich, sondern die [X.] und 6, so dass vorrangig die [X.]. 3 zu Abschn. [X.]VI zu beachten sei, wonach Maschinen mit mehreren Funktionen nach der das Ganze kennzeichnenden Hauptfunktion einzureihen seien. Die Hauptfunktion der [X.] liege eindeutig in der Textdarstellung elektronischer Bücher, die von der [X.]. 8543 70 90 [X.] erfasst werde.

Das H[X.]A beantragt sinngemäß, das Urteil des [X.] aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Es sei wenig überzeugend, dass der Gesetzgeber mit der [X.]. 8543 70 10 [X.] unmittelbar an den Wortlaut der Pos. 8543 [X.] habe anknüpfen wollen, aber den Wortlaut dieser Position nur unvollständig übernommen habe. Das H[X.]A setze sich über den Wortlaut der [X.]. 8543 70 10 [X.] hinweg und verkenne die Bedeutung der [X.] 6.

Mit Beschluss vom 12. November 2013 ([X.], 166, [X.]eitschrift für [X.]ölle und Verbrauchsteuern 2014, 70) hat der erkennende Senat den Gerichtshof der [X.] ([X.]) um Vorabentscheidung in Bezug auf die Auslegung der [X.]. 8543 70 10 [X.] ersucht. Dieser hat mit seinem Urteil [X.] [X.] vom 11. Juni 2015 [X.] ([X.]:[X.]:2015:385, ABl[X.] Nr. [X.] 270/9) entschieden, die [X.] sei dahin auszulegen, dass ein Lesegerät für elektronische Bücher mit Übersetzungs- oder Wörterbuchfunktion, wenn es sich bei dieser Funktion nicht um seine Hauptfunktion handele, was zu prüfen Sache des vorlegenden Gerichts sei, in die [X.]. 8543 70 90 [X.] und nicht in die [X.]. 8543 70 10 [X.] einzureihen sei.

II. Die Revision des [X.] ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Klageabweisung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--). Das Urteil verletzt Bundesrecht (§ 118 Abs. 1 Satz 1 [X.]O). Entgegen der Auffassung des [X.] hat das [X.] die beiden [X.] mit der streitgegenständlichen [X.] vom 30. März 2012 im Ergebnis zu Recht in die [X.]. 8543 70 90 [X.] eingereiht.

1. Bei den streitgegenständlichen [X.]n handelt es sich um elektrische Geräte i.S. der Pos. 8543 [X.], die über eine eigene Funktion (die Textdarstellung mit Hilfe der [X.]) verfügen und in [X.]. 85 [X.] anderweit weder genannt noch inbegriffen sind. Sie besitzen nach den gemäß § 118 Abs. 2 [X.]O den Senat bindenden Feststellungen des [X.] verschiedene Funktionen. Dabei handelt es sich um die [X.], mit der elektronische Bücher gelesen werden können. Darüber hinaus ermöglichen die Geräte aufgrund des standardmäßig aufgespielten [X.] das Surfen im [X.] und verfügen über eine Sprachausgabeoption sowie ein Programm zur Wiedergabe von Audioformaten. Schließlich haben die Geräte eine Übersetzungs- und Wörterbuchfunktion, über die dem Nutzer eine Erläuterung bzw. Übersetzung im Text markierter Wörter angezeigt werden kann oder über die er in den auf den Geräten installierten Wörterbüchern direkt recherchieren kann.

Wie der [X.] in seiner Entscheidung [X.] [X.] ([X.]:[X.]:2015:385, ABl[X.] Nr. [X.] 270/9) ausgeführt hat, gibt es in der [X.] keine [X.]ition, deren Wortlaut sich ausdrücklich auf ein elektrisches Gerät mit einer [X.] als Hauptfunktion bezieht (Rz 21). Daraus kann jedoch nicht geschlossen werden, ein Gerät sei in Ermangelung einer [X.]ition, die exakt seiner Hauptfunktion entspricht, aufgrund einer seiner [X.]usatzfunktionen in eine spezielle [X.]ition einzureihen. Die zolltarifliche Einreihung einer Ware ist nämlich unter Berücksichtigung ihrer Hauptfunktion vorzunehmen (Rz 22 f.). [X.]. 3 zu Abschn. XVI [X.] sieht dementsprechend vor, dass eine Maschine, die ihrer Beschaffenheit nach dazu bestimmt ist, zwei oder mehrere verschiedene, sich abwechselnde oder ergänzende Tätigkeiten (Funktionen) auszuführen, nach der das Ganze kennzeichnenden Haupttätigkeit (Hauptfunktion) einzureihen ist (vgl. auch AV 1 und Erläuterungen zum Harmonisierten System --[X.]-- zu AV 1 Rz 03.0 ff. sowie [X.] zu Abschn. XVI Rz 56.0). Eine Einreihung nach einer Nebenfunktion widerspräche dagegen [X.]. 3 zu Abschn. XVI.

Nach den den Senat gemäß § 118 Abs. 2 [X.]O bindenden Feststellungen des [X.] handelt es sich bei den [X.]n "[X.]" und "[X.]" um Lesegeräte für elektronische Bücher. Bei der Darstellung elektronisch gespeicherter Buchinhalte mit Hilfe der [X.] handelt es sich somit um die Hauptfunktion der hier zu beurteilenden Waren. Auch die Klägerin selbst hat die Waren in ihrem Antrag auf Erteilung einer [X.] als "[X.]" bezeichnet. Weiterhin führt die Klägerin aus, dass die Geräte von ihren Nutzern zum Herunterladen, Speichern und Lesen elektronischer Publikationen verwendet würden und zudem u.a. über eine Wörterbuchfunktion verfügten. Dementsprechend werden die Waren in der streitgegenständlichen [X.] als "Lesegerät für elektronische Bücher" bezeichnet. Auch die Ausstattung der Waren mit der [X.] spricht dafür, dass die Geräte in erster Linie dem Lesen längerer elektronisch angezeigter Texte dienen.

Die [X.] ist demgegenüber lediglich eine zusätzliche Nutzungsmöglichkeit. Dies ergibt sich --abgesehen von der Bezeichnung und Umschreibung der Waren durch die [X.] auch daraus, dass diese Funktion nicht eingesetzt werden muss, um elektronische Inhalte zu lesen oder lesbar zu machen. Darüber hinaus gehen auch die Beteiligten davon aus, dass es sich bei der [X.] um die Hauptfunktion der Geräte handelt.

2. Eine Einreihung der [X.] in die [X.]. 8543 70 10 [X.] kommt dagegen nicht in Betracht.

Im Wortlaut der [X.]. 8543 70 10 [X.] wird zwar --im Gegensatz zur allgemein formulierten [X.]. 8543 70 90 [X.] "[X.] die Übersetzungs- oder Wörterbuchfunktion ausdrücklich angesprochen, über die der [X.] unstreitig verfügt. Jedoch hat die Einreihung einer Ware nicht unter Berücksichtigung einer ihrer [X.]usatzfunktionen, sondern unter Berücksichtigung ihrer Hauptfunktion --hier der [X.]-- zu erfolgen, und zwar selbst dann, wenn die [X.] keine [X.]ition enthält, die dieser Hauptfunktion genau entspricht ([X.]-Urteil [X.] [X.], [X.]:[X.]:2015:385, ABl[X.] Nr. [X.] 270/9, Rz 25).

Auf die [X.]. a, wonach die Position mit der genaueren Warenbezeichnung den Positionen mit allgemeiner Warenbezeichnung vorgeht und die gemäß [X.] sinngemäß für die Einreihung von Waren in die [X.]itionen anzuwenden ist, kommt es nicht mehr an.

3. [X.] beruht auf § 135 Abs. 1 [X.]O.