Bundesfinanzhof, Beschluss vom 22.08.2017, Az. II B 93/16

Die Beschwerde ist unbegründet.

1. Die Revision ist nicht wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 der [X.]sordnung --FGO--) oder wegen der Erforderlichkeit einer Entscheidung des [X.] ([X.]) zur Fortbildung des Rechts (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 1 FGO) zuzulassen.

a) Grundsätzliche Bedeutung kommt einer Rechtssache zu, wenn die angestrebte Revisionsentscheidung aus Gründen der Rechtssicherheit, der Rechtseinheitlichkeit und/oder der Rechtsentwicklung im allgemeinen Interesse liegt (vgl. [X.]-Beschluss vom 2. Februar 2016 X B 95/15, [X.]/NV 2016, 732, Rz 9). An der Klärungsbedürftigkeit fehlt es, wenn die in Rede stehende Rechtsfrage bereits durch die Rechtsprechung des [X.] hinreichend geklärt ist und keine neuen Gesichtspunkte erkennbar sind, die eine erneute Prüfung und Entscheidung der Rechtsfrage durch den [X.] geboten erscheinen lassen ([X.]-Beschluss in [X.]/NV 2016, 732, Rz 9, m.w.N.).

b) Die Frage, ob § 27 des [X.] ([X.]) verfassungswidrig ist, weil die Vorschrift ihrem Wortlaut nach nur für mehrfache Erwerbe desselben Vermögens durch Personen der Steuerklasse I gilt, lässt sich anhand der bisherigen Rechtsprechung nur so beantworten, wie das [X.] sie entschieden hat.

aa) § 27 Abs. 1 [X.] gewährt unter näheren Voraussetzungen eine Ermäßigung der Erbschaftsteuer bei einem mehrfachen Erwerb desselben Vermögens. Die Vorschrift ist nach ihrem eindeutigen Wortlaut nur anwendbar, wenn bei Personen der Steuerklasse I von Todes wegen Vermögen anfällt, das in den letzten zehn Jahren vor dem Erwerb bereits von Personen dieser Steuerklasse erworben wurde.

bb) Der [X.] hat bereits entschieden, dass eine erweiternde Anwendung des § 27 Abs. 1 [X.] auf andere Fallgestaltungen, in denen die Voraussetzungen der Steuerklasse I lediglich im Verhältnis zwischen dem ursprünglichen [X.] und dem Letzterwerber erfüllt sind, nicht aus verfassungsrechtlichen Gründen geboten ist ([X.]-Beschluss vom 14. Juli 2011 [X.] B 27/11, [X.]/NV 2011, 1881, Rz 6).

Nach der Rechtsprechung des [X.] (Beschluss vom 21. Juli 2010  1 BvR 611/07, 1 BvR 2464/07, [X.] 126, 400, unter [X.] (2) b, m.w.N.) ergibt sich zwar aus dem Verwandtenerbrecht (Art. 6 Abs. 1 des Grundgesetzes --GG--) und der Erbrechtsgarantie (Art. 14 Abs. 1 Satz 1 GG), dass die familiäre Verbundenheit der nächsten Angehörigen zum Erblasser erbschaftsteuerrechtlich zu berücksichtigen und der steuerliche Zugriff bei Familienangehörigen, also insbesondere bei Ehegatten und Kindern, derart zu mäßigen sind, dass diesen der jeweils überkommene Nachlass zumindest zum deutlich überwiegenden Teil oder, bei kleineren Vermögen, völlig steuerfrei zugutekommt ([X.]-Beschluss in [X.]/NV 2011, 1881, Rz 7). Diesem Schutzziel trägt aber § 27 [X.] auch ohne erweiternde Auslegung ausreichend Rechnung. Weder aus dem verfassungsrechtlichen Familienprinzip noch aus dem § 27 [X.] zugrunde liegenden Gesetzeszweck kann das [X.]gebot abgeleitet werden, Letzterwerber der Steuerklasse [X.] solchen der Steuerklasse I allein deswegen gleichzustellen, weil für den Letzterwerber im Verhältnis zum ursprünglichen [X.] die Voraussetzungen der Steuerklasse I vorlagen ([X.]-Beschluss in [X.]/NV 2011, 1881, Rz 7).

cc) Entsprechendes gilt, wenn --wie im [X.] die Voraussetzungen der Steuerklasse I lediglich im Verhältnis zwischen Erst- und Letzterwerber, nicht aber im Verhältnis zwischen ursprünglichem [X.] und Ersterwerber vorliegen. Es gibt kein verfassungsrechtliches Prinzip, nach dem bei kurzfristig aufeinanderfolgenden Erbfällen Erwerbe unter Beteiligung von Personen der Steuerklasse [X.] wie Erwerbe unter ausschließlicher Beteiligung von Personen der Steuerklasse I besteuert werden müssten.

(1) Art. 6 Abs. 1 GG gebietet hinsichtlich der Steuerermäßigung nach § 27 [X.] keine erbschaftsteuerrechtliche Gleichbehandlung von Erwerbern der Steuerklassen I und [X.].

Das Grundrecht schützt die Familie als Gemeinschaft von Eltern und Kindern ([X.] vom 18. April 1989  2 BvR 1169/84, [X.] 80, 81, unter [X.]; vom 24. Juni 2014  1 BvR 2926/13, [X.] 136, 382, unter [X.] cc (1), und [X.]-Beschluss vom 27. September 2012 [X.] R 9/11, [X.]E 238, 241, [X.], 899, Rz 72). Der Schutz des Familiengrundrechts beschränkt sich aber nicht allein auf die Gemeinschaft von Eltern und Kindern. Bestehen zwischen nahen Verwandten tatsächlich von familiärer Verbundenheit geprägte engere Beziehungen, sind diese ebenfalls vom Schutz des Art. 6 Abs. 1 GG umfasst (BVerfG-Beschluss in [X.] 136, 382, unter [X.] cc (1). So räumt Art. 6 Abs. 1 GG z.B. nahen Verwandten das Recht ein, bei der Entscheidung über die Auswahl eines Vormunds oder Ergänzungspflegers in Betracht gezogen zu werden (BVerfG-Beschluss in [X.] 136, 382, unter [X.] cc (2).

Das durch Art. 6 Abs. 1 GG geschützte familiäre [X.] hat der Gesetzgeber bei der Erbschaftsteuer bereits in ausreichender Weise durch unterschiedliche Steuerklassen (§ 15 [X.]), Freibeträge (§ 16 [X.]) und Steuerbefreiungen (§ 13 Abs. 1 Nr. 4c [X.]) berücksichtigt. Selbst der sich auf familiäre Bindungen erstreckende Schutzbereich des Art. 6 Abs. 1 GG gebietet es nicht, alle Verwandten der Steuerklassen I und [X.] erbschaftsteuerrechtlich gleich zu behandeln. Insbesondere gibt es keinen verfassungsrechtlichen Grund dafür, zumindest Geschwister (Steuerklasse [X.]), wenn sie kinderlos sind, den Personen der Steuerklasse I gleichzusetzen. Die familiäre Bindung wird durch eine höhere Besteuerung von Erwerben durch Personen der Steuerklasse [X.] nicht beeinträchtigt.

(2) Aus Art. 3 Abs. 1 GG lässt sich ebenfalls nicht ableiten, dass Erwerber der Steuerklassen I und [X.] die Steuerermäßigung nach § 27 [X.] gleichermaßen erhalten müssten. Die unterschiedliche Behandlung geht nicht über den dem Gesetzgeber zustehenden weiten Gestaltungsspielraum bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer hinaus (vgl. [X.]-Beschluss in [X.]E 238, 241, [X.], 899, Rz 73). Die Begünstigung mehrmaliger Erwerbe desselben Vermögens durch Personen der Steuerklasse I ist wegen des besonderen [X.]ses der jeweiligen Erwerber zum Erblasser gerechtfertigt. Insoweit liegt ein hinreichender [X.] dafür vor, dass die Steuerermäßigung nach § 27 [X.] nur bei mehrmaligen Erwerben zwischen Personen der Steuerklasse I gewährt wird. Der Ausschluss der Steuerermäßigung bei Beteiligung von Personen der Steuerklasse [X.] verstößt nicht gegen den Grundsatz der gleichmäßigen Besteuerung und insbesondere nicht gegen die folgerichtige Ausgestaltung der Erbschaftsteuerbelastung.

(3) Art. 14 Abs. 1 Satz 1 GG erfordert ebenfalls keine andere Auslegung des § 27 [X.].

Die dem Gesetzgeber in Art. 14 Abs. 1 Satz 2 GG übertragene Bestimmung von Inhalt und Schranken des Erbrechts eröffnet ihm hinsichtlich der Erbschaftsteuer im Rahmen der Garantie des Privaterbrechts eine weitreichende Gestaltungsbefugnis. Die Erbrechtsgarantie gewährleistet nicht das (unbedingte) Recht, den gegebenen Eigentumsbestand von Todes wegen ungemindert auf Dritte zu übertragen; die Möglichkeiten des Gesetzgebers zur Einschränkung des Erbrechts sind --weil sie an einen Vermögensübergang anknüpfen-- weitergehend als die zur Einschränkung des Eigentums (BVerfG-Beschluss vom 22. Juni 1995  2 BvR 552/91, [X.] 93, 165, BStBl [X.] 1995, 671, unter [X.], und [X.]-Beschluss vom 6. November 2006 [X.] B 37/06, [X.]/NV 2007, 242, Rz 11).

Die zeitlich hintereinander erfolgte mehrfache Besteuerung desselben Vermögens aufgrund mehrerer Erwerbe durch unterschiedliche Personen verletzt nicht die Eigentumsgarantie des Art. 14 GG. Insoweit ist jeder Erwerb gesondert zu betrachten; jeder Erwerb unterliegt nur einmal der Erbschaftsteuer. Zudem ist aus Art. 14 GG nach zwischenzeitlich ständiger Rechtsprechung keine allgemein verbindliche, absolute Belastungsobergrenze im Sinne eines "Halbteilungsgrundsatzes" abzuleiten; selbst eine Gesamtbelastung von (rund) 60 % des erworbenen Vermögens verstößt nicht gegen das Übermaßverbot ([X.] vom 18. Januar 2006  2 BvR 2194/99, [X.] 115, 97; vom 7. April 2015  1 BvR 1432/10, [X.] 2015, 695; [X.]-Urteil vom 6. Dezember 2016 I R 50/16, [X.]E 256, 122, BStBl [X.] 2017, 324, Rz 20). Ungeachtet dessen liegt im Streitfall die Gesamtbelastung des von der Schwester der Erblasserin stammenden Nachlasses mit Erbschaftsteuer bei unter 50 %. Damit unterschreitet die für beide Erwerbe festgesetzte Erbschaftsteuer deutlich eine Gesamtbelastung von (rund) 60 % des erworbenen Vermögens. Eine konfiskatorische Steuerbelastung der zwei Erwerbe ist insoweit nicht gegeben.

c) Aus denselben Gründen ist auch der in § 16 Abs. 1 Nr. 5 [X.] geregelte Freibetrag von 20.000 € für Personen der Steuerklasse [X.] verfassungsgemäß.

aa) Der [X.] hat bereits entschieden, dass die erbschaftsteuerrechtliche Gleichstellung von Personen der Steuerklasse [X.] und [X.]I [X.] nicht verfassungswidrig ist (vgl. [X.]-Beschluss in [X.]E 238, 241, [X.], 899, Rz 70, und [X.]-Urteil vom 20. Januar 2015 [X.] R 9/11, [X.]/NV 2015, 693). Diese Entscheidung betraf auch den [X.] geltenden Freibetrag für Personen der Steuerklasse [X.] in Höhe von 20.000 €. Der Gesetzgeber ist von [X.] wegen nicht verpflichtet, nähere Verwandte besser zu stellen als fernere Verwandte. Lediglich aus Art. 6 Abs. 1 GG lässt sich entnehmen, dass Kinder besser gestellt werden müssen als andere Verwandte (vgl. BVerfG-Beschluss in [X.] 93, 165, BStBl [X.] 1995, 671, unter [X.]; [X.]-Beschluss in [X.]E 238, 241, [X.], 899, Rz 72).

Die gesetzliche Regelung, wonach allen Angehörigen der Steuerklasse [X.] ein einheitlicher Freibetrag von 20.000 € zusteht, obwohl den Erwerbern der Steuerklasse I je nach ihrem [X.] zum Erblasser unterschiedliche Freibeträge zustehen (§ 16 Abs. 1 [X.]), verstößt nicht gegen das in Art. 3 GG verfassungsrechtlich verankerte Prinzip der Folgerichtigkeit. Es steht dem Gesetzgeber aufgrund seines Spielraums bei der Ausgestaltung der Erbschaftsteuer frei, die Verwandten der Steuerklasse [X.] hinsichtlich des Freibetrags einheitlich zu behandeln und den Freibetrag nicht nach dem [X.] in unterschiedlicher Höhe zu gewähren. Die gesetzgeberische Entscheidung, bei den Personen der Steuerklasse I zu differenzieren, führt nicht dazu, dass diese oder eine ähnliche Differenzierung zwingend auch bei den Personen der anderen Steuerklassen durchgehalten werden müsste.

bb) Im Übrigen ist nicht ersichtlich, inwieweit die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) durch den nach ihrer Auffassung zu niedrigen Freibetrag für den Erwerb ihrer Mutter beschwert ist.

Die Klägerin hat bei der Erbschaftsteuererklärung für ihren Erwerb nach dem Ableben ihrer Mutter eine Forderung in Höhe von 1.683.750 € und als Nachlassverbindlichkeit eine darauf entfallende Erbschaftsteuerschuld von 505.125 € angegeben. Diese Forderung und die Erbschaftsteuer betreffen den Erwerb der Mutter nach dem Ableben deren Schwester, weil beim Ableben der Mutter der von deren Schwester stammende Nachlass noch nicht abgewickelt war. Für den Erwerb der Mutter war ein Freibetrag von 20.000 € zu gewähren, weil die Mutter als Erwerberin zur Steuerklasse [X.] gehörte. Der von der Klägerin geltend gemachte höhere Freibetrag für den Erwerb der Mutter würde dazu führen, dass die als Nachlassverbindlichkeit berücksichtigte Erbschaftsteuerschuld der Mutter niedriger und deshalb die Erbschaftsteuer der Klägerin im Ergebnis höher als im angefochtenen Steuerbescheid festzusetzen wäre. Die sich auf den Nachlass ihrer Tante beziehende zivilrechtliche Forderung würde sich durch die Berücksichtigung eines höheren Steuerfreibetrags nicht ändern. Aus diesen Gründen kann dahinstehen, ob die Festsetzung der Erbschaftsteuer für den Erwerb der Mutter bereits bestandskräftig ist.

d) Die Revision ist auch nicht gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 1 FGO zuzulassen, da es sich bei dem Erfordernis einer Revisionsentscheidung zur Rechtsfortbildung (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 1 FGO) um einen Unterfall des Zulassungsgrundes der grundsätzlichen Bedeutung handelt (vgl. [X.]-Beschluss vom 22. August 2011 [X.]I B 192/10, [X.]/NV 2011, 2043).

2. [X.] beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

3. Die Entscheidung ergeht im Übrigen gemäß § 116 Abs. 5 Satz 2 FGO ohne Angabe weiterer Gründe, insbesondere ohne Darstellung des Tatbestands.