Bundesfinanzhof, Beschluss vom 17.12.2015, Az. XI B 84/15

I. Die Antragstellerin und Beschwerdegegnerin (Antragstellerin), eine GmbH, liefert und verlegt u.a. Estrich, Parkett, Laminat und Teppichboden.

Die in den Streitjahren (2011 bis 2012) sowie 2013 an andere Unternehmer erbrachten Leistungen rechnete die Antragstellerin jeweils ohne Umsatzsteuer ab. Die betreffenden Rechnungen der Antragstellerin enthielten den Hinweis darauf, dass nach § 13b des Umsatzsteuergesetzes (UStG) in der bis zum 30. September 2014 geltenden Fassung (a.[X.]) der Auftraggeber die Umsatzsteuer in Höhe von 19 % schulde.

Die Umsatzsteuererklärungen für die Streitjahre gab die Antragstellerin am 5. September 2012 (2011), am 29. Mai 2013 (2012) und am 5. Dezember 2014 (2013) ab. Sie erklärte Umsatzsteuer in Höhe von ... € (2011), ... € (2012) und ... € (2013). Der Antragsgegner und Beschwerdeführer (das Finanzamt --[X.]--) stimmte den Erklärungen für 2012 und 2013, die jeweils zu einer Steuervergütung führten, zu.

Nachdem der V. Senat des Bundesfinanzhofs ([X.]) mit Urteil vom 22. August 2013 V R 37/10 ([X.]E 243, 20, [X.], 128) zur Steuerschuldnerschaft bei sog. "Bauleistungen" entschieden hatte, dass die Anwendung des UStG § 13b a.[X.] auf solche bauwerksbezogene Leistungen zu beschränken sei, die der Leistungsempfänger seinerseits zur Erbringung eigener bauwerksbezogener Leistungen verwendet habe (1. Leitsatz) [X.] dass der ein eigenes Grundstück bebauende Bauträger keine bauwerksbezogene Leistung erbringe, die zur Anwendung des § 13b UStG a.[X.] führe (Rz 51, [X.] machten die Bauträger, an die die Antragstellerin Leistungen erbracht hatte, [X.] geltend. Sie sind der Ansicht, keine Steuerschuldner i.S. des § 13b UStG a.[X.] zu sein.

Das [X.] setzte mit [X.] vom 3. Juni 2015 und vom 22. Mai 2015 die Umsatzsteuer auf ... € (2011), ... € (2012) und ... € (2013) fest. Im [X.] an zwei bei der Antragstellerin durchgeführten Umsatzsteuer-Sonderprüfungen war es der Auffassung, dass die bisherigen Umsätze gemäß § 13b UStG a.[X.] nach Maßgabe der von den jeweiligen Bauträgern geltend gemachten Erstattungen gemindert und dementsprechend die Umsätze der Antragstellerin zu erhöhen seien.

Hiergegen legte die Antragstellerin jeweils Einspruch ein und beantragte gleichzeitig die Aussetzung der Vollziehung ([X.]) der angefochtenen [X.].

Über die Einsprüche hat das [X.] noch nicht entschieden. Die Einspruchsverfahren ruhen.

Mit Verfügung vom 25. Juni 2015 lehnte das [X.] die beantragte [X.] ab. Hiergegen legte die Antragstellerin am 26. Juni 2015 Einspruch ein. Mit Schreiben vom 9. Juli 2015 teilte das [X.] der Antragstellerin mit, dass der Einspruch gegen die Ablehnung der [X.] als unbegründet zurückzuweisen sei und stellte "zur Vermeidung von Vollstreckungshandlungen" einen Antrag an das Finanzgericht ([X.]) anheim.

Die Antragstellerin beantragte hierauf am 9. Juli 2015 [X.] beim [X.].

Ihr Antrag, die [X.] für 2011 und 2012 jeweils vom 3. Juni 2015 insgesamt und den [X.] für 2013 vom 22. Mai 2015 in Höhe von ... € von der Vollziehung auszusetzen, hatte teilweise Erfolg. Das [X.] setzte die angefochtenen [X.] für 2011 und 2012 von der Vollziehung aus und lehnte im Übrigen --den [X.] für 2013 betreffend-- den [X.]-Antrag ab. Die Vorentscheidung ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (E[X.]) 2015, 2129 veröffentlicht.

Nach Ansicht des [X.] bestünden an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen [X.] für 2011 und 2012 ernstliche Zweifel i.S. von § 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung ([X.]O). Es sei zweifelhaft, ob die den Vertrauensschutz nach § 176 Abs. 2 der Abgabenordnung ([X.]), dessen Voraussetzungen nach summarischer Prüfung im Streitfall insoweit vorlägen, suspendierende Vorschrift des § 27 Abs. 19 UStG verfassungsrechtlichen Grundsätzen genüge. Zweifelhaft sei, ob die rückwirkende Änderung der Steuerfestsetzung beim leistenden Unternehmer unter Suspendierung des aus dem Rechtsstaatsprinzip (Art. 20 Abs. 3 des Grundgesetzes --GG--) abgeleiteten Vertrauensschutzes gegen das Verbot der Rückwirkung von Gesetzen verstoße. Vorliegend greife § 27 Abs. 19 UStG in die im Zeitpunkt seiner Verkündung bereits entstandene Steuerschuld für 2011 und 2012 nachträglich ein, so dass eine unzulässige echte Rückwirkung jedenfalls nicht ausgeschlossen erscheine.

Dagegen bestünden bei summarischer Prüfung hinsichtlich des [X.]s für 2013 vom 22. Mai 2015 keine ernstlichen Zweifel an dessen Rechtmäßigkeit. Das [X.]-Urteil in [X.]E 243, 20, [X.], 128 sei am 14. Februar 2014 im Bundessteuerblatt veröffentlicht worden. Die bisherige Regelung in Abschn. 13b.3 des [X.] sei mit Schreiben des [X.] vom 18. Januar 2014 an die Rechtsprechung des [X.] angepasst worden. Die als Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung geltende Umsatzsteuerjahreserklärung für 2013 der Antragstellerin sei erst am 5. Dezember 2014, also nach den vorgenannten Zeitpunkten, beim [X.] eingegangen. [X.] des Jahres 2013 könnten keinen Vertrauensschutz nach § 176 Abs. 2 [X.] begründen. Denn die [X.] würden durch einen Jahresbescheid nicht aufgehoben oder geändert. Zwar betreffe die nach Maßgabe des [X.]-Urteils in [X.]E 243, 20, [X.], 128 erfolgte Änderung der Verwaltungsauffassung abgeschlossene Werkleistungsvorgänge. Ein schützenswertes Vertrauen des Steuerpflichtigen habe der Gesetzgeber aber nur unter den Voraussetzungen des § 176 [X.] geregelt, die für das Streitjahr 2013 nicht vorlägen.

Hiergegen wendet sich (nur) das [X.] mit der vom [X.] gemäß § 128 Abs. 3 i.V.m. § 115 Abs. 2 Nr. 1 [X.]O zugelassenen Beschwerde.

Es trägt vor, der Inanspruchnahme der Antragstellerin hinsichtlich der Umsatzsteuer für 2011 und 2012 stehe § 176 Abs. 2 [X.] nicht entgegen. Diese Regelung werde durch § 27 Abs. 19 UStG, der verfassungsgemäß sei, ausgeschlossen. Das [X.] weist zur Begründung seiner Auffassung u.a. auf den Beschluss des [X.] Köln vom 1. September 2015  9 V 1376/15 (E[X.] 2015, 2005) hin.

Das [X.] beantragt,
die Vorentscheidung aufzuheben, soweit das [X.] dem [X.]-Antrag der Antragstellerin stattgegeben hat, und die [X.] der angefochtenen [X.] für 2011 und 2012 abzulehnen.

Die Antragstellerin beantragt,
die Beschwerde des [X.] zurückzuweisen.

Sie hält die Vorentscheidung für zutreffend und führt ergänzend aus, ihr, der Antragstellerin, könne nicht entgegengehalten werden, dass sie die vom Gesetzgeber in § 27 Abs. 19 UStG angebotene Abtretungslösung, die voraussetze, dass die Abtretung wirksam bliebe, in Anspruch zu nehmen habe. Die Abtretungslösung sei für den Bauleistenden nicht rechtssicher.

Die Entscheidung des Bauträgers, sich nicht auf die ursprüngliche Verwaltungsauffassung zu berufen, sondern von der Verwaltung zu verlangen, die Rechtsgrundsätze des [X.]-Urteils in [X.]E 243, 20, [X.], 128 anzuwenden, mache den leistenden Bauhandwerker nachträglich zum Steuerschuldner. Durch § 27 Abs. 19 UStG werde die Übertragung der Steuerschuld zur Disposition des Bauträgers gestellt. Jedenfalls könne sich der leistende Bauhandwerker auf den unionsrechtlichen Grundsatz des Vertrauensschutzes berufen.

Dem Bauleistenden sei nicht zumutbar, auf eine bloße Billigkeitsregelung verwiesen zu werden, falls er die Umsatzsteuer wegen Fehlschlagens der Abtretung noch einmal leisten müsse.

II. Die gemäß § 128 Abs. 3 FGO zulässige Beschwerde des [X.] ist unbegründet; sie ist daher durch Beschluss zurückzuweisen (§ 132 FGO).

1. Nach § 128 Abs. 3 i.V.m. § 69 Abs. 3 Satz 1, Abs. 2 Satz 2 FGO ist die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise auszusetzen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit dieses Verwaltungsaktes bestehen.

Ernstliche Zweifel i.S. von § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegen dann vor, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Bescheids neben für seine Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung entscheidungserheblicher Tatfragen bewirken (vgl. z.B. [X.] vom 26. September 2014 XI S 14/14, [X.], 158, Rz 33; vom 20. Januar 2015 XI B 112/14, [X.], 537, Rz 15; jeweils m.w.N.). Die Entscheidung hierüber ergeht bei der im AdV-Verfahren gebotenen summarischen Prüfung aufgrund des Sachverhalts, der sich aus dem Vortrag der Beteiligten und der Aktenlage ergibt (vgl. z.B. [X.] in [X.], 158, Rz 33; in [X.], 537, Rz 15; jeweils m.w.N.). Zur Gewährung der AdV ist es nicht erforderlich, dass die für die Rechtswidrigkeit sprechenden Gründe im Sinne einer Erfolgswahrscheinlichkeit überwiegen (ständige Rechtsprechung; vgl. z.B. [X.] vom 3. April 2013 V B 125/12, [X.], 447, [X.], 973, Rz 12; vom 11. Juli 2013 XI B 41/13, [X.], 1647, Rz 16; in [X.], 537, Rz 15; jeweils m.w.N.).

2. Nach diesen Maßstäben bestehen im Streitfall ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Umsatzsteuer-Änderungsbescheide für 2011 und 2012.

a) Die Übergangsregelung des § 27 Abs. 19 UStG durch Art. 7 Nr. 9 des Gesetzes zur Anpassung des nationalen Steuerrechts an den Beitritt [X.] zur [X.] und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 25. Juli 2014 ([X.], 1266) mit Wirkung vom 31. Juli 2014 stellt eine Reaktion des Gesetzgebers auf das Urteil des V. Senats des [X.] in [X.]E 243, 20, [X.] 2014, 128 dar. Sie dient der Regelung der Fälle, in denen sich Bauträger auf das vorgenannte [X.]-Urteil berufen und die Erstattung der entrichteten Umsatzsteuer beantragen.

c) Ob § 27 Abs. 19 Satz 2 UStG den verfassungsrechtlichen und europarechtlichen Vorgaben genügt, soweit er den Vertrauensschutz nach § 176 Abs. [X.] ausschließt, ist höchstrichterlich noch nicht geklärt und umstritten.

aa) Nach Auffassung des [X.] (Beschlüsse vom 12. August 2015  15 V 2153/15 U, [X.], 1863, Rz 23; in [X.], 2129, Rz 30), des [X.] (Beschluss vom 3. Juni 2015  5 V 5026/15, [X.], 1490, Rz 11) und des [X.] (Beschlüsse vom 3. Juli 2015  16 V 95/15, Mehrwertsteuerrecht 2015, 655, Rz 15; vom 20. Juli 2015  16 V 132/15, nicht veröffentlicht --n.v.--, juris, Rz 18; 16 V 135/15, n.v., juris, Rz 18) ist ernstlich zweifelhaft, ob die rückwirkende Änderung der Steuerfestsetzung beim leistenden Unternehmer unter Suspendierung des aus dem Rechtsstaatsprinzip (Art. 20 Abs. 3 GG) abgeleiteten Vertrauensschutzes gegen das Verbot der Rückwirkung von Gesetzen verstößt.

bb) Dagegen haben das [X.] (Beschluss vom 26. August 2015  2 V 1107/15, [X.], 2135, Rz 14), das [X.] (Beschluss vom 31. August 2015  1 V 1486/15 A(U), [X.], 2131, Rz 50 f.), das [X.] (Beschluss vom 13. Oktober 2015  1 V 1483/15, n.v., juris, Rz 23) und das [X.] (Beschluss vom 22. September 2015  4 V 1014/15, n.v., juris) ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit verneint.

cc) Das [X.] hat es in einem § 27 Abs. 19 UStG betreffenden [X.] offengelassen, ob es sich den geäußerten verfassungsrechtlichen Bedenken gegen die Einführung dieser Regelung insbesondere wegen Verstoßes gegen das Rückwirkungsverbot anschließt (Beschluss in [X.], 2005, Rz 45).

d) Angesichts dieser ungeklärten --auch in der Literatur umstrittenen-- Rechtslage war die beantragte AdV zu gewähren.

Denn ist --wie hier-- die Rechtslage nicht eindeutig, ist über die zu klärenden Fragen grundsätzlich nicht im summarischen Beschlussverfahren zu entscheiden; die Klärung muss vielmehr dem Hauptsacheverfahren vorbehalten bleiben (vgl. [X.] vom 14. Oktober 2002 V B 60/02, [X.]/NV 2003, 87, unter II.3., Rz 17; vom 25. November 2005 V B 75/05, [X.]E 212, 176, [X.] 2006, 484, unter [X.], Rz 26; vom 13. März 2012 I B 111/11, [X.]E 236, 501, [X.] 2012, 611, Rz 22; vom 12. Dezember 2013 XI B 88/13, [X.]/NV 2014, 550, Rz 26; vom 2. Juli 2014 XI S 8/14, [X.]/NV 2014, 1601, Rz 31; jeweils m.w.N.).

Die Entscheidung, ob --was der erkennende Senat im Rahmen des summarischen Verfahrens nicht ausschließt-- das Vertrauensschutzkonzept des § 27 Abs. 19 Satz 2 UStG im konkreten Einzelfall den verfassungsrechtlichen und europarechtlichen Vorgaben genügt, den Vertrauensschutz nach § 176 Abs. [X.] zu suspendieren, wenn dem [X.] kein Vermögensschaden droht, d.h. wenn er dem Leistungsempfänger die Umsatzsteuer nachberechnen und dem Finanzamt den zivilrechtlichen Anspruch abtreten kann, ist mithin dem Hauptsachverfahren einer noch zu erhebenden Klage vorbehalten (so zutreffend [X.] in [X.], 1863, Rz 26).

3. Die zu gewährende AdV war auch nicht von einer Sicherheitsleistung abhängig zu machen.

a) Nach § 69 Abs. 2 Satz 3 FGO kann die Aussetzung von einer Sicherheitsleistung abhängig gemacht werden. Die Vollziehung eines angefochtenen Steuerbescheids ist regelmäßig ohne Sicherheitsleistung auszusetzen, wenn seine Rechtmäßigkeit ernstlich zweifelhaft ist und keine konkreten Anhaltspunkte dafür bestehen, dass bei einem Unterliegen der Antragstellerin im Hauptsacheverfahren die Durchsetzung des Steueranspruchs gefährdet wäre (vgl. dazu [X.] vom 12. September 2011 VIII B 70/09, [X.]/NV 2012, 229, Rz 21; vom 21. November 2013 II B 46/13, [X.]E 243, 162, [X.] 2014, 263, Rz 28; vom 18. Dezember 2013 I B 85/13, [X.]E 244, 320, [X.] 2014, 947, Rz 37; jeweils m.w.N.).

b) Eine Gefährdung der umstrittenen [X.] für die Streitjahre 2011 und 2012 ist weder vom [X.] vorgetragen noch sonst ersichtlich.

4. [X.] beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.