Bundesverwaltungsgericht, Az. 9 B 57/13 vom 15.05.2014 (Beschluss)

Gegenstand

Zur Gleichartigkeit von Zweitwohnung- und Vermögensteuer; Nachschieben von Gründen bei Schätzungsspielraum grundsätzlich prozessual zulässig; keine gesonderte Anordnung für die Fortführung des Verfahrens als schriftliches Verfahren erforderlich; keine Verfahrensrüge gegen Kostenentscheidung

Leitsatz

1. Die Zweitwohnungsteuer ist nicht gleichartig mit der Vermögensteuer, weil diese auf eine andere Quelle wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit zugreift (vgl. BFH, Urteil vom 5. März 1997 - II R 28.95 - BFHE 182, 243).

2. Auf einen Schätzungsspielraum, der im Abgabenrecht einer Behörde eingeräumt wird, ist der Rechtsgedanke des § 114 Satz 2 VwGO entsprechend anzuwenden mit der Folge, dass ein Nachschieben von Gründen, sofern es materiell- und verwaltungsverfahrensrechtlich zulässig ist, nicht an prozessualen Hindernissen scheitert.

3. Der Verzicht auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung (§ 101 Abs. 2 VwGO) bewirkt, dass das Verfahren im schriftlichen Verfahren fortzuführen ist. Hierfür bedarf es keiner gesonderten Anordnung durch einen gerichtlichen Beschluss; die eigenständige Regelung in § 101 Abs. 2 VwGO lässt für eine ergänzende Anwendung des § 128 Abs. 2 ZPO keinen Raum.

4. Einwendungen gegen die Kostenentscheidung können nicht mit Verfahrensrügen gem. § 132 Abs. 2 Nr. 3 VwGO geltend gemacht werden.

Gründe

Die Satzung der [X.]eklagten über die Erhebung einer Zweitwohnungsteuer vom 17. Dezember 2008 ([X.]) enthält u.a. folgende Regelung:

"§ 3

Steuermaßstab

(1) Die Steuer wird nach dem jährlichen Mietaufwand berechnet.

(2) Der jährliche Mietaufwand ist das Gesamtentgelt, das der Steuerschuldner für die [X.]enutzung der Wohnung aufgrund vertraglicher Vereinbarungen nach dem Stand im Zeitpunkt der Entstehung der Steuerschuld für ein Jahr zu entrichten hat ([X.]).

(3) Statt des [X.]etrages nach Absatz 2 gilt als jährlicher Mietaufwand die übliche Miete für solche Wohnungen, die eigengenutzt, ungenutzt, zu vorübergehendem Gebrauch oder unentgeltlich überlassen sind. Die übliche Miete wird in Anlehnung an die [X.] geschätzt, die für Räume gleicher oder ähnlicher Art, Lage und Ausstattung regelmäßig gezahlt wird.

(4) [X.]F. vom 26. September 1974 ([X.] I, [X.]) finden entsprechende Anwendung."

Die [X.]eklagte setzte gegenüber der Klägerin eine Zweitwohnungsteuer fest. Dabei ermittelte sie die [X.] nach § 3 Abs. 3 Satz 2 [X.] - ausgehend von dem entsprechenden Einheitswert nach § 19 Abs. 1 [X.] - aus dem Produkt der [X.] des Jahres 1964 in Höhe von 48,00 DM je qm und der Wohnungsgröße von 146 qm (= 7 008,00 DM). Unter [X.]erufung auf seither erfolgte Mietpreissteigerungen erhöhte sie diesen [X.]etrag um 215 %. Das Verwaltungsgericht hat der hiergegen gerichteten Klage der Klägerin mit der [X.]egründung teilweise stattgegeben, zwar sei der erste Schritt zur Ermittlung der [X.] nicht zu beanstanden, die Indexierung der errechneten [X.] anhand einer jährlichen Teuerungsrate finde aber in der Satzung der [X.]eklagten keine Stütze. Der [X.]hof hat auf die [X.]erufung der [X.]eklagten die Klage der Klägerin in vollem Umfang abgewiesen. Zwar habe die [X.]eklagte mit der Indexierung der errechneten [X.] eine Schätzungsmethode gewählt, die ihre Satzung nicht vorsehe; dieser Fehler bleibe jedoch im Ergebnis ohne Auswirkungen. Die [X.]eklagte habe im [X.]erufungsverfahren ihre Schätzung auf elf vergleichbare Wohnungen gestützt, deren Mieten höher lägen als die für die Wohnung der Klägerin geschätzte [X.]. Deshalb sei die Klägerin nicht in ihren subjektiven Rechten verletzt.

II.

Die auf sämtliche Revisionszulassungsgründe (§ 132 Abs. 2 [X.]) gestützte [X.]eschwerde hat keinen Erfolg.

1. Die Sache hat nicht die von der [X.]eschwerde geltend gemachte grundsätzliche [X.]edeutung im Sinne des § 132 Abs. 2 Nr. 1 [X.].

Grundsätzlich bedeutsam im Sinne dieser Vorschrift ist eine Rechtssache nur, wenn für die angefochtene Entscheidung der Vorinstanz eine konkrete, fallübergreifende und bislang ungeklärte Rechtsfrage des revisiblen Rechts von [X.]edeutung war, deren Klärung im Revisionsverfahren zu erwarten ist und zur Erhaltung der Einheitlichkeit der Rechtsprechung oder zur Weiterentwicklung des Rechts geboten erscheint. Den Darlegungen der [X.]eschwerde lässt sich nicht entnehmen, dass diese Voraussetzungen im vorliegenden Fall erfüllt sind.

a) Die von ihr aufgeworfenen Fragen,

1. Ist die als Mietaufwand in §§ 1 ff. der Satzung (der [X.] vom 17. Dezember 2008) niedergelegte Zweitwohnungsteuer verfassungswidrig, insbesondere verstößt sie gegen Art. 3 und 14 GG und stellt eine verbotene und versteckte Vermögensteuer dar, weil sie den Eigentümer der Immobilie zum Steuerschuldner macht und ihn im Vergleich zu sonstigen Nutzungsberechtigten härter trifft, da dadurch sein steuervorbelastetes Vermögen wirtschaftlich belastet wird?

2. Wenn Frage 1 verneint wird: Ist die [X.]eklagte verpflichtet, fiktive Aufwendungen und Abschreibungen des Eigentümers sowie tatsächlich angefallene Steuern und Abgaben im Fall der Selbstnutzung des [X.]s mindernd zu berücksichtigen?

3. Wenn Frage 2 verneint wird: Liegt im Fall einer fehlenden [X.]erücksichtigungspflicht eine [X.]. Art. 3 GG nicht zu rechtfertigende Ungleichbehandlung der [X.] im Vergleich zu den Eigentümern vor, die ihre Wohnungen vermieten und Aufwendungen und Abschreibungen sowie tatsächlich angefallene Steuern steuermindernd geltend machen dürfen?

4. Verstößt die Erhebung der Zweitwohnungsteuer bei den Wohnungseigentümern gegen Art. 105 Abs. 1 und 2 GG, weil es de facto zu einer Doppelbesteuerung neben der jährlich an die Gemeinde zu zahlenden Grundsteuer sowie ggf. im Fall der Veräußerung zur Abgeltungssteuer [X.]. § 23 EStG führt?,

verleihen der Rechtssache keine grundsätzliche [X.]edeutung. Denn die Fragen sind, soweit sie einer abstrakten [X.]eantwortung zugänglich sind und nicht nur den konkreten Einzelfall der Klägerin betreffen, in der bundesgerichtlichen Rechtsprechung bereits geklärt. Danach ist die Zweitwohnungsteuer nicht gleichartig mit der Vermögensteuer, weil diese auf eine andere Quelle wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit zugreift. Sie zielt nicht auf die Einkommensverwendung ab, sondern auf die im Vermögen liegende potentielle Ertragskraft und das daraus fließende fundierte Einkommen ([X.]FH, Urteil vom 5. März 1997 - [X.] - [X.], 243 - unter Hinweis auf [X.], [X.]eschluss vom 12. Oktober 1976 - 1 [X.]vR 2328/73 - [X.]E 43, 1 <7>). Entgegen der Mutmaßung der Klägerin hat das [X.], das sich bereits wiederholt mit Fragen der Zweitwohnungsteuer befasst hat (grundlegend [X.]eschluss vom 6. Dezember 1983 - 2 [X.]vR 1275/79 - [X.]E 65, 325), auch nach seiner die Vermögensteuer betreffenden Entscheidung vom 22. Juni 1995 - 2 [X.]vL 37/91 - ([X.]E 93, 121) an der verfassungsrechtlichen Zulässigkeit der Zweitwohnungsteuer als örtliche Aufwandsteuer im Sinne des Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG festgehalten. Sie soll die in der Einkommensverwendung für den persönlichen Lebensbedarf zum Ausdruck kommende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerschuldners treffen. Der [X.] als Aufwand ist typischerweise Ausdruck und Indikator der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit. Ob der Aufwand im Einzelfall die Leistungsfähigkeit überschreitet, ist für die Steuerpflicht unerheblich. Eine Einkommensverwendung für den persönlichen Lebensbedarf liegt insbesondere dann vor, wenn der Steuerpflichtige - wie vorliegend auch die Klägerin - die Zweitwohnung selbst bewohnt ([X.], stRspr, vgl. nur [X.]eschlüsse vom 11. Oktober 2005 - 1 [X.]vR 1232/00, 1 [X.]vR 2627/03 - [X.]E 114, 316 <334> sowie jüngst vom 15. Januar 2014 - 1 [X.]vR 1656/09 - juris Rn. 46 f.). Der in diesem Zusammenhang behauptete grundsätzliche Klärungsbedarf in [X.]ezug auf Abschreibungen und Aufwendungen, die im Falle der Vermietung einer Zweitwohnung anfallen, wird von der [X.]eschwerde nicht näher begründet und ist auch nicht ersichtlich. Die Zweitwohnungsteuer ist im Übrigen auch nicht gleichartig mit der Grundsteuer, weil auch insoweit unterschiedliche Quellen wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit erschlossen werden ([X.], [X.]eschluss vom 6. Dezember 1983 a.a.[X.]); gleiches gilt für die von der [X.]eschwerde erwähnte Abgeltungssteuer.

Die Klägerin zeigt auch darüber hinaus keine neuen, bislang nicht berücksichtigten rechtlichen Gesichtspunkte auf, die Anlass zu einem Überdenken der Rechtsprechung geben könnten.

b) Hinsichtlich der Fragen 5 und 6 formuliert die [X.]eschwerde entweder keine abstrakte, bislang ungeklärte Rechtsfrage (Frage 5) oder sie geht von einem Sachverhalt aus, den der [X.]hof seiner Entscheidung nicht zugrunde gelegt hat (Frage 6).

c) Auch die Fragen,

7. Stellt die Erhebung der Zweitwohnungsteuer eine unzulässige Enteignung bzw. einen enteignungsgleichen Eingriff in das Vermögen dar, soweit die Steuer 20%, 27,5% oder 35% der fiktiven [X.] beträgt?

8. Hat § 4 der Satzung der [X.]eklagten eine insbesondere für die Klägerin erdrosselnde Wirkung und verstößt gegen den Verhältnismäßigkeitsgrundsatz, soweit der Steueranteil des jährlichen [X.] über 2 500 € bis 5 000 € bereits bei 27,5% und über 5 000 € endgültig bei 35% liegt?,

rechtfertigen nicht die Zulassung der Revision. Es ist in der Rechtsprechung geklärt, dass die "[X.]" eine äußerste Schranke der [X.]esteuerung darstellt (vgl. nur [X.]eschluss vom 7. Januar 1998 - [X.] 8 [X.] 228.97 - [X.] 401.68 Vergnügungssteuer Nr. 32 S. 25 sowie Urteil vom 10. Dezember 2009 - [X.] 9 C 12.08 - [X.] 401.68 Vergnügungssteuer Nr. 47 = [X.]E 135, 367 Rn. 45 - jeweils zur Vergnügungssteuer). Die Frage, ab welcher Höhe eine kommunale Aufwandsteuer erdrosselnde Wirkung entfaltet, kann aber nur aufgrund einer dem Tatrichter vorbehaltenen Feststellung und Würdigung der tatsächlichen Verhältnisse beantwortet werden. Es handelt sich daher um eine Tatsachenfrage, die sich einer grundsätzlichen Klärung im Revisionsverfahren entzieht (s. auch [X.]eschluss vom 25. März 2010 - [X.] 9 [X.] - juris Rn. 5 - zur Hundesteuer). [X.]ei der Tatsachenwürdigung kann der Umstand eine Rolle spielen, dass in einer Gemeinde - wie nach den Feststellungen des [X.]erufungsgerichts auch im Falle der Klägerin - eine beachtliche Zahl von [X.] zur Zweitwohnungsteuer veranlagt wird und sich diese Zahl in den letzten Jahren noch erhöht hat ([X.], [X.]eschluss vom 15. Januar 2014 a.a.[X.] Rn. 51; vgl. auch [X.], Urteil vom 10. Dezember 2009 a.a.[X.] Rn. 46).

d) [X.]ezüglich der Fragen 9 und 10, die sich auf die Problematik des "[X.]" beziehen, geht die [X.]eschwerde, wie einzelne Formulierungen sowie die [X.]ezugnahme auf § 114 Satz 2 [X.] zeigen, ohne Weiteres davon aus, dass der [X.]eklagten bei der Festsetzung der Zweitwohnungsteuer ein Ermessen zusteht. Dies ist nicht der Fall. Der [X.]eklagten ist nach ihrer Satzung weder bei der Festsetzung der Zweitwohnungsteuer (vgl. § 1 [X.]) noch bei der Anwendung des Steuermaßstabs (hier: Schätzung der üblichen Miete in Anlehnung an die [X.] nach § 3 Abs. 3 Satz 2 [X.]) ein Ermessen eingeräumt. Ihr wird allerdings nach der insoweit maßgeblichen [X.]rechtlichen Auffassung des [X.]erufungsgerichts - auf der Tatbestandsseite der Norm - ein Schätzungsspielraum, mithin ein [X.]eurteilungsspielraum zugebilligt. Insoweit ist - unabhängig von der Frage, ob sich der Anwendungsbereich von § 114 [X.] auch auf [X.] erstreckt (vgl. zum [X.], in: [X.]/[X.], [X.], 3. Aufl. 2010, § 114 Rn. 39 m.w.[X.]) - der Rechtsgedanke des § 114 Satz 2 [X.] entsprechend anzuwenden (vgl. [X.]eschluss vom 16. Dezember 2008 - [X.] 1 [X.] 19.08 - [X.]E 133, 13 Rn. 46).

Die [X.]eschwerde hat in diesem Zusammenhang keine abstrakten, bislang ungeklärten Rechtsfragen formuliert, die eine Zulassung der Revision rechtfertigen könnten. Soweit sie auf eine Rechtssache verweist, in der die Revision zur Klärung der Grenzen des [X.] und Ersetzens wesentlicher [X.] bei [X.] zugelassen worden war ([X.]eschluss vom 17. Oktober 2012 - [X.] 8 [X.] - juris Rn. 24 ff.), lag die betreffende Revisionsentscheidung zum Zeitpunkt der [X.]eschwerdebegründung bereits vor (Urteil vom 20. Juni 2013 - [X.] 8 C 46.12 - [X.]E 147, 81). Danach bestimmt sich die Frage der Zulässigkeit des [X.] von [X.] nach dem materiellen Recht und dem [X.]. Neue Gründe für einen Verwaltungsakt dürfen nach dem allgemeinen [X.] nur nachgeschoben werden, wenn sie schon bei Erlass des Verwaltungsakts vorlagen, dieser nicht in seinem Wesen verändert und der [X.]etroffene nicht in seiner Rechtsverteidigung beeinträchtigt wird (Urteil vom 20. Juni 2013 a.a.[X.] Rn. 31 unter Hinweis auf die stRspr, s. Urteile vom 14. Oktober 1965 - [X.] 2 C 3.63 - [X.]E 22, 215 <218> = [X.] 232 § 32 [X.] Nr. 14, vom 16. Juni 1997 - [X.] 3 C 22.96 - [X.]E 105, 55 <59> = [X.] 316 § 39 VwVfG Nr. 25 und vom 29. Januar 2001 - [X.] 11 C 3.00 - [X.] 401.64 § 6 [X.] Nr. 3). Kommt danach ein Nachschieben von Gründen in [X.]etracht, muss die [X.]ehörde im Hinblick auf das [X.]estimmtheitsgebot unmissverständlich deutlich machen, ob und inwieweit - über ein nur prozessuales Verteidigungsvorbringen hinaus - der Verwaltungsakt selbst geändert werden soll (Urteil vom 20. Juni 2013 a.a.[X.] Rn. 35). Aus § 114 Satz 2 [X.] ergeben sich keine weitergehenden Anforderungen. Diese Vorschrift regelt nicht die Voraussetzungen für die [X.]rechtliche und verwaltungsverfahrensrechtliche Zulässigkeit des [X.] von [X.], sondern betrifft nur deren Geltendmachung im Prozess. Ihr Zweck ist es, klarzustellen, dass ein [X.] und verwaltungsverfahrensrechtlich zulässiges Nachholen von [X.] nicht an prozessualen Hindernissen scheitert (Urteil vom 20. Juni 2013 a.a.[X.] Rn. 31, 34 unter Hinweis auf Urteile vom 5. Mai 1998 - [X.] 1 C 17.97 - [X.]E 106, 351 <364> = [X.] 402.240 § 45 AuslG 1990 Nr. 13 und vom 13. Dezember 2011 - [X.] 1 [X.] - [X.]E 141, 253 Rn. 11; vgl. zum Ganzen auch Schenke, DV[X.]l 2014, 285 <288 ff.>). Dass darüber hinaus fallübergreifend Klärungsbedarf besteht, zeigt die Klägerin nicht auf. Soweit sie geltend macht, die Voraussetzungen des § 114 Satz 2 [X.] hätten in ihrem Fall nicht vorgelegen, ist damit - unbeschadet der Frage eines Verfahrensfehlers (s. dazu unten 3. a) - eine grundsätzliche [X.]edeutung nicht dargetan.

2. Die von der Klägerin erhobenen Divergenzrügen genügen nicht den formellen Anforderungen des § 133 Abs. 3 Satz 3 [X.].

Der Zulassungsgrund der Divergenz (§ 132 Abs. 2 Nr. 2 [X.]) ist nur dann hinreichend bezeichnet, wenn die [X.]eschwerde einen inhaltlich bestimmten, die angefochtene Entscheidung tragenden abstrakten Rechtssatz benennt, mit dem die Vorinstanz einem in der Rechtsprechung des [X.] oder eines anderen der in der Vorschrift aufgeführten Gerichte aufgestellten ebensolchen (abstrakten) Rechtssatz in Anwendung derselben Rechtsvorschrift widersprochen hat. Die nach Auffassung des jeweiligen [X.]eschwerdeführers divergierenden Rechtssätze müssen einander gegenübergestellt werden (stRspr, vgl. u.a. [X.]eschlüsse vom 20. Dezember 1995 - [X.] 6 [X.] - [X.] 310 § 132 Abs. 2 Ziff. 1 [X.] Nr. 9 = NVwZ-RR 1996, 712 und vom 17. Dezember 2010 - [X.] 8 [X.] 38.10 - juris Rn. 15) und die entscheidungstragende Abweichung muss darauf bezogen konkret herausgearbeitet werden. Hieran fehlt es.

a) Die [X.]eschwerde macht unter [X.]ezugnahme auf verschiedene genauer bezeichnete Entscheidungen des [X.]undesverwaltungs- und [X.]s zum [X.]estimmtheitsgrundsatz geltend, der [X.]hof sei hiervon abgewichen, indem er "immanent" einen Rechtsgrundsatz aufgestellt habe, wonach "steuerrechtliche Regelungen für die [X.]etroffenen nicht hinreichend bestimmt und voraussehbar sein müssen" (vgl. [X.]eschwerdebegründung S. 18). Diese Darstellung trifft nicht zu. Eine solche Aussage enthält das Urteil weder wörtlich noch sinngemäß. Der [X.]hof geht vielmehr - ohne näheres Eingehen auf den [X.]estimmtheitsgrundsatz - davon aus, dass die Festsetzung der Zweitwohnungsteuer ihre Rechtsgrundlage in §§ 2 Abs. 1, 9 Abs. 4 KAG i.V.m. der Satzung der [X.]eklagten über die Erhebung einer Zweitwohnungsteuer vom 17. Dezember 2008 ([X.]) findet (vgl. UA S. 12).

b) Ebenso wenig legt die [X.]eschwerde eine Abweichung vom [X.]eschluss des [X.]s vom 22. Juni 1995 - 2 [X.]vL 37/91 - zur Vermögensteuer dar. Auch insoweit benennt sie keinen, die angefochtene Entscheidung tragenden abstrakten Rechtssatz des [X.]hofs, der von der genannten Entscheidung des [X.]s abweichen könnte. Im Übrigen liegt eine solche Abweichung auch nicht vor (s. hierzu bereits oben unter 1. a); die Zweitwohnungsteuer ist, wie oben bereits angemerkt, nicht mit der Vermögensteuer identisch.

3. Keiner der von der [X.]eschwerde gerügten Verfahrensmängel liegt vor.

a) Der [X.]hof hat entgegen der Auffassung der Klägerin nicht dadurch gegen den - dem Rechtsgedanken nach anwendbaren, s.o. - § 114 Satz 2 [X.] verstoßen, dass er sein Urteil auf die im [X.]erufungsverfahren (hilfsweise) vorgetragene Schätzung der üblichen Miete nach § 3 Abs. 3 Satz 2 [X.] gestützt hat.

Der [X.]hof hat angenommen, dass der von ihm festgestellte Fehler, der der [X.]eklagten bei der Anwendung der satzungsrechtlichen Schätzungsvorschrift zunächst unterlaufen ist, im Ergebnis ohne Auswirkungen bleibe. Denn die von der [X.]eklagten im [X.]erufungsverfahren hilfsweise vorgetragene Schätzung ergebe, dass der [X.]emessung der Zweitwohnungsteuer kein überhöhter jährlicher Mietaufwand zugrunde gelegt worden sei. Die [X.]eschwerde hält dem [X.]hof vor, dass er damit die nachträgliche Einführung einer auf einer völlig anderen Methode beruhenden Schätzung gebilligt habe, die - abgesehen von inhaltlichen Defiziten der Neuschätzung selbst - jedenfalls über die Grenzen einer nach § 114 Satz 2 [X.] allein zulässigen Ergänzung der ursprünglichen Schätzung hinausgehe und daher im Prozess unzulässig sei. Damit verkennt die [X.]eschwerde den bereits oben hervorgehobenen Umstand, dass sich das Nachschieben von Gründen, die einen Ermessensspielraum bzw. hier einen Schätzungsspielraum ausfüllen, nach dem einschlägigen materiellen Recht und dem [X.] bestimmt, während die prozessrechtliche Vorschrift des § 114 Satz 2 [X.] lediglich regelt, dass ein [X.] und verwaltungsverfahrensrechtlich zulässiges Nachholen solcher Erwägungen nicht an prozessualen Hindernissen scheitert. Das [X.]eschwerdevorbringen lässt nicht erkennen, dass der [X.]hof die so beschriebene prozessuale [X.]edeutung des § 114 Satz 2 [X.] verkannt und dadurch unrichtige Schlussfolgerungen für das gerichtliche Verfahren gezogen hätte. Vielmehr hat das [X.]erufungsgericht unter materiellrechtlichen Gesichtspunkten die nachgereichte Schätzung für unproblematisch gehalten, weil auf ihrer Grundlage die festgesetzte Steuer (auch) ihrer Höhe nach im Ergebnis rechtlich nicht zu beanstanden sei. Unabhängig davon, ob diese [X.]ewertung zutrifft und ob sie die Anforderungen erfüllt, die das materielle Recht und das allgemeine [X.] - insbesondere im Hinblick auf die "Wesensgleichheit" des nachgebesserten Verwaltungsakts (s.o. unter 1. d) - insoweit stellen, hat der Senat den materiellrechtlichen Standpunkt des [X.]erufungsgerichts seiner Überprüfung in [X.]ezug auf den hier geltend gemachten Verfahrensfehler zugrunde zu legen. Danach liegt ein [X.] gegen den - entsprechend anwendbaren - § 114 Satz 2 [X.] nicht vor.

b) Das Urteil ist auch nicht dadurch eine Überraschungsentscheidung, dass der [X.]hof die Klägerin nicht darauf hingewiesen hat, dass er in [X.]ezug auf die umstrittene Frage der Indexierung nunmehr - in Abweichung von seiner früheren Rechtsprechung (vgl. Urteil vom 18. Februar 1987 - 2 S 543/85) - der Auffassung des [X.] folgen wolle, den Festsetzungsbescheid aber dennoch aus anderen Gründen für zulässig halte. Zwar konkretisiert die richterliche Hinweispflicht den Anspruch auf Gewährung rechtlichen Gehörs und zielt damit auch auf die Vermeidung von Überraschungsentscheidungen, falls Gesichtspunkte den Ausschlag geben, mit denen auch ein gewissenhafter und kundiger Prozessbeteiligter nach dem bisherigen Prozessverlauf nicht zu rechnen brauchte, weil sie weder im Verwaltungsverfahren noch im bisherigen Gerichtsverfahren erörtert worden sind (stRspr, vgl. nur Urteil vom 18. April 2013 - [X.] 5 C 21.12 - NVwZ-RR 2013, 719 Rn. 21 und [X.]eschluss vom 31. Juli 2013 - [X.] 4 [X.] 8.13 - juris Rn. 13 m.w.[X.]). So liegt es hier aber nicht. Die [X.]eklagte hatte sich - wie oben erwähnt - in mehreren Schriftsätzen auf [X.] in der Wohngegend der Klägerin berufen. Sie hatte ausdrücklich geltend gemacht, dass die von ihr erhobenen Daten, die Gebäude in vergleichbarer Lage beträfen, Vergleichswerte ergäben, die deutlich über der für das streitgegenständliche Steuerobjekt der Klägerin geschätzten Kaltmiete lägen. Die Klägerin hatte die Möglichkeit, hierzu Stellung zu nehmen; von dieser Möglichkeit hat sie auch Gebrauch gemacht. Soweit sie nunmehr in der [X.]eschwerdebegründung ausführt, sie hätte im Falle eines gerichtlichen Hinweises auch zur Unwirksamkeit des Schätzungsverfahrens sowie zur erdrosselnden Wirkung des Steuersatzes vorgetragen, lässt auch dies nicht auf einen Gehörsverstoß schließen. Denn der Frage einer erdrosselnden Wirkung ist der [X.]hof bereits im Laufe des [X.]erufungsverfahrens nachgegangen (vgl. an die [X.]eklagte gerichtete Verfügung vom 18. März 2013 sowie die Ausführungen im Urteil S. 11 f.); im Übrigen ist insoweit kein Zusammenhang mit dem von der Klägerin konkret vermissten gerichtlichen Hinweis erkennbar. Die Frage der grundsätzlichen Zulässigkeit der Schätzung war ebenfalls Gegenstand des gerichtlichen Verfahrens (vgl. Schriftsätze der Klägerin vom 21. Januar 2013 S. 2 f. und der [X.]eklagten vom 4. Februar 2013).

c) Der "[X.]", mit dem die Klägerin einen Verstoß gegen § 101 Abs. 1 [X.], § 173 [X.] i.V.m. § 128 Abs. 2 ZPO rügt, ist nicht gerechtfertigt. Die Klägerin steht auf dem Standpunkt, der [X.]hof habe den letzten Schriftsatz der [X.]eklagten vom 25. April 2013, in dem weitere Vergleichswohnungen benannt wurden, nicht mehr berücksichtigen dürfen, nachdem zuvor Verzicht auf mündliche Verhandlung erklärt und kein schriftliches Verfahren angeordnet worden sei. Dem ist nicht zu folgen. Die [X.]eklagte hat mit Fax vom 11. April 2013 und die Klägerin am Folgetag - mit Fax vom 12. April 2013 - auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet. Damit war das Verfahren kraft Einverständnisses der [X.]eteiligten (vgl. § 101 Abs. 2 [X.]) im schriftlichen Verfahren fortzuführen (Dolderer, in: [X.]/[X.], [X.], 3. Aufl. 2010, § 101 Rn. 17); einer besonderen Anordnung durch [X.]eschluss, wie im Zivilprozess nach § 128 Abs. 2 Satz 2 ZPO üblich (vgl. [X.]/[X.], ZPO, 34. Aufl. 2013, § 128 Rn. 32; [X.], in: [X.], ZPO, 11. Aufl. 2014, § 128 Rn. 16), bedurfte es hierfür nicht. Das Verfahren der Entscheidung ohne mündliche Verhandlung hat für den Verwaltungsprozess in § 101 Abs. 2 [X.] eine eigenständige Regelung erfahren, die für eine ergänzende Anwendung des § 128 Abs. 2 ZPO keinen Raum lässt. Der Verzicht auf mündliche Verhandlung ist danach eine auf die nächste Entscheidung des Gerichts bezogene, grundsätzlich unwiderrufliche Prozesshandlung ([X.]eschlüsse vom 1. März 2006 - [X.] 7 [X.] 90.05 - juris Rn. 13, 16 und vom 8. Juli 2008 - [X.] 8 [X.] 29.08 - juris Rn. 6 ff., jeweils m.w.[X.]). Allerdings steht es auch nach einem Verzicht im Ermessen des Gerichts, ob es ohne mündliche Verhandlung entscheidet (s. [X.]eschluss vom 1. März 2006 - [X.] 7 [X.] 90.05 - juris Rn. 14). Die Klägerin hat indes - auch nach dem Hinweis des [X.]erufungsgerichts vom 10. Juni 2013, dass es nach Ablauf des 18. Juni beraten und entscheiden wolle - nicht geltend gemacht, dass sie einen Verhandlungstermin für erforderlich halte. Vor diesem Hintergrund war das [X.]erufungsgericht nicht daran gehindert, das schriftliche Vorbringen der [X.]eteiligten einschließlich des Schriftsatzes der [X.]eklagten vom 25. April 2013 sowie der Erwiderung der Klägerin vom 14. Mai 2013 zum Gegenstand seiner im schriftlichen Verfahren getroffenen Entscheidung zu machen.

d) Der Verfahrensfehler mangelnder Sachaufklärung (§ 86 Abs. 1 [X.]) ist nicht hinreichend bezeichnet. Für die ordnungsgemäße [X.]egründung einer Aufklärungsrüge ist unter anderem substantiiert darzulegen, hinsichtlich welcher tatsächlichen Umstände Aufklärungsbedarf bestanden hat, welche für geeignet und erforderlich gehaltenen Aufklärungsmaßnahmen hierfür in [X.]etracht gekommen wären, welche tatsächlichen Feststellungen bei Durchführung der unterbliebenen Sachverhaltsaufklärung voraussichtlich getroffen worden wären und inwiefern deren [X.]erücksichtigung auf der Grundlage der Rechtsauffassung des [X.]erufungsgerichts zu einem anderen Ergebnis hätte führen können (stRspr, vgl. nur Urteil vom 18. April 2013 a.a.[X.] Rn. 28 m.w.[X.]). Daran fehlt es hier. Im Übrigen hat der [X.]hof in [X.]ezug auf die Vergleichbarkeit der von der [X.]eklagten nachträglich benannten Wohnungen nicht gegen seine Aufklärungspflicht nach § 86 [X.] verstoßen. Er hat die Vergleichbarkeit einzelner dieser Wohnungen wegen ihrer Art (Penthaus) oder Größe für zweifelhaft gehalten und sie - insoweit der zuvor geäußerten Kritik der Klägerin folgend - im Rahmen der vorzunehmenden Schätzung nicht berücksichtigt. Hinsichtlich der übrigen elf Wohnungen bestand nach der insoweit maßgeblichen Rechtsauffassung des [X.]hofs keine Veranlassung zu weiteren Ermittlungen. Vielmehr gab es nach Auffassung des Gerichtshofs "keine konkreten Anhaltspunkte dafür, dass die Schätzung der [X.]eklagten insoweit auf falschen oder offenbar unsachlichen Erwägungen beruht, dass wesentliche Tatsachen nicht ermittelt oder außer [X.] gelassen oder dass der Schätzung unrichtige Maßstäbe zugrunde gelegt worden sind." Auch die Klägerin habe keine substantiierten Einwendungen gegen die grundsätzliche Vergleichbarkeit ihrer Wohnung mit diesen elf Wohnungen erhoben. Ferner sei zugunsten der [X.]eklagten zu berücksichtigen, dass im Rahmen einer Schätzung keine "centgenaue" Ermittlung der Vergleichsmiete verlangt werden könne. [X.] verbleibenden Unsicherheiten habe die [X.]eklagte schließlich dadurch Rechnung getragen, dass sie bei der [X.]emessung der Zweitwohnungsteuer nur von einer üblichen [X.] von 6,44 €/qm ausgegangen sei, obwohl unter [X.]erücksichtigung der verbleibenden elf vergleichbaren Wohnungen sogar ein [X.]etrag von ca. 7,05 €/qm angemessen wäre. Aus dem Vorstehenden folgt, dass die [X.]eschwerde ihren Vorwurf zwar in das Gewand der Aufklärungsrüge kleidet, in Wahrheit jedoch eine fehlerhafte Rechtsauffassung der Vorinstanz beanstandet. Damit lässt sich ein Verstoß gegen § 86 Abs. 1 [X.] nicht dartun.

e) Soweit die Klägerin einen Verstoß gegen § 155 Abs. 4 [X.] rügt, fehlt es bereits an der Darlegung eines nach § 132 Abs. 2 Nr. 3 [X.] zu berücksichtigenden Verfahrensfehlers. Die Revisionszulassung nach dieser Norm dient allein dazu, die [X.]ehebung von [X.] zu ermöglichen, die der Entscheidung zur Sache anhaften; Einwendungen gegen die Kostenentscheidung können danach nicht mit Erfolg gerügt werden ([X.]eschluss vom 2. Juli 1998 - [X.] 11 [X.] 26.98 - juris Rn. 8 m.w.[X.]). Hiervon abgesehen ist anzumerken, dass eine Kostentragungspflicht der [X.]eklagten wegen fehlerhafter [X.]egründung des [X.] sowie des Widerspruchsbescheids allenfalls dann in [X.]etracht gekommen wäre, wenn die Klägerin auf die nachgeschobene [X.]egründung mit einer Klagerücknahme oder einer Erledigungserklärung reagiert hätte (vgl. genauer Neumann, in: [X.]/[X.], [X.], 3. Aufl. 2010, § 155 Rn. 98 ff.). Stattdessen hat sie jedoch in Kenntnis der nachgeschobenen [X.]egründung an ihrem Klagebegehren festgehalten und sich so dem Kostenrisiko ausgesetzt.