Bundesfinanzhof, Beschluss vom 09.03.2016, Az. X B 142/15

I.  Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) betrieb u.a. seit 1983 zwei [X.] in [X.] und [X.] sowie ein Inkassogeschäft. Seit 1994 war er mit den [X.] [X.]spartner der [X.]. Nach dem [X.]stext stand die [X.] den Partnern "wie ein Franchisegeber" zur Verfügung. Der [X.] enthielt produkt- und gebietsbezogene Ausschließlichkeitsklauseln. Allerdings waren die Partner nicht Handelsvertreter der [X.], sondern betrieben ihr Geschäft als selbständige Unternehmer auf eigene Rechnung. Bei Verkauf von [X.] hatte die [X.] ein Vorkaufsrecht. Im Falle der [X.]skündigung durch die [X.] hatte diese dem betreffenden Partner eine vertragliche Entschädigung nach einem bestimmten [X.] zu zahlen, der im Wesentlichen auf die Einnahmen der letzten Jahre abstellte.

Nachdem der Kläger einem Änderungsvertrag nicht zugestimmt hatte, kündigte die [X.] im Jahre 2003 mit Wirkung zum 31. Dezember 2004 den [X.]. Nach Vergleichsverhandlungen über die Höhe der Entschädigung zahlte die [X.] an den Kläger schließlich im Streitjahr 2005 zur Abgeltung aller etwaigen in Verbindung mit der [X.]sbeendigung stehenden Ansprüche einen Betrag von 1.063.200 €. Ausweislich eines im Rahmen der Verhandlungen erstellten [X.] fanden in diesen Betrag neben 734.200 € vertraglicher Entschädigung sonstige Forderungen in Höhe von 329.000 € Eingang. Der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) bezog die Entschädigung in einer Höhe von 1.054.257 € (nach Abzug von Betriebsausgaben) in die Ermittlung des für den [X.] maßgebenden Gewinns ein. Mit Einspruch und Klage machte der Kläger geltend, es habe sich um einen Kaufpreis für die Veräußerung der [X.] an die [X.] unter Ausnutzung des Vorkaufsrechts gehandelt. Das Finanzgericht ([X.]) hat eine Mitarbeiterin und einen Rechtsanwalt der [X.] ([X.]) als Zeugen vernommen und die Klage abgewiesen. Es habe sich nicht um einen Veräußerungspreis, sondern um laufende Gewinne gehandelt, die, soweit sie als Entschädigung nach dem [X.] gezahlt worden seien, in gewisser Hinsicht einer Ausgleichszahlung nach § 89b des Handelsgesetzbuchs (HGB) vergleichbar seien.

Mit seiner Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Revision macht der Kläger die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung ([X.]O), die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 Halbsatz 2 [X.]O sowie Verfahrensfehler nach § 115 Abs. 2 Nr. 3 [X.]O geltend.

Während es zivilrechtlich und steuerrechtlich gefestigte Grundsätze gebe, wann Ausgleichszahlungen nach § 89b HGB unmittelbar oder analog zu leisten seien, meine das [X.], es könne weitere Fälle analoger Anwendung geben, ohne allerdings Kriterien dafür zu benennen. Die Überlegung, die Zahlung stelle eine wirtschaftliche Absicherung im Hinblick auf künftige Erwerbschancen der Partner bei [X.]skündigung dar, sei vage und lasse keine klaren Rechtsgrundsätze erkennen. Die Partner hätten ihre [X.] mit Hilfe eigener Datenbestände weiter betreiben, sich aber nicht mehr Partner nennen dürfen. Mit Verkauf des Betriebs und Überlassung der [X.]sgebiete sei ein Kaufpreis erzielt worden. Da bei jeder Betriebsveräußerung die Möglichkeit entfalle, künftig mit dem Betrieb Einkünfte zu erzielen, stelle jeder Kaufpreis einen Ausgleich hierfür dar. Mangels konkreter Definition eröffne das Urteil des [X.] die Möglichkeit, Kaufpreise dem laufenden Gewinn zuzurechnen. Wenn man mit dem [X.] für maßgebend erachte, ob ein Kundenstamm oder ein Archiv/Lagerbestand übertragen werde, stelle sich die Frage, wo die Grenze liege, um einen Kaufpreis zu einer Ausgleichszahlung nach § 89b HGB zu machen. Die [X.] habe mehreren Partnern gekündigt. Teilweise hätten diese ihre [X.] ohne die [X.] weitergeführt, teilweise an Dritte verkauft, die die neuen Bedingungen akzeptierten, und teilweise schließlich an die [X.] verkauft. In allen Fällen sei die Entschädigung auf der Basis des [X.] ermittelt worden.

Zudem liege eine Überraschungsentscheidung vor. Nach bisherigen Grundsätzen habe es sich bei der Zahlung, unabhängig davon, ob er, der Kläger, Franchisenehmer gewesen sei (was er bestreite), nicht um eine solche nach § 89b HGB handeln können. Stattdessen sei das [X.] mit einer überraschenden dritten und bisher unbekannten Variante zu der Überzeugung gekommen, dass Vergleichbarkeit vorliege. Nachdem es [X.] gewesen sei, dass die vertraglich vereinbarte Berechnungsmethode zur Ermittlung der Entschädigung Bewertungskriterien für die Bewertung der Partner-Betriebe enthalte (was der Zeuge [X.] auch bestätigt habe), sei es überraschend gewesen, wenn das [X.] den [X.]n nicht für maßgebend erachte und solche Bewertungskriterien steuerlich als Ausgleichszahlung nach § 89b HGB betrachte. Wäre dies möglich, wäre die Vernehmung des [X.] überflüssig gewesen. Hätte das [X.] darauf hingewiesen, dass es Ausgleichszahlungen außerhalb der bisher bekannten Kriterien gebe, und diese benannt, wäre weiterer Vortrag möglich gewesen.

Schließlich habe das [X.] die Sache nicht hinreichend aufgeklärt. Der Kläger habe im Rahmen der Verhandlungen mit der [X.] geltend gemacht, die Entschädigungsregelung des [X.]s reiche zur Ermittlung des Kaufpreises nicht mehr aus. Wenn bestimmte Forderungen bisher nicht in diese Bewertungskriterien eingeflossen seien, sondern insoweit eine nachträgliche Vergütung darstellten, wäre namentlich durch Befragen des [X.] aufzuklären gewesen, ob diese Forderungen nunmehr in die Ermittlung des Unternehmenswerts Eingang fanden oder ob und ggf. in welcher Höhe sie als rückwirkende Vergütung Teil der streitigen Zahlung waren.

II. Die Beschwerde ist unbegründet.

1. Der Kläger möchte --so versteht der Senat dies-- grundsätzlich geklärt wissen, inwieweit und unter welchen Voraussetzungen der Anwendungsbereich des § 89b HGB (analog) weiter ausgedehnt werden könne als dies bisher in der Rechtsprechung anerkannt sei. Inwieweit diese Frage grundsätzliche Bedeutung i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 1 [X.]O haben kann, lässt der Senat offen, nachdem der [X.] beispielsweise mit dem zu einem Franchiseverhältnis ergangenen Urteil vom 5. Februar 2015 VII ZR 109/13 ([X.], 166) ebenfalls noch keine abschließende Beurteilung vorgenommen hat. Sie kann im Streitfall nicht geklärt werden, so dass die Beschwerde insoweit unbegründet ist.

a) Die Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung setzt voraus, dass die betreffende Frage klärungsbedürftig ist und in einem Revisionsverfahren klärungsfähig wäre (vgl. Gräber/Ratschow, Finanzgerichtsordnung, 8. Aufl., § 115 Rz 28, 30). Eine Rechtsfrage ist nicht klärungsfähig, wenn sie auf Grundlage der nach § 118 Abs. 2 [X.]O bindenden tatsächlichen Feststellungen nicht entscheidungserheblich ist (vgl. Beschlüsse des [X.] --[X.]-- vom 8. April 2004 VII B 110/03, [X.], 1310; vom 4. November 2009 VI B 43/09, [X.], 852; vom 27. September 2010 II B 164/09, [X.], 193). Daher können Rechtsfragen, die sich nur stellen können, wenn von einem anderen als dem vom [X.] festgestellten Sachverhalt ausgegangen wird, im Revisionsverfahren nicht geklärt werden, es sei denn, es würden in Bezug auf diese Feststellungen zulässige und begründete Verfahrensrügen erhoben oder die Bindung des [X.] an den festgestellten Sachverhalt entfiele aus anderen Gründen (vgl. Senatsbeschluss vom 14. Dezember 2011 [X.]85/11, [X.]/NV 2012, 749).

Dabei genügt es für die Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung nicht, dass die Klärung einer bestimmten Rechtsfrage theoretisch möglich erscheint. Vielmehr muss zu erwarten sein, dass es tatsächlich zu einer Klärung der Grundsatzfrage kommen wird (vgl. Senatsbeschluss vom 27. Februar 2007 [X.]178/06, [X.]/NV 2007, 1073; [X.]-Beschluss vom 19. Mai 2009 VI B 159/08, nicht veröffentlicht). Dies ist dann nicht der Fall, wenn die Rechtsfrage hinweggedacht werden kann, ohne dass das Urteil entfiele, wenn etwa das [X.] seine Entscheidung noch auf einen weiteren Rechtsgrund gestützt hat, hinsichtlich dessen ein Zulassungsgrund nicht gegeben ist (vgl. [X.]-Beschluss vom 7. Februar 1997 V B 82/96, [X.]/NV 1997, 733).

Nach § 116 Abs. 3 Satz 3 [X.]O hat der Beschwerdeführer zu diesen Voraussetzungen darzulegen.

b) Nach § 7 Abs. 1 Satz 1 des [X.]es ([X.]) ist Gewerbeertrag vorbehaltlich der Hinzurechnungen und Kürzungen nach §§ 8, 9 [X.] der nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes oder des [X.] zu ermittelnde Gewinn aus dem Gewerbebetrieb. Dieser ist nach ständiger Rechtsprechung des [X.] um solche Bestandteile zu bereinigen, die nicht mit dem Wesen der Gewerbesteuer als einer auf den tätigen Gewerbebetrieb bezogenen Sachsteuer übereinstimmen. Das sind u.a. Gewinne, die nicht dem laufenden Betrieb, sondern dessen Aufgabe oder Veräußerung zuzuordnen sind (vgl. [X.]-Urteil vom 22. Oktober 2015 IV R 17/12, [X.]/NV 2016, 209, unter [X.], m.w.N.). Weitere Fallgruppen (Veräußerung von Beteiligungen, Spitzenausgleich etc., vgl. dazu im Einzelnen [X.] in [X.]/[X.], [X.], § 7 Rz 298) kommen im Streitfall ersichtlich nicht in Betracht. Bei Vorgängen, die im zeitlichen Zusammenhang mit einer Betriebsaufgabe oder -veräußerung stehen, ist daher zu differenzieren, ob sie als Teil des [X.] bzw. Veräußerungsgewinns gewerbesteuerfrei oder als Teil des laufenden Gewinns in die Ermittlung des [X.] einzubeziehen sind.

c) Im Rahmen dieser Prüfung geht der [X.] in ständiger, wenn auch teilweise kritisch gewürdigter Rechtsprechung davon aus, dass die Ausgleichsansprüche der Handelsvertreter nach § 89b HGB zum laufenden Gewinn gehören, da er seiner rechtlichen und wirtschaftlichen Natur nach ein zusätzlicher Vergütungsanspruch für die vor Vertragsende geleisteten und nach Vertragsende fortwirkenden Dienste ist (vgl. im Einzelnen [X.] in [X.]/[X.], a.a.[X.], § 7 Rz 355 bis 364, m.w.N. aus der [X.]-Rechtsprechung). Die Rechtsanwendung thematisiert die Ansprüche aus § 89b HGB in diesem Zusammenhang v.a. deshalb besonders, weil sie die Vertragsbeendigung voraussetzen, in vielen Fällen tatsächlich mit einer Betriebsaufgabe oder -veräußerung zusammenfallen, schließlich über § 34 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) i.V.m. § 24 Nr. 1 Buchst. c EStG hinsichtlich des [X.] wie Veräußerungsgewinne begünstigt werden und insofern den [X.] und Veräußerungsgewinnen zumindest nahestehen, während gleichzeitig gerade die zuletzt genannten Vorschriften zeigen, dass der Anspruch aus § 89b HGB für sich genommen einkommensteuerlich nicht Teil eines Veräußerungsgewinns sein kann.

Allerdings wäre der Umkehrschluss, dass ein Anspruch stets dann zum [X.] oder Veräußerungsgewinn gehört, wenn es sich nicht um einen Anspruch nach § 89b HGB handelt, ein Fehlschluss. Vielmehr gibt es ohne Weiteres sonstige Forderungen, die weder Ansprüche nach § 89b HGB noch Teil eines etwaigen [X.] oder Veräußerungsgewinns sind, wenn sie nämlich sonst zum laufenden Betrieb gehören.

d) Nach diesen Maßstäben ist die aufgeworfene Streitfrage im vorliegenden Streit nicht klärungsfähig.

aa) Die Streitfrage kann sich überhaupt nur stellen, wenn eine Veräußerung oder Aufgabe des Betriebs oder Teilbetriebs vorliegt. Sollte es daran bereits fehlen, wäre die streitige Zahlung, da andere Ausnahmetatbestände nicht ersichtlich sind, in jedem Falle gewerbesteuerpflichtiger Gewinn. Das gälte unabhängig davon, ob es sich um einen Anspruch aus § 89b HGB oder einen sonstigen Anspruch handelt. Eine Rechtsfrage, die sich auf Umfang und Grenzen des § 89b HGB, gleich ob aus zivilrechtlichem oder steuerrechtlichem Blickwinkel, bezieht, wäre in diesem Falle nicht streitentscheidend.

[X.]) Das [X.] hat eine Betriebsveräußerung an die [X.] verneint (unter 2.a [X.] (5)); eine Betriebsveräußerung an einen Dritten kommt ersichtlich nicht in Betracht. Da das [X.] insoweit nicht ausdrücklich differenziert hat, geht der Senat davon aus, dass die Ausführungen des [X.] gleichermaßen für eine etwaige Betriebsveräußerung wie auch für eine etwaige Teilbetriebsveräußerung Geltung beanspruchen. Die Schlussfolgerungen des [X.] sind Ergebnis einer tatsächlichen Würdigung, die der Kläger nicht mit zulässigen und begründeten [X.] angegriffen hat und die den Senat daher nach § 118 Abs. 2 [X.]O bindet. Der Kläger interpretiert die Angaben des [X.] anders als das [X.], indem er aus der Aussage des Zeugen, die vertragliche Entschädigung sei an eine Kaufpreisermittlung angelehnt worden, herleitet, dass in Wahrheit ein Veräußerungsgeschäft vorgelegen habe. Das [X.] leitet aus der Aussage desselben Zeugen her, dass die [X.] zur Vermeidung von Haftungsrisiken ausdrücklich keine Kaufverträge habe abschließen wollen und dass gerade kein Veräußerungsgeschäft vorgelegen habe. Bei diesen Schlüssen handelt es sich um eine Frage der Sachverhaltswürdigung. Diesbezügliche [X.] hat der Kläger nicht vorgebracht.

cc) Demnach wäre die Abgrenzung zwischen Ansprüchen aus § 89b HGB und anderen Ansprüchen nur dann noch klärungsfähig, wenn eine Betriebsaufgabe oder [X.] vorläge. Dies hat der Kläger, der von einer Veräußerung ausgeht, selbst auch nicht hilfsweise vorgetragen, und dies ergibt sich nach Aktenlage auch nicht von selbst. Das [X.] hat die Frage nicht ausdrücklich behandelt und auch nicht stillschweigend bejaht. Die Erörterungen zu der Rechtsnatur der streitigen Zahlung unter 2.a aa, [X.] (1) bis (4) der Entscheidungsgründe wären zwar überflüssig, wenn (definitiv) keine Betriebsaufgabe vorläge, was aber nicht bedeutet, dass das [X.] (definitiv) von der Existenz einer Betriebsaufgabe ausgegangen sein muss. Vielmehr behalten diese Erörterungen auch ihren Sinn, wenn das [X.] die Frage der Betriebsaufgabe offenlassen wollte. Hinzu tritt, dass noch bis 2006 und damit nach allen denkbaren Aufgabezeitpunkten für den Kläger die Auskunftei steuerlich geführt wurde. Ausweislich der Einspruchsentscheidung hat der Kläger nach Beendigung der Vertragsbeziehung mit der [X.] das Inkassogeschäft fortgeführt, einkommensteuerlich keinen Aufgabegewinn erklärt und auch weiter laufende Einkünfte aus Gewerbebetrieb erklärt.

Vor diesem Hintergrund hätte der Kläger im Hinblick auf die Klärungsfähigkeit der aufgeworfenen Rechtsfragen zu § 89b HGB darlegen müssen, warum in einem Revisionsverfahren davon auszugehen sein sollte, dass eine Betriebs- oder [X.] vorlag und im Streitjahr die rechtliche Zuordnung der fraglichen Forderung zu beurteilen und zu klären ist.

dd) Ob die jenseits des vertraglichen Entschädigungsanspruchs in den Vergleich eingeflossenen weiteren Forderungen überhaupt als Aufgabegewinn in Betracht kommen könnten, ist nicht mehr von Belang.

e) Soweit der Kläger mit seinen Ausführungen zu § 89b HGB außerdem Fragen dazu aufwerfen will, ob und unter welchen Voraussetzungen ein solcher Anspruch zivilrechtlich dem Grunde nach entsteht, ist diese Frage in dieser Form nicht entscheidungserheblich. Im [X.] ist nicht zu entscheiden, ob ein Anspruch entstanden ist, sondern nur, wie ein bestehender Anspruch gewerbesteuerlich zu behandeln ist. Die Existenz des Anspruchs ist aufgrund der vertraglichen Bestimmungen einschließlich der Vergleichsvereinbarung unzweifelhaft. Soweit die Frage, ob ein Anspruch aus § 89b HGB, bestünde, wenn es diese Vereinbarungen nicht gäbe, darauf Einfluss haben könnte, ob die vertraglichen Ansprüche als solche aus § 89b HGB zu behandeln sind, wird zur Klärungsfähigkeit auf [X.] bis d Bezug genommen.

2. Zu dem Zulassungsgrund des § 115 Abs. 2 Nr. 2 Halbsatz 2 [X.]O hat der Kläger schon keine Divergenzentscheidung benannt oder ausdrücklich divergierende Rechtssätze formuliert, so dass die Beschwerde insoweit unzulässig ist.

3. Ein Verfahrensfehler in Gestalt einer Überraschungsentscheidung, die eine Verletzung des rechtlichen Gehörs i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 3 [X.]O i.V.m. § 119 Nr. 3 [X.]O enthalten kann, liegt nicht vor.

a) Die Möglichkeit, Rechtserkenntnisse aus der gewerbesteuerlichen Behandlung der Ausgleichsansprüche nach § 89b HGB zu gewinnen, war bereits im Einspruchsverfahren und weiter im Klageverfahren wiederkehrendes und beherrschendes Thema. Ob das [X.] die Vorschrift unmittelbar oder entsprechend anwendet oder Vergleiche zu der Struktur des Ausgleichsanspruchs zieht, ohne diesen und die aus ihm steuerlich gezogenen Rechtsfolgen unmittelbar anzuwenden, ist eine Detailfrage, deren Beantwortung das [X.] den Beteiligten nicht verpflichtet ist, vor Entscheidung anzukündigen. Mit seiner Argumentation über die Vergleichbarkeit der streitigen Ansprüche mit denen nach § 89b HGB hat es auch keine --überraschenden-- neuen Rechtsgrundsätze zu Umfang und Grenzen dieses Anspruchs aufgestellt.

b) Eine Überraschung lässt sich auch nicht aus der Vernehmung des [X.] herleiten. Die Vernehmung war bereits damit zu erklären, dass die Frage der Betriebsveräußerung an die [X.] im Raum stand.

c) Im Übrigen ist zu beiden Punkten auch nicht vorgetragen, was der Kläger bei der von ihm reklamierten rechtzeitigen Information durch das [X.] noch hätte vortragen wollen.

4. Ein Verfahrensfehler in Gestalt mangelnder Sachaufklärung durch unzureichende Befragung des [X.] liegt ebenfalls nicht vor. Zum einen hatten der Kläger sowie sein Bevollmächtigter selbst die Möglichkeit, [X.] zu befragen. Zum anderen hätte sich das Problem der Aufteilung der Zahlung in nachträgliche Vergütungen auf der einen Seite und Entgelt für den Unternehmenswert auf der anderen Seite nur gestellt, wenn jedenfalls ein Teil der Zahlung ein solches Entgelt im Rahmen einer Betriebsveräußerung wäre. Das [X.] ist aber in tatsächlicher Hinsicht davon ausgegangen, dass der Betrieb nicht veräußert wurde, so dass die Folgefrage der Aufteilung entfiel.

5. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 [X.]O.

6. Von einer weiteren Darstellung sieht der Senat nach § 116 Abs. 5 Satz 2 [X.]O ab.