Bundessozialgericht, Urteil vom 27.06.2019, Az. B 5 RS 2/18 R

A. Die Revision der [X.]eklagten ist zulässig.

1. Mit der Rüge, das [X.] habe § 6 [X.] 1 Satz 1 [X.] iVm § 14 [X.]V verletzt, indem es den maßgebli[X.]hen [X.] eine fehlerhafte Zwe[X.]kbestimmung entnommen habe, stützt die [X.]eklagte die Revision entspre[X.]hend der Vorgabe des § 162 [X.] auf die Verletzung einer Vors[X.]hrift des [X.]undesre[X.]hts.

Eine Re[X.]htsverletzung liegt gemäß § 202 [X.] iVm § 546 ZPO vor, wenn eine Re[X.]htsnorm ni[X.]ht oder ni[X.]ht ri[X.]htig angewendet worden ist. Eine unri[X.]htige Re[X.]htsanwendung (vgl hierzu im Einzelnen [X.]es[X.]hluss des [X.]s vom 23.2.2017 - [X.] SF 5/16 AR - juris Rd[X.] 16 ff mwN) kann zunä[X.]hst darin bestehen, dass die abstrakten Tatbestandsmerkmale einer Norm unzutreffend ausgelegt wurden oder eine anzuwendende Norm übersehen wurde (Interpretationsfehler = Fehler im Obersatz). Fehler können darüber hinaus au[X.]h beim Feststellen von Tatsa[X.]hen unterlaufen (Feststellungsfehler = Fehler im Untersatz; für eine Unterteilung nur in Interpretations- und Subsumtionsfehler etwa [X.] vom 24.2.2016 - [X.] 13 R 31/14 R - [X.] 4-1500 § 164 [X.] 4 = juris Rd[X.] 14; [X.] in [X.]/[X.]/[X.]/[X.], [X.], 12. Aufl 2017, § 162 Rd[X.] 8 mwN; Rats[X.]how in Gräber, FGO, 9. Aufl 2019, § 118 FGO Rd[X.] 6). Derartige Fehler sind, soweit sie die Feststellung selbst betreffen, grundsätzli[X.]h als dem Tatri[X.]hter vorbehaltene Aufgabe und Teil der Urteilsfindung allein des [X.]erufungsgeri[X.]hts einer revisionsgeri[X.]htli[X.]hen Überprüfung zur Gänze entzogen (vgl § 163 Halbsatz 1 [X.]). [X.]eanstandungen des im Einzelfall gefundenen Ergebnisses und Versu[X.]he, es mit revisionsre[X.]htli[X.]hen Angriffen dur[X.]h ein eigenes abwei[X.]hendes zu ersetzen, sind damit grundsätzli[X.]h unbea[X.]htli[X.]h ([X.]e vom [X.] - [X.] 1 KR 13/99 R - Die [X.]eiträge [X.]eilage 2002, 380 ff = juris Rd[X.] 14 und vom 6.5.2004 - [X.] RA 44/03 R - juris Rd[X.] 20). Eine Überprüfung kommt insofern allein auf die Rüge eines verfahrensfehlerhaften äußeren Zustandekommens einer Tatsa[X.]henfeststellung (§ 163 Halbsatz 2 [X.]; § 164 [X.] 2 Satz 3 [X.]) in [X.]etra[X.]ht, wenn also im Einzelfall gegen das Gebot der Vollständigkeit (§ 128 [X.] 1 Satz 1 [X.]) bzw gegen Denkgesetze oder Erfahrungssätze verstoßen wurde (vgl [X.]SG [X.] 4-3250 § 69 [X.] 21 Rd[X.] 26; [X.]SG [X.] [X.] 34 und 56 zu § 128 [X.]; [X.] Urteil vom [X.] - VIII ZR 216/99 - juris Rd[X.] 25). S[X.]hließli[X.]h ist denkbar, dass festgestellte Tatsa[X.]hen fehlerhaft einer bestimmten Norm unterstellt oder zu Unre[X.]ht einem an si[X.]h verwirkli[X.]hten Normtatbestand ni[X.]ht unterstellt wurden (Subsumtionsfehler = Fehler im S[X.]hlusssatz).

a) Die [X.]eklagte beanstandet mit ihrer Rüge, das [X.] habe den maßgebli[X.]hen [X.] eine fals[X.]he Zwe[X.]kbestimmung des [X.] entnommen, das Ergebnis der Tatsa[X.]henfeststellung des [X.]erufungsgeri[X.]hts. Zwar ist ein sol[X.]her Angriff grundsätzli[X.]h im Rahmen der hier erhobenen Sa[X.]hrüge unzulässig. Dies gilt indes ausnahmsweise dann ni[X.]ht, wenn die Feststellungen des [X.] sog generelle Tatsa[X.]hen betreffen. Für diese gilt die [X.]es[X.]hränkung des § 163 Halbsatz 1 [X.] ni[X.]ht. Generelle Tatsa[X.]hen sind sol[X.]he Tatsa[X.]hen, die ni[X.]ht nur für die Re[X.]htsfindung im Einzelfall, sondern für eine Vielzahl von Fällen bedeutsam sind (vgl zur Definition [X.]SG [X.] 3-2500 § 18 [X.] 6 [X.]6 f; Dreher in von [X.]/[X.], Fests[X.]hrift 50 Jahre [X.]SG, 2004, [X.], 793). Wel[X.]he [X.]edeutung ihnen zukommt, kann daher ni[X.]ht von Fall zu Fall und von Geri[X.]ht zu Geri[X.]ht unters[X.]hiedli[X.]h bewertet werden. Es ist vielmehr Aufgabe des [X.], dur[X.]h Ermittlung, Feststellung und Würdigung derartiger Tatsa[X.]hen die Einheitli[X.]hkeit der Re[X.]htspre[X.]hung si[X.]herzustellen und so die Re[X.]htseinheit zu wahren ([X.] vom 25.10.1994 - 3/1 RK 57/93 - [X.] 3-2500 § 34 [X.] 4 [X.]9 = juris Rd[X.] 27; [X.], 90, 94 f, 97 = [X.] 3-2500 § 18 [X.] 4 [X.]6 f, 19; [X.]SG [X.] 3-2500 § 18 [X.] 6 [X.]6 f; [X.]SG [X.] 4-2500 § 18 [X.] 5 Rd[X.] 18 und [X.]SG [X.] 4-2500 § 27 [X.] 8 Rd[X.] 31 jeweils mwN; vgl au[X.]h Urteil des [X.]s vom 14.12.2011 - [X.] R 2/10 R - [X.] 4-8570 § 7 [X.] 3 Rd[X.] 34; vgl zur Zulässigkeit einer [X.]eweiserhebung in [X.]ezug auf generelle Tatsa[X.]hen im Revisionsverfahren [X.]SG Großer [X.] [X.]es[X.]hluss vom 12.12.2008 - [X.] 1/08 - [X.], 166 = [X.] 4-1500 § 41 [X.] 1, Rd[X.] 33).

Die hier maßgebli[X.]hen [X.]esoldungs- und [X.] der [X.] stellen generelle Tatsa[X.]hen dar.

aa) Der [X.], der allein für das Re[X.]ht der Rentenüberleitung zuständig ist, gibt die bisherige Re[X.]htsauffassung auf, es handele si[X.]h bei den [X.] Regelungen der eins[X.]hlägigen "[X.]" im Rahmen der Tatsa[X.]henfeststellung - hier der Prüfung des § 6 [X.] 1 Satz 1 [X.] - um "generelle Anknüpfungstatsa[X.]hen", an die das [X.]SG als Revisionsgeri[X.]ht gemäß § 163 [X.] gebunden ist (vgl etwa Urteil des früher für das Re[X.]ht der Rentenüberleitung zuständigen 4. [X.]s des [X.] [X.] R[X.]8/07 R - [X.] 4-8570 § 5 [X.] 10 Rd[X.] 20 und [X.]es[X.]hluss des 5. [X.]s vom [X.] - [X.] R[X.]4/16 [X.] - juris Rd[X.] 10).

Der [X.]egriff der "Anknüpfungstatsa[X.]hen" ist auf die Vors[X.]hriften zur Dur[X.]hführung der [X.]eweisaufnahme zurü[X.]kzuführen. Na[X.]h § 118 [X.] 1 Satz 1 [X.] iVm § 404a [X.] 3 ZPO bestimmt das Geri[X.]ht, wel[X.]he Tatsa[X.]hen der Sa[X.]hverständige der [X.]eguta[X.]htung zugrunde zu legen hat. Damit sind die Anknüpfungstatsa[X.]hen gemeint, deren Feststellung ni[X.]ht die besondere Sa[X.]hkunde des Guta[X.]hters voraussetzt ([X.] in [X.]/[X.]/[X.]/[X.], [X.], 12. Aufl 2017, § 118 Rd[X.] 11 l; Rudisile in [X.]/[X.]/[X.]ier, VwGO, § 98 Rd[X.] 129 - Stand Juni 2011). Hierzu gehören etwa bei medizinis[X.]hen Guta[X.]hten Krankenunterlagen sowie Stellungnahmen von Ärzten (Rudisile, aaO) oder der Hergang eines Unfallereignisses, der vorab dur[X.]h die [X.]efragung von [X.]eteiligten oder Zeugen festgestellt werden kann ([X.], aaO). S[X.]hon diese [X.]eispiele zeigen, dass der [X.]egriff "Anknüpfungstatsa[X.]hen" regelmäßig individuell-konkrete Tatsa[X.]hen des Einzelfalls meint. Diese stellen aber das Gegenteil zu generellen Tatsa[X.]hen dar, die für eine Vielzahl von Fällen bedeutsam sind. Der [X.]egriff "generelle Anknüpfungstatsa[X.]hen" ers[X.]heint dem [X.] daher na[X.]h no[X.]hmaliger Prüfung als ein missverständli[X.]hes Wortgebilde, das zudem der unters[X.]hiedli[X.]hen [X.]indung des [X.]SG an die Feststellung individueller und genereller Tatsa[X.]hen ni[X.]ht gere[X.]ht wird.

bb) Die [X.]eantwortung der Frage, ob das den Angehörigen der [X.] gezahlte [X.] Arbeitsentgelt iS des § 6 [X.] 1 Satz 1 [X.] iVm § 14 [X.]V ist, lässt si[X.]h nur unter [X.]erü[X.]ksi[X.]htigung der tatsä[X.]hli[X.]hen Gegebenheiten der [X.] beantworten. Zu diesen gehören au[X.]h die [X.]esoldungs- und [X.] der [X.]. Als faktis[X.]her [X.]estandteil der damaligen "Normalität" indizieren sie eine ihren Regeln entspre[X.]hende glei[X.]hartige Verwaltungs- und Lebenspraxis, wenn es bei der [X.]eweiswürdigung um Tatsa[X.]hen, faktis[X.]he Abläufe, übli[X.]he Verhaltensweisen und ähnli[X.]hes geht. Insoweit tragen sie hinsi[X.]htli[X.]h des [X.] der genannten Ordnungen zur Tatsa[X.]henfeststellung bei (vgl [X.] vom 6.5.2004 - [X.] RA 52/03 R - juris Rd[X.] 21; [X.] vom 18.10.2007 - [X.] R[X.]8/07 R - [X.] 4-8570 § 5 [X.] 10 = juris Rd[X.] 19 f).

Die Feststellungen zu den genannten Ordnungen der [X.] sind ni[X.]ht nur im Zusammenhang mit dem zur [X.]eurteilung stehenden konkreten Sa[X.]hverhalt ents[X.]heidend, sondern betreffen die Gesamtheit aller eins[X.]hlägigen Fälle; denn sie bestimmen die Re[X.]htsanwendung von § 6 [X.] 1 Satz 1 [X.] iVm § 14 [X.]V. Mit dem Zwe[X.]k der Revision, die Einheit des Re[X.]hts zu wahren und eine einheitli[X.]he Re[X.]htspre[X.]hung zu gewährleisten, wäre es ni[X.]ht vereinbar, wenn Re[X.]htsvors[X.]hriften des [X.]undesre[X.]hts von den [X.]en unters[X.]hiedli[X.]h angewendet werden könnten, ohne dass dies einer revisionsgeri[X.]htli[X.]hen Prüfung zugängli[X.]h wäre ([X.]SG [X.] 3-2500 § 34 [X.] 4 [X.]9; [X.], 297 = [X.] 4-5671 § 6 [X.] 2 = juris Rd[X.] 19). Es obliegt deshalb dem [X.]SG, allgemeine Feststellungen, die der Anwendung des Tatbestandsmerkmals "Arbeitsentgelt" iS des § 6 [X.] 1 Satz 1 [X.] iVm § 14 [X.]V dienen, auf ihre Ri[X.]htigkeit und Vollständigkeit zu überprüfen.

b) Mangels [X.]indung an die tatsä[X.]hli[X.]hen Feststellungen der Vorinstanz zu den in der [X.] geltenden Vors[X.]hriften na[X.]h § 163 Halbsatz 1 [X.], entfällt au[X.]h der Rügevorbehalt des § 163 Halbsatz 2 [X.] und damit das Erfordernis, die vom [X.] getroffenen Feststellungen mit einer Verfahrensrüge (§ 164 [X.] 2 Satz 3 [X.] iVm § 128 [X.] 1 Satz 1 [X.]) anzugreifen (so im Ergebnis au[X.]h [X.] vom 14.12.2006 - [X.] R 29/06 R - [X.], 48 = [X.] 4-5075 § 1 [X.] 3 = juris Rd[X.] 82; differenzierend Urteil des [X.]s vom 14.12.2011 - [X.] R 2/11 R - juris Rd[X.] 21 und Dreher, aaO, [X.], 794 ff, insbesondere 796; vgl au[X.]h [X.] vom [X.] [X.] 118, 255 = [X.] 4-5671 [X.] 1 [X.] 2108 [X.] 6, Rd[X.] 20 für eins[X.]hlägige Erfahrungssätze in der Unfallversi[X.]herung). Dies ergibt si[X.]h sowohl aus dem Wortlaut des § 163 Halbsatz 2 [X.], der auf die Feststellungen iS des Halbsatz 1 [X.]ezug nimmt, als au[X.]h aus dem Sinn und Zwe[X.]k des [X.], der dazu dient, die von Halbsatz 1 angeordnete [X.]indungswirkung dur[X.]hbre[X.]hen zu können. [X.]esteht diese bereits ni[X.]ht, bedarf es au[X.]h keines Gegenre[X.]hts.

Die [X.]eklagte kann daher die vom [X.] aus den [X.]esoldungs- und [X.] der [X.] abgeleitete Zwe[X.]kbestimmung des [X.] im Rahmen der Sa[X.]hrüge als fals[X.]he Re[X.]htsanwendung von § 6 [X.] 1 Satz 1 [X.] iVm § 14 [X.]V und damit als Re[X.]htsverletzung iS von § 162 [X.] geltend ma[X.]hen. Dass diese Regelwerke der [X.] selbst kein [X.]undesre[X.]ht darstellen, ist insoweit unerhebli[X.]h (zu eng daher [X.] vom 30.6.1998 - [X.] RA 11/98 R - juris Rd[X.] 12).

2. Die Revision ist au[X.]h entgegen der Re[X.]htsauffassung des [X.] formgere[X.]ht iS von § 164 [X.] 2 Satz 3 [X.] begründet.

Na[X.]h dem [X.]es[X.]hluss des [X.] des [X.]SG vom 13.6.2018 ([X.] 1/17 - juris Rd[X.] 33) ist den Anforderungen dieser Vors[X.]hrift bei einer Sa[X.]hrüge genügt, wenn die Revisionsbegründung neben der Stellung eines bestimmten Antrags und der [X.]ezei[X.]hnung der verletzten Re[X.]htsnorm die Gründe aufzeigt, die na[X.]h Auffassung des Revisionsklägers aufgrund einer re[X.]htli[X.]hen Auseinandersetzung mit den Gründen der angefo[X.]htenen Ents[X.]heidung diese als unri[X.]htig ers[X.]heinen lassen. Dabei müssen die [X.] ledigli[X.]h verdeutli[X.]hen, wieso der Revisionskläger si[X.]h aus seiner Si[X.]ht dur[X.]h die Re[X.]htsanwendung der Vorinstanz verletzt sieht. Die [X.] müssen weder zwingend, überzeugend no[X.]h sonst ri[X.]htig sein ([X.]SG, aaO, Rd[X.] 37).

Diesen Anforderungen wird die Revisionsbegründung der [X.]eklagten gere[X.]ht. Sie enthält einen bestimmten Antrag, rügt die Verletzung einer bundesre[X.]htli[X.]hen Norm und setzt si[X.]h gerade no[X.]h ausrei[X.]hend mit den Gründen der angefo[X.]htenen Ents[X.]heidung auseinander. Die [X.]eklagte führt im Wesentli[X.]hen aus, der Zwe[X.]k des [X.], die Funktionsfähigkeit der Zollverwaltung zu gewährleisten, ergebe si[X.]h insbesondere aus den [X.] der [X.] [X.]. Das [X.]erufungsurteil zeige ni[X.]ht na[X.]hvollziehbar auf, wieso si[X.]h aus den [X.] eine andere Zielsetzung ableiten lasse. Da das [X.] seinen Re[X.]htsstandpunkt, die [X.] hätten in erster Linie der Si[X.]herstellung einer ordnungsgemäßen Versorgung unter Einhaltung ernährungswissens[X.]haftli[X.]her, medizinis[X.]her, te[X.]hnis[X.]her und hygienis[X.]her Standards gedient, ni[X.]ht näher begründet hat, durfte si[X.]h die [X.]eklagte mit einer knapp gehaltenen Stellungnahme hierzu begnügen.

[X.]. Die Revision ist zudem begründet. Das [X.] hat zu Unre[X.]ht einen Anspru[X.]h des [X.] auf Feststellung von [X.] als weiteres Arbeitsentgelt bejaht.

Der Kläger begehrt im Wege der Kombination (§ 56 [X.]) einer Anfe[X.]htungs- und zweier Verpfli[X.]htungsklagen (§ 54 [X.] 1 Satz 1 Var 1 und 3 [X.]), die Ablehnungsents[X.]heidung im [X.]es[X.]heid vom 15.9.2008 und den Widerspru[X.]hsbes[X.]heid vom [X.] (§ 95 [X.]) aufzuheben sowie die [X.]eklagte zu verpfli[X.]hten, die bestandskräftigen (§ 77 [X.]) Verwaltungsakte (§ 31 Satz 1 [X.]) zur Feststellung des Hö[X.]hstbetrages seiner Arbeitsentgelte im [X.]es[X.]heid vom [X.] teilweise zurü[X.]kzunehmen und anstelle der alten Entgelthö[X.]hstbetragsregelungen neue Hö[X.]hstbetragsregelungen unter Einbeziehung der [X.]zahlungen festzusetzen.

Die erstrebte Rü[X.]knahme ri[X.]htet si[X.]h na[X.]h § 44 [X.], der au[X.]h im Rahmen des [X.] anwendbar ist (§ 5 [X.] 3 Satz 2 [X.]; vgl au[X.]h [X.]surteil vom 15.6.2010 - [X.] R[X.]/09 R - juris Rd[X.] 13 und ausführli[X.]h [X.] 77, 253, 257 = [X.] 3-8570 § 13 [X.] 1 [X.]). Da si[X.]h § 44 [X.] 1 [X.] nur auf sol[X.]he bindenden Verwaltungsakte bezieht, die - anders als die feststellenden Verwaltungsakte im [X.]es[X.]heid vom [X.] - unmittelbar Ansprü[X.]he auf na[X.]hträgli[X.]h erbringbare "Sozialleistungen" (§ 11 Satz 1 [X.]) iS der §§ 3 ff und 18 ff [X.] betreffen ([X.] 69, 14, 16 = [X.] 3-1300 § 44 [X.] 3), kommt als Grundlage für den vom Kläger geltend gema[X.]hten Rü[X.]knahmeanspru[X.]h nur [X.] 2 aaO in [X.]etra[X.]ht. Na[X.]h dieser Vors[X.]hrift ist ein re[X.]htswidriger ni[X.]ht begünstigender Verwaltungsakt, au[X.]h na[X.]hdem er unanfe[X.]htbar geworden ist, ganz oder teilweise mit Wirkung für die Zukunft zurü[X.]kzunehmen ([X.]). Er kann au[X.]h für die Vergangenheit zurü[X.]kgenommen werden ([X.]). Der bestandskräftige [X.]es[X.]heid vom [X.], der in [X.]ezug auf die geltend gema[X.]hten [X.]zahlungen keinen re[X.]htli[X.]h erhebli[X.]hen Vorteil begründet oder bestätigt hat und no[X.]h ni[X.]ht erledigt ist, ist im Zeitpunkt seiner [X.]ekanntgabe ni[X.]ht re[X.]htswidrig gewesen. Das [X.] ist ni[X.]ht als tatsä[X.]hli[X.]h erzieltes Arbeitsentgelt festzustellen.

Als Anspru[X.]hsgrundlage kommt allein § 8 [X.] 2, [X.] 3 Satz 1 und [X.] 4 [X.] 2 [X.] in [X.]etra[X.]ht. Na[X.]h § 8 [X.] 3 Satz 1 [X.] hat die [X.]eklagte als Versorgungsträgerin für das Sonderversorgungssystem der [X.] 2 [X.] 3 (§ 8 [X.] 4 [X.] 2 [X.] iVm Art 13 [X.] 2 des [X.]) den [X.]ere[X.]htigten dur[X.]h [X.]es[X.]heid den Inhalt der Mitteilung na[X.]h [X.] 2 aaO bekannt zu geben. Diese Mittteilung hat [X.] "das tatsä[X.]hli[X.]h erzielte Arbeitsentgelt oder Arbeitseinkommen" (= Arbeitsverdienste) zu enthalten.

Maßstabsnorm, na[X.]h der si[X.]h bestimmt, wel[X.]he Arbeitsverdienste den Zugehörigkeitszeiten zu einem (Sonder-)Versorgungssystem der [X.] zuzuordnen sind, ist § 6 [X.] 1 Satz 1 [X.]. Dana[X.]h ist den Pfli[X.]htbeitragszeiten na[X.]h diesem Gesetz (vgl § 5 aaO) für jedes Kalenderjahr als Verdienst (§ 256a [X.] 2 SG[X.] VI) das erzielte Arbeitsentgelt oder Arbeitseinkommen zugrunde zu legen. Die weitere Eins[X.]hränkung, dieses hö[X.]hstens bis zur jeweiligen [X.]eitragsbemessungsgrenze na[X.]h der [X.] zu berü[X.]ksi[X.]htigen, wird erst im Leistungsverfahren bedeutsam (dazu stellvertretend [X.]SG [X.] 3-8570 § 8 [X.] 7 [X.]9 und [X.]SG [X.] 4-8570 § 6 [X.] 4 Rd[X.] 16). Das umstrittene [X.] wäre folgli[X.]h nur dann zu berü[X.]ksi[X.]htigen, wenn es - was hier allein in [X.]etra[X.]ht kommt - "Arbeitsentgelt" iS des § 6 [X.] 1 Satz 1 [X.] gewesen wäre. Dies ist ni[X.]ht der Fall.

1. Der [X.]egriff des Arbeitsentgelts bestimmt si[X.]h na[X.]h § 14 [X.]V, wie der früher für das Re[X.]ht der Rentenüberleitung zuständig gewesene 4. [X.] des [X.]SG ([X.] 4-8570 § 6 [X.] 4 Rd[X.] 24 ff) bereits ents[X.]hieden hat. Dieser Re[X.]htspre[X.]hung hat si[X.]h der erkennende [X.] anges[X.]hlossen (vgl etwa [X.]surteile vom 30.10.2014 - [X.] R[X.]/13 R - [X.] 4-8570 § 6 [X.] 6 Rd[X.] 15 und vom 23.7.2015 - [X.] R[X.]/14 R - juris Rd[X.] 14). Der na[X.]h Ablauf der verlängerten [X.] eingegangene S[X.]hriftsatz der [X.]eklagten vom 18.3.2019 gibt keinen [X.]ass, diese Re[X.]htspre[X.]hung einer erneuten Prüfung zu unterziehen.

Arbeitsentgelt iS von § 14 [X.]V sind alle laufenden oder einmaligen Einnahmen aus einer [X.]es[X.]häftigung, glei[X.]hgültig ob ein Re[X.]htsanspru[X.]h auf die Einnahmen besteht, unter wel[X.]her [X.]ezei[X.]hnung oder in wel[X.]her Form sie geleistet werden und ob sie unmittelbar aus der [X.]es[X.]häftigung oder im Zusammenhang mit ihr erzielt werden. Dabei muss zwis[X.]hen der [X.]es[X.]häftigung und der Leistung ein "ursä[X.]hli[X.]her Zusammenhang" bestehen, um Arbeitsentgelt annehmen zu können ([X.] vom 7.3.2007 - [X.] 12 KR 4/06 R - [X.] 4-2400 § 14 [X.] 8 Rd[X.] 15; [X.] vom [X.] KR 2/03 R - [X.] 4-2400 § 14 [X.] 2 Rd[X.] 18; [X.]SG [X.]surteil vom [X.] - [X.] R 26/16 R - [X.] 126, 14 = [X.] 4-2600 § 96a [X.] 18, Rd[X.] 22).

Liegt Arbeitsentgelt in diesem Sinne vor, ist weiter zu prüfen, ob si[X.]h ausnahmsweise ein Auss[X.]hluss ergibt. Dieser kommt allein dann in [X.]etra[X.]ht, wenn [X.] "Zulagen, Zus[X.]hläge, Zus[X.]hüsse sowie ähnli[X.]he Einnahmen" zu [X.] oder Gehältern "zusätzli[X.]h" gezahlt werden und lohnsteuerfrei sind. Soweit es im letztgenannten Zusammenhang auf Vors[X.]hriften des Steuerre[X.]hts ankommt, ist das am [X.] - dem Tag des Inkrafttretens des [X.] - geltende Steuerre[X.]ht maßgebli[X.]h ([X.]SG [X.] 4-8570 § 6 [X.] 4 Rd[X.] 35 ff). Au[X.]h hierbei verbleibt es.

Die Anwendung bundesre[X.]htli[X.]her Maßstabsnormen unter [X.]erü[X.]ksi[X.]htigung der genannten [X.] erfordert die vollumfängli[X.]he Ermittlung und Feststellung des eins[X.]hlägigen Sa[X.]hverhalts. Hierzu gehört neben der Feststellung der Zahlungsmodalitäten im Einzelnen (vgl etwa [X.] vom [X.] R 18/11 R - [X.] 115, 295 = [X.] 4-2400 § 17 [X.] 1) au[X.]h die Feststellung und exakte zeitli[X.]he Zuordnung desjenigen "[X.]-Re[X.]hts", aus dem si[X.]h der Sinn des in Frage stehenden [X.] ergibt (vgl [X.]SG [X.] 4-8570 § 6 [X.] 4 Rd[X.] 29). Dies sind hier - eins[X.]hließli[X.]h ihrer Änderungen - die [X.]esoldungsordnung der [X.] [X.], in [X.] getreten zum [X.] (na[X.]hfolgend [X.]esoldungsordnung 1965), die [X.]esoldungsordnungen der [X.] [X.] in der Fassung vom [X.], in [X.] getreten am selben Tag (na[X.]hfolgend [X.]esoldungsordnung 1973), und vom [X.], ebenfalls in [X.] getreten am selben Tag (na[X.]hfolgend [X.]esoldungsordnung 1986), sowie die Ordnungen über das [X.] in der [X.] [X.] vom [X.], in [X.] getreten am 1.10.1965 (na[X.]hfolgend [X.] 1965), und vom 18.7.1977, in [X.] getreten zum 1.1.1978 (na[X.]hfolgend [X.] 1977), sowie die Ordnung über die [X.] in der [X.] [X.] vom 1.8.1989, in [X.] getreten mit ihrer Herausgabe (na[X.]hfolgend [X.] 1989). Die [X.]edeutung dieser Texte ist auss[X.]hließli[X.]h na[X.]h objektiven Auslegungskriterien, insbesondere unter [X.]ea[X.]htung ihres Wortlauts zu bestimmen, während es weder auf das Verständnis der Staatsorgane der früheren [X.] no[X.]h deren Verwaltungspraxis bzw ihrer praktis[X.]hen Dur[X.]hführung im Einzelfall ankommt (vgl nur [X.]e vom 30.6.1998 - [X.] RA 11/98 R - juris Rd[X.] 11 und vom 12.6.2001 - [X.] RA 117/00 R - [X.] 3-8570 § 5 [X.] 6 [X.]9 f = juris Rd[X.] 24).

2. Na[X.]h Maßgabe dieser Vorgaben ist das [X.] ni[X.]ht als Arbeitsentgelt iS von § 6 [X.] 1 Satz 1 [X.] festzustellen.

Dabei brau[X.]ht der [X.] ni[X.]ht zu ents[X.]heiden, ob das dem Kläger gewährte [X.] zu den in § 14 [X.]V genannten Einnahmen zählt (vgl dazu [X.]SG [X.] 4-2400 § 14 [X.] 3 Rd[X.] 16). Wenn dies zuträfe, wäre es jedenfalls na[X.]h dem zum Sti[X.]htag geltenden § 1 [X.] ni[X.]ht dem Arbeitsentgelt zuzure[X.]hnen. Na[X.]h dieser Vors[X.]hrift sind einmalige Einnahmen, laufende Zulagen, Zus[X.]hläge, Zus[X.]hüsse sowie ähnli[X.]he Einnahmen, die zusätzli[X.]h zu [X.] oder Gehältern gewährt werden, ni[X.]ht dem Arbeitsentgelt zuzure[X.]hnen, soweit sie lohnsteuerfrei sind und si[X.]h - was hier auss[X.]heidet - aus § 3 [X.] ni[X.]hts Abwei[X.]hendes ergibt.

a) Das [X.] gehört zu den laufenden Einnahmen, die zusätzli[X.]h zu [X.] oder Gehältern gezahlt wurden.

Na[X.]h Ziff 3.01 der [X.]esoldungsordnung 1965 gliederte si[X.]h die [X.]esoldung in Dienstbezüge (a), Zus[X.]hläge und Zulagen (b), [X.] ([X.]) sowie Übergangsgeld und Gebührnisse (d) und wurde na[X.]h den Sätzen der [X.]esoldungstabelle ([X.] 1) unter [X.]erü[X.]ksi[X.]htigung des [X.] ([X.] 2) bere[X.]hnet (Ziff 3.02 [X.] [X.]esoldungsordnung 1965). Gemäß Ziff 5.31 [X.] der [X.]esoldungsordnung 1965 wurde Angehörigen der Zollverwaltung, die in Wohnheimen wohnten, außerdem freie Verpflegung gewährt. Angehörige der Zollverwaltung, die ni[X.]ht in Wohnheimen wohnten bzw vorübergehend aus der Gemeins[X.]haftsverpflegung auss[X.]hieden (Urlaub, Krankheit usw), erhielten na[X.]h Ziff 5.31 [X.] der [X.]esoldungsordnung 1965 na[X.]h Dienstgraden gestaffelt tägli[X.]h [X.] iHv ursprüngli[X.]h 3,35 (Zollkontrolleure und Zollunterführer) bzw [X.] ([X.] der [X.]esoldungsgruppe 1 bis 14); dur[X.]h die 5. Änderung der [X.]esoldungsordnung 1965 vom [X.], in [X.] getreten am 1.4.1971, wurde das [X.] auf [X.] erhöht. Im Übrigen ließen spätere Änderungen der [X.]esoldungsordnung 1965 die bisherigen Regelungen im Wesentli[X.]hen unberührt, ausgenommen die 9. Änderung der [X.]esoldungsordnung 1965 vom 8.11.1971, in [X.] getreten am 1.1.1972. Mit dieser ist die unters[X.]hiedli[X.]he Gewährung von [X.] gestaffelt na[X.]h Dienstgraden abges[X.]hafft worden. Angehörige der Zollverwaltung, die ni[X.]ht in Wohnheimen wohnten bzw vorübergehend an der Gemeins[X.]haftsverpflegung ni[X.]ht teilnahmen, erhielten nunmehr grundsätzli[X.]h ein tägli[X.]hes [X.] von [X.] entspre[X.]hend der [X.] und bei der Verri[X.]htung des Dienstes an [X.] ein sol[X.]hes von [X.] entspre[X.]hend der [X.]I (Ziff 5.31 der 9. Änderung der [X.]esoldungsordnung 1965).

Das [X.] war dana[X.]h ni[X.]ht [X.]estandteil der [X.]esoldung. Dass dessen Zahlung (te[X.]hnis[X.]h) mit der [X.]esoldung erfolgte (Ziff 5.34 [X.] der [X.]esoldungsordnung 1965), ändert hieran ni[X.]hts.

Das [X.] stellte ebenso unter Geltung der [X.]esoldungsordnung 1973 eine laufende Einnahme dar, die zusätzli[X.]h zur [X.]esoldung gewährt worden ist. Na[X.]h Ziff 3.01 der [X.]esoldungsordnung 1973 gliederte si[X.]h die [X.]esoldung na[X.]h wie vor in Dienstbezüge (a), Zus[X.]hläge und Zulagen (b), [X.] ([X.]) sowie [X.] und [X.] (d) und wurde gemäß Ziff 3.02 [X.] der [X.]esoldungsordnung 1973 na[X.]h den Sätzen der [X.]esoldungstabelle ([X.] 1) bere[X.]hnet. Daneben erhielten die Mitarbeiter der Zollverwaltung na[X.]h Ziff 5.21 [X.] der [X.]esoldungsordnung 1973 [X.] entspre[X.]hend den Grundnormen I und [X.] Die [X.] betrug gemäß [X.] und 3 der [X.]estimmung für Mitarbeiter, die ni[X.]ht an [X.] Dienst verri[X.]hteten, zuletzt tägli[X.]h [X.], während si[X.]h die [X.]I für Mitarbeiter an [X.] na[X.]h [X.] und 5 auf zuletzt tägli[X.]h [X.] belief. Gemäß Ziff 5.23 [X.] der [X.]esoldungsordnung 1973 erfolgte die Zahlung des [X.] weiterhin mit der [X.]esoldung.

Na[X.]h Ziff 2.1.2 [X.]u[X.]hst b der [X.]esoldungsordnung der [X.] [X.] vom [X.] wurde das [X.] den Angehörigen der Zollverwaltung ausdrü[X.]kli[X.]h als "weitere Zahlung" neben der [X.]esoldung gewährt und gemäß deren Ziff 4.2.1 (2) monatli[X.]h als konstanter Dur[X.]hs[X.]hnittsbetrag iHv [X.] mit der [X.]esoldung gezahlt.

b) Das [X.] war na[X.]h dem am [X.] geltenden Steuerre[X.]ht entgegen der Re[X.]htsauffassung des [X.] au[X.]h lohnsteuerfrei.

aa) Dies ergibt si[X.]h allerdings ni[X.]ht aus § 3 [X.] 4 [X.]u[X.]hst [X.] EStG in der am [X.] geltenden Fassung. Na[X.]h dieser Vors[X.]hrift waren bei Angehörigen der [X.], des [X.]undesgrenzs[X.]hutzes, der [X.]ereits[X.]haftspolizei der Länder, der [X.] sowie der [X.]erufsfeuerwehr der Länder und Gemeinden und bei Vollzugsbeamten der [X.], der Länder und Gemeinden Verpflegungs- und [X.]eköstigungszus[X.]hüsse sowie der Geldwert der im Einsatz unentgeltli[X.]h abgegebenen Verpflegung steuerfrei. Mitarbeiter der Zollverwaltung zählten zum damaligen Zeitpunkt ni[X.]ht zu dem von der Norm erfassten Personenkreis. Der persönli[X.]he Anwendungsberei[X.]h des § 3 [X.] 4 EStG wurde erst dur[X.]h Art 7 [X.] 1 des [X.] vom [X.] ([X.]) zunä[X.]hst auf Angehörige des "[X.]" und dur[X.]h Art 3 [X.] 2 [X.]u[X.]hst [X.] aa des Gesetzes zur Anpassung des nationalen Steuerre[X.]hts an den [X.]eitritt [X.] zur [X.] und zur Änderung weiterer steuerli[X.]her Vors[X.]hriften vom 25.7.2014 ([X.] 1266) sodann auf alle Angehörigen der "Zollverwaltung" erstre[X.]kt.

bb) Die Lohnsteuerfreiheit des [X.] ergibt si[X.]h aber aus § 2 [X.] 1 Satz 1 [X.] 4 iVm § 19 [X.] 1 Satz 1 EStG in der am [X.] geltenden Fassung (na[X.]hfolgend alter Fassung - aF).

§ 2 EStG aF regelt den Umfang der [X.]esteuerung und bestimmt in [X.] 1 Satz 1 [X.] 4, dass der Einkommensteuer Einkünfte aus ni[X.]htselbstständiger Arbeit unterliegen. Na[X.]h § 19 [X.] 1 Satz 1 [X.] 1 EStG aF gehören hierzu [X.] [X.]ezüge und Vorteile, die für eine [X.]es[X.]häftigung im öffentli[X.]hen oder privaten Dienst gewährt werden. Dem Tatbestandsmerkmal "für" entnimmt der [X.] in ständiger Re[X.]htspre[X.]hung, dass ein dem Arbeitnehmer vom Arbeitgeber zugewendeter Vorteil Entlohnungs[X.]harakter für das zur Verfügung stellen der Arbeitskraft haben muss, um als Arbeitslohn angesehen zu werden. Dagegen sind sol[X.]he Vorteile kein Arbeitslohn, die si[X.]h bei objektiver Würdigung aller Umstände ni[X.]ht als Entlohnung, sondern ledigli[X.]h als notwendige [X.]egleiters[X.]heinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweisen (z[X.] [X.] Urteil vom [X.] - VI R 51/08 - juris Rd[X.] 13; [X.] Urteil vom 14.11.2013 - [X.]/12 - juris Rd[X.] 9). Vorteile haben dana[X.]h keinen Arbeitslohn[X.]harakter, wenn sie im ganz überwiegenden eigenbetriebli[X.]hen Interesse des Arbeitgebers gewährt werden. Dies trifft na[X.]h der Re[X.]htspre[X.]hung des [X.] dann zu, wenn im Rahmen einer objektiven Gesamtwürdigung aus den [X.]egleitumständen der Zuwendung zu s[X.]hließen ist, dass der jeweils verfolgte betriebli[X.]he Zwe[X.]k im Vordergrund steht. In diesem Fall kann ein damit einhergehendes Interesse des Arbeitnehmers, den Vorteil zu erlangen, verna[X.]hlässigt werden. Die dana[X.]h erforderli[X.]he Gesamtwürdigung hat insbesondere [X.]ass, Art und Höhe des Vorteils, Auswahl der [X.]egünstigten, freie oder nur gebundene Verfügbarkeit, Freiwilligkeit oder Zwang zur Annahme des Vorteils und die besondere Geeignetheit für den jeweils verfolgten betriebli[X.]hen Zwe[X.]k zu berü[X.]ksi[X.]htigen ([X.] Urteil vom [X.] [X.] - juris Rd[X.] 13 mwN; [X.] Urteil vom 14.11.2013 - [X.]/12 - juris Rd[X.] 10; vgl au[X.]h [X.] vom [X.] KR 5/04 R - [X.] 4-2400 § 14 [X.] 3 Rd[X.] 17). Dabei besteht eine We[X.]hselwirkung zwis[X.]hen der Intensität des eigenbetriebli[X.]hen Interesses des Arbeitgebers und dem Ausmaß der [X.]erei[X.]herung des Arbeitnehmers (stRspr [X.] Urteile vom 22.6.2006 - VI R 21/05 - [X.]E 214, 252 = [X.], 915; vom 22.7.2008 - VI R 47/06 - [X.]E 222, 448 = [X.], 151; vom [X.] - VI R 51/08 - [X.]E 228, 85 = [X.], 700 = juris Rd[X.] 14; vom 14.11.2013 - [X.]/12 - juris Rd[X.] 10).

In Anwendung dieser Grundsätze ist der [X.] davon ausgegangen, dass die unentgeltli[X.]he Essensgewährung dur[X.]h den Arbeitgeber in der Regel als Arbeitslohn anzusehen ist ([X.] Urteil vom [X.] aaO juris Rd[X.] 16; vgl au[X.]h [X.] Urteil vom [X.] aaO juris Rd[X.] 14). Glei[X.]hzeitig hat der [X.] jedo[X.]h hervorgehoben, dass bei der Gewi[X.]htung der gegenseitigen Vorteile insbesondere zu berü[X.]ksi[X.]htigen ist, ob dur[X.]h den mit der Unentgeltli[X.]hkeit verbundenen Vorteil die Arbeitsleistung des Arbeitnehmers zusätzli[X.]h entgolten werden soll, oder ob es si[X.]h um eine von der Arbeitsleistung losgelöste betriebli[X.]he Maßnahme des Arbeitgebers handelt ([X.] Urteile vom [X.] aaO juris Rd[X.] 16 und vom [X.] aaO juris Rd[X.] 15).

Hier ist von letzterem auszugehen.

(1) Dies ergibt si[X.]h unter Zugrundelegung der insoweit allein maßgebli[X.]hen [X.] Vorgaben der [X.] der [X.] [X.] für den streitigen Zeitraum vom [X.] bis 30.6.1990.

(a) Na[X.]h Ziff I.1.1 der [X.] 1965 war die ordnungsgemäße Versorgung der Angehörigen der [X.] [X.] mit Verpflegung eine wesentli[X.]he Voraussetzung für die Gewährleistung der operativen Dienstdur[X.]hführung zur Erfüllung der gestellten Aufgaben. Dazu war die [X.] auf die dienstli[X.]hen Erfordernisse und na[X.]h den neuesten ernährungswissens[X.]haftli[X.]hen und medizinis[X.]hen Erkenntnissen zur Errei[X.]hung hoher Leistungen auszuri[X.]hten. Die kostenlose Verpflegung der Mitarbeiter der Zollverwaltung, sei es in Gestalt von Sa[X.]hbezügen oder der Zahlung eines [X.], diente dana[X.]h der Erfüllung der Aufgaben der Zollverwaltung auf einem hohen Leistungsniveau.

Für diese betriebsfunktionale Zwe[X.]kbestimmung und gegen die [X.]ewertung des [X.] als zusätzli[X.]he Entlohnung der Arbeitsleistung spri[X.]ht zudem die Verpfli[X.]htung zur Annahme der kostenlosen Verpflegung als Sa[X.]hbezug und zur zwe[X.]kgebundenen Verwendung des [X.]. Gemäß Ziff I.2.3 [X.] der [X.] 1965 hatten alle Zollangehörigen, die in Wohnheimen und Internaten der Zollverwaltung wohnten, an der Gemeins[X.]haftsverpflegung teilzunehmen. Eine [X.]efreiung von der Vollverpflegung war nur bei Vorlage einer ärztli[X.]hen [X.]es[X.]heinigung mögli[X.]h ([X.]). Gezahltes [X.] stand den Angehörigen der Zollverwaltung ni[X.]ht zur freien Verwendung zur Verfügung, sondern war entspre[X.]hend dem eigenbetriebli[X.]hen Interesse des Staatsapparates für die Verköstigung der [X.] bestimmt. Dies zeigt si[X.]h darin, dass die Zahlung von [X.] entfiel bei Einweisung zur stationären [X.]ehandlung in Krankenhäusern, in Kur- und Genesungsheimen sowie bei der Delegierung an S[X.]hulen, wo freie Verpflegung gewährt wurde (Ziff [X.] 1965). Au[X.]h waren [X.], die zur Verbesserung der Verpflegung an den Weihna[X.]htsfeiertagen und zum Jahreswe[X.]hsel unter bestimmten Voraussetzungen gewährt wurden, für die Aufbesserung der Vollverpflegung bzw des Mittagessens oder für die Ausgabe von [X.] bzw Weihna[X.]htstellern zu verwenden (Ziff 2.7.5 [X.] und 2 der [X.] 1965).

(b) Das [X.] hat seinen [X.]harakter als eine von der Arbeitsleistung losgelöste betriebli[X.]he Maßnahme au[X.]h ni[X.]ht unter der Geltung der [X.] 1977 verloren (aA [X.]ay[X.] Urteil vom 13.6.2016 - L 1 R[X.]/11 - juris). Zwar werden in Ziff I.1.1 der [X.] 1977 die Aufgaben und Grundlagen der [X.] gegenüber der [X.] 1965 teilweise anders bes[X.]hrieben. Nunmehr heißt es: "Die [X.] ist [X.]estandteil der versorgungsmäßigen Si[X.]herstellung der [X.] [X.]. Sie hat die Aufgabe, unter [X.]ea[X.]htung der zolldienstli[X.]hen Erfordernisse, der ständigen weiteren Verbesserung der Dienst- und Lebensbedingungen die Verpflegung der Mitarbeiter so zu organisieren, dass sie zur Erhaltung und Erhöhung ihrer physis[X.]hen und psy[X.]his[X.]hen Leistungsfähigkeit beiträgt." Diese Neufassung führt indes ni[X.]ht zu einer Änderung der Zwe[X.]kbestimmung des [X.].

Ziff I.1.1 der [X.] 1977 hebt zunä[X.]hst ebenfalls hervor, dass die Verpflegung, dh [X.] und Gemeins[X.]haftsverpflegung, der Si[X.]herstellung der [X.] [X.] dient. Im Unters[X.]hied zur [X.] 1965 benennt die [X.] 1977 außerdem als Grundlagen der [X.] die Verbesserung der Dienst- und Lebensbedingungen der Mitarbeiter (s au[X.]h Ziff 1.3.1 der [X.] 1977). Hieraus lässt si[X.]h allerdings ni[X.]ht ableiten, dass nunmehr das [X.] zumindest au[X.]h mit der [X.]i[X.]ht einer zusätzli[X.]hen Entlohnung für die Arbeitsleistung gewährt wurde.

Na[X.]h den Vorstellungen des Arbeitsre[X.]hts in der [X.] umfasste der den Dienst- und Lebensbedingungen verglei[X.]hbare [X.]egriff der Arbeits- und Lebensbedingungen einen einheitli[X.]hen und si[X.]h dialektis[X.]h dur[X.]hdringenden Komplex von objektiven Faktoren materiell-te[X.]hnis[X.]her, politis[X.]her, ökonomis[X.]her, re[X.]htli[X.]her, soziologis[X.]her und kultureller Art, die in der sozialistis[X.]hen Gesells[X.]haft der [X.]efriedigung der materiellen und geistig-kulturellen [X.]edürfnisse der Werktätigen dienten. Im arbeitsre[X.]htli[X.]hen Sinne lag das S[X.]hwergewi[X.]ht auf dem [X.] als wesentli[X.]her und bestimmender Teil des [X.]. Zu den Arbeitsbedingungen der Werktätigen gehörten die te[X.]hnis[X.]hen Ausrüstungen am Arbeitsplatz, die Umweltbedingungen (Li[X.]ht, Luft, Lärm), die psy[X.]his[X.]he und physis[X.]he [X.]eanspru[X.]hung, die Arbeitskultur, die Organisation und Leitung der Arbeit eins[X.]hließli[X.]h der Mitwirkung der Werktätigen, die Entlohnung, die Q[X.]lifizierung und Weiterbildung, das Arbeitszeitregime, der Gesundheits- und Arbeitss[X.]hutz, die [X.], kulturelle und sportli[X.]he [X.]etreuung der Werktätigen [X.] (vgl Lexikon des Arbeitsre[X.]hts der [X.], 1972, [X.]7). Aus diesen die Dienst- und Lebensbedingungen prägenden Faktoren greift Ziff I.1.1 der [X.] 1977 allein die psy[X.]his[X.]he und physis[X.]he [X.]eanspru[X.]hung heraus, indem sie der Verpflegung die Aufgabe zuweist, einen [X.]eitrag zur Erhaltung und Erhöhung der physis[X.]hen und psy[X.]his[X.]hen Leistungsfähigkeit der Mitarbeiter der Zollverwaltung zu leisten. Einen [X.]ezug zu dem die Dienst- und Lebensbedingungen ebenfalls prägenden Faktor der Entlohnung wird hingegen ni[X.]ht hergestellt. Die Erhaltung und Erhöhung gerade der physis[X.]hen und psy[X.]his[X.]hen Leistungsfähigkeit der Mitarbeiter diente dem Interesse des Staatsapparates an der Erfüllung der zolldienstli[X.]hen Aufgaben. Dies ergibt si[X.]h zusätzli[X.]h aus Ziff [X.] der [X.] 1977, na[X.]h der die Speiseplanung unter [X.]erü[X.]ksi[X.]htigung der ernährungswissens[X.]haftli[X.]hen Erkenntnisse den dienstli[X.]hen Erfordernissen anzupassen ist.

Au[X.]h na[X.]h der ab 1.1.1978 geltenden [X.] 1977 war den Mitarbeitern der Zollverwaltung das [X.] ni[X.]ht zur freien Verfügung überlassen, sondern vielmehr auss[X.]hließli[X.]h für die Verpflegung einzusetzen und wurde dementspre[X.]hend ni[X.]ht bei einer Vollverpflegung ausgezahlt. So bestimmte etwa Ziff 2.1. (3) der [X.] 1977, dass die Auszahlung des [X.] bei "Vorliegen der [X.]edingungen entspre[X.]hend den Festlegungen der [X.]esoldungsordnung Punkt 4.2.4." entfällt. Die [X.]esoldungsordnung 1973 sah in der ab 1.1.1978 geltenden Fassung der Ziff 5.24 vor, dass [X.] [X.] ni[X.]ht ausgezahlt wird bei angewiesener Vollverpflegung ([X.]u[X.]hst a) oder stationärem Aufenthalt in Krankenhäusern, Heilstätten, Kur- und Genesungsheimen sowie während prophylaktis[X.]her Kuren in den Erholungsheimen der Zollverwaltung ([X.]u[X.]hst b), Institutionen, in denen offensi[X.]htli[X.]h stationär Untergebra[X.]hte verpflegt wurden.

([X.]) Eine Änderung der Zwe[X.]kbestimmung des [X.] ist s[X.]hließli[X.]h au[X.]h ni[X.]ht dur[X.]h die [X.] 1989 eingetreten.

Na[X.]h Ziff 4. der Anweisung dient die [X.] na[X.]h wie vor der Erfüllung der zolldienstli[X.]hen Aufgaben in Einheit mit der ständigen Verbesserung der Dienst- und Lebensbedingungen der Angehörigen der Zollverwaltung. Anhaltspunkte dafür, dass diese [X.]edingungen nunmehr unter dem Aspekt der Entlohnung und ni[X.]ht mehr auss[X.]hließli[X.]h hinsi[X.]htli[X.]h des Kriteriums der physis[X.]hen und psy[X.]his[X.]hen Leistungsfähigkeit verbessert werden sollten, sind ni[X.]ht ersi[X.]htli[X.]h. Vielmehr spri[X.]ht für eine [X.]eibehaltung der bisherigen Zwe[X.]kbestimmung Ziff 6.7. der [X.] 1989, der die Gewährung einer Zulage bei besonderen physis[X.]hen [X.]elastungen regelt.

Einem Entlohnungs[X.]harakter des [X.] steht zudem weiterhin dessen Verwendungsgebundenheit für die Nahrungsversorgung entgegen. Wurde Vollverpflegung ausgegeben (vgl Ziff 2.3. der [X.] 1989), war das [X.] einzubehalten und uneinges[X.]hränkt für die Dur[X.]hführung der Verpflegung einzusetzen (Ziff 2.3. [3] [X.] 1989). Für ni[X.]ht in Anspru[X.]h genommene Mahlzeiten bestand kein Anspru[X.]h auf materiellen oder finanziellen Ausglei[X.]h (Ziff 2.3. [7] [X.] 1989). Ausweisli[X.]h dieser [X.]estimmungen sah die [X.] 1989 die Aufgabe der Verköstigung der Angehörigen der Zollverwaltung im Fall der Ausgabe der Vollverpflegung mit [X.]ereitstellung der Mahlzeiten als erfüllt an. Ausglei[X.]hszahlungen bei deren Ni[X.]htinanspru[X.]hnahme, die einer anderen Verwendung hätten zugeführt werden können, waren ni[X.]ht vorgesehen. Damit wurde glei[X.]hzeitig ein starker Anreiz zur Teilnahme an der Vollverpflegung gesetzt, weil die Angehörigen der Zollverwaltung nur so den Einsatz eigener Mittel für die Nahrungsbes[X.]haffung und damit einen finanziellen Verlust vermeiden konnten.

Die auss[X.]hließli[X.]he Verwendungsgebundenheit der [X.] für die Nahrungsaufnahme zeigt si[X.]h s[X.]hließli[X.]h au[X.]h in Ziff 6.3. der [X.] 1989, der die Sonderverpflegung an Feiertagen regelt. Na[X.]h dieser Vors[X.]hrift wurden unter bestimmten Voraussetzungen an die Angehörigen der Zollverwaltung Zulagen verteilt. Na[X.]h [X.] (5) der Norm waren diese für die Verbesserung der Verpflegung bzw des Verpflegungsangebots oder für die Ausgabe von [X.], deren Inhalt dem [X.]harakter des jeweiligen [X.] angemessen ist, zu verwenden.

(d) Die Verwendungsgebundenheit des [X.] für die Lebensmittelversorgung der [X.] und die zunä[X.]hst normative Verpfli[X.]htung bzw der spätere starke Anreiz zur Annahme der Vollverpflegung spre[X.]hen deutli[X.]h dafür, dass das [X.] dem Interesse der [X.] an der Funktionsfähigkeit der Zollverwaltung diente. Es war ein besonders geeignetes Mittel zum Erhalt der Leistungsfähigkeit ihrer Mitarbeiter (vgl zu diesen Kriterien [X.] [X.]). Dem standen als Vorteile der Mitarbeiter der Zollverwaltung Art und Höhe der Zuwendung gegenüber. Als Mittel zur Nahrungsbes[X.]haffung diente das [X.] der [X.]efriedigung eines existentiellen mens[X.]hli[X.]hen [X.]edürfnisses. Au[X.]h angesi[X.]hts seiner Höhe in Relation zur [X.]esoldung insbesondere der unteren Dienstgrade (vgl z[X.] [X.] 1 Dienststelle [X.]esoldungsgruppe I zur [X.]esoldungsordnung 1973) ist es als für die Mitarbeiter der Zollverwaltung wirts[X.]haftli[X.]h interessante Zuwendung zu werten. [X.]ei der hier zu klärenden Frage, ob das [X.] steuerpfli[X.]htiger Arbeitslohn gewesen ist, misst der [X.] jedo[X.]h glei[X.]hwohl der Zollverwaltung ein ganz überwiegendes im Vordergrund stehendes "eigenbetriebli[X.]hes" Interesse zu, weil eine Entlohnungsabsi[X.]ht der Arbeitsleistung dur[X.]h diese Zuwendung ni[X.]ht erkennbar ist.

(2) Auf die übrigen vom [X.] herangezogenen Unterlagen kommt es ni[X.]ht an. Die [X.]es[X.]hlussvorlagen des Leiters des [X.] vom [X.] und 13.9.1956 sowie das S[X.]hreiben des Ministers der Finanzen der [X.] vom 4.2.1957 (betreffend die [X.]es[X.]hlussvorlage für das Politbüro über die Vergütungs- und Versorgungsordnung des [X.]), die [X.] des [X.], in [X.] gesetzt zum 1.5.1957, und die Dienstanweisung des Leiters des [X.] [X.] 10/58 vom [X.] enthalten bereits keine [X.] Vorgaben von zuständigen Stellen der früheren [X.] für die Zollverwaltung im hier maßgebli[X.]hen Zeitraum vom [X.] bis 30.6.1990.

Unabhängig davon lassen si[X.]h allerdings au[X.]h diesen Verlautbarungen keine Anhaltspunkte dafür entnehmen, dass den Angehörigen der Zollverwaltung das [X.] als zusätzli[X.]he Entlohnung für die von ihnen erbra[X.]hte Arbeitsleistung gewährt worden ist.

(a) In den [X.]es[X.]hlussvorlagen des Leiters des [X.] vom [X.] und 13.9.1956 wird hervorgehoben, dass der S[X.]haffung einer Kaderreserve sowie der Stabilisierung des gesamten [X.] eine große [X.]edeutung zukomme ([X.]es[X.]hlussvorlage 1955, [X.]; [X.]es[X.]hlussvorlage 1956, [X.]). Glei[X.]hzeitig wird davor gewarnt, dass si[X.]h die Flukt[X.]tion na[X.]h Ablauf der zweijährigen Verpfli[X.]htung s[X.]hlagartig erhöhen werde, wenn ni[X.]ht ents[X.]heidende Änderungen erfolgten. Der [X.]ass für die Mitarbeiter, na[X.]h Ablauf ihrer Dienstverpfli[X.]htung aus dem [X.] auszus[X.]heiden, wird neben Fehlern in der Kaderarbeit [X.] in einem fehlenden materiellen Anreiz zu einer Weiterverpfli[X.]htung gesehen ([X.]es[X.]hlussvorlage 1955, [X.]; [X.]es[X.]hlussvorlage 1956, [X.]). Insoweit wird in der [X.]es[X.]hlussvorlage 1955 [X.] herausgestellt, dass die Mitarbeiter des [X.] aufgrund der für sie geltenden Q[X.]litätsmerkmale [X.]edingungen unterworfen seien, die in anderen Teilen des Staatsapparates höher bezahlt oder unter geringeren persönli[X.]hen [X.]elastungen gefordert würden. Daraus ergebe si[X.]h, dass die Mitarbeiter na[X.]h Ablauf der ersten oder zweiten Dienstverpfli[X.]htung auss[X.]hieden und zu anderen Organen abwanderten ([X.]). Die Einhaltung der in den Q[X.]litätsmerkmalen getroffenen Festlegungen müsse aber im Interesse der Dur[X.]hführung der dem Zoll übertragenen Aufgaben gefordert werden. Daher sei es notwendig, das Lohnsystem im [X.] zu verbessern ([X.]). In diesem Zusammenhang werden in der [X.]es[X.]hlussvorlage 1955 au[X.]h Defizite bei der Gemeins[X.]haftsverpflegung, die ni[X.]ht allen Mitarbeitern ermögli[X.]ht werden könne, sowie die Herausgabe einer (offensi[X.]htli[X.]h geringerwertigen) Lebensmittelmarke "[X.]" an den größten Teil der Mitarbeiter des Zolls beklagt ([X.]). Die [X.]es[X.]hlussvorlage 1956 ([X.]) weist darauf hin, dass zur Dur[X.]hführung der Aufgaben der Kontrolle des grenzübers[X.]hreitenden Waren-, Zahlungsmittel- und Personenverkehrs nur Mitarbeiter bes[X.]häftigt werden könnten, die körperli[X.]h voll einsatzfähig seien. Zur Überwindung der aufgezeigten Mängel und S[X.]hwierigkeiten in der Dur[X.]hführung der Kaderpolitik im [X.] wird in der [X.]es[X.]hlussvorlage 1955 ([X.] iVm S 8) [X.] der Staatssekretär beauftragt, beim [X.] und beim [X.] für die im operativen Dienst tätigen Mitarbeiter des [X.] ein [X.] und die [X.] "[X.]" zu erwirken. Die [X.]es[X.]hlussvorlage 1956 ([X.]) empfiehlt die Ausarbeitung einer Vergütungs- und Versorgungsordnung, die den Prinzipien entspri[X.]ht, die für glei[X.]hartige Si[X.]herheitsorgane gelten.

Mit Wirkung ab 1.5.1957 wurde die [X.] des [X.] in [X.] gesetzt, na[X.]h der den in Gemeins[X.]haftsunterkünften untergebra[X.]hten Angehörigen des [X.] freie Verpflegung gewährt wurde (§ 5 [X.] 1) und die Angehörigen des [X.], die ni[X.]ht in Gemeins[X.]haftsunterkünften wohnten, ein [X.] von [X.] tägli[X.]h erhielten (§ 5 [X.] 2 Satz 1).

Dana[X.]h war die Gewährung eines [X.], das neben dem Gehalt (§ 3 [X.]) gezahlt wurde, keine zusätzli[X.]he Entlohnung der Arbeitsleistung, sondern diente ebenso wie die den kasernierten [X.] gewährte freie Verpflegung der Aufre[X.]hterhaltung der Funktionsfähigkeit der Zollverwaltung dur[X.]h Verhinderung einer Flukt[X.]tion der Mitarbeiter und dem Erhalt ihrer körperli[X.]hen Leistungsfähigkeit.

(b) Das S[X.]hreiben des Ministers der Finanzen der [X.] vom 4.2.1957 (betreffend die [X.]es[X.]hlussvorlage für das Politbüro über die Vergütungs- und Versorgungsordnung des [X.]) ist glei[X.]hfalls kein [X.]eleg für den Lohn[X.]harakter des [X.]. In diesem S[X.]hreiben wird darauf hingewiesen, dass mit der Einführung der Vergütungs- und Versorgungsordnung den Mitarbeitern des [X.] andere Vergütungssätze zu zahlen seien als na[X.]h dem ursprüngli[X.]h geltenden Tarifvertrag V[X.]V. "Im Effekt" stelle diese Veränderung im Zusammenhang mit weiteren Maßnahmen, wie z[X.] der Zahlung von [X.], eine Erhöhung des Nettoarbeitseinkommens für die [X.]es[X.]häftigten des [X.] von dur[X.]hs[X.]hnittli[X.]h 80 bis 100 "DM" monatli[X.]h dar, was im Hinbli[X.]k auf die im reinen Verwaltungsdienst bes[X.]häftigten Mitarbeiter gegenüber glei[X.]hartig [X.]es[X.]häftigten der anderen staatli[X.]hen Verwaltungen ni[X.]ht vertretbar sei. Die Formulierung, "im Effekt" stelle [X.] die Zahlung des [X.] eine Erhöhung des Nettoarbeitseinkommens dar, zeigt gerade, dass die Zahlung des [X.] si[X.]h nur wie eine Erhöhung des Arbeitseinkommens auswirkte, aber gerade ni[X.]ht dazu zählte.

([X.]) Ebenso wenig lässt si[X.]h der Dienstanweisung [X.] 10/58 vom [X.] eine derartige Entlohnungsabsi[X.]ht entnehmen. Mit dieser wurde anlässli[X.]h des Gesetzes über die [X.][X.]haffung der [X.]n § 5 der [X.] 1957 neu gefasst und das [X.] für vorübergehend aus der Gemeins[X.]haftsverpflegung ausges[X.]hiedene bzw ni[X.]ht in Gemeins[X.]haftsunterkünften wohnende Zollhilfskräfte, -kontrollkräfte und -unterführer auf "DM" 3,35 tägli[X.]h sowie für [X.] auf "DM" 2,20 tägli[X.]h festgesetzt. Hiermit wurde offensi[X.]htli[X.]h auf eine mit der [X.][X.]haffung der [X.]n verbundene Erhöhung der Preise für bisher auf Karten bezogene Waren reagiert, um den Angehörigen des [X.] Mehraufwendungen für die [X.]es[X.]haffung von Lebensmitteln zu ersparen (vgl Einleitung des Gesetzes über die [X.][X.]haffung der [X.]n vom [X.] zu den dort angekündigten Neuregelungen für Arbeiter und Angestellte, Mitglieder landwirts[X.]haftli[X.]her und anderer sozialistis[X.]her Produktionsgenossens[X.]haften sowie Rentner und Studenten, Gesetzblatt der [X.] I 1958 [X.]13). Zwar ist die Erhöhung der Lebensmittelpreise bei den Arbeitern und Angestellten dur[X.]h eine Erhöhung der Löhne und Gehälter kompensiert worden (vgl Gesetzblatt der [X.] I 1958 [X.]13). Die Dienstanweisung [X.] 10/58 vom [X.] enthält anders als die einleitende [X.]egründung zum Gesetz über die [X.][X.]haffung der [X.]n aber keinen Hinweis auf eine Kompensation der erhöhten Lebensmittelpreise dur[X.]h eine Erhöhung des Gehalts der Angehörigen des [X.]. Au[X.]h ist die Struktur der [X.] 1957 ni[X.]ht dur[X.]h eine Vers[X.]hmelzung des Gehalts (geregelt in § 3) mit dem [X.] (geregelt in § 5) geändert worden.

Die Kostenents[X.]heidung beruht auf § 193 [X.].