Bundesfinanzhof, Urteil vom 09.03.2017, Az. VI R 16/16

I. Streitig ist, ob bei der Berechnung des [[X.].] nach § 33a Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der im Streitjahr 2009 geltenden Fassung (EStG a.F.) und nach § 33a Abs. 1 EStG i.d.[[X.].] Krankenversicherung ([[X.].] KV) vom 16. Juli 2009 ([[X.].], 1959) für die Streitjahre 2010 bis 2012 fiktive Einkünfte einer gesetzlich Unterhaltberechtigten gleichgestellten Person anzusetzen sind.

Der Kläger, Revisionsbeklagte und Revisionskläger (Kläger) erzielte in den Streitjahren (2009 bis 2012) gewerbliche Einkünfte. Er lebt seit Mai 2007 mit seiner Lebensgefährtin Frau [X.] in einem Haushalt.

Frau [X.] (geb. 1974) war von Mitte 2004 bis Mitte 2005 im Rahmen eines [X.]eitvertrages bei der Firma [X.] in [X.] angestellt und erzielte im Jahr 2004 Einkünfte in Höhe von 19.064 €. Vom 1. August 2005 bis 30. April 2008 erhielt sie Leistungen nach dem [X.]weiten Buch Sozialgesetzbuch ([X.]), danach noch in Bedarfsgemeinschaft mit dem Kläger bis 31. Dezember 2008. In der [X.]eit des Leistungsbezugs war Frau [X.] zeitweilig als Haushaltshilfe, u.a. bei dem Kläger, beschäftigt und erzielte so beispielsweise im April 2007 ein monatliches Arbeitseinkommen von 200 € sowie von Mai bis September 2007 ein monatliches Arbeitseinkommen von 400 €. Die Stellen hatte ihr das JobCenter vermittelt.

Über den 31. Dezember 2008 hinaus erhielt Frau [X.] keine Leistungen nach dem [X.]. Ihr Antrag auf Fortzahlung der Leistungen vom 25. November 2008 wurde abgelehnt, weil sie mit dem Kläger in einer Bedarfsgemeinschaft lebe und dieser seiner [X.] nicht nachgekommen sei. In den Streitjahren erzielte Frau [X.] keine eigenen Einkünfte.

Er wurde erklärungsgemäß, wenn auch unter dem Vorbehalt der Nachprüfung, zur Einkommensteuer veranlagt.

Im [X.] an eine Außenprüfung beim Kläger für die Jahre 2009 bis 2011 berücksichtigte der Beklagte, Revisionskläger und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --[X.]--) die [X.] nicht mehr als außergewöhnliche Belastung und erließ entsprechend geänderte Einkommensteuerbescheide für die Streitjahre. Die [X.] seien nicht zu berücksichtigen, da Frau [X.] nicht hilfsbedürftig sei. Denn sie hätte ihren Unterhalt durch eine zumutbare Erwerbstätigkeit decken können.

Der daraufhin erhobenen Klage gab das [X.] ([X.]) mit den in Entscheidungen der [X.]e (E[X.]) 2016, 1262 veröffentlichten Gründen teilweise statt. [X.]war bestehe im Anwendungsbereich des § 33a Abs. 1 Satz 3 EStG i.d.F. des [[X.].] KV (§ 33a Abs. 1 Satz 2 EStG a.F.) entsprechend der neueren Rechtsprechung zu § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG eine generelle Erwerbsobliegenheit des Unterhaltsempfängers. Eine Verletzung der Erwerbsobliegenheit schließe den Abzug von [X.] nach § 33a EStG jedoch nicht vollständig aus. Vielmehr seien bei der Berechnung des [[X.].] gemäß § 33a Abs. 1 Satz 5 EStG i.d.F. des [[X.].] KV (§ 33a Abs. 1 Satz 4 EStG a.F.) die objektiv erzielbaren fiktiven Einkünfte des Unterhaltsempfängers --hier in Höhe von geschätzt monatlich 400 €-- gegenzurechnen.

Mit der Revision rügen sowohl das [X.] als auch der Kläger die Verletzung materiellen Rechts.

Das [X.] beantragt sinngemäß,
das Urteil des Niedersächsischen [X.] vom 28. April 2016  10 K 57/15 aufzuheben und die Klage abzuweisen sowie die Revision des Klägers zurückzuweisen.

Der Kläger tritt der Revision des [X.] entgegen und beantragt,
das Urteil des Niedersächsischen [X.] vom 28. April 2016  10 K 57/15 insoweit aufzuheben, als die erklärten [X.] nicht in voller Höhe als außergewöhnliche Belastung nach § 33a EStG berücksichtigt wurden.

II. Die Revision des [X.] ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und im tenorierten Umfang zur Stattgabe der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--). Das [X.] hat die Unterhaltsleistungen des [X.] an seine Lebensgefährtin bei der [X.]erechnung des [X.] nach § 33a Abs. 1 EStG zu Unrecht um fiktive Einkünfte der Unterhaltsempfängerin gekürzt. Die Revision des [X.] ist demnach unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 [X.]O).

1. Erwachsen dem Steuerpflichtigen Aufwendungen für den Unterhalt einer dem Steuerpflichtigen oder seinem Ehegatten gegenüber gesetzlich unterhaltsberechtigten Person, so wird auf Antrag die Einkommensteuer dadurch ermäßigt, dass die Aufwendungen bis zu 7.680 € (im Jahr 2009) und bis zu 8.004 € (in den Jahren 2010 bis 2012) im Kalenderjahr vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden (§ 33a Abs. 1 Satz 1 EStG). Der [X.] erhöht sich ab dem Veranlagungszeitraum 2010 gemäß § 33a Abs. 1 Satz 2 EStG i.d.F. des [X.] KV um den [X.]etrag der im jeweiligen Veranlagungszeitraum nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG für die Absicherung der unterhaltsberechtigten Person aufgewandten [X.]eiträge; dies gilt nicht für Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge, die bereits (beim Unterhaltsverpflichteten) nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 EStG anzusetzen sind. Der gesetzlich unterhaltsberechtigten Person gleichgestellt ist eine Person, wenn bei ihr zum Unterhalt bestimmte inländische öffentliche Mittel mit Rücksicht auf die Unterhaltsleistungen des Steuerpflichtigen gekürzt werden (§ 33a Abs. 1 Satz 3 EStG i.d.F. des [X.] KV, § 33a Abs. 1 Satz 2 EStG a.F.).

a) Davon ist auszugehen, wenn der Steuerpflichtige mit einer erwerbsfähigen leistungsberechtigten, d.h. hilfsbedürftigen (§§ 7 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3, 9 Abs. 1 SG[X.] II) Person in einem gemeinsamen Haushalt so zusammenlebt, dass nach verständiger Würdigung der wechselseitige Wille anzunehmen ist, Verantwortung füreinander zu tragen und füreinander einzustehen (§ 7 Abs. 3 Nr. 3 [X.]uchst. [X.]). Denn bei Personen, die in einer solchen [X.]edarfsgemeinschaft leben, bestimmt sich die Hilfsbedürftigkeit des Leistungsberechtigten gemäß § 9 Abs. 2 Satz 1 SG[X.] II auch nach dem Einkommen und Vermögen des Partners. Dem liegt der Gedanke zugrunde, dass innerhalb einer [X.]edarfsgemeinschaft aus "einem Topf" gewirtschaftet wird (z.[X.]. Urteil des [X.] vom 13. November 2008 [X.] 14 AS 2/08 R, [X.]SGE 102, 76), die hilfsbedürftige Person mithin von den anderen Mitgliedern der [X.]edarfsgemeinschaft Leistungen zum Lebensunterhalt erhält ([X.], in [X.], SG[X.] II, 3. Aufl. 2013, § 9 Rz 30; [X.], in [X.], SG[X.] II, 5. Aufl. 2013, § 7 Rz 41; vgl. auch Urteil des [X.]undesfinanzhofs --[X.]FH-- vom 19. Juni 2002 III R 28/99, [X.]FHE 199, 355, [X.]St[X.]l II 2002, 753). Hat ein Mitglied der [X.]edarfsgemeinschaft ein Einkommen, das den zur Deckung des eigenen (sozialrechtlichen) [X.] benötigten Umfang übersteigt, wird der Überschuss folglich auf den [X.]edarf des Leistungsberechtigten angerechnet und mindert dessen Ansprüche nach dem SG[X.] II.

b) Seit der Änderung der Vorschrift durch das Steueränderungsgesetz 2001 vom 20. Dezember 2001 ([X.]St[X.]l I 2002, 4) --Ersetzung des Wortes "soweit" durch "[X.] ist nicht erforderlich, dass beantragte Sozialleistungen tatsächlich gekürzt oder abgelehnt wurden; es reicht aus, dass die unterhaltene Person wegen der Unterhaltsleistungen keinen Anspruch auf Sozialleistungen hat ([X.]TDrucks 14/6877, 26; [X.]FH-Urteil vom 29. Mai 2008 III R 23/07, [X.]FHE 222, 250, [X.]St[X.]l II 2009, 363, m.w.N.; [X.]lümich/[X.], § 33a EStG Rz 148; [X.] in [X.], EStG, 16. Aufl., § 33a Rz 13; [X.]/[X.], EStG, 36. Aufl., § 33a Rz 20).

c) Aufgrund dessen kann beim Vorliegen einer [X.]edarfsgemeinschaft regelmäßig davon ausgegangen werden, dass dem gleichgestellten Unterhaltsempfänger i.S. des § 33a Abs. 1 Satz 3 EStG i.d.F. des [X.] KV (§ 33a Abs. 1 Satz 2 EStG a.F.) zum Unterhalt bestimmte inländische öffentliche Mittel mit Rücksicht auf die Unterhaltsleistungen des Steuerpflichtigen gekürzt werden (Schreiben des [X.]undesministeriums der Finanzen vom 7. Juni 2010 IV C 4-S 2285/07/0006:001, [X.]St[X.]l I 2010, 582, Tz 5; [X.]lümich/[X.], § 33a EStG Rz 148; [X.] in [X.]/[X.]/[X.] --HHR--, § 33a EStG Rz 77). Auf die Höhe der Kürzung kommt es nicht an ([X.]TDrucks 14/6877, 26).

d) Weitere Abzugsvoraussetzungen benennt § 33a Abs. 1 Satz 3 EStG i.d.F. des [X.] KV (§ 33a Abs. 1 Satz 2 EStG a.F.) nicht. Der Wortlaut der Vorschrift ist insoweit eindeutig. Aus Systematik, Normzweck und Entstehungsgeschichte ergibt sich nichts Abweichendes. Vielmehr nimmt das Gesetz die im Sozialrecht angelegte --im Tatbestand der [X.]edarfsgemeinschaft geregelte-- Vermutung, dass Lebenspartner einander bei [X.]edürftigkeit unterhalten, auf ([X.]FH-Urteile vom 19. Mai 2004 III R 11/03, [X.]FHE 206, 248, [X.]St[X.]l II 2004, 1051; in [X.]FHE 222, 250, [X.]St[X.]l II 2009, 363, sowie Senatsurteil vom 17. Dezember 2009 VI R 64/08, [X.]FHE 227, 491, [X.]St[X.]l II 2010, 343, m.w.N.) und stellt Unterhaltsleistungen an Personen, die wegen der Kürzung/Versagung von Sozialleistungen an Einkommen und Vermögen des Lebenspartners teilhaben, in der steuerlichen Rechtsfolge Zuwendungen an gesetzlich Unterhaltsberechtigte gleich. § 33a Abs. 1 Satz 3 EStG i.d.F. des [X.] KV (§ 33a Abs. 1 Satz 2 EStG a.F.) unterstellt für diesen Fall eine der gesetzlichen Unterhaltspflicht gleichzusetzende konkrete [X.]eistandsverpflichtung ([X.]FH-Urteil vom 18. März 2004 III R 50/02, [X.]FHE 205, 278, [X.]St[X.]l II 2004, 594). Damit soll zum einen der Einheitlichkeit der Rechtsordnung Rechnung getragen werden ([X.]TDrucks 13/1686, 42; [X.]FH-Urteil vom 23. Oktober 2002 III R 57/99, [X.]FHE 201, 31, [X.]St[X.]l II 2003, 187). Zum anderen entfällt durch die Gleichstellung beider Personenkreise die bis dahin aufwändige Prüfung, ob und in welcher Höhe der Steuerpflichtige gegenüber gesetzlich nicht unterhaltsberechtigten Personen aus sittlichen Gründen unterhaltsverpflichtet ist ([X.]TDrucks 13/1686, 42).

e) Die Frage, ob sich der gleichgestellte erwerbsfähige Unterhaltsempfänger einer zumutbaren Erwerbstätigkeit verweigert und deshalb eine Kürzung von Sozialleistungen zu vergegenwärtigen hat, stellt sich folglich im Rahmen von § 33a Abs. 1 Satz 3 EStG i.d.F. des [X.] KV (§ 33a Abs. 1 Satz 2 EStG a.F.) nicht. Denn auch in einem solchen Fall verweist ihn der Tatbestand der [X.]edarfsgemeinschaft auf Einkommen und Vermögen seines Lebenspartners. Eine Anrechnung fiktiver Einkünfte kommt im Rahmen der sozialrechtlich angelegten Zwangsläufigkeit ebenfalls nicht in [X.]etracht (a.[X.]/[X.], § 33a EStG Rz 75, 77). Eine solche ist dem Sozialrecht ohnehin fremd ([X.], in [X.], SG[X.] II, 5. Aufl. 2013, § 9 Rz 11).

2. Die Vorentscheidung entspricht diesen Rechtsgrundsätzen nicht. Sie kann daher keinen [X.]estand haben. Das [X.] hat zu Unrecht darauf erkannt, dass im Anwendungsbereich des § 33a Abs. 1 Satz 3 EStG i.d.F. des [X.] KV (§ 33a Abs. 1 Satz 2 EStG a.F.) bei der [X.]erechnung des [X.] fiktive Einkünfte einer gesetzlich (zivilrechtlich) Unterhaltsberechtigten gleichgestellten Person gemäß § 33a Abs. 1 Satz 5 EStG i.d.F. des [X.] KV (§ 33a Abs. 1 Satz 4 EStG a.F.) anzusetzen sind. Der Klage ist insoweit stattzugeben. Die Sache ist spruchreif. Nach den bindenden Feststellungen des [X.] (§ 118 Abs. 2 [X.]O) hat der Kläger mit seiner Lebensgefährtin in den Streitjahren in einem gemeinsamen Haushalt gelebt und dort im Rahmen einer [X.]edarfsgemeinschaft gewirtschaftet. Darüber hinaus hat die Vorinstanz festgestellt, dass der Lebensgefährtin des [X.] deshalb über den 31. Dezember 2008 hinaus die Fortzahlung von Leistungen nach dem SG[X.] II versagt worden ist und der Kläger seine Lebensgefährtin in den Streitjahren mit den geltend gemachten [X.]eträgen unterhalten hat. Dies steht im Übrigen zwischen den [X.]eteiligten auch nicht im Streit. Der Ansatz von [X.] kommt im Streitjahr 2009 allerdings nicht in [X.]etracht. § 33a Abs. 1 Satz 2 EStG i.d.F. des [X.] KV gilt erst ab dem Veranlagungszeitraum 2010. Entsprechende Aufwendungen hat der Kläger im Übrigen auch weder im Rahmen der [X.] erklärt noch deren [X.]erücksichtigung im Revisionsverfahren beantragt.

3. Die [X.]erechnung der festzusetzenden Einkommensteuer wird dem [X.] übertragen (§ 100 Abs. 2 Satz 2, § 121 Satz 1 [X.]O).

4. [X.] folgt aus § 135 Abs. 1 und Abs. 2 [X.]O.