Bundesfinanzhof, Urteil vom 11.04.2019, Az. III R 36/15

Streitig ist, ob die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) in den Streitjahren 2005 bis 2007 die erweiterte Kürzung des [X.] nach § 9 Nr. 1 Satz 2 des [X.] (GewStG) beanspruchen kann.

Die Klägerin ist eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung. Seit Beginn des [X.] vermietete die Klägerin neben Immobilien (Wohngebäude und Sport- und Gewerbepark mit Hotel) nur noch die zur Ausstattung des Hotels gehörenden Wirtschaftsgüter mit Gesamtanschaffungskosten von [X.]. Bei den [X.]n handelte es sich u.a. um eine Bierkellerkühlanlage, um Kühlräume und Kühlmöbel für [X.]. Der Anteil der Anschaffungskosten der [X.] belief sich auf 1,14 % der Gebäudeanschaffungs- und -herstellungskosten in Höhe von [X.]. Mit Wirkung zum 1. August 2007 veräußerte die Klägerin den Sport- und Gewerbepark.

Die Klägerin machte in ihren Gewerbesteuererklärungen jeweils Kürzungsbeträge nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG in Höhe von [X.] für 2005, [X.] für 2006 und [X.] für 2007 geltend. Dem entsprach der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --[X.]--) mit unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Gewerbesteuermessbescheiden für 2005 vom 23. März 2007, für 2006 vom 5. November 2007 und für 2007 vom 8. September 2008.

Entsprechend dem Ergebnis einer für die Streitjahre durchgeführten Außenprüfung versagte das [X.] der Klägerin wegen der mitvermieteten Betriebsvorrichtungen die erweiterte Kürzung des [X.] und gewährte stattdessen nur die Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG mit 1,2 % des Einheitswerts der zum Betriebsvermögen gehörenden Grundstücke. Mit entsprechend geänderten Gewerbesteuermessbescheiden vom 31. Mai 2010 setzte das [X.] die Messbeträge auf [X.] für 2005, [X.] für 2006 und [X.] für 2007 herauf.

Das Einspruchsverfahren blieb ohne Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 1. Juli 2011).

Das Finanzgericht (FG) wies die dagegen gerichtete Klage als unbegründet ab.

Mit der hiergegen gerichteten Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts.

Die Klägerin beantragt,
das angefochtene Urteil aufzuheben und die Bescheide über die [X.] 2005 bis 2007 vom 31. Mai 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 1. Juli 2011 dahingehend abzuändern, dass die erweiterte Kürzung des [X.] in Höhe von [X.] (2005), [X.] (2006) und [X.] (2007) gewährt wird.

Das [X.] beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der [X.]inanzgerichtsordnung --[X.]O--). Das [X.] hat die erweiterte Kürzung des Gewinns und der Hinzurechnungen nach § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] zu Recht abgelehnt.

1. Die Klägerin war im Streitjahr als Kapitalgesellschaft gewerbesteuerpflichtig (§ 2 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 2 Satz 1 [X.]).

2. Gemäß § 9 Nr. 1 Satz 1 [X.] wird die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen um 1,2 % des Einheitswerts des zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörenden und nicht von der Grundsteuer befreiten Grundbesitzes gekürzt; maßgebend ist der Einheitswert des letzten [X.]eststellungszeitpunktes vor dem Ende des Erhebungszeitraums (§ 14 [X.]). Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz oder neben eigenem Grundbesitz eigenes Kapitalvermögen verwalten und nutzen oder daneben Wohnungsbauten betreuen oder [X.], Kleinsiedlungen und Eigentumswohnungen errichten und veräußern, können stattdessen gemäß § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] auf Antrag die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen um den Teil des [X.] kürzen, der auf die Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes entfällt (grundlegend Beschluss des [X.] des Bundesfinanzhofs --B[X.]H--  vom 25. September 2018 - GrS 2/16, [X.], 225, [X.], 262; B[X.]H-Urteil vom 18. April 2000 - VIII R 68/98, [X.], 100, [X.], 359). Die Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] ist grundsätzlich ausgeschlossen, wenn die Verwaltung oder Nutzung des eigenen Grundbesitzes die Grenzen der Gewerblichkeit überschreitet (B[X.]H-Urteil in [X.], 100, [X.], 359, unter [X.] der Gründe).

Die neben der Vermögensverwaltung des Grundbesitzes erlaubten, jedoch nicht begünstigten Tätigkeiten sind in § 9 Nr. 1 Satz 2 und 3 [X.] abschließend aufgezählt (B[X.]H-Urteil vom 14. Juni 2005 - VIII R 3/03, [X.], 38, [X.] 2005, 778, unter [X.] der Gründe).

3. Zu Recht ist das [X.] davon ausgegangen, dass die Klägerin auch Erträge erzielte, die nicht auf die Nutzung und Verwaltung von Grundbesitz im bewertungsrechtlichen Sinne zurückzuführen sind.

a) Der in § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] verwendete Begriff des Grundbesitzes ist ebenso wie in Satz 1 dieser Bestimmung im gegenüber dem Einkommensteuerrecht engeren bewertungsrechtlichen Sinne zu verstehen (ständige Rechtsprechung, z.B. B[X.]H-Urteile vom 22. Juni 1977 - I R 50/75, [X.], 534, [X.] 1977, 778; vom 26. [X.]ebruar 1992 - I R 53/90, [X.], 557, [X.] 1992, 738; vom 20. September 2007 - IV R 19/05, [X.], 190, [X.] 2010, 985). Dies beruht auf dem Zweck des § 9 Nr. 1 [X.], die Doppelbelastung von Grundbesitz mit Realsteuern --Gewerbesteuer und [X.] zu vermeiden. Bei Erträgen, die nicht auf die Nutzung und Verwaltung von Grundbesitz im bewertungsrechtlichen Sinne zurückzuführen sind, ist eine Doppelbelastung durch Grundsteuer und Gewerbesteuer nicht zu befürchten (B[X.]H-Urteil in [X.], 190, [X.] 2010, 985).

b) Der Umfang des [X.] ergibt sich aus § 68 des Bewertungsgesetzes --[X.]-- (B[X.]H-Urteil in [X.], 190, [X.] 2010, 985). Danach gehören zum Grundvermögen u.a. der Grund und Boden, die Gebäude, die sonstigen Bestandteile und das Zubehör (§ 68 Abs. 1 Nr. 1 [X.]), nicht aber Maschinen und sonstige Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören ([X.]), auch wenn sie wesentliche Bestandteile sind (§ 68 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 [X.]).

Aus dem gesetzlichen Erfordernis der Zugehörigkeit "zu einer Betriebsanlage" ergibt sich, dass der Begriff der Betriebsvorrichtung Gegenstände voraussetzt, durch die das Gewerbe unmittelbar betrieben wird. Zwischen der Betriebsvorrichtung und dem Betriebsablauf muss ein ähnlich enger Zusammenhang bestehen, wie er üblicherweise bei Maschinen gegeben ist. Dagegen reicht es nicht aus, wenn eine Anlage für einen Betrieb lediglich nützlich oder notwendig oder sogar gewerbepolizeilich vorgeschrieben ist. Entscheidend ist, ob die Gegenstände von ihrer [X.]unktion her unmittelbar zur Ausübung des Gewerbes genutzt werden ([X.]surteil vom 28. [X.]ebruar 2013 - III R 35/12, [X.], 453, [X.] 2013, 606, Rz 8, m.w.N.). [X.]ür die Abgrenzung zwischen [X.] und [X.] kommt es deshalb darauf an, ob die Vorrichtung im Rahmen der allgemeinen Nutzung des Gebäudes erforderlich ist oder ob sie unmittelbar der Ausübung des Gewerbes dient ([X.]surteil vom 24. März 2006 - III R 40/04, [X.], 2130, unter [X.], m.w.N.; [X.]/[X.], [X.] --[X.]R-- 2008, 257, 262). Die zivilrechtliche Einordnung eines Gegenstands als wesentlicher Gebäudebestandteil schließt das Vorliegen einer Betriebsvorrichtung i.S. des § 68 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 [X.] nicht aus ([X.]surteil in [X.], 2130, unter [X.], m.w.N.).

c) Nach diesen Grundsätzen mögen die streitbefangenen Gegenstände und Anlagen zwar zum Grundvermögen i.S. des § 68 Abs. 1 Nr. 1 [X.] gehören. Sie stellen jedoch [X.] dar und sind deshalb nach § 68 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 [X.] jedenfalls nicht in das Grundvermögen einzubeziehen.

aa) Die Vorrichtungen wie Bierkellerkühlanlage, Kühlräume, Kühlmöbel für [X.] sind [X.]. Denn Gegenstand des Betriebs eines Hotels ist es u.a., die Hotelgäste ggfs. auch mit gekühlten Getränken und anderen Nahrungsmitteln zu bewirten, deren Lagerfähigkeit eine Aufbewahrung in Kühlanlagen und -möbeln erfordert (ebenso [X.] Düsseldorf vom 22. Oktober 2013 - 13 K 859/10 G,[X.], Entscheidungen der [X.]inanzgerichte --E[X.]-- 2014, 303, Rz 52 f.). Der eigentliche Betriebsvorgang der Bewirtung wäre ohne solche Vorrichtungen nicht durchführbar.

[X.]) Eine andere Beurteilung ergibt sich auch nicht aus dem von der Klägerin zitierten [X.]surteil vom 12. August 1982 - III R 118/79 (B[X.]HE 136, 443, [X.] 1982, 782), das in einem Hotel eingebaute Bäder und Duschen zur Bewertungseinheit des Gebäudes gerechnet und nicht als selbständige Gebäudeteile in [X.]orm von [X.] beurteilt hat. Denn maßgebliches Differenzierungskriterium dieser Entscheidung ist die [X.]rage, ob ein unmittelbarer und besonderer Zusammenhang zwischen der zur beurteilenden Anlage und dem im Gebäude ausgeübten Gewerbebetrieb besteht (was für das Vorliegen einer Betriebsvorrichtung spricht) oder ob die Anlage der Benutzung des Gebäudes als solches --also unabhängig von dem darin ausgeübten Gewerbebetrieb-- dient (was gegen das Vorliegen einer Betriebsvorrichtung spricht). Entsprechend ist auch der in dieser Entscheidung verwendete Begriff der Ausstattungsmerkmale der Räume zu verstehen. Gemeint sind funktionell dem Gebäude zuzurechnende Gegenstände, nicht jedoch das raumunabhängige Mobiliar, das dem im Gebäude ausgeübten Gewerbe dient.

Dagegen dienen die im Streitfall zu beurteilenden Vorrichtungen nicht einer von dem darin ausgeübten Betrieb unabhängigen Nutzung des Gebäudes, sondern sind gerade auf die besonderen Anforderungen eines Hotelbetriebs zugeschnitten und stehen in unmittelbarem Zusammenhang mit dessen [X.]unktion der Gästebewirtung.

cc) Gleiches gilt für das von der Klägerin angeführte Urteil vom 5. März 1971 - III R 90/69 (B[X.]HE 102, 107, [X.] 1971, 455), in dem der [X.] Personenaufzüge und Rolltreppen eines Warenhauses nicht zu den [X.] des Warenhausbetriebes gerechnet, sondern als Grundstücksbestandteile dem Grundvermögen zugehörig beurteilt hat. Dort war entscheidend, dass Personenaufzüge und Rolltreppen in einem mehrstöckigen Gebäude unbewegliche Treppen ersetzen und damit unmittelbare [X.] erfüllen. Dagegen haben die hier streitbefangenen Gegenstände und Anlagen eine betriebliche [X.]unktion. Insoweit ist der [X.]all hier vergleichbar dem vom [X.] in B[X.]HE 102, 107, [X.] 1971, 455 zur Abgrenzung herangezogenen Lastenaufzugsfall. Dort diente der Lastenaufzug der Beförderung der im Warenhaus angebotenen Waren und damit dem Betrieb selbst und hatte damit ebenfalls keine [X.], sondern eine betriebliche [X.]unktion.

dd) Schließlich ergeben sich auch aus dem von der Klägerin in Bezug genommenen B[X.]H-Urteil vom 20. August 2009 - V R 21/08 (Höchstrichterliche [X.]inanzrechtsprechung --H[X.]R-- 2010, 391, unter II.2.) keine abweichenden Beurteilungskriterien. Denn in diesem Urteil sah sich der B[X.]H im Hinblick auf das Vorliegen einer Betriebsvorrichtung an die [X.]eststellungen des [X.] gebunden (§ 118 Abs. 2 [X.]O). Die Vorinstanz ihrerseits war von einer im umsatzsteuerrechtlichen Sinne unteilbaren Leistung ausgegangen und hatte die (hilfsweise) Ablehnung einer Betriebsvorrichtung nicht näher begründet (Urteil des Niedersächsischen [X.] vom 26. Oktober 2006 - 16 K 552/04, juris, unter Entscheidungsgründe). Insofern muss der [X.] auch nicht entscheiden, ob etwaige abweichende Beurteilungskriterien ihre Ursache in einer sich vom gewerbesteuerlichen Begriffsverständnis unterscheidenden umsatzsteuerlichen Definition der Betriebsvorrichtung haben.

4. Das [X.] ist auch zu Recht davon ausgegangen, dass die Mitvermietung der [X.] der erweiterten Kürzung entgegensteht und im Streitfall insbesondere keine der von der Rechtsprechung entwickelten Ausnahmen vom Ausschluss einer erweiterten Kürzung vorliegt.

a) Die erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] ist durch das Erfordernis der Ausschließlichkeit tatbestandlich zweifach begrenzt: Zum einen ist die unternehmerische Tätigkeit gegenständlich begrenzt, nämlich ausschließlich auf eigenen Grundbesitz oder daneben auch auf eigenes Kapitalvermögen, zum anderen sind Art, Umfang und Intensität der Tätigkeit begrenzt, dass nämlich die Unternehmen dieses Vermögen ausschließlich verwalten und nutzen (Beschluss des [X.] des B[X.]H in [X.], 225, [X.], 262, Rz 73).

aa) Nebentätigkeiten liegen innerhalb des von diesem Ausschließlichkeitsgebot gezogenen Rahmens und sind nicht kürzungsschädlich, wenn sie der Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes i.e.S. dienen und als zwingend notwendiger Teil einer wirtschaftlich sinnvoll gestalteten eigenen Grundstücksverwaltung und -nutzung angesehen werden können (B[X.]H-Urteile vom 23. Juli 1969 - I R 134/66, B[X.]HE 96, 403, [X.] 1969, 664; in [X.], 557, [X.] 1992, 738; vom 17. Oktober 2002 - I R 24/01, B[X.]HE 200, 54, [X.] 2003, 355, unter [X.]; vom 17. Januar 2006 - VIII R 60/02, B[X.]HE 213, 5, [X.] 2006, 434, unter [X.]c [X.]; offen gelassen in B[X.]H-Urteil vom 26. August 1993 - IV R 18/91, B[X.]H/NV 1994, 338, unter 3.; [X.] in [X.], EStG/[X.]/[X.], § 9 [X.] Rz 71, m.w.N.). Hierzu zählt insbesondere der Betrieb notwendiger Sondereinrichtungen für die Mieter und notwendiger Sondereinrichtungen im Rahmen der allgemeinen Wohnungsbewirtschaftung, etwa die Unterhaltung von zentralen Heizungsanlagen, Gartenanlagen und Ähnlichem (B[X.]H-Urteile in B[X.]HE 213, 5, [X.] 2006, 434; vom 5. März 2008 - I R 56/07, H[X.]R 2008, 1157, unter [X.]). Eine darüber hinausgehende Mitvermietung von (nicht fest mit dem Grundstück verbundenen) [X.] schließt die Kürzung dagegen regelmäßig aus (B[X.]H-Urteil in [X.], 38, [X.] 2005, 778, unter [X.]; B[X.]H-Beschluss vom 7. April 2011 - IV B 157/09, B[X.]H/NV 2011, 1392, Rz 13).

[X.]) Die Rechtsprechung des B[X.]H setzt das Merkmal "zwingend notwendig" mit "unentbehrlich" gleich (B[X.]H-Urteil in B[X.]H/NV 1994, 338, unter 3.; B[X.]H-Beschluss in B[X.]H/NV 2011, 1392, Rz 9; [X.] in [X.]/[X.], [X.], § 9 Nr. 1 Rz 129; [X.] in [X.]/[X.]/[X.] [Hrsg.], Nationale und internationale Unternehmensbesteuerung in der Rechtsordnung, [X.]estschrift für Dietmar [X.], 2016, S. 449, 454). Ob die Voraussetzungen für ein unschädliches Nebengeschäft vorliegen, ist dabei anhand objektiver Umstände festzustellen und nicht nach den Beziehungen zwischen dem Steuerpflichtigen einerseits und seinen tatsächlichen Geschäftspartnern andererseits zu beurteilen (Güroff in Glanegger/Güroff, [X.], 8. Aufl., § 9 Nr. 1 Rz 24). Denn die Erforderlichkeit eines Nebengeschäftes zur eigenen wirtschaftlich sinnvollen Grundstücksverwaltung muss bereits dann verneint werden, wenn die Grundstücksverwaltung und -nutzung zu etwa gleichen Bedingungen auch ohne dieses Nebengeschäft hätte durchgeführt werden können (vgl. B[X.]H-Urteil in B[X.]HE 96, 403, [X.] 1969, 664; [X.] in [X.], a.a.[X.], § 9 [X.] Rz 72, m.w.N.; [X.]/[X.], [X.]R 2008, 257, 259).

b) Im Streitfall legt das [X.] entgegen der Auffassung der Klägerin den Begriff der "zwingenden Notwendigkeit einer wirtschaftlich sinnvollen Grundstücksnutzung" nicht fehlerhaft aus. Das [X.] ist vielmehr zu Recht davon ausgegangen, dass für die [X.] die Mitvermietung der [X.] nicht zwingend notwendig [X.] war. Denn nach den [X.]eststellungen des [X.] werden Hotelimmobilien häufig auch ohne Inventar vermietet, was teilweise am Interesse des Mieters liegt, hotelkettentypische Einrichtungen zu nutzen, teilweise aber auch auf einer Aufspaltung der Vermietung der Immobilie und des Inventars auf zwei Gesellschaften beruht. Diese [X.]eststellungen wurden nicht mit zulässigen und begründeten Verfahrensrügen angegriffen und sind daher für den [X.] nach § 118 Abs. 2 [X.]O bindend. Auf der Grundlage dieser [X.]eststellungen verstößt die Würdigung, dass die Mitvermietung des Inventars nicht zwingend [X.] war, auch nicht gegen Denkgesetze oder allgemeine Erfahrungssätze.

Nicht durchzudringen vermag die Klägerin mit ihrem Einwand, dass nicht zu fragen sei, ob eine Grundstücksnutzung ohne die zusätzliche Tätigkeit überhaupt möglich sei, sondern, wie sich die Marktsituation für vergleichbare Grundstücke und Hotels darstelle. Denn es wurde weder substantiiert dargelegt noch ist es erkennbar, dass das [X.] auf nicht vergleichbare Grundstücke und Hotels abgestellt hat. Vielmehr beruht die [X.]eststellung, dass bei kleineren Häusern und Hotels die Hotelausstattung in der Regel mitvermietet wird, ersichtlich darauf, dass dies nur die [X.]älle betrifft, in denen diese Häuser und Hotels weder an eine Kette vermietet werden noch von der bezeichneten Gestaltungsmöglichkeit Gebrauch gemacht wird.

c) Der [X.] kann weiter offenlassen, ob ein unschädliches Nebengeschäft auch dann in Betracht kommt, wenn es sich um die Vermietung von Grundstücksteilen handelt, die nur wegen der Eigenart ihrer Nutzung durch den Mieter [X.] sind.

aa) Der I. [X.] des B[X.]H hat diese von ihm im Urteil in [X.], 534, [X.] 1977, 778 begründete Ausnahme vom Ausschließlichkeitsgebot im Urteil vom 22. August 1990 I R 66/88 (B[X.]HE 162, 437, [X.] 1991, 249, unter Entscheidungsgründe) selbst wieder in [X.]rage gestellt und im Urteil in [X.], 557, [X.] 1992, 738, unter [X.]b jedenfalls durch eine Sphärenbetrachtung eingegrenzt. Auch andere [X.]e haben Zweifel an dieser Rechtsprechung erkennen lassen, wenn etwa das B[X.]H-Urteil in B[X.]H/NV 1994, 338, unter 3. schon bezweifelt, ob das Erfordernis der ausschließlichen Verwaltung eigenen Grundbesitzes überhaupt Ausnahmen gestattet und das B[X.]H-Urteil in [X.], 100, [X.], 359, unter [X.] und [X.] diese Bedenken im Grundsatz teilt. An den darin zu einer Geringfügigkeitsgrenze angestellten Überlegungen wurde später im Urteil vom 17. Mai 2006 - VIII R 39/05 (B[X.]HE 213, 64, [X.] 2006, 659, unter [X.].E.) nicht mehr festgehalten (dazu [X.], [X.], 112, 113).

Auch der erkennende [X.] hat Zweifel, ob angesichts der bewussten Entscheidung des Steuerpflichtigen, seine Vermietungs- oder Verpachtungstätigkeit im Rechtsrahmen eines Gewerbebetriebs kraft Rechtsform auszuüben (s. hierzu [X.] in [X.]/ [X.]/[X.] [Hrsg.], a.a.[X.], S. 449, 452), sich allein aus dem vom I. [X.] im Urteil in [X.], 534, [X.] 1977, 778, herangezogenen Vergleich mit der gewerbesteuerlichen Behandlung einer einfachen Personengesellschaft Ausnahmen vom [X.] rechtfertigen lassen.

[X.]) Das [X.] ist mit Blick auf die vom I. [X.] im Urteil in [X.], 557, [X.] 1992, 738, unter [X.]b herangezogene Sphärenbetrachtung jedenfalls im Ergebnis zu Recht davon ausgegangen, dass die von der Klägerin mitvermieteten Gegenstände und Anlagen nicht erst wegen der Eigenart ihrer Nutzung durch den Mieter [X.] waren. Denn sie wurden nach den [X.]eststellungen des [X.] bereits von Seiten der Klägerin auf die Erfordernisse eines Hotelbetriebs zugeschnitten. Ihre gewerbliche Nutzung wurde mithin bereits in der Sphäre des Vermieters angelegt und nicht erst in der Sphäre des Mieters.

d) Zudem ist das [X.] zu Recht davon ausgegangen, dass es auf die quantitativen Voraussetzungen des [X.] nicht mehr ankommt, da die überlassenen [X.] bereits die qualitativen Anforderungen der Rechtsprechung nicht erfüllen.

5. Schließlich ist die Annahme des [X.], dass § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] keinen Raum für eine allgemeine Bagatellgrenze lässt, nicht zu beanstanden.

a) Eine allgemeine Geringfügigkeitsgrenze, wonach die Überlassung von [X.] der erweiterten Kürzung nicht entgegensteht, wenn die [X.] gegenüber dem Grundvermögen von geringem Wert sind oder auf sie nur ein geringer Teil der Miete oder Pacht entfällt, kommt aufgrund des dem Gesetzeswortlaut zu entnehmenden strengen Ausschließlichkeitsgebotes nicht in Betracht (B[X.]H-Urteil in B[X.]HE 213, 64, [X.] 2006, 659; [X.] in [X.]/[X.], [X.], 125. Lieferung 10.2018, § 9 Nr. 1 Rz 128; [X.], [X.]R 2000, 1038). Eine Geringfügigkeitsgrenze hätte eine [X.]ormulierung wie "nahezu ausschließlich", "überwiegend" oder "hauptsächlich" oder --wie in § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG-- zumindest das [X.]ehlen des Wortes "ausschließlich" erfordert. Der Gesetzgeber hat zudem durch die in § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] enthaltene Aufzählung der neben der Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes erlaubten, aber nicht begünstigten Tätigkeiten die Ausnahmen vom Ausschließlichkeitsgebot eingegrenzt.

b) Ausnahmen wegen Geringfügigkeit sind deshalb auch nicht aufgrund des verfassungsrechtlich gewährleisteten Verhältnismäßigkeitsgrundsatzes (Art. 20 Abs. 3 des Grundgesetzes --GG--) geboten. Vielmehr stellt sich die enge Ausgestaltung der Tatbestandsvoraussetzungen der erweiterten Kürzung als folgerichtige Umsetzung des gewerbesteuerrechtlichen Belastungsgrundes dar (Beschluss des [X.] des B[X.]H in [X.], 225, [X.], 262, Rz 98).

c) Entgegen der Ansicht der Klägerin ist eine Geringfügigkeitsschwelle auch nicht im Hinblick auf den in Art. 3 Abs. 1 GG enthaltenen Gleichbehandlungsgrundsatz geboten. Dies ergibt sich bereits daraus, dass dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit eröffnet ist, die Nichterfüllung des Tatbestands der Steuerbefreiungsvorschrift durch eine alternative Sachverhaltsgestaltung (z.B. eine Aufteilung der Vermietung des Grundbesitzes und der [X.] auf zwei Gesellschaften) zu vermeiden (vgl. Beschlüsse des [X.] vom 26. Oktober 2004 - 2 BvR 246/98, B[X.]H/NV 2005, Beilage 3, 259 a.E.; vom 26. [X.]ebruar 1993 - 2 BvR 164/92, H[X.]R 1993, 408, unter "Aus Art. 6 Abs. 1 GG …").

6. [X.] folgt aus § 143 Abs. 1, § 135 Abs. 2 [X.]O.