Bundesfinanzhof, Urteil vom 04.05.2022, Az. I R 25/19

[X.]ie Beteiligten streiten darüber, ob die Voraussetzungen für eine verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) aufgrund einer durch die [X.] ([X.]) zum Zwecke des [X.] gewährten Entschädigungszahlung, die den Gesellschaftern der [X.]lägerin und Revisionsklägerin ([X.]lägerin) für von dieser genutzte Grundstücke zur Vermeidung einer Enteignung gezahlt wurden, erfüllt sind.

[X.]ie mit notariellem Vertrag vom 30.12.2002 gegründete [X.]lägerin, ein Bauunternehmen, wurde am 27.01.2003 in das Handelsregister des [X.] eingetragen. Anteilseigner waren [X.] zu 60 % und [X.] zu 40 %, die in den Jahren 2006 und 2007 (Streitjahre) zugleich Geschäftsführer waren.

[X.] und [X.] betrieben bis Ende des Jahres 2002 auf eigenen und von fremden [X.]ritten hinzugepachteten Grundstücken jeweils ein Bauunternehmen. Mit Ablauf des Jahres 2002 stellten beide ihren aktiven Geschäftsbetrieb ein und schlossen mit der [X.]lägerin jeweils einen Mietvertrag über alle laut [X.] zum 01.01.2003 vorhandenen [X.]irtschaftsgüter. [X.]as Büro der [X.]lägerin befand sich in [X.], [X.], der Lagerplatz und ein von ihr betriebener Recyclinghof in [X.], ...weg.

[X.]er Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt --[X.]--) ging davon aus, dass zwischen [X.] und der [X.]lägerin eine Betriebsaufspaltung sowie eine umsatzsteuerrechtliche Organschaft bestanden.

Für einen geplanten Ausbau der Anschlussstelle ... der [X.] (Ausfahrt [X.]) wurden Grundstücke bzw. Grundstücksflächen der [X.]lägerin benötigt. Aus diesem Grund wurden von den 5.314 m², die die [X.]lägerin in [X.] für ihr Bauunternehmen nutzte, wegen eines drohenden Enteignungsverfahrens 2.914 m² an die [X.] verkauft. [X.]iese Fläche verteilte sich auf zwei Grundstücksparzellen, die unterschiedlichen Eigentümern gehörten: Ein Grundstück gehörte [X.] und [X.] je zur Hälfte; das andere Grundstück gehörte [X.] zu 50 % und J und [X.] zu je 25 %. [X.]ie Grundstücke wurden der [X.]lägerin für deren Betrieb unentgeltlich überlassen.

Ohne die von den Eigentümern abzugebenden Flächen hätte das Unternehmen der [X.]lägerin an bestehender Stelle nicht fortgeführt werden können. Um eine aufwändige Gesamtverlagerung des Betriebs zu vermeiden, war es erforderlich, der [X.]lägerin [X.] direkt an die dem Betrieb verbleibenden Grundstücksteile angrenzend anzubieten und zu einem neuen Betriebsgelände zusammenzufügen. Hierfür wurden mit notariellem Grundstückskaufvertrag vom 18.12.2006 die Flurstücke ..., ... und ... von den jeweiligen Eigentümern an die mit [X.]atum vom 27.09.2006 errichtete [X.] [X.]G veräußert. [X.]iese vermietete der [X.]lägerin mit Mietvertrag vom 25.06.2007 die (erworbenen) Grundstücke. [X.] war als [X.]omplementär zu 60 % und [X.] als [X.]ommanditist zu 40 % an der [X.] [X.]G beteiligt.

[X.]ie im Vergleich zum Ausgangszustand noch fehlenden Betriebsflächen für Lagerung und Recycling wurden durch die [X.]lägerin von der Stadt [X.] sowie dem Landkreis ... mit [X.] gepachtet. Es handelt sich um eine in etwa 4 km Entfernung vom Bürogebäude gelegene Lagerfläche in [X.].

Um die durch die [X.] entstandenen Nachteile auszugleichen, schloss [X.], vertreten durch die [X.], mit [X.] und [X.] am 06.12.2005 eine Entschädigungsvereinbarung, die am 08.03.2006 ergänzt wurde. [X.]anach belief sich die Entschädigungssumme auf 634.898 €:

Im Rahmen der in einem Gutachten erörterten wirtschaftlichen Verhältnisse stellte der Gutachter klar: "Für die weitere wirtschaftliche Betrachtungsweise und zur vergleichenden Analyse der Unternehmensdaten im Rahmen dieses Gutachtens haben wir die Aktivitäten der Besitzunternehmen und des Betriebsunternehmens konsolidiert und gehen von dem konsolidierten Unternehmen aus."

[X.]ie Entschädigungssumme wurde am [X.] auf ein von [X.] benanntes (privates) [X.]onto überwiesen. [X.]ie Steuererklärungen der [X.]lägerin zu den Jahren 2006 und 2007 (Streitjahre) enthielten keine Angaben zur Entschädigungszahlung. [X.]ie Veranlagungen erfolgten unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

[X.]as [X.] führte bei der [X.]lägerin ab Mai 2009 für die Jahre 2005 bis 2007 eine Außenprüfung durch. Hierbei ging der Außenprüfer u.a. davon aus, dass die Entschädigungszahlungen in Höhe von insgesamt 536.138 € wirtschaftlich auf die [X.]lägerin entfielen und demzufolge im [X.] als vGA anzusetzen seien.

Zusätzlich setzte der Außenprüfer hinsichtlich der [X.] für die [X.]acht der [X.] in Höhe von 14.895 € einen passiven Rechnungsabgrenzungsposten an, der mit Blick auf den vom Gutachter zugrunde gelegten 15-jährigen Betrachtungszeitraum für die Berechnung der Entschädigung jährlich mit 1/15 aufgelöst werden sollte. [X.]ie [X.]achtzinsen seien von der [X.]lägerin unter dem [X.] 4220 gewinnmindernd verbucht worden.

[X.]ie Entschädigung für den Ausbau wiederverwendbarer Betriebseinrichtungen im [X.]alenderjahr 2006 erfasste die Außenprüfung in Höhe von 15.899 € als vGA. [X.]er Ausbau der Betriebseinrichtungen im [X.]alenderjahr 2006 sei durch die [X.]lägerin erfolgt.

[X.]ie Entschädigungszahlung für das Herrichten der [X.] ordnete die Außenprüfung in Höhe von 182.436 € der durch die [X.]lägerin gepachteten Fläche und in Höhe von 49.332 € der zugekauften Fläche der [X.] [X.]G zu. [X.]ie Außenprüfung ließ es aber zu, zum 31.12.2006 eine Rücklage zu bilden, die im Jahr 2007 in Höhe von 90 % und im [X.] in Höhe von 10 % aufzulösen sei.

Hinsichtlich des Versetzens von Materialien und Betriebseinrichtungen in Höhe von 43.260 € ging die Außenprüfung davon aus, dass die [X.]lägerin die entsprechenden Aufwendungen getragen habe und ihr deshalb die Entschädigung wirtschaftlich zustehe. [X.]ie Entschädigung sei somit im [X.]alenderjahr 2006 als vGA zu erfassen.

Zu der Entschädigung für Mehrwege und erhöhte Ladefahrzeugvorhaltung in Höhe von 279.648 € sah die Außenprüfung vor, dass ein entsprechender Zugang in der Bilanz zu erfassen und gleichzeitig ein über 15 Jahre aufzulösender passiver Rechnungsabgrenzungsposten zu bilden sei.

[X.]er Geschäftsbetrieb der [X.]lägerin wurde bis Ende 2008 von ihr ausgeübt und danach von [X.] fortgeführt.

[X.]as [X.] schloss sich der Auffassung der Außenprüfung an und änderte die ursprünglichen Bescheide mit [X.] vom 13.02.2015. Zugleich wurde der Vorbehalt der Nachprüfung aufgehoben. [X.]ie festgesetzte [X.]örperschaftsteuer belief sich in den Streitjahren (weiterhin) auf 0 €. Jedoch reduzierte sich durch die insbesondere im [X.] anfallende vGA der Verlustabzug.

Nach erfolglosem Einspruchsverfahren gab das [X.] ([X.]) der [X.]lage mit Urteil vom [X.] - 4 [X.] 537/16 (Entscheidungen der Finanzgerichte --E[X.]-- 2019, 1788) teilweise statt. [X.]er Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur [X.]örperschaftsteuer zum 31.12.2006 vom 13.02.2015 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29.02.2016 wurde dahingehend geändert, dass der Verlust um 44.170 € erhöht wurde. [X.]er Gewerbesteuermessbescheid für 2006 vom 13.02.2015 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29.02.2016 wurde dahingehend geändert, dass der Gewerbeertrag um 44.170 € reduziert wurde. Im Übrigen wurde die [X.]lage abgewiesen und dem [X.] aufgegeben, den [X.] und die festzustellenden Verluste zu berechnen; hinsichtlich des [X.]örperschaftsteuerbescheides 2006 sei die [X.]lage bereits unzulässig, da es insoweit an einer Beschwer fehle.

Gegen das Urteil richtet sich die auf die Verletzung materiellen Rechts gestützte Revision der [X.]lägerin.

Sie beantragt, das Urteil des [X.] aufzuheben und den [X.]örperschaftsteuerbescheid 2006, die Bescheide über die gesonderte Feststellung des verbleibenden [X.] zur [X.]örperschaftsteuer zum 31.12.2006 und zum 31.12.2007, den [X.] und den Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen [X.] zum 31.12.2007, jeweils vom 13.02.2015 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29.02.2016, dahingehend zu ändern, dass im [X.] die vGA in Höhe von 536.138 € außer Ansatz bleibt, sowie keine weiteren bilanziellen Folgen durch die Bildung eines passiven Rechnungsabgrenzungspostens und einer Rücklage entsprechend der [X.] 31a bis 31e des Außenprüfungsberichts des [X.] vom 11.12.2012 gezogen werden.

[X.]as [X.] beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

[X.]ie Revision der Klägerin ist hinsichtlich des [X.] unbegründet, da das [X.] im Ergebnis zu Recht davon ausgegangen ist, dass die Klage wegen fehlender Klagebefugnis unzulässig ist. Im Übrigen ist die Revision begründet; sie führt insoweit zur Aufhebung des [X.]-Urteils und zur Klagestattgabe (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--). Entgegen der Auffassung des [X.] liegen die von ihm angenommenen Voraussetzungen einer [X.]rittschadensliquidation bzw. einer vGA nicht vor.

1. Zum Körperschaftsteuerbescheid 2006 ist das [X.] zutreffend davon ausgegangen, dass die Klage wegen fehlender Beschwer unzulässig ist.

a) Gemäß § 40 Abs. 2 [X.]O ist eine Klage zulässig, wenn der Kläger geltend macht, durch den Verwaltungsakt in seinen Rechten verletzt worden zu sein. [X.]ies ist bei der Anfechtung eines sog. [X.]es regelmäßig nicht der Fall (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Senatsurteile vom 08.11.1989 - I R 174/86, [X.], 540, [X.] 1990, 91; vom 19.12.2018 - I R 71/16, [X.], 115, [X.] 2019, 493). Ausnahmsweise kann die Klage gegen einen solchen Bescheid aber zulässig sein, wenn sich dieser für den Kläger deshalb nachteilig auswirkt, weil in ihm angesetzte Besteuerungsgrundlagen im Rahmen anderer Verfahren verbindliche Entscheidungsvorgaben liefern (Senatsurteile vom 08.06.2011 - I R 79/10, [X.], 101, [X.] 2012, 421, Rz 10; vom 21.09.2011 - I R 7/11, [X.], 273, [X.] 2014, 616; vom 07.12.2016 - I R 76/14, [X.], 314, [X.] 2017, 704, Rz 12; in [X.], 115, [X.] 2019, 493, Rz 15, jeweils m.w.[X.]). [X.]anach ist z.B. eine Klage gegen einen [X.] aufgrund des durch das Jahressteuergesetz ([X.]) 2010 vom [X.] ([X.], 1768, [X.], 1394) eingeführten § 10d Abs. 4 Satz 4 und 5 des Einkommensteuergesetzes (EStG) zulässig, da hierdurch die für das Verhältnis von Grundlagenbescheiden zu [X.] geltenden Vorschriften des § 171 Abs. 10, § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und § 351 Abs. 2 der Abgabenordnung sowie § 42 [X.]O für entsprechend anwendbar erklärt wurden (vgl. Senatsurteile in [X.], 314, [X.] 2017, 704, Rz 13 ff.; in [X.], 115, [X.] 2019, 493, Rz 16). [X.]iese Regeln gelten erstmals für Verluste, für die nach dem 13.12.2010 eine Erklärung zur Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags abgegeben wird (§ 52 Abs. 25 Satz 5 EStG i.d.F. des [X.] 2010). Für frühere Zeiträume bestand eine solche Bindungswirkung nicht, weil die Steuerfestsetzung im Verhältnis zur Verlustfeststellung kein Grundlagenbescheid war (vgl. z.B. Urteil des [X.] --BFH-- vom 10.02.2015 - IX R 6/14, [X.], 812, Rz 13).

b) Auf dieser Grundlage liegt eine Beschwer der Klägerin durch den sog. [X.] nicht vor.

aa) Nach den Senat bindenden Feststellungen des [X.] wurde die Körperschaftsteuererklärung 2006 im Jahr 2007 abgegeben und somit vor der Neukonzeption des § 10d Abs. 4 Satz 4 und 5 EStG durch das [X.] 2010. Eine Beschwer scheidet hiernach aus.

bb) Entgegen der Auffassung der Klägerin ergibt sich eine Beschwer auch nicht aus der ([X.] des § 32a Abs. 1 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes. [X.]ie durch das [X.] 2007 vom 13.12.2006 ([X.], 2878, [X.], 28) eingeführte Vorschrift dient dem Zweck, eine auf [X.] der Körperschaft festgestellte vGA auch auf [X.] der Gesellschafter verfahrensrechtlich berücksichtigen zu können. [X.]urch die Regelung sollte dem Wechsel vom [X.] zum Halbeinkünfteverfahren Rechnung getragen werden (vgl. hierzu BT[X.]rucks 16/2712, S. 71). Es wird aber zwischen dem Bescheid der Körperschaft und dem Bescheid des Gesellschafters keine Bindungswirkung vergleichbar einem Grundlagen- und Folgebescheid hergestellt (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 18.09.2012 - VIII R 9/09, [X.], 512, [X.] 2013, 149, Rz 21 ff.; vom 21.10.2014 - VIII R 31/12, [X.] --GmbHR-- 2015, 772, Rz 35 f.; [X.] vom 05.06.2015 - VIII B 20/15, GmbHR 2015, 1053, Rz 22; BFH-Urteil vom 12.06.2018 - VIII R 38/14, [X.], 1141, Rz 14, m.w.[X.]; aus der Literatur vgl. nur [X.]/[X.]/Rengers, § 32a [X.] Rz 35 - auch mit Nachweisen zur Gegenmeinung).

Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus der von der Klägerin und dem [X.] aufgeworfenen Frage, ob eine Änderung auf [X.] eines Gesellschafters auch aus Anlass einer Änderung des Verlustfeststellungsbescheides der Körperschaft erfolgen kann. Hierbei handelt es sich lediglich um eine den Umfang der Korrekturvorschrift betreffende Rechtsfrage. [X.]iese hat aber keinen Einfluss auf die (fehlende) Bindungswirkung des Körperschaftsteuerbescheides auf [X.] des Gesellschafters, die aber für eine Beschwer und damit Klagebefugnis erforderlich wäre.

2. a) Gemäß § 8 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes in der für die Streitjahre geltenden Fassung ([X.]) --für die Gewerbesteuer i.V.m. § 7 Satz 1 des Gewerbesteuergesetzes in der in den streitigen Erhebungszeiträumen geltenden Fassung ([X.] ist das Einkommen der Klägerin nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes zu ermitteln. Für die Ermittlung des Einkommens ist es ohne Bedeutung, ob das Einkommen verteilt wird (§ 8 Abs. 3 Satz 1 [X.]). Auch vGA mindern das Einkommen --und damit nach § 7 GewStG auch den Gewerbeertrag-- nicht (§ 8 Abs. 3 Satz 2 [X.]).

b) [X.] sind nach ständiger Rechtsprechung des Senats [X.] (verhinderte [X.]), die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst oder mitveranlasst sind, sich auf die Höhe des [X.] gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG i.V.m. § 8 Abs. 1 [X.] auswirken und in keinem Zusammenhang zu einer offenen Ausschüttung stehen. Für den größten Teil der entschiedenen Fälle hat der Senat die Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis angenommen, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter oder einer diesem nahestehenden [X.]erson einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einem Nichtgesellschafter nicht gewährt hätte (z.B. Urteile vom 16.03.1967 - I 261/63, [X.], 208, [X.]I 1967, 626; vom 08.10.2008 - I R 61/07, [X.], 131, [X.] 2011, 62, unter [X.]; vom 22.12.2010 - I R 47/10, [X.], 1019, Rz 7; vom 15.02.2012 - I R 19/11, [X.], 452, Rz 16; vom 13.07.2021 - I R 16/18, [X.], 36, [X.] 2022, 119, Rz 15). Zudem muss der Vorgang geeignet sein, bei dem begünstigten Gesellschafter einen sonstigen Bezug i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG auszulösen (z.B. Senatsurteile vom 07.08.2002 - I R 2/02, [X.], 197, [X.] 2004, 131; vom 22.08.2007 - I R 32/06, [X.], 523, [X.] 2007, 961, unter [X.] cc; in [X.], 36, [X.] 2022, 119, Rz 15).

c) Auf dieser Grundlage kann eine vGA aufgrund einer verhinderten Vermögensmehrung vorliegen, wenn der Gesellschafter-Geschäftsführer Geschäftschancen, die der Kapitalgesellschaft gebühren, als Eigengeschäfte wahrnimmt oder er Kenntnisse der Gesellschaft über geschäftliche Möglichkeiten tatsächlicher oder rechtsgeschäftlicher Art an sich zieht und für eigene Rechnung nutzt (vgl. z.B. Senatsurteile vom 09.07.2003 – [X.], [X.], 77, unter [X.]2., m.w.[X.]; vom 17.12.2003 - I R 25/03, [X.], 819, unter [X.]2.; s.a. [X.] in [X.], [X.], 4. Aufl., § 8 Rz 850a ff.; [X.] in [X.]/[X.]/[X.], § 8 [X.] Rz 446; [X.]/[X.]/Rengers, § 8 [X.] Rz 795 ff.).

d) [X.]arüber hinaus ist nach der Rechtsprechung des Senats anerkannt, dass eine vGA z.B. dann vorliegen kann, wenn eine Kapitalgesellschaft gegen ihren Gesellschafter-Geschäftsführer einen zivilrechtlichen Anspruch hat, auf den sie aus gesellschafterbezogener Veranlassung verzichtet (Senatsurteile vom 14.09.1994 - I R 6/94, [X.], 412, [X.] 1997, 89, unter [X.]2.c; vom 24.03.1998 - I R 88/97, [X.] 1998, 1374, unter 3.; vom 13.09.2000 - I R 10/00, [X.] 2001, 584, unter [X.]; [X.] vom 05.04.2004 - X B 130/03, [X.] 2004, 779, unter [X.]3.a).

3. Nach diesen Maßstäben ist das [X.] rechtsfehlerhaft von einer vGA ausgegangen.

a) [X.]as [X.] hat den Ansatz einer vGA wie folgt gerechtfertigt: [X.]as Entschädigungsrecht habe den Gesellschaftern [X.] und [X.] die gesamte Entschädigung zugewiesen. [X.]er Klägerin selbst habe kein Anspruch als [X.] gemäß § 97 des Baugesetzbuchs (BauGB) zugestanden. [X.]ie Vermögensnachteile der Klägerin seien den Gesellschaftern [X.] und [X.] in deren Eigenschaft als Grundstückseigentümer als andere Vermögensnachteile gemäß § 96 BauGB zu entschädigen gewesen. Bei einem derartigen Auseinanderfallen von [X.] (Anspruch) und geschütztem Interesse (Schaden) sehe das Zivilrecht die Herausgabe des durch den Ersatzanspruch [X.] durch den Anspruchsinhaber an den Inhaber der verletzten Rechtsstellung über das Rechtsinstitut der [X.]rittschadensliquidation vor. [X.]iese Grundsätze seien im Streitfall entsprechend anzuwenden. [X.]ie Gesellschafter [X.] und [X.] hätten nach Entschädigungsrecht einen Schaden ersetzt erhalten, der bei der Klägerin als dem operativ tätigen Betriebsunternehmen durch die [X.] eingetreten sei. [X.]emzufolge könne die Klägerin über eine Anwendung der Grundsätze des [X.] der [X.]rittschadensliquidation entsprechend § 285 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) die Abtretung der Schadensersatzansprüche verlangen. Im Streitfall habe die Klägerin gegenüber den Gesellschaftern [X.] und [X.] auf ihre Ersatzansprüche verzichtet. [X.]urch diesen Verzicht sei das Vermögen der Klägerin gemindert worden. [X.]ie Vermögensminderung wiederum sei durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst gewesen (im Ergebnis gleicher Auffassung [X.], E[X.] 2019, 1788; [X.] in [X.], 10. [X.]. [01.05.2021], [X.], § 8 Rz 659; Streck/[X.], [X.], 10. Aufl., § 8 Anhang: [X.] zur vGA und verdeckten Einlage, Rz 428: vGA, soweit die Entschädigung für die Verlagerung des Betriebs erfolgt).

b) [X.]ieser Auffassung folgt der Senat nicht.

[X.]as [X.] übersieht bei seiner rechtlichen Argumentation, dass im Streitfall entschädigungsrechtliche Ansprüche nicht entstanden sind. [X.]enn das Entschädigungsrecht begründet gesetzliche Ansprüche überhaupt nur dann, wenn es zu einer Enteignung durch Erlass eines [X.] gemäß § 113 BauGB kommt. In diesem Beschluss ist grundsätzlich gemäß § 113 Abs. 2 Nr. 8 BauGB eine vollständige und abschließende Entschädigungsregelung zu treffen [X.] in [X.]/[X.]/[X.]/[X.], Baugesetzbuch, § 93 Rz 27). Im Streitfall ist es hingegen nicht zu einer Enteignung, sondern "nur" zum Abschluss eines enteignungsbezogenen Vertrages gekommen. In diesem Fall gelten die §§ 93 ff. BauGB nicht ex lege, sondern allenfalls dann, wenn die [X.] diese Vorschriften kraft privatautonomer Entscheidung in den Vertrag einbezogen haben. [X.]ie [X.] sind frei, ob und in welchem Umfang die Höhe von Zahlungen nach den Grundsätzen der §§ 93 ff. BauGB bestimmt werden soll [X.] in [X.]/[X.]/[X.]/[X.], a.a.[X.], § 93 Rz 29). [X.]amit standen im Streitfall weder Ansprüche der Gesellschafter gemäß §§ 94, 96 BauGB noch solche der Klägerin gemäß § 97 BauGB als [X.] zur Beurteilung an. [X.]a gesetzliche Ansprüche nicht bestanden, stellt sich auch nicht die Frage, ob der Ersatzanspruch der Gesellschafter [X.] und [X.] Schadenspositionen eines [X.]ritten (hier: der Klägerin) beinhaltete, die einen Herausgabeanspruch des [X.]ritten nach den Grundsätzen der [X.]rittschadensliquidation gemäß § 285 BGB begründen könnten.

c) [X.]ie Gesellschafter [X.] und [X.] haben im Streitfall die ihnen als Grundstückseigentümer drohende Enteignung genutzt, um eine --möglicherweise finanziell für sie günstige-- privatautonome Vereinbarung mit [X.]eutschland abzuschließen. [X.]er [X.] der Klägerin, der eine vGA dem Grunde nach auslösen könnte, wäre durch den Abschluss dieser Vereinbarung allenfalls dann berührt worden, wenn die Gesellschafter [X.] und [X.] hierdurch der Klägerin die (Geschäfts-)Chance genommen hätten, ihrerseits eine privatautonome Entschädigungsvereinbarung zu ihren Gunsten abzuschließen. [X.]ie Anwendung der diesbezüglich vom Senat entwickelten Rechtsgrundsätze (s. oben unter [X.]2.c der Gründe dieser Entscheidung) ist im Streitfall dahin zu konkretisieren, dass eine vGA dann vorliegt, wenn bei hypothetischer Betrachtung im Falle der [X.]urchführung einer förmlichen Enteignung der Gesellschafter der Klägerin ein eigener gesetzlicher Entschädigungsanspruch zugestanden hätte. In diesem Fall hätte nämlich der Klägerin als Kapitalgesellschaft der finanzielle Vorteil gebührt und die Gesellschafter [X.] und [X.] wären gehalten gewesen, auf deren Rechnung zu handeln. [X.]avon ist aber nicht auszugehen.

aa) Im Streitfall spricht zunächst nichts dafür, dass die Klägerin [X.] der Entschädigung gewesen wäre (s. allgemein [X.] in [X.]/[X.]/[X.]/[X.], a.a.[X.], § 94 Rz 4 sowie § 97 Rz 1, zur [X.]ifferenzierung zwischen Haupt- und Nebenberechtigung). [X.]enn dies hätte vorausgesetzt, dass die Enteignungsbehörde ein eigenes Recht der Klägerin, z.B. ein Nutzungsrecht am Grundstück, enteignet hätte. Vorliegend ging es aber ersichtlich darum, das Grundeigentum der Gesellschafter [X.] und [X.] zum Zwecke des Straßenbaus zu enteignen. In diesem Fall wären die Gesellschafter [X.] der Entschädigung und die Klägerin allenfalls [X.] i.S. des § 97 BauGB im Hinblick auf den mit der Enteignung des Grundeigentums einhergehenden Untergang ihres (schuldrechtlichen) Nutzungsrechts an den enteignungsbetroffenen Grundstücken.

bb) Abweichend zur Rechtsmeinung des [X.] wäre ein eigener Entschädigungsanspruch der Klägerin als [X.] gemäß § 97 BauGB auf der Basis einer hypothetischen Betrachtung im Streitfall wahrscheinlich nicht zur Entstehung gelangt.

[X.]ies ergibt sich im Wesentlichen daraus, dass zugunsten der Klägerin neue Nutzungsrechte an den von den Gesellschaftern [X.] und [X.] erworbenen Ersatzflächen begründet wurden (vgl. § 97 Abs. 2 Satz 1 BauGB). Auch bei der gebotenen hypothetischen Betrachtung ist in Rechnung zu stellen, dass die Klägerin im Rahmen einer förmlichen Enteignung vermutlich ein neues Nutzungsrecht akzeptiert hätte (zum diesbezüglichen Wahlrecht vgl. [X.]/[X.]/[X.], Systematischer [X.]raxiskommentar BauGB/[X.], 3. Aufl., § 97 BauGB Rz 5). [X.]enn ohne ein derartiges Nutzungsrecht wäre eine Fortsetzung ihrer unternehmerischen Tätigkeit nicht möglich gewesen. Können Nutzungsrechte an dem zu enteignenden Grundstück zwar nicht aufrechterhalten werden (Fall des § 97 Abs. 1 BauGB), werden diese aber durch neue Nutzungsrechte an [X.]n ersetzt (Fall des § 97 Abs. 2 BauGB), sieht das Gesetz in § 97 Abs. 3 und 4 Satz 1 BauGB eine Entschädigung nur unter der Voraussetzung vor, dass betroffene Nutzungsrechte nicht durch neue Rechte ersetzt werden (vgl. auch [X.] in [X.]/[X.]/[X.]/[X.], a.a.[X.], § 97 Rz 16 und 24). [X.]ass die Klägerin eine [X.]acht für die Nutzung der [X.] zu zahlen hatte, während sie die [X.] unentgeltlich (leihweise) nutzen durfte, rechtfertigt keine andere Beurteilung. [X.]enn das [X.] hat zu Recht darauf hingewiesen, dass die Klägerin wegen der leihweisen Überlassung über keine gesicherte Rechtsposition --als Grundlage einer jeden Entschädigungsberechtigung (vgl. [X.] in [X.]/[X.]/[X.]/[X.], a.a.[X.], § 95 Rz 37)-- verfügte und es überdies in der [X.]ispositionsfreiheit der Gesellschafter lag, die Grundstücke entgeltlich oder unentgeltlich zur Verfügung zu stellen. Mangels gesicherter Rechtsposition war die entschädigungsrechtliche Stellung der Klägerin von vornherein sehr schwach ausgeprägt.

cc) [X.]er Anspruch als [X.] hätte im Fall der Enteignung des Grundeigentums den Gesellschaftern [X.] und [X.] als den Grundeigentümern zugestanden (s. unter aa). [X.]iese wären berechtigt gewesen, neben der Entschädigung für den Verlust ihres Grundeigentums (§ 95 Abs. 1 BauGB) auch für andere durch die Enteignung eintretende Vermögensnachteile eine Entschädigung zu verlangen (sog. Enteignungsfolgeschäden, § 96 Abs. 1 BauGB). Beeinträchtigungen eines Gewerbebetriebs, der bisher auf dem enteigneten Grundstück tätig war, können im Grundsatz gemäß § 96 BauGB entschädigungsfähig sein [X.] in [X.]/[X.]/[X.]/[X.], a.a.[X.], § 96 Rz 73 ff.). Selbst wenn es bei hypothetischer Betrachtung denkbar erscheinen könnte, dass die Gesellschafter [X.] und [X.] im Falle der Enteignung eine Entschädigung für Schadenspositionen eines [X.]ritten (hier: der Klägerin als Gewerbetreibende) hätten erlangen können, hätte der Klägerin kein interner Ausgleichsanspruch gegen die Gesellschafter [X.] und [X.] zugestanden. [X.]enn eine Rechtsgrundlage für einen solchen Anspruch ist nicht ersichtlich.

[X.]as Entschädigungsrecht gewährt dem [X.]n den Anspruch auf Entschädigung der Enteignungsfolgeschäden. § 97 Abs. 4 Satz 1 BauGB sieht für den [X.]n einen privatrechtlichen Anspruch auf Befriedigung aus der dem [X.]n gewährten Entschädigung nur unter der Voraussetzung vor, dass das Nutzungsrecht des [X.]) [X.]n nicht durch ein neues Recht ersetzt wurde. Im Streitfall hat aber die Klägerin ein neues Nutzungsrecht erhalten bzw. ist bei hypothetischer Betrachtung von der Bestellung eines neuen Rechts auszugehen. Außerdem besaß die Klägerin hinsichtlich der Nutzung der "alten" Grundstücke keine gesicherte Rechtsposition.

[X.]ie ausdifferenzierten gesetzlichen Entschädigungsregelungen, die ausdrücklich gerade auch die Ansprüche von nebenberechtigten [X.]ritten betreffen, zeigen im Übrigen, dass für die Anwendung des richterrechtlich entwickelten [X.] der [X.]rittschadensliquidation im Streitfall kein Raum ist. Selbst wenn man das Rechtsinstitut der [X.]rittschadensliquidation für auf den Streitfall dem Grunde nach übertragbar hielte, könnte angesichts des gesetzlichen Regelwerks weder von einer zufälligen Schadensverlagerung ausgegangen werden noch kann es zu einer als unbillig anzusehenden Entlastung des Schädigers kommen, wobei dieser Gesichtspunkt für die Zulassung der [X.]rittschadensliquidation maßgeblich ist (vgl. z.B. Urteil des [X.] vom 14.01.2016 - VII ZR 271/14, Neue Juristische Wochenschrift 2016, 1089; vgl. auch [X.]/[X.], [X.], 81. Aufl., Vorb v § 249 Rz 105). [X.]enn der enteignende Staat hatte stets die Verpflichtung, für die Enteignung eine umfassende Entschädigung nach näherer Maßgabe der §§ 93 ff. BauGB an Haupt- und [X.] zu gewähren.

d) [X.]er Senat sieht auch im Übrigen keine Rechtsgrundlage für einen eigenen Zahlungsanspruch oder einen (internen) Ausgleichsanspruch der Klägerin gegenüber den Gesellschaftern [X.] und [X.] im Hinblick auf die von ihnen vereinnahmte Entschädigungszahlung. Ein solcher Anspruch und der Verzicht auf dessen Geltendmachung wären indes Grundvoraussetzung für die Annahme einer vGA. [X.]as körperschaftsteuerrechtliche Trennungsprinzip und der Veranlassungsgrundsatz, auf die das [X.] verwiesen hat, vermögen einen derartigen Anspruch nicht zu begründen.

4. [X.]ie Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 [X.]O i.V.m. § 136 Abs. 1 Satz 3 [X.]O (analog) (vgl. allgemein BFH-Urteil vom 12.08.2015 - I R 18/14, [X.], 182, [X.] 2016, 201, Rz 26; s.a. [X.] in Tipke/[X.], § 135 [X.]O Rz 16, jeweils zur analogen bzw. entsprechenden Anwendung von § 136 Abs. 1 Satz 1 [X.]O); die Übertragung der Berechnung der festzusetzenden Beträge auf das [X.] beruht auf § 121 Satz 1 i.V.m. § 100 Abs. 2 Satz 2 [X.]O.