Bundesfinanzhof, EuGH-Vorlage vom 11.12.2019, Az. XI R 16/18

I. Sachverhalt

Die Klägerin ist eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung, die durch notarielle Urkunde vom [[X.].] errichtet wurde. Gesellschafter der Klägerin sind [[X.].] (zu 51 %) und die ([[X.].] e.V.) zu 49 %. [[X.].] ist eine Körperschaft des öffentlichen Rechts. [[X.].] e.V. ist ein eingetragener Verein (Vereinsregister des [[X.].]mtsgerichts). [[X.].]lleiniger Geschäftsführer der Klägerin war im Streitjahr ([[X.].]), der zugleich alleiniger Geschäftsführer der [[X.].] und geschäftsführender Vorstand des [[X.].] e.V. war.

Vor der Gründung der Klägerin waren dem Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt --F[[X.].]--) zwei [[X.].]ntwürfe des Gesellschaftsvertrags zur Stellungnahme im Hinblick auf das Vorliegen einer umsatzsteuerrechtlichen Organschaft vorgelegt worden. Hierbei handelte es sich um den Gesellschaftsvertrag "Stand ..." (Version 1) und den Gesellschaftsvertrag "Stand ..." (Version 2). Mit Schreiben vom 29.12.2004 teilte das F[[X.].] mit, dass nur die Version 2 die [[X.].]nforderungen an die finanzielle [[X.].]ingliederung erfülle.

[[X.].]m [[X.].] notariell beurkundet wurde jedoch Version 1. § 7 [[X.].]bs. 2 dieses Gesellschaftsvertrags enthielt zur Gesellschafterversammlung folgende Regelung:

Die Klägerin wurde am 17.10.2005 unter Verweis auf den am [[X.].] geschlossenen Gesellschaftsvertrag (in der Version 1) in das Handelsregister eingetragen.

In der gemeinsamen Sitzung des Hilfswerkausschusses der [[X.].], des Hauptausschusses des [[X.].] e.V. und der Gesellschafterversammlung der Klägerin vom 01.12.2005 beschlossen der Hilfswerkausschuss und der Hauptausschuss jeweils einstimmig, den Beschluss der Geschäftsführung zu genehmigen und den Gesellschaftsvertrag der Klägerin "gemäß Version 2 abzuändern". Zur Begründung der Änderung enthielt die Niederschrift die [[X.].]ngabe, dass aufgrund der sich abzeichnenden Probleme mit dem F[[X.].], die Organschaft der [[X.].] nicht zuerkennen zu wollen, der Gesellschaftsvertrag gemäß Version 2 abgeändert werden müsse. [[X.].]ine notarielle Beurkundung und [[X.].]intragung in das Handelsregister unterblieben jedoch zunächst. [[X.].]rst in der Gesellschafterversammlung vom [[X.].] (Nr. ... der [[X.].] des Notars [X.] für 2010) bestätigten die [[X.].]rschienenen den Beschluss vom 01.12.2005. § 7 [[X.].]bs. 2 Unterabs. 2 des Gesellschaftsvertrags wurde gemäß der Version 2 wie folgt abgeändert (Änderungen unterstrichen):

Im Rahmen einer [[X.].]ußenprüfung bei der Klägerin nahm der Prüfer an, dass es im Streitjahr an einer finanziellen [[X.].]ingliederung der Klägerin in das Unternehmen der [[X.].] gefehlt habe. [[X.].] sei zwar mit 51 % mehrheitlich am Gesellschaftskapital der Klägerin beteiligt gewesen, habe aber aufgrund der Regelungen in § 7 des Gesellschaftsvertrags nicht über eine Stimmrechtsmehrheit verfügt und sei damit nicht in der Lage gewesen, Beschlüsse bei der Klägerin durchzusetzen. Die im Streitjahr von der Klägerin erzielten Umsätze zum Regelsteuersatz gegenüber [X.] (... €) und aus den Leistungen gegenüber [[X.].] (... €) seien damit bei der Klägerin als Unternehmerin zu erfassen. In Höhe von insgesamt 10.412 € stehe ihr der Vorsteuerabzug zu.

[[X.].]m 30.12.2013 reichte die Klägerin beim F[[X.].] eine Umsatzsteuererklärung für das Streitjahr ein, die einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleichsteht (§ 168 Satz 1 der [[X.].]bgabenordnung --[[X.].]O--). Das F[[X.].] folgte der [[X.].]uffassung des Prüfers und hob mit [X.] vom 30.05.2014 den Vorbehalt der Nachprüfung auf.

[[X.].]m 30.06.2014 legte die Klägerin [[X.].]inspruch gegen den [X.] ein. Im Laufe des [[X.].]inspruchsverfahrens zog das F[[X.].] gemäß § 174 [[X.].]bs. 5 Satz 2 [[X.].]O [[X.].] zum [[X.].]inspruchsverfahren hinzu.

Mit [[X.].]inspruchsentscheidung vom 03.02.2017 wies das F[[X.].] den [[X.].]inspruch der Klägerin als unbegründet zurück. Zwischen der Klägerin und [[X.].] bestehe keine Organschaft, da die Voraussetzungen der finanziellen [[X.].]ingliederung nicht erfüllt seien. Die Klägerin könne sich auch nicht mit [[X.].]rfolg darauf berufen, dass der [[X.].]uGH eine finanzielle [[X.].]ingliederung in Form eines Über- und Unterordnungsverhältnisses für die [[X.].]nerkennung einer Organschaft nicht mehr voraussetze.

Das [X.] ([X.]) gab der Klage mit seinem in [[X.].]ntscheidungen der Finanzgerichte 2018, 1138 veröffentlichten Urteil vom 06.02.2018 - 4 K 35/17 statt, indem es die Umsatzsteuer auf 0 € festsetzte. Das F[[X.].] habe zu Unrecht das Vorliegen einer Organschaft zwischen der Klägerin als Organgesellschaft und [[X.].] als Organträgerin abgelehnt. Die finanzielle [[X.].]ingliederung ergebe sich zwar (noch) nicht aus der [X.] Streitjahr noch nicht wirksamen-- Version 2 des § 7 [[X.].]bs. 2 Unterabs. 2 des Gesellschaftsvertrags. Die Version 2 sei gemäß § 54 [[X.].]bs. 3 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung erst mit der [[X.].]intragung der [[X.].]bänderung des Gesellschaftsvertrags in das Handelsregister rechtlich wirksam geworden und für die Beurteilung des für die finanzielle [[X.].]ingliederung maßgeblichen Stimmrechts komme es auf die im ([[X.].]ußen-)Verhältnis gegenüber [X.] geltenden Regelungen des Gesellschaftsvertrags an.

Die Klägerin sei jedoch auch auf der Grundlage der Version 1 des § 7 [[X.].]bs. 2 Unterabs. 2 des Gesellschaftsvertrags finanziell in das Unternehmen der [[X.].] eingegliedert gewesen. Der [[X.].]uGH habe mit Urteil [X.] vom 16.07.2015 - [[X.].]-108/14 und [[X.].]-109/14 ([[X.].]U:[[X.].]:2015:496, Bundessteuerblatt --BStBl-- II 2017, 604, Rz 44 f.) entschieden, dass ein Über- und Unterordnungsverhältnis zwischen dem Organträger und der Organgesellschaft keine notwendige Voraussetzung für die Bildung einer Mehrwertsteuergruppe im Sinne (i.S.) der [[X.].]rt. 11 [[X.].]bs. 1 der Richtlinie 2006/112/[[X.].]G des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (Richtlinie 2006/112/[[X.].]G) sei. Die Mehrheitsbeteiligung der [[X.].] an der Klägerin ermögliche die rechtssichere Bestimmung der [[X.].] als Organträgerin, da [[X.].] e.V. als Minderheitsgesellschafter von der Stellung als Organträger ausgeschlossen sei. Im Hinblick auf den unionsrechtlichen Rechtfertigungsgrund der Verhinderung von Missbräuchen sowie der Vermeidung der Steuerhinterziehung oder -umgehung sei im Streitfall weder vorgetragen noch aus den vorliegenden Steuerakten erkennbar, dass derartige Verhaltensweisen der an der Organschaft beteiligten Gesellschaften vorlägen. Das über die Mehrheitsbeteiligung hinausgehende [[X.].]rfordernis einer Stimmrechtsmehrheit gehe damit über das hinaus, was im Streitfall zur [[X.].]rreichung dieser Ziele geeignet und erforderlich sei.

Mit der Revision rügt das F[[X.].] die Verletzung materiellen Rechts (§ 2 [[X.].]bs. 2 Nr. 2 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes --UStG--). [[X.].]s macht geltend, die für eine Organschaft erforderliche finanzielle [[X.].]ingliederung liege nicht vor.

Das F[[X.].] beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Klägerin beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Sie verteidigt die angefochtene Vorentscheidung. Hilfsweise trägt sie vor, die Unwirksamkeit des Beschlusses vom 01.12.2005 sei gemäß § 41 [[X.].]bs. 1 Satz 1 [[X.].]O unbeachtlich.

[X.] Maßgebliche Rechtsvorschriften

1. Nationales Recht

a) § 2 UStG lautet auszugsweise wie folgt:

b) Die rechtliche Begründung dafür, dass bei Vorliegen der Eingliederungsmerkmale die Organgesellschaft nicht selbständig ist, war noch deutlicher in § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 und 2 UStG 1934/1951 ([X.] --BGBl-- I 1951, 791), zuletzt in der Fassung (i.d.F.) des [X.] ([X.] 1961, 1330) erkennbar (vergleiche --vgl.-- dazu zum Beispiel --z.[X.] Urteile des [X.] --[X.]-- vom 02.08.1979 - V R 111/77, Sammlung der Entscheidungen des [X.] --[X.]E-- 128, 557, [X.] 1980, 20, Rz 8 ff.; vom 17.02.1982 - II R 136/79, [X.], 348, [X.] 1982, 416, Rz 12). Dort hieß es:

Dieser Wortlaut findet sich in wesentlichen Teilen heute noch in § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 und 2 des [X.] UStG.

c) § 13a Abs. 1 UStG sieht auszugsweise vor:

d) § 73 AO regelt in der im Streitjahr geltenden Fassung:

2. [X.]srecht:

"[X.] IV ST[X.]ERPFLICHTIGER

I[X.] Beurteilung nach nationalem Recht

1. Nach nationalem Recht ist es für die Annahme einer Organschaft i.S. von § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG auch nach Ergehen des [X.]-Urteils [X.] ([X.]:[X.], [X.] 2017, 604) unverändert weiter erforderlich, dass ein Über- und Unterordnungsverhältnis zwischen dem Organträger und der Organgesellschaft als "untergeordneter Person" besteht (siehe [X.] insoweit bislang [X.] vom 11.12.2013 - XI R 38/12, [X.], 94, [X.] 2014, 428, Rz 65; vom 11.12.2013 - XI R 17/11, [X.], 79, [X.] 2014, 417, Rz 60), auch wenn dies mittlerweile teilweise --ohne jede inhaltliche Änderung in Bezug auf die [X.] als Eingliederung mit Durchgriffsrechten bezeichnet wird (vgl. z.B. [X.]-Urteil vom 02.12.2015 - V R 15/14, [X.], 158, [X.] 2017, 553, Rz 34).

a) Der Organträger muss nach nationalem Recht weiterhin (vgl. [X.]-Urteile in [X.], 158, [X.] 2017, 553, Rz 19 ff., 42; vom 12.10.2016 - XI R 30/14, [X.], 467, [X.] 2017, 597, Rz 21, m.w.N.) finanziell über die Mehrheit der Stimmrechte bei der abhängigen juristischen Person verfügen (finanzielle Eingliederung), wirtschaftlich mit der Organgesellschaft verflochten sein (wirtschaftliche Eingliederung) und die mit der finanziellen Eingliederung verbundene Möglichkeit der Beherrschung der Tochtergesellschaft in der laufenden Geschäftsführung auch rechtlich wahrnehmen können (organisatorische Eingliederung).

b) Die für eine finanzielle Eingliederung erforderliche Mehrheit der Stimmrechte aus Anteilen an der Organgesellschaft muss über 50 % der Stimmrechte betragen, sofern keine höhere qualifizierte Mehrheit für Beschlüsse in der Organgesellschaft erforderlich ist (vgl. [X.]-Urteile in [X.], 348, [X.] 1982, 416, Rz 16; vom 22.11.2001 - V R 50/00, [X.], 319, [X.] 2002, 167, unter [X.], Rz 13 f.; vom 19.05.2005 - V R 31/03, [X.], 167, [X.] 2005, 671, unter [X.], Rz 27; vom 14.02.2008 - V R 12/06, [X.], Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des [X.] --[X.]-- 2008, 1365, unter [X.], Rz 22; vom 29.10.2008 - XI R 74/07, [X.], 498, [X.] 2009, 256, unter [X.], Rz 16; vom 22.04.2010 - V R 9/09, [X.], 433, [X.] 2011, 597, Rz 12; vom 01.12.2010 - XI R 43/08, [X.], 550, [X.] 2011, 600, Rz 28; vom 02.12.2015 - V R 25/13, [X.], 534, [X.] 2017, 547, Rz 29; vom 15.12.2016 - V R 14/16, [X.], 562, [X.] 2017, 600, Rz 29; siehe auch --s.a.-- [X.] vom 26.02.1998 - V B 97/97, [X.] 1998, 1267, unter [X.] und 2., Rz 8 f., 11; vom 16.12.2010 - V B 46/10, [X.] 2011, 857, Rz 14). Eine Sperrminorität (von z.B. 50 % der Stimmrechte) reicht nicht aus (vgl. [X.]-Urteil vom [X.] - V R 18/13, [X.], 433, [X.] 2017, 543, Rz 24 und 29).

2. Ausgehend von dieser nationalen Rechtsprechung fehlt es im Streitfall an einer finanziellen Eingliederung der Klägerin in die A.

a) A hält zwar eine sogenannte (sog.) Mehrheitsbeteiligung an der Klägerin (zu diesem Merkmal nicht eindeutig [X.]-Urteil vom 02.12.2015 - V R 12/14, [X.] 2016, 437, Rz 22), aber sie verfügt nicht über die für eine finanzielle Eingliederung nach den Ausführungen unter I[X.] erforderliche Mehrheit der Stimmrechte.

b) Zutreffend hat das [X.] angenommen, dass sich aus dem erst im [X.] in notarieller Form bestätigten Beschluss der Gesellschafterversammlung vom 01.12.2005 für Umsätze ab diesem Zeitpunkt nichts anderes ergibt.

aa) Ist ein Rechtsgeschäft unwirksam, so ist dies zwar nach § 41 Abs. 1 Satz 1 AO für die Besteuerung unerheblich, soweit und solange die Beteiligten in das wirtschaftliche Ergebnis dieses Rechtsgeschäfts gleichwohl eintreten und bestehen lassen. Dies gilt jedoch nach § 41 Abs. 1 Satz 2 AO nicht, soweit sich aus den Steuergesetzen etwas anderes ergibt.

bb) Nach der ständigen Rechtsprechung des [X.] ergibt sich jedoch bei der umsatzsteuerrechtlichen Organschaft etwas anderes aus § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG. Der [X.] hat für eine finanzielle Eingliederung trotz § 41 Abs. 1 Satz 1 AO sowohl formnichtige (später vollzogene) [X.] als auch mündliche [X.] nicht genügen lassen (vgl. [X.]-Urteil vom [X.], [X.]E 226, 144, [X.] 2013, 873, Rz 36). [X.] sind steuerrechtlich nur in [X.] anzuerkennen (vgl. [X.]-Urteil in [X.] 2016, 437, Rz 24). Gleiches gilt für "[X.]" und "Stimmrechtsvollmachten" (vgl. [X.]-Urteil in [X.], 534, [X.] 2017, 547, Rz 29). Ebenso ist bei der organisatorischen Eingliederung, die durch einen Beherrschungsvertrag begründet werden kann, für den Beginn der Organschaft erforderlich, dass dieser wirksam geworden ist, was die Eintragung im Handelsregister voraussetzt (vgl. [X.]-Urteil vom 10.05.2017 - V R 7/16, [X.]E 258, 181, [X.] 2017, 1261, Rz 20 f.). Im vorliegenden Zusammenhang gilt, wie das [X.] zu Recht angenommen hat, nichts anderes.

IV. Zur Anrufung des [X.]

Darüber hinaus hält es der Senat für erforderlich, dem [X.] die Frage zur Prüfung vorzulegen, ob die [X.] Organschaftsregelung über Art. 4 Abs. 1, Abs. 4 Unterabs. 1 der [X.]/[X.] gerechtfertigt werden kann (dazu B.).

A. Vorlagefragen zu Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der [X.]/[X.]

2. Die Folgerechtsprechung des [X.] stellt sich wie folgt dar:

b) Die Prüfung im Kontext des nationalen Rechts muss auch nach Auffassung des vorlegenden Senats (vgl. dazu bereits [X.]-Urteil vom 22.02.2017 - XI R 13/15, [X.]E 257, 160, Rz 45, m.w.N.) berücksichtigen, dass nach nationalem Recht die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit der in das Unternehmen des [X.] eingegliederten Organgesellschaft nicht selbständig ausgeübt wird; die eingegliederte Organgesellschaft ist kein Unternehmer i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG. Die Organgesellschaft wird unselbständiger Teil des Unternehmens des [X.], sodass beide Gesellschaften als ein Unternehmen zu behandeln sind (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 3 UStG). Grundsätzlich werden jegliche Umsätze der Organgesellschaften einschließlich der Verwirklichung der Entnahmetatbestände und der übrigen Umsätze nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 und Nr. 5 UStG dem Organträger zugerechnet. Dieser ist Schuldner der auf diese Umsätze entfallenden Umsatzsteuer. Er hat alle Pflichten zu erfüllen, die sich aus § 18 UStG für den Unternehmer ergeben. Er allein gibt Voranmeldungen und Jahreserklärungen für die gesamte Organschaft ab. Die Organgesellschaft hat grundsätzlich keine Steuererklärungspflicht. Dies erfordert, dass der Organträger diese Aufgabe auch tatsächlich wahrnehmen kann, was z.B. bei einem Verhältnis der Über- und Unterordnung der Fall ist.

3. Die unter IV.A.2. angeführten Rechtsfolgen des nationalen Rechts, die diese Auffassung begründen könnten, könnten indes ihrerseits den unionsrechtlichen Rechtsfolgen des Bestehens einer Mehrwertsteuergruppe in seiner Auslegung durch den [X.] widersprechen:

a) Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der [X.]/[X.] setzt, wenn ein Mitgliedstaat von ihm Gebrauch macht, zwingend voraus, dass die nationale Umsetzungsregelung einen einzigen Steuerpflichtigen vorsieht und dass dem Konzern nur eine Mehrwertsteuernummer zugeteilt wird ([X.]-Urteil [X.] und [X.] vom 22.05.2008 - [X.]/07, [X.]:C:2008:301, [X.] --[X.]-- 2008, 534, Rz 20).

b) Zwar ergibt sich daraus zunächst noch nicht, dass dies eine bestimmte Person sein müsste. Der [X.] hat jedoch später im Tenor des Urteils [X.] ([X.]) vom 17.09.2014 - [X.]/13 ([X.]:[X.], [X.] --[X.]-- 2014, 1031) entschieden, dass die Mehrwertsteuergruppe, wenn eine solche besteht, die Mehrwertsteuer schuldet. Die Mitglieder der Mehrwertsteuergruppe bilden einen einzigen Steuerpflichtigen ([X.]-Urteil [X.] ([X.]), [X.]:[X.], [X.] 2014, 1031, Rz 28; s.a. [X.]-Urteil [X.] vom 09.04.2013 - [X.]/11, [X.]:[X.], Zeitschrift für das gesamte Mehrwertsteuerrecht --[X.]-- 2013, 238, Rz 40 und 48). Den beteiligten Personen, insbesondere Gesellschaften, ist gestattet, nicht mehr als getrennte Mehrwertsteuerpflichtige, sondern zusammen als ein Steuerpflichtiger behandelt zu werden (vgl. [X.]-Urteil [X.] und [X.], [X.]:C:2008:301, [X.], 534, Rz 19). Die Verschmelzung zu einem einzigen Steuerpflichtigen schließt es aus, dass die Mitglieder der Gruppe (also auch der Organträger) weiterhin Mehrwertsteuererklärungen abgeben und innerhalb wie außerhalb ihres Konzerns weiterhin als Steuerpflichtige angesehen werden, da nur der einzige Steuerpflichtige befugt ist, diese Erklärungen abzugeben ([X.]-Urteile [X.] und [X.], [X.]:C:2008:301, [X.], 534, Rz 19; [X.] ([X.]), [X.]:[X.], [X.] 2014, 1031, Rz 29). Die zugunsten eines Mitglieds der Gruppe erbrachten Dienstleistungen sind für [X.] nicht als zugunsten dieses Mitglieds, sondern vielmehr als zugunsten seiner Mehrwertsteuergruppe erbracht anzusehen ([X.]-Urteil [X.] ([X.]), [X.]:[X.], [X.] 2014, 1031, Rz 29); jene gilt zugleich als der Empfänger dieser Dienstleistungen ([X.]-Urteil [X.] ([X.]), [X.]:[X.], [X.] 2014, 1031, Rz 35). Die Mehrwertsteuer wird (dort: gemäß der Ausnahmeregelung des Art. 196 der Richtlinie 2006/112/[X.]) von der Mehrwertsteuergruppe geschuldet ([X.]-Urteil [X.] ([X.]), [X.]:[X.], [X.] 2014, 1031, Rz 37). Steuerpflichtiger und Steuerschuldner ist damit unionsrechtlich die Mehrwertsteuergruppe (nach nationalem Recht: der [X.]) und nicht ein Mitglied der Mehrwertsteuergruppe (nach nationalem Recht: der Organträger).

c) In der [X.]n steuerrechtlichen Literatur wird daraus teilweise abgeleitet, dass § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG auch insoweit richtlinienwidrig sei (vgl. z.B. [X.], [X.], 120, 126).

4. Ist aber der Kontext des nationalen Rechts, in dem die Prüfung vorzunehmen ist, seinerseits unionsrechtswidrig, stellt sich die Frage, ob der Senat die erforderliche Prüfung weiter in diesem Kontext (Steuerschuldner ist der Organträger) vornehmen darf, oder ob der Senat sie dann in den Grenzen der unionsrechtlich eingeräumten Befugnis für die Mitgliedstaaten ("zusammen als einen Steuerpflichtigen zu behandeln") vornehmen muss. Zweifelhaft ist aus Sicht des vorlegenden Senats, ob überhaupt --und wenn ja unter welchen [X.] ein Mitgliedstaat von der in Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der [X.]/[X.] (entsprechend Art. 11 Abs. 1 der Richtlinie 2006/112/[X.]) angeordneten Rechtsfolge abweichen darf. Daraus ergibt sich die erste Vorlagefrage.

a) Es kommt in Betracht, dass aufgrund der Ausführungen des [X.] in Rz 41 und 42 des Urteils [X.] ([X.]:[X.], [X.] 2017, 604) auch schon im Streitjahr eine abweichende Bestimmung eines anderen Steuerpflichtigen als der Mehrwertsteuergruppe unter Abweichung von Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der [X.]/[X.] zulässig sein könnte, um missbräuchliche Praktiken oder Verhaltensweisen zu verhindern und Steuerhinterziehung oder -umgehung zu vermeiden, so dass zulässigerweise von ihr im Rahmen der dem Senat obliegenden Prüfung auszugehen wäre.

b) Dagegen könnte das [X.]-Urteil [X.] ([X.]) ([X.]:[X.], [X.] 2014, 1031) sprechen, wonach die Mehrwertsteuergruppe, falls eine solche besteht, die Mehrwertsteuer schuldet, sowie Rz 20 des [X.]-Urteils [X.] und [X.] ([X.]:C:2008:301, [X.], 534), wonach Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der [X.]/[X.] zwingend voraussetzt, dass die nationale Umsetzungsregelung einen einzigen Steuerpflichtigen vorsieht.

c) Außerdem könnte gegen eine Befugnis der Mitgliedstaaten zur Bestimmung eines anderen Steuerpflichtigen Art. 21 Abs. 1 Buchst. a der [X.]/[X.] sprechen. Eine Befugnis der Mitgliedstaaten, statt des unionsrechtlich bestimmten Steuerpflichtigen eine andere Person zum Steuerschuldner zu bestimmen, geht daraus nicht hervor. Art. 21 Abs. 3 der [X.]/[X.] erlaubt es nur, weitere Personen zu Gesamtschuldnern zu bestimmen.

d) Der vorlegende Senat vermag außerdem noch nicht zu erkennen, inwiefern es der Verhinderung missbräuchlicher Praktiken oder Verhaltensweisen oder der Vermeidung von Steuerhinterziehung oder -umgehung dienen könnte, statt der Mehrwertsteuergruppe nur ein Gruppenmitglied als Steuerschuldner anzusehen, da sich aus einer Steuerschuldnerschaft der Mehrwertsteuergruppe nach Auffassung des vorlegenden Senats ergäbe, dass alle Mitglieder der Mehrwertsteuergruppe die Steuer gemeinsam, das heißt als Gesamtschuldner, schulden. Daher ist zweifelhaft, ob dieser Rechtfertigungsgrund überhaupt eine Abweichung erlaubt.

e) Dass --trotz laufender Reformüberlegungen des [X.]n Gesetzgebers-- bisher eine Mehrwertsteuergruppe in der [X.] ([X.]) als Gesellschaftsform (noch) nicht zivilrechtlich vorgesehen ist, ist aus Sicht des vorlegenden Senats insoweit nicht von Belang.

aa) Eine Mehrwertsteuergruppe ist nach den Überlegungen der [X.] eine für [X.] geschaffene "fiktive Einrichtung”, wobei dem ökonomischen Wesensgehalt Vorrang vor der Rechtsform gegeben wird, und stellt eine besondere Form eines Steuerpflichtigen dar, die nur im Hinblick auf die Mehrwertsteuer besteht und [X.] im Hinblick auf die [X.] Vorrang vor Rechtsformen hat, die z.B. auf dem Zivilrecht oder dem Gesellschaftsrecht basieren (Mitteilung der [X.] an das [X.] und den Rat über die Option der Mehrwertsteuergruppe gem. Art. 11 MwStSystRL vom 02.07.2009 - [X.] (2009) 325 endgültig, [X.], 632, Tz 3.2). Schon dies belegt den Vorrang des Umsatzsteuerrechts vor dem Zivilrecht. Ein Mitgliedstaat kann sich nach Auffassung des vorlegenden Senats seiner unionsrechtlichen Verpflichtung, so sie denn besteht, nicht dadurch entziehen, dass er dafür in seinem Zivilrecht keine Regelungen vorsieht, sondern müsste sie schaffen.

bb) Außerdem verleiht Art. 4 Abs. 1 der [X.]/[X.] (insbesondere der Begriff "wer") dem Begriff "Steuerpflichtiger" einen weiten Anwendungsbereich mit dem Schwerpunkt auf der Selbständigkeit der Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit in dem Sinne, dass auch Einrichtungen ohne Rechtspersönlichkeit, die objektiv die Kriterien dieser Bestimmung erfüllen, als Mehrwertsteuerpflichtige gelten (vgl. in diesem Sinne [X.]-Urteile Gmina [X.] vom 29.09.2015 - [X.]/14, [X.]:C:2015:635, [X.] 2015, 1087, Rz 28; [X.] u.a. vom 12.10.2016 - [X.]/15, [X.]:[X.], [X.], 873, Rz 27; anderer Ansicht wohl [X.]-Urteil vom 22.11.2018 - V R 65/17, [X.]E 263, 90, Rz 20). Anstelle einer Rechtsfähigkeit ist zu prüfen, ob der Betroffene seine Tätigkeiten im eigenen Namen, auf eigene Rechnung und in eigener Verantwortung ausübt, und ob er das mit der Ausübung dieser Tätigkeiten einhergehende wirtschaftliche Risiko trägt (vgl. [X.]-Urteile Heerma vom 27.01.2000 - [X.]/98, [X.]:[X.], [X.], 121, Rz 18; van der [X.] vom 18.10.2007 - C-355/06, [X.]:[X.], [X.] 2008, Beilage 1, 48, Rz 23). Dies ist bei der Mehrwertsteuergruppe aufgrund der in Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der [X.]/[X.] vorgesehenen Eigenschaft als Steuerpflichtiger, die nach Art. 21 Abs. 1 Buchst. a der [X.]/[X.] zur Steuerschuldnerschaft der Mehrwertsteuergruppe für die Umsätze der Gruppenmitglieder führt, der Fall. Eine zivilrechtliche Rechtsfähigkeit ist hierfür unerheblich.

cc) Im Übrigen sind in der nationalen Rechtsprechung bereits Grundsätze entwickelt worden (vgl. dazu die Ausführungen unter [X.]), die herangezogen werden können, bis der [X.] Gesetzgeber eine gesetzliche Regelung für die Mehrwertsteuergruppe geschaffen hat, was er derzeit erwägt.

5. Sollte es nach der Antwort des [X.] auf die Vorlagefrage 1 unionsrechtlich unzulässig sein, dass ein Mitgliedstaat ein Gruppenmitglied anstelle der Mehrwertsteuergruppe zum Steuerpflichtigen bestimmt, ist aus Sicht des vorlegenden Senats weiterhin unionsrechtlich zweifelhaft, ob sich ein Einzelner auf die [X.] der nationalen Rechtsfolge berufen kann. Besteht kein Berufungsrecht, könnte im Rahmen der dem Senat obliegenden Prüfung trotz der gegebenenfalls (ggf.) bestehenden Richtlinienwidrigkeit von der nationalen Rechtslage auszugehen sein. Daraus ergibt sich die zweite Vorlagefrage.

a) Gegen ein Berufungsrecht spricht, dass der [X.] im Tenor Ziffer 3 des [X.]-Urteils [X.] ([X.]:[X.], [X.] 2017, 604) entschieden hat, dass bei Art. 4 Abs. 4 der [X.]/[X.] nicht davon ausgegangen werden kann, dass er unmittelbare Wirkung hat, so dass Steuerpflichtige dessen Inanspruchnahme gegenüber ihrem Mitgliedstaat geltend machen könnten, falls dessen Rechtsvorschriften nicht mit dieser Bestimmung vereinbar wären und nicht in mit ihr zu vereinbarender Weise ausgelegt werden könnten. Damit ist Art. 4 Abs. 4 der [X.]/[X.] nach Auffassung des [X.] (auf der Tatbestandsseite) nicht berufbar.

b) Allerdings könnte auf der Rechtsfolgenseite deshalb etwas anderes gelten, weil diese nach Rz 20 des [X.]-Urteils [X.] und [X.] ([X.]:C:2008:301, [X.], 534) möglicherweise unionsrechtlich zwingend ist.

c) Außerdem könnte sich der Einzelne auf Art. 21 Abs. 1 Buchst. a der [X.]/[X.] berufen können; denn aus der Bestimmung eines abweichenden Steuerpflichtigen ergibt sich die Bestimmung eines abweichenden Steuerschuldners.

d) Der vorlegende Senat weist dazu vorab darauf hin, dass das nationale Recht insoweit nicht richtlinienkonform auslegbar sein dürfte (vgl. [X.]-Urteil vom 10.08.2016 - XI R 41/14, [X.], 300, [X.] 2017, 590, Rz 30). § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG sieht ausdrücklich vor, dass die Organgesellschaft "in das Unternehmen des [X.]" eingegliedert ist, woraus folgt, dass der Unternehmer, in dessen Unternehmen die Organgesellschaft eingegliedert ist, der Organträger ist.

6. Außerdem ist im Rahmen der Prüfung, ob die nationale Voraussetzung der finanziellen Eingliederung erforderlich i.S. der Rz 45 f. des [X.]-Urteils [X.] ([X.]:[X.], [X.] 2017, 604) ist, unionsrechtlich zweifelhaft, wie streng der Maßstab ist, der bei der Prüfung der Erforderlichkeit der nationalen Abweichung anzulegen ist. Darauf bezieht sich die dritte Vorlagefrage.

a) Sollte der Mitgliedstaat [X.] berechtigt sein, abweichend vom [X.]srecht den Organträger zum Steuerpflichtigen zu bestimmen (Antwort auf Vorlagefrage 1), oder sollte sich der Einzelne nicht auf die mögliche [X.] des § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG berufen können (Antwort auf Vorlagefrage 2), hat der Senat zu beurteilen, ob das Kriterium der finanziellen Eingliederung auch dann zur Vermeidung von Missbräuchen und Steuerhinterziehungen oder -umgehungen gerechtfertigt ist, obwohl der Organträger seine Rechte im Zusammenhang mit der Pflicht zur Steuerzahlung für die Organgesellschaft auch mit Hilfe einer Klage gegen diese Gesellschaft durchsetzen kann.

b) Dies ist --je nachdem, ob ein strenger oder ein großzügiger Maßstab anzulegen ist-- zu bejahen oder zu verneinen.

aa) Wie der vorlegende Senat bereits dargelegt hat (siehe oben unter [X.]), geht die Rechtsprechung des [X.] davon aus, dass der Umstand der Über- und Unterordnung --neben den Erwägungen zur Rechtssicherheit und zur Verwaltungsvereinfachung beziehungsweise (bzw.) Vermeidung von Verwaltungsarbeiten in der [X.] für die Erreichung der Ziele der Verhinderung missbräuchlicher Praktiken oder Verhaltensweisen und der Vermeidung von Steuerhinterziehung oder -umgehung geeignet und erforderlich ist, damit der Organträger als Steuerpflichtiger seine sich daraus ergebenden steuerrechtlichen Pflichten wahrnehmen kann. Kann er seinen Willen bei der Organgesellschaft nicht durchsetzen, ist es denkbar, dass die Organgesellschaft ihm nicht die hierfür erforderlichen Informationen oder die Mehrwertsteuer, die sie vereinnahmt hat, zur Verfügung stellt. Dies könnte bei großzügiger Sichtweise die [X.] Regelung rechtfertigen.

bb) Allerdings wird in der [X.]n Literatur darauf hingewiesen, dass der [X.] dabei zu Unrecht außer Betracht lasse, dass der Organträger seine Rechte gerichtlich gegen die Organgesellschaft durchsetzen kann (vgl. z.B. Stadie in Rau/Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz, § 2 Rz 915, 993; s.a. [X.], [X.] 2016, 257).

cc) So steht dem Organträger gegen die Organgesellschaft (und ggf. auch der Organgesellschaft gegen den Organträger) nach nationalem Zivilrecht ein finanzieller Ausgleichsanspruch zu, so dass derjenige Beteiligte am [X.], aus dessen Umsätzen die zu zahlende Umsatzsteuer herrührt, im Innenverhältnis der Organschaft die Steuerlast zu tragen hat (vgl. Urteile des [X.] vom 19.01.2012 - IX ZR 2/11, [X.] --DStR-- 2012, 527, Rz 28 und 36; vom 29.01.2013 - II ZR 91/11, [X.], 478, Rz 10 f.; [X.]-Urteile vom 23.09.2009 - VII R 43/08, [X.]E 226, 391, [X.] 2010, 215, Rz 30; vom 14.03.2012 - XI R 28/09, [X.] 2012, 1493, Rz 37 ff.; [X.]-Beschluss vom 20.02.2018 - XI B 129/17, [X.] 2018, 641, Rz 28). Deshalb könnte die Regelung bei strenger Sichtweise nicht erforderlich sein.

c) Der vorlegende Senat verkennt nicht, dass der [X.] in Rz 46 des [X.]-Urteils [X.] ([X.]:[X.], [X.] 2017, 604) die vorzunehmende Prüfung den nationalen Gerichten auferlegt hat. Allerdings kann der vorlegende Senat die ihm obliegende Prüfung erst dann unionsrechtlich zweifelsfrei vornehmen, wenn entschieden ist, welcher Maßstab bei der Prüfung der Erforderlichkeit anzulegen ist.

aa) In der Rechtssache [X.]/[X.] (Urteil vom 25.04.2013 - [X.]/10, [X.]:[X.], [X.] 2013, 276) musste der [X.] diese Prüfung im Rahmen eines Vertragsverletzungsverfahrens in gewisser Weise selbst vornehmen. Er konnte es dort jedoch aus verfahrensrechtlichen Gründen dabei bewenden lassen, auszuführen, dass die [X.] nicht überzeugend nachgewiesen habe, dass die vom Königreich [X.] getroffene Maßnahme im Hinblick auf den Kampf gegen Steuerhinterziehung und -umgehung nicht begründet wäre. Dies könnte für ein sehr großzügiges Verständnis der Abweichungsbefugnis der Mitgliedstaaten sprechen.

bb) Ansonsten knüpft der [X.] jedoch im Rahmen des Grundsatzes der Verhältnismäßigkeit in ständiger Rechtsprechung bei der Überprüfung von Handlungen der [X.] oder der Mitgliedstaaten daran an, ob eine Regelung über das hinausgeht, was zur Erreichung des verfolgten Ziels (zwingend) erforderlich ist (vgl. z.B. [X.] vom 23.11.2017 - [X.]/16, [X.]:C:2017:887, [X.] 2018, 79, Rz 25; [X.] vom 14.12.2017 - [X.]/16, [X.]:C:2017:970, [X.] 2018, 182, Rz 44; [X.] vom 20.03.2018 - [X.]/15, [X.]:C:2018:197, [X.] 2018, 423, Rz 46 ff., 52; EN.SA. vom [X.] - [X.]12/17, [X.]:C:2019:374, [X.] 2019, 634, Rz 33; A-PACK [X.] vom [X.] - [X.]/18, [X.]:[X.], [X.], 554, Rz 26 und 27). Dies könnte für eher strenge bis sehr strenge Anforderungen an die Erforderlichkeit sprechen.

cc) Jedoch ist möglicherweise zu berücksichtigen, dass Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der [X.]/[X.] eine Ausnahme vom Grundsatz des Art. 4 Abs. 1 der [X.]/[X.] ist. Gegenausnahmen, die abweichend von der Ausnahmeregelung zur allgemeinen Regel zurückführen, sind auch bei Art. 4 der [X.]/[X.] nicht eng, sondern weit auszulegen (vgl. [X.]-Urteile Isle of Wight Council u.a. vom 16.09.2008 - [X.]/07, [X.]:C:2008:505, [X.] 2008, 1192, Rz 60; [X.] vom 04.06.2009 - [X.]/08, [X.]:C:2009:345, [X.] 2017, 873, Rz 67 f.), was wiederum für eine eher großzügige Prüfung der Erforderlichkeit spricht.

dd) Überdies bedarf der Klärung, inwieweit der Grundsatz der Rechtssicherheit oder der Zweck der Verwaltungsvereinfachung bei der Prüfung berücksichtigt werden darf.

(1) Der [X.] hat diese allgemeinen Rechtsgrundsätze in Rz 46 seines Urteils [X.] ([X.]:[X.], [X.] 2017, 604) nicht genannt; hinzu kommt, dass die Organschaft nach nationalem Recht nicht der Verwaltungsvereinfachung dient, sondern der "Vermeidung unnötiger Verwaltungsarbeit in der Wirtschaft" (vgl. ausführlich zu beiden Punkten Lange, [X.], 297, 299, 302).

(2) Der vorlegende Senat neigt außerdem --unabhängig von diesen [X.] zu der Auffassung, dass der allgemeine Rechtsgrundsatz der Rechtssicherheit sowie der Zweck der Organschaft (ob nun Verwaltungsvereinfachung oder "Vermeidung unnötiger Verwaltungsarbeit in der Wirtschaft") inhaltliche Anforderungen an die Eingliederung grundsätzlich nicht rechtfertigen können. Denn würde man z.B. für eine finanzielle Eingliederung keine Stimmrechtsmehrheit verlangen, sondern eine Anteilsmehrheit genügen lassen, wäre dieses Merkmal mindestens genauso rechtssicher feststellbar wie eine Stimmrechtsmehrheit. Eine Verwaltungsvereinfachung bzw. "Vermeidung unnötiger Verwaltungsarbeit in der Wirtschaft" träte genauso ein. Gleiches gälte, wenn man eine Organschaft zwischen Schwestergesellschaften zulassen würde, indem man z.B. eine Anteilsmehrheit eines Dritten an beiden Gesellschaften genügen lassen würde. Auch dies ließe sich rechtssicher feststellen und führte zu Vereinfachungen. Ein Festhalten am Erfordernis der finanziellen, wirtschaftlichen und organisatorischen Eingliederung rechtfertigen diese allgemeinen Rechtsgrundsätze und Zwecke folglich ohnehin nicht.

ee) Die vom vorlegenden Senat zu prüfende Frage, ob es zur Vermeidung von Missbräuchen und Steuerhinterziehungen oder -umgehungen erforderlich ist, im Rahmen der finanziellen Eingliederung zu verlangen, dass der Organträger nicht nur über eine Anteilsmehrheit, sondern über eine Stimmrechtsmehrheit an der Organgesellschaft verfügen muss, kann der vorlegende Senat ohne eine weitere unionsrechtliche Präzisierung, die dem [X.] obliegt, daher noch nicht in unionsrechtlich zweifelsfreier Weise vornehmen.

B. Vorlagefrage zu Art. 4 Abs. 1, Abs. 4 Unterabs. 1 der [X.]/[X.]

1. Die [X.] Organschaft wurde ursprünglich richterrechtlich vom [X.] ([X.]) entwickelt.

a) Sie beruhte auf der [X.] aktuellen nationalen Recht der [X.] noch begrifflich enthaltenen-- Annahme, dass die Organgesellschaft "keinen eigenen Willen" habe. Die Unselbständigkeit einer gewerblichen Tätigkeit liege vor, "wenn die tätige Person im wirtschaftlichen Organismus des gewerblichen Unternehmens eines anderen bei Betätigung ihres geschäftlichen Willens unter der Leitung dieses anderen" stehe (vgl. [X.]-Urteil vom 06.10.1920 - II A 141/20, Sammlung der Entscheidungen und Gutachten des [X.]s --[X.]E-- 3, 290, 291, 294). Die Auffassung, dass die [X.] Selbständigkeit zu beachten sei, wurde später aufgegeben (vgl. [X.]-Urteil vom 26.09.1927 - V A 417/27, [X.]E 22, 69) und in der Folgezeit verlangt, dass die finanzielle, organisatorische und wirtschaftliche Selbständigkeit aufgegeben worden sei (vgl. [X.]-Urteil vom 03.11.1933 - V A 867/32, [X.]E 34, 320, 321 ff.) bzw. eine finanzielle, organisatorische und wirtschaftliche "Abhängigkeit" bestehe (vgl. [X.]-Urteil vom 23.02.1934 - V A 480/33, [X.]E 36, 39, 41 ff.).

b) Erst im Jahr 1934 wurde die Rechtsprechung vom [X.]n Gesetzgeber erstmals in § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG 1934 ([X.], 942) dahingehend kodifiziert, dass eine Tätigkeit unselbständig ausgeübt wird, wenn eine juristische Person dem Willen derart untergeordnet ist, dass sie keinen eigenen Willen hat. § 17 der Umsatzsteuer-Durchführungsbestimmungen ([X.] 1938, 1935) legte einige Jahre später zusätzlich fest, dass eine juristische Person keinen eigenen Willen hat, wenn sie nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen des beherrschenden Unternehmers eingegliedert ist. Die weitere Rechtsentwicklung ergibt sich aus den Ausführungen zu [X.] dieses Beschlusses.

2. Die ursprüngliche Begründung des [X.] zur Unselbständigkeit bei fehlendem "eigenen Willen" weist aus Sicht des vorlegenden Senats deutliche Parallelen zu den Überlegungen auf, die der [X.] in den --nach Ergehen der [X.] in [X.], 94, [X.] 2014, 428 und in [X.], 79, [X.] 2014, 417 sowie nach dem [X.]-Urteil [X.] ([X.]:[X.], [X.] 2017, 604) ergangenen-- [X.]-Urteilen Gmina [X.] ([X.]:C:2015:635, [X.] 2015, 1087, Rz 30 ff.) und [X.] vom 29.10.2015 - [X.] ([X.]:[X.], [X.], 901, Rz 60, 63 und 67) bei der Prüfung der Selbständigkeit angestellt hat.

a) Dort hat der [X.] auf ein bestehendes Unterordnungsverhältnis (vgl. [X.]-Urteil Gmina [X.], [X.]:C:2015:635, [X.] 2015, 1087, Rz 33, 34 und 36) sowie auf eine organschaftliche Verbindung ([X.]-Urteil [X.], [X.]:[X.], [X.], 901, Rz 67) abgestellt.

b) Auch bei der Prüfung, ob eine natürliche Person selbständig i.S. des Art. 4 Abs. 1, Abs. 4 Unterabs. 1 der [X.]/[X.] ist, geht es um eine "Unterordnung" (vgl. [X.]-Urteile Heerma, [X.]:[X.], [X.], 121, Rz 18; van der [X.], [X.]:[X.], [X.] 2008, Beilage 1, 48, Rz 18 ff.; [X.] vom 13.06.2019 - [X.]/18, [X.]:[X.], [X.], 576, Rz 32, 38 f.).

c) In vergleichbarer Weise verfährt der [X.] bei der Prüfung, ob eine Zweigniederlassung als "eigener" Steuerpflichtiger anzusehen ist (vgl. z.B. [X.]-Urteile FCE Bank vom 23.03.2006 - [X.]/04, [X.]:[X.], [X.] 2006, 624, Rz 33, 25 f.; [X.] ([X.]), [X.]:[X.], [X.] 2014, 1031, Rz 23, 25 f.; TGE Gas Engineering vom 07.08.2018 - [X.]/17, [X.]:[X.], [X.] 2018, 846, Rz 41; [X.] vom 24.01.2019 - [X.]5/17, [X.]:[X.], [X.] 2019, 242, Rz 35). Diese Prüfung ist auch schon im Zusammenhang mit der Frage rechtlicher Selbständigkeit erfolgt (vgl. [X.]-Urteil [X.] vom 20.02.1997 - [X.]/95, [X.]:[X.], [X.] 1997, 179, Rz 25 f.).

3. Unter Berücksichtigung des [X.]-Urteils Gmina [X.] ([X.]:C:2015:635, [X.] 2015, 1087, Rz 35) ist es aus Sicht des vorlegenden Senats jedenfalls nicht ausgeschlossen, dass sich die unionsrechtliche Rechtfertigung für die vom Mitgliedstaat [X.] aufgestellten (sehr strengen) Kriterien der Unterordnung für das Bestehen einer Organschaft zwar nicht --wie bisher vom [X.] angenommen-- in Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der [X.]/[X.] findet, sondern in Art. 4 Abs. 1 und Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 1 der [X.]/[X.] finden könnte. Möglicherweise lassen es Art. 4 Abs. 1 oder Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 1 der [X.]/[X.] zu, dass der Mitgliedstaat [X.] die Organgesellschaft --wie im Wortlaut des § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG vorgesehen-- aufgrund der Unterordnung unter den Organträger als nicht selbständig i.S. des Art. 4 Abs. 1 der [X.]/[X.] ansieht. Dann hat der Mitgliedstaat [X.] auch zutreffend den Organträger zum (einzigen) Steuerpflichtigen i.S. des Art. 4 Abs. 1 der [X.]/[X.] bestimmt.

a) Nach Ansicht des erkennenden Senats ist der frühere [X.] § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG 1951 (und der heute noch gültige § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 des [X.] UStG) in Tatbestand und Rechtsfolge mit dem [X.]srecht vereinbar: Eine Person, die "keinen eigenen Willen" hat, ist nicht selbständig i.S. des Art. 4 Abs. 1 der [X.]/[X.] (und daher kein Steuerpflichtiger), weil sie in einem Verhältnis der Unterordnung zu einer übergeordneten Person steht (vgl. auch Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 1 der [X.]/[X.] sowie die unter IV.B.2. aufgeführte Rechtsprechung des [X.]). Deshalb dürfen die Mitgliedstaaten aus Sicht des vorlegenden Senats Personen, die keinen eigenen Willen haben und dadurch in einem Verhältnis der Unterordnung stehen, mangels Selbständigkeit nicht als Steuerpflichtige ansehen, sondern müssen die Umsätze der übergeordneten Person zurechnen.

b) Die aus Sicht des vorlegenden Senats unionsrechtlich zweifelhafte Frage ist, ob die Mitgliedstaaten auf dieser Grundlage berechtigt sind, im Wege der Typisierung zu konkretisieren, in welchen Fällen typischerweise davon auszugehen ist, dass eine Person "keinen eigenen Willen" hat und damit nicht selbständig i.S. des Art. 4 Abs. 1 der [X.]/[X.] ist. Diesen Weg beschreiten heute § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 des [X.]n (und noch plastischer § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 des [X.]) UStG.

c) Eine derartige Befugnis zur Typisierung wird dem nationalen Gesetzgeber durch das Verfassungsrecht [X.]s zugebilligt, da Steuergesetze in der Regel Massenvorgänge des Wirtschaftslebens betreffen. So darf der Gesetzgeber nach der Rechtsprechung des [X.] ([X.]) bei der Ordnung von Massenerscheinungen die Vielzahl der Einzelfälle in dem Gesamtbild erfassen, das nach den ihm vorliegenden Erfahrungen die regelungsbedürftigen Sachverhalte zutreffend wiedergibt; eine solche Typisierung ist zulässig, solange die steuerlichen Vorteile der Typisierung im rechten Verhältnis zu der mit der Typisierung notwendig verbundenen Ungleichheit der steuerlichen Belastung stehen und sie außerdem keinen atypischen Fall als Leitbild wählt, sondern sich [X.] am typischen Fall orientiert (vgl. z.B. [X.]-Beschlüsse vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05, Entscheidungen des [X.] --[X.]E-- 123, 1, [X.] 2009, 1035, Rz 55; vom 29.03.2017 - 2 BvL 6/11, [X.]E 145, 106, [X.] 2017, 1082, Rz 106 ff.). Darauf hat das [X.] auch im Zusammenhang mit der umsatzsteuerrechtlichen Organschaft hingewiesen (vgl. [X.]-Urteil vom 20.12.1966 - 1 BvR 320/57, 1 BvR 70/63, [X.]E 21, 12, [X.]I 1967, 7, Rz 59 und 60, 114 ff., 121).

d) Ebenso hat der [X.] anerkannt, dass die Aufstellung allgemeiner Regeln, die von den Wirtschaftsteilnehmern leicht angewandt und von den zuständigen nationalen Behörden einfach kontrolliert werden können, für einen Gesetzgeber ein legitimes Ziel darstellt, auch wenn diese Regeln mit einer gewissen Ungenauigkeit verbunden sind (vgl. [X.]-Urteile Sopora vom 24.02.2015 - [X.]/13, [X.]:[X.], [X.] Zeitschrift für Wirtschaftsrecht 2015, 643, Rz 35 und 36; [X.] vom 07.03.2017 - [X.]/15, [X.]:C:2017:174, [X.] 2017, 312, Rz 57 f., 60). Da es sich bei der Festlegung, wer Steuerpflichtiger ist, um eine Regelung handelt, die sich finanziell belastend auswirken kann, müssen die Betroffenen in der Lage sein, den Umfang der ihnen auferlegten Verpflichtungen genau zu erkennen, bevor sie ein Geschäft abschließen (vgl. [X.]-Urteile Halifax u.a. vom 21.02.2006 - [X.]/02, [X.]:C:2006:121, [X.] 2006, Beilage 3, 260, Rz 72; [X.] u.a. vom 27.09.2007 - [X.], [X.]:C:2007:548, [X.] 2009, 70, Rz 48).

e) Die vom Mitgliedstaat [X.] vorgenommene Typisierung der fehlenden Selbständigkeit könnte daher unionsrechtlich zulässig sein. Denn wenn die [X.]n Gerichte die --aufgrund von Art. 4 Abs. 1 der [X.]/[X.] erforderliche-- Prüfung, ob eine juristische Person oder (rechtsfähige oder nicht rechtsfähige) Personenvereinigung keinen eigenen Willen hat und daher nach dem Gesamtbild der Verhältnisse unselbständig ist, ohne Anknüpfung an gesetzlich definierte und von der Rechtsprechung ausgelegte Tatbestandsmerkmale vornehmen würden, könnte dies dazu geeignet sein, die handelnden Personen über ihre steuerrechtlichen Pflichten im Unklaren zu lassen.

f) Der vorlegende Senat verkennt nicht, dass es sich bei dem Merkmal der Selbständigkeit in Art. 4 Abs. 1 der [X.]/[X.] um einen unionsrechtlichen Begriff handelt, was die Frage aufwirft, ob eine mögliche Befugnis zur Typisierung auch dem nationalen Gesetzgeber zusteht. Auch könnte Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der [X.]/[X.] es ausschließen, den Begriff der Selbständigkeit weitergehend oder abweichend national zu typisieren. Allerdings könnte die [X.] Typisierung aber auch die hierfür geltenden Grenzen einhalten, da das Verhältnis der Unterordnung auch unionsrechtlich nach der Rechtsprechung des [X.] (s. zu IV.B.2.) für die Frage der Selbständigkeit bedeutsam ist; denn eine Unterordnung indiziert die fehlende Selbständigkeit.

g) Dafür könnte eine systematische Auslegung sprechen; denn Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 1 der [X.]/[X.], der keine Mitgliedstaaten-Option enthält und auch "sonstige Personen" sowie ein "sonstiges Rechtsverhältnis" umfasst, stellt ebenfalls auf ein "Verhältnis der Unterordnung" ab. Dies könnte einen allgemeinen Rechtsgedanken zum Ausdruck bringen, der nach der Rechtsprechung des [X.] (s. zu IV.B.2.) auch dann gilt, wenn die übergeordnete Person kein "Arbeitgeber" ist. Entsprechend haben die Rechtsprechung des [X.] und des [X.] früher bei Einhaltung der [X.] bereits auch Personenvereinigungen über § 2 Abs. 2 Nr. 1 UStG als unselbständig angesehen (sog. "organschaftsähnliches Verhältnis", vgl. [X.]-Urteil vom 19.11.1964 - V 245/61 S, [X.]E 81, 506, [X.]I 1965, 182; aufgegeben durch [X.]-Urteil vom 07.12.1978 - V R 22/74, [X.]E 127, 262, [X.] 1979, 356).

Überdies könnte hierfür die historische Auslegung sprechen: Aus Anhang A Nr. 2 zu Art. 4 der [X.]/[X.] des Rates vom 11.04.1967 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern - Struktur und Anwendungsmodalitäten des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems (Richtlinie 67/228/[X.]) könnte abzuleiten sein, dass die Organschaft --jedenfalls unter Geltung der Richtlinie 67/228/[X.]-- ein Fall der fehlenden Selbständigkeit war. Bei Schaffung der Richtlinie 67/228/[X.] schienen nach Auffassung der [X.] (Begründung zum Richtlinienvorschlag, [X.] (65) 144 endg., S. 7 f., zu Art. 2) keine größeren Nachteile vorhanden zu sein, wenn bestimmte Mitgliedstaaten "weiterhin" die Organschaft als einen einzigen Steuerpflichtigen ansehen. Anhang A der Richtlinie 67/228/[X.] insgesamt scheint dazu gedient zu haben, unter anderem die Organschaftsregelung [X.]s unionsrechtlich derart zu legitimieren, dass [X.] seine Regelung zur Organschaft unverändert beibehalten darf. Dies könnte auch heute noch von Bedeutung sein.

Schließlich spricht Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der [X.]/[X.] nicht gegen diese Auslegung; insbesondere verliert die Regelung nicht ihren Zweck: Zwischen der darin vorgesehenen modernen Gruppenbesteuerung (gemeinsame Umsatzbesteuerung gleichgeordneter Gruppenmitglieder) und der [X.]n Organschaft bestehen, wie gezeigt, sowohl tatbestandlich als auch rechtsfolgentechnisch derart gravierende Unterschiede, dass es sinnvoll erscheint, den Mitgliedstaaten eine Möglichkeit zur Einführung dieser modernen Gruppenbesteuerung im Wege der Option zu eröffnen, ohne ihnen daneben eine Typisierung des Merkmals der Selbständigkeit zu verbieten.

C. Entscheidungserheblichkeit

1. Der Senat benötigt die Antworten auf die Fragen 1 bis 3, um die ihm nach Rz 46 des [X.]-Urteils [X.] ([X.]:[X.], [X.] 2017, 604, Rz 44 f.) obliegende Prüfung vornehmen zu können. Wäre die bisherige Inhaltsbestimmung der finanziellen Eingliederung nicht gerechtfertigt, wäre die Revision zurückzuweisen. Ist dies nicht der Fall, ist die Revision begründet und die Klage auf der Grundlage des nationalen Rechts abzuweisen.

2. Die Antwort auf Frage 4 benötigt der Senat, um unionsrechtlich zweifelsfrei eine alternative Rechtfertigung der [X.]n Organschaft über Art. 4 Abs. 1 der [X.]/[X.] (ggf. [X.]. Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 1 der [X.]/[X.]) prüfen zu können. [X.] diese alternative Rechtfertigung, wäre die Revision begründet und die Klage unabhängig von den Antworten auf die Fragen 1 bis 3 ohne Prüfung des Erforderlichkeitskriteriums der Vermeidung von Missbräuchen und Steuerhinterziehungen oder -umgehungen abzuweisen.

D. Rechtsgrundlage der Anrufung, Nebenentscheidungen

2. Die Aussetzung des Verfahrens beruht auf § 121 Satz 1 [X.]. § 74 [X.]O.