Bundesfinanzhof, Urteil vom 23.03.2023, Az. IV R 2/20

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob im Zuge der Übertragung eines [X.]rundstücks mit aufstehender Windkraftanlage (WK[X.]) auf eine Personengesellschaft die Bemessungsgrundlage für die [X.]bsetzung für [X.]bnutzung ([X.]f[X.]) gemäß § 7 [X.]bs. 1 Satz 5 des Einkommensteuergesetzes (ESt[X.]) zu kürzen ist.

[X.]ie Klägerin und [X.]evisionsklägerin (Klägerin) ist die [X.] Sie wurde mit [X.]esellschaftsvertrag ([X.]) vom 24.02.2010, im Innenverhältnis mit Wirkung ab dem 01.01.2010, gegründet (§ 4 [X.]). [X.]esellschafter der Klägerin sind [X.], [X.], [X.] und [X.] zu je 25 %. [X.]as Festkapital der Klägerin beträgt 10.000 € (§ 5 Nr. 1 [X.]). [X.]eder [X.]esellschafter hält hieran einen [X.]nteil von 2.500 € (§ 5 Nr. 2 [X.]). [X.]egenstand der Klägerin ist die Verwaltung eigenen Vermögens, insbesondere von [X.]rundstücken, das Betreiben einer WK[X.] sowie alle damit zusammenhängenden [X.]eschäfte (§ 2 [X.]). [X.]ie [X.]ewinnverteilung richtet sich nach den Festkapitalkonten (§ 10 Nr. 1 [X.]). Nach § 12 Nr. 6 [X.] gewähren je 100 € Festkapitaleinlage eine Stimme in der [X.]esellschafterversammlung. Im Falle der [X.]uflösung der [X.]esellschaft wird das sich bei der Liquidation ergebende Vermögen im Verhältnis der (Fest-)Kapitalanteile an die [X.]esellschafter verteilt (vgl. § 18 [X.]).

Zur Erfüllung der Einlageverpflichtung der [X.]esellschafter ist nach § 5 Nr. 3 [X.] ein [X.]rundstück mit aufstehender WK[X.] auf die Klägerin zu übertragen. Soweit der Wert der Einlage die Einlage gemäß § 5 Nr. 2 [X.] von nominal insgesamt 10.000 € übersteigt, ist dieser Betrag einem [X.] gebundenen [X.]ücklagenkonto gutzuschreiben.

[X.]as einzubringende [X.]rundstück sollte von der Besitz-[X.]b[X.] übertragen werden. [X.]n der Besitz-[X.]b[X.] waren die [X.]b[X.] I zu 50 % sowie B und [X.] zu jeweils 25 % beteiligt, an der [X.]b[X.] I die [X.]esellschafter der Klägerin zu jeweils 25 %. Zum Vermögen der Besitz-[X.]b[X.] gehörte ein [X.]rundstück , das mit einer Kläranlage und einer WK[X.] bebaut war. [X.]ie Besitz-[X.]b[X.] erzielte Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.

Bereits mit [X.]useinandersetzungsvertrag vom 28.12.2009 hatten die [X.]esellschafter der Besitz-[X.]b[X.] vereinbart, dass die [X.]b[X.] I gegen [X.]bfindung aus der [X.]esellschaft ausscheidet. Zur Erfüllung des [X.]bfindungsanspruchs sollte nach § 4 Nr. 1 des [X.]useinandersetzungsvertrags der mit der WK[X.] bebaute Teil des [X.]rundstücks auf die neu gegründete Klägerin übertragen werden. [X.]er hinsichtlich der WK[X.] mit dem Versorger bestehende [X.] sollte im Innenverhältnis ab dem 01.01.2010 auf die neu zu gründende Klägerin übertragen werden (§ 4 Nr. 2 des [X.]useinandersetzungsvertrags). Tatsächlich vereinbarte die Klägerin mit der Y-[X.]mbH mit [X.] vom 14.04.2010, dass der [X.] mit Wirkung ab dem 01.01.2010 mit allen [X.]echten und Pflichten auf die Klägerin übergeht. [X.]ie [X.] gingen ab März 2010 auf den Konten der Klägerin ein. [X.]m 04.03.2010 wurde die Übertragung des [X.]rundstücks nebst WK[X.] ohne [X.]uflassung von der Besitz-[X.]b[X.] auf die Klägerin notariell beurkundet. [X.]ie [X.]uflassung wurde am 31.08.2010 notariell beurkundet.

Nachdem der Beklagte und [X.]evisionsbeklagte (Finanzamt --F[X.]--) im Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen ([X.]ewinnfeststellungsbescheid) 2010 vom 06.12.2013 für die Klägerin im Schätzungswege ermittelte Einkünfte aus [X.]ewerbebetrieb in Höhe von 36.000 € ausgewiesen hatte, reichte die Klägerin in dem sich anschließenden Einspruchsverfahren eine Feststellungserklärung ein. Sie erklärte einen [X.]ewinn aus [X.]ewerbebetrieb in Höhe von 165 €. Bei der [X.]ewinnermittlung berücksichtigte sie für die WK[X.] eine [X.]f[X.] in Höhe von 30.300 €. [X.]ie Klägerin setzte die WK[X.] mit einem Wert von 400.000 € an und legte der [X.]f[X.] eine Nutzungsdauer von elf [X.]ahren zugrunde. [X.]er jährliche [X.]bsetzungsbetrag von 36.363 € sei im Feststellungszeitraum 2010 (Streitjahr) nur zeitanteilig ab März 2010 in Höhe von 30.300 € gewinnmindernd zu berücksichtigen. [X.]er die Festkapitalkonten von jeweils 2.500 € überschreitende Wert der eingebrachten WK[X.] wurde in Höhe von 390.000 € in der Buchführung der Klägerin einem [X.] gebundenen [X.]ücklagenkonto gutgeschrieben.

[X.]as F[X.] erkannte in der Einspruchsentscheidung vom 24.02.2015 den für die WK[X.] geltend gemachten [X.]bschreibungsbetrag mit Hinweis auf § 7 [X.]bs. 1 Satz 5 ESt[X.] nicht steuermindernd an. Es liege die Überführung eines Wirtschaftsguts aus dem Privatvermögen in das Betriebsvermögen und damit eine Einlage vor. [X.]anach seien nach § 7 [X.]bs. 1 Satz 5 ESt[X.] die zuvor im [X.]ahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in [X.]nspruch genommenen [X.]bschreibungsbeträge vom [X.] abzuziehen, so dass die Klägerin im Ergebnis keine weiteren [X.]bschreibungsbeträge mehr in [X.]nspruch nehmen könne. Hiervon ausgehend stellte das F[X.] in der Einspruchsentscheidung vom 24.02.2015 die laufenden [X.]esamthandseinkünfte der Klägerin mit 30.465 € fest. Im Übrigen wies es den Einspruch als unbegründet zurück.

Mit der hiergegen erhobenen Klage begehrte die Klägerin sinngemäß, die für das Streitjahr festgestellten laufenden [X.]esamthandseinkünfte in Höhe von 30.465 € auf 165 € herabzusetzen. Im Verfahren vor dem Finanzgericht (F[X.]) war streitig, ob die Übertragung des Windkraftanlagengrundstücks auf die Klägerin ein entgeltlicher oder ein unentgeltlicher Vorgang sei. Zudem war für den Fall der [X.]nnahme eines entgeltlichen Vorgangs streitig, mit welchem Wert bei der Klägerin [X.]nschaffungskosten für die WK[X.] als Bemessungsgrundlage für die [X.]f[X.] in gleichen [X.]ahresbeträgen (lineare [X.]f[X.]) anzusetzen seien. Nach dem Sitzungsprotokoll vom 17.10.2019 verständigten sich die Beteiligten im [X.]ahmen der mündlichen Verhandlung tatsächlich dahingehend, dass die WK[X.] im Zeitpunkt der Übertragung auf die Klägerin mindestens einen Wert von 10.000 € hatte.

[X.]ie Klage war nur in geringem Umfang erfolgreich. [X.]as F[X.] änderte mit Urteil vom 17.10.2019 - 7 K 67/15 den [X.]ewinnfeststellungsbescheid 2010 dahin, dass der laufende [X.]esamthandsgewinn mit 29.708 € festgestellt wird. Zur Begründung führte das F[X.] im Wesentlichen aus:

[X.]ie WK[X.] sei gegen [X.]ewährung von [X.]esellschaftsrechten in die gewerblich tätige Klägerin eingebracht worden. Es liege ein tauschähnlicher Vorgang vor, soweit der Wert der WK[X.] den Festkapitalkonten der [X.]esellschafter gemäß § 5 Nr. 2 [X.] in Höhe von 10.000 € gutgeschrieben worden sei. § 7 [X.]bs. 1 Satz 5 ESt[X.] finde insoweit keine [X.]nwendung. [X.]as F[X.] schließe sich der [X.]echtsprechung des [X.] ([X.]) an, wonach § 7 [X.]bs. 1 Satz 5 ESt[X.] bei der Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern in eine Personengesellschaft gegen [X.]ewährung von [X.]esellschaftsrechten mangels Einlage keine [X.]nwendung finde. Ein derartiger Vorgang sei auch nicht einer Einlage i.S. des § 7 [X.]bs. 1 Satz 5 ESt[X.] gleichzustellen.

Soweit jedoch der Wert der übertragenen WK[X.] der [X.] gebundenen [X.]ücklage mit 390.000 € gutgeschrieben worden sei, liege kein tauschähnlicher Vorgang, sondern eine Einlage vor. Insoweit könne die Klägerin gemäß § 7 [X.]bs. 1 Satz 5 ESt[X.] keine [X.]bschreibungsbeträge steuermindernd geltend machen. [X.]ie [X.]echtsprechung des [X.], wonach insgesamt ein tauschähnlicher Vorgang vorliege, wenn der Wert des zur Erlangung der Mitunternehmerstellung eingebrachten Wirtschaftsguts nicht nur dem Kapitalkonto I, sondern auch dem Kapitalkonto II oder einem anderen Kapitalkonto (z.B. [X.] gebundenes [X.]ücklagenkonto) gutgeschrieben werde, sei durch das [X.]-Urteil vom 29.07.2015 - IV [X.] 15/14 ([X.]E 251, 422, [X.], 593) überholt. [X.]er [X.] habe in dieser Entscheidung zwar ausdrücklich offengelassen, ob auch dann ein in vollem Umfang entgeltliches [X.]eschäft vorliege, wenn der Wert des zur Erlangung/Erweiterung einer Mitunternehmerstellung eingebrachten Wirtschaftsguts nicht nur dem Kapitalkonto I, sondern zum Teil auch einem anderen Kapitalunterkonto (z.B. dem Kapitalkonto II) gutgeschrieben oder in eine [X.] gebundene [X.]ücklage eingestellt werde. [X.]ie systematisch zutreffende Übertragung der in diesem [X.]-Urteil aufgestellten [X.]rundsätze auf den Streitfall führe aber dazu, dass die WK[X.] nur insoweit gegen [X.]ewährung von [X.]esellschaftsrechten eingebracht sei, als deren Wert den Festkapitalkonten der [X.]esellschafter gutgeschrieben werde. [X.]enn die maßgeblichen [X.]esellschafterrechte richteten sich nach dem [X.]esellschaftsvertrag nur nach den Festkapitalkonten. [X.]ie vorzunehmende [X.]ufspaltung des Übertragungsvorgangs in einen vollentgeltlichen und in einen voll unentgeltlichen Teil spiegele auch den wirtschaftlichen [X.]ehalt des zu beurteilenden Sachverhalts zutreffend wider. Ein entgeltliches [X.]ustauschverhältnis liege nur insoweit vor, als die Klägerin für die Übertragung der WK[X.] [X.]esellschaftsrechte im Wert von insgesamt 10.000 € gewährt habe. [X.]ass die gewährten [X.]esellschaftsrechte nach der Übertragung der WK[X.] einen Mehrwert repräsentieren, sei lediglich ein notwendiger [X.]eflex der Übertragung, der eine Erhöhung der [X.]nschaffungskosten nicht rechtfertige.

Hieraus resultiere für das Streitjahr bei [X.]nschaffungskosten in Höhe von 10.000 € und einer betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer von elf [X.]ahren ein zeitanteiliger [X.]bschreibungsbetrag in Höhe von 757 € (= jährlicher [X.]bschreibungsbetrag von 909 € x 10/12).

Hiergegen richtet sich die [X.]evision der Klägerin, die sie mit einer Verletzung des § 7 [X.]bs. 1 Satz 5 ESt[X.] begründet.

Sie beantragt,

[X.]as F[X.] beantragt,

Zur Begründung trägt das F[X.] vor, dass es [X.] als noch vor dem F[X.]-- die im Streitfall erfolgte Übertragung nunmehr als einen vollentgeltlichen Vorgang werte. [X.]ies habe eine [X.]bstimmung mit dem [X.] ([X.]) und den obersten Landesfinanzbehörden ergeben. Insoweit sei die Klägerin klaglos zu stellen. [X.]leichwohl könne die von der Klägerin begehrte [X.]bschreibung nicht in voller Höhe anerkannt werden. [X.]er Wert der WK[X.] betrage nach dem vereinfachten Ertragswertverfahren lediglich 145.939,90 €. [X.]ie [X.]bschreibung für zehn Monate belaufe sich daher auf 11.367 €. [X.]araus ergebe sich ein laufender [X.]esamthandsgewinn in Höhe von 19.098 € (= 30.465 € ./. 11.367 €).

[X.]ie Revision der Klägerin ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das [X.] zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--).

[X.]as Urteil des [X.] ist aufzuheben, weil es die Übertragung des im Privatvermögen befindlichen Grundstücks mit aufstehender [X.] (bzw. der ideellen Anteile hieran) gegen Einräumung der [X.]en zu Unrecht in einen entgeltlichen und einen unentgeltlichen Teil aufgeteilt hat. [X.]iese Übertragung ist als ein insgesamt entgeltlicher Vorgang zu beurteilen (dazu 1.). [X.]ie Sache ist nicht spruchreif (dazu 2.).

1. [X.]ie Übertragung der (ideellen) Anteile an dem vorbezeichneten Grundstück mit aufstehender [X.] gegen Einräumung der [X.]en ist ein insgesamt tauschähnliches und damit ein vollentgeltliches Geschäft. § 7 Abs. 1 Satz 5 EStG ist nicht, auch nicht teilweise anwendbar.

a) aa) Nach § 7 Abs. 1 Satz 1 EStG ist bei Wirtschaftsgütern, deren Verwendung oder Nutzung durch den Steuerpflichtigen zur Erzielung von Einkünften sich erfahrungsgemäß auf einen Zeitraum von mehr als einem Jahr erstreckt, jeweils für ein Jahr der Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzusetzen, der bei gleichmäßiger Verteilung dieser Kosten auf die Gesamtdauer der Verwendung oder Nutzung auf ein Jahr entfällt (lineare [X.]). Bemessungsgrundlage der linearen [X.] sind daher die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Wirtschaftsguts. Bei abnutzbaren Wirtschaftsgütern, die nach einer Verwendung zur Erzielung von Einkünften i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 1 Nrn. 4 bis 7 EStG in ein Betriebsvermögen eingelegt worden sind, mindert sich der [X.] um die [X.] oder Absetzungen für Substanzverringerung, Sonderabschreibungen oder erhöhte Absetzungen, die bis zum Zeitpunkt der Einlage vorgenommen worden sind, höchstens jedoch bis zu den fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten (§ 7 Abs. 1 Satz 5 Halbsatz 1 EStG); ist der [X.] niedriger als dieser Wert, bemisst sich die weitere [X.] vom [X.] (§ 7 Abs. 1 Satz 5 Halbsatz 2 EStG).

bb) Nach bisheriger höchstrichterlicher Rechtsprechung begründet die Einbringung von Wirtschaftsgütern des Privatvermögens in eine gewerbliche Personengesellschaft gegen die Einräumung (oder Erweiterung) einer [X.] (Gewährung von [X.]) keine Einlage i.S. von § 7 Abs. 1 Satz 5 EStG, sondern ein entgeltliches Geschäft. § 7 Abs. 1 Satz 5 EStG greift nicht ein (BFH-Urteile vom 24.01.2008 - IV R 37/06, [X.], 374, [X.], 617, unter II.2., und IV R 66/05, [X.], 1301, unter II.2.). In diesem Fall liegt für die Personengesellschaft ein Anschaffungsgeschäft vor (BFH-Urteil in [X.], 374, [X.], 617, unter [X.] und b).

cc) [X.]ie Einräumung einer [X.] zeigt sich dadurch, dass der Wert des eingebrachten Wirtschaftsguts dem Kapitalkonto des Gesellschafters gutgeschrieben wird, welches nach dem Gesellschaftsvertrag die Gesellschaftsrechte repräsentiert. Im Fall eines gesellschaftsvertraglich vereinbarten Mehrkontenmodells wird dieses Konto üblicherweise als [X.] oder Kapitalkonto I bezeichnet (BFH-Urteil in [X.], 422, [X.], 593, Rz 27).

(1) Nach höchstrichterlicher Rechtsprechung, der Verwaltungsauffassung und der herrschenden Meinung im Fachschrifttum liegt bei der Einbringung von Einzelwirtschaftsgütern des Privatvermögens in eine Personengesellschaft ein vollentgeltliches (= insgesamt entgeltliches) Geschäft auch dann vor, wenn infolge der der Einbringung zugrundeliegenden Vereinbarung der Wert des eingebrachten Wirtschaftsguts nicht nur dem Kapitalkonto I, sondern auch einer [X.] gebundenen Rücklage gutgeschrieben wird (BFH-Urteile in [X.], 374, [X.], 617, unter [X.] bb bbb und [X.] cc; in [X.], 1301, unter [X.] bb; BMF-Schreiben vom 11.07.2011 - IV C 6-S 2178/09/10001, [X.], 713, [X.]. [X.], dritter Spiegelstrich, Alternative 1 i.V.m. BMF-Schreiben vom 26.07.2016 - IV C 6-S 2178/09/10001, [X.], 684; [X.]/[X.], EStG, 42. Aufl., § 7 Rz 125; Bartone in [X.], § 7 EStG Rz 101.1; [X.] in [X.]/[X.]/[X.] --[X.]--, § 7 EStG Rz 214).

Auch bei der Einbringung betrieblicher Sachgesamtheiten nach § 24 des [X.]es und Gutschrift des eingebrachten Werts in [X.] geht die ganz herrschende Meinung von einem vollentgeltlichen Geschäft aus (z.B. BFH-Urteil vom 25.04.2006 - VIII R 52/04, [X.], 40, [X.], 847, unter [X.]; vgl. auch BFH-Urteil vom 17.07.2008 - I R 77/06, [X.], 402, [X.], 464, unter [X.]; BMF-Schreiben vom 11.11.2011 - IV C 2-S 1978-b/08/10001//2011/0903665, [X.], 1314, Rz 24.07 i.V.m. BMF-Schreiben in [X.], 684; [X.]/[X.], [X.], [X.], 9. Aufl., § 24 UmwStG Rz 131; Patt in [X.]/[X.]/Möhlenbrock ([X.]P/M), Kommentar zum [X.], § 24 UmwStG Rz 108; Bär/[X.] in [X.]/[X.]/[X.], [X.], 5. Aufl., § 24 Rz 76).

(2) [X.]er [X.] hält an dieser Beurteilung --auch aus Gründen der [X.] fest. Bei einer vereinbarungsgemäßen Gutschrift des Werts des eingebrachten Wirtschaftsguts in [X.] liegt insgesamt ein tauschähnliches Geschäft vor. [X.]ieser Vorgang ist auch entgeltlich, soweit eine anteilige Gutschrift auf dem [X.] gebundenen Rücklagenkonto erfolgt. [X.]ies gilt jedenfalls dann, wenn die Einbringung insgesamt für Rechnung des [X.]n erfolgt, d.h. es zu keinen Vermögensverschiebungen zwischen den Gesellschaftern kommt.

In diesem Fall ist der auf dem [X.] gebundenen Rücklagenkonto verbuchte Wertanteil des eingebrachten Wirtschaftsguts Bestandteil der vom [X.]n im Austausch gegen die Einräumung der [X.] geschuldeten Leistung und damit Teil des tauschähnlichen Geschäfts. Auch wenn die Gutschrift auf diesem Rücklagenkonto dem [X.]n --anders als eine Gutschrift auf dem [X.] keine direkte [X.] zuweist, gewährleistet sie doch, dass der [X.] eine [X.] in Höhe des Werts seines eingebrachten Wirtschaftsguts erhält. [X.]enn der [X.] partizipiert an dem [X.] gebundenen Rücklagenkonto anteilig in Höhe seiner Beteiligungsquote, die sich wiederum nach dem [X.] richtet. In einem solchen Fall ist die anteilige Gutschrift auf dem [X.] gebundenen Rücklagenkonto ein Teil der dem [X.]n für seine Sacheinlage gewährten "tauschähnlichen Gegenleistung" und nicht nur eine reflexartige Wertsteigerung seiner Beteiligung.

dd) Entgegen der Auffassung des [X.] ergibt sich im Grundsatz nichts Abweichendes aus den [X.] in [X.], 422, [X.], 593 (Rz 25 f.) und vom 04.02.2016 - IV R 46/12 ([X.], 95, [X.], 607, Rz 26 f.).

In diesen Urteilen hat der [X.] entschieden, dass keine Einbringung gegen Gewährung von [X.], sondern eine Einlage vorliegt, wenn der Gegenwert des übertragenen Wirtschaftsguts dem [X.]n allein auf seinem Kapitalkonto II gutgeschrieben wird und sich die maßgeblichen Gesellschaftsrechte nach den Regelungen im Gesellschaftsvertrag nach dem aus dem Kapitalkonto I folgenden festen Kapitalanteil richten (so jetzt auch BMF-Schreiben in [X.], 684).

Zugleich hat der [X.] offengelassen, ob an der bisherigen Rechtsprechung festzuhalten sei, wonach ein vollentgeltliches Geschäft auch dann vorliege, wenn der Wert des eingebrachten Wirtschaftsguts nicht nur dem Kapitalkonto I, sondern zum Teil auch einem anderen Kapitalunterkonto (z.B. dem Kapitalkonto II) oder der [X.] gebundenen Rücklage gutgeschrieben werde. [X.]as [X.] hat hieraus allgemein gefolgert, dass in derartigen Fällen die Einbringung in einen entgeltlichen (tauschähnliches Geschäft) und einen unentgeltlichen Teil (Einlage) aufzuteilen sei (vgl. auch [X.]/[X.]/[X.], [X.], 2294). [X.]em schließt sich der [X.] nicht an. [X.]ie geäußerten Bedenken bezogen sich allein auf die den vorbezeichneten Urteilen zugrundeliegenden besonderen Sachverhaltskonstellationen. In diesen Fällen war der Übertragende bereits Gesellschafter (Kommanditist) einer bestehenden Personengesellschaft ([X.]) und sowohl vor als auch nach der Einbringung zu 100 % am Vermögen, Gewinn/Verlust und an den Stimmrechten der Personengesellschaft beteiligt (vgl. dazu [X.]/[X.], § 6 EStG Rz 1560; Patt in [X.]P/M, a.a.[X.], § 24 UmwStG Rz 109). In solchen Fällen, in denen eine relative Erweiterung der [X.] gegenüber den Mitgesellschaftern nicht erfolgt, stellt sich die Frage, ob und wie zwischen entgeltlichen und unentgeltlichen Vorgängen unterschieden werden kann. Bei der im Streitfall gegebenen Konstellation der (erstmaligen) Einräumung einer [X.] liegt hingegen bei anteiliger Gutschrift des Werts des eingebrachten Wirtschaftsguts auf dem [X.] und der [X.] gebundenen Rücklage ein insgesamt entgeltlicher Vorgang vor.

b) Bei Anwendung dieser Grundsätze ist im Streitfall § 7 Abs. 1 Satz 5 EStG mangels einer Einlage insgesamt nicht anwendbar.

aa) [X.]ie Gesellschafter der Klägerin haben sich anlässlich ihrer Neugründung nach § 5 Nr. 3 [X.] verpflichtet, ihre Sacheinlage durch Übertragung des [X.] einschließlich Aufbauten zu erbringen. Soweit der Wert dieser Einlage die Höhe der Festkapitalkonten der Gesellschafter von jeweils 2.500 €, d.h. insgesamt 10.000 € überstieg, war der übersteigende Betrag einem [X.] gebundenen Rücklagenkonto gutzuschreiben. [X.]ie Klägerin hat daher ein Mehrkontenmodell installiert. Ausweislich der gesellschaftsvertraglichen Regelungen richten sich bei diesem [X.] die maßgeblichen Gesellschaftsrechte, insbesondere das Gewinnbezugsrecht und das Stimmrecht, nach den festen Kapitalanteilen der Gesellschafter (vgl. § 5 Nr. 2, § 10 Nr. 1, § 12 Nr. 6 [X.]).

bb) [X.]as einzubringende [X.] befand sich vor der Übertragung auf die Klägerin im Privatvermögen der [X.] [X.]ie Sacheinlage stellt sich daher steuerrechtlich als die Einbringung von Einzelwirtschaftsgütern des Privatvermögens gegen erstmalige Einräumung von [X.]en dar; der Grund und Boden sowie die aufstehende [X.] sind steuerrechtlich unterschiedliche Wirtschaftsgüter (BFH-Urteil vom 06.02.2014 - IV R 41/10, Rz 41). Jeder Gesellschafter der Klägerin hat seine (ideellen) Anteile an dem [X.] eingebracht. [X.]er Umstand, dass das [X.] zivilrechtlich unmittelbar von der [X.] auf die Klägerin übertragen wurde, ist unerheblich. [X.]enn hiermit hat die [X.] ihre Abfindungsverpflichtung gegenüber der [X.] erfüllt und das [X.] für Rechnung der Gesellschafter der Klägerin in dieselbe eingebracht.

cc) [X.]ieser Einbringungsvorgang ist für jeden Gesellschafter der Klägerin als ein insgesamt tauschähnliches Geschäft und damit als ein vollentgeltlicher Vorgang zu werten. [X.]em steht die anteilige Gutschrift auf dem [X.] gebundenen Rücklagenkonto nicht entgegen. [X.]as Entgelt besteht für jeden Gesellschafter in der Gutschrift auf dem jeweiligen [X.] in Höhe von 2.500 € und seinem Anteil an der [X.] gebundenen Rücklage, der sich wiederum nach seiner Beteiligungsquote richtet.

2. [X.]ie Sache ist nicht spruchreif. [X.]as [X.] hat --aus seiner Sicht zu [X.] bisher keine ausreichenden tatsächlichen Feststellungen zum gemeinen Wert der übertragenen [X.] getroffen.

a) Überträgt ein Gesellschafter ein Wirtschaftsgut seines Privatvermögens gegen Gewährung von [X.] in das Gesamthandsvermögen einer Personengesellschaft, wird dieser Vorgang nach ständiger Rechtsprechung als Anschaffung des Wirtschaftsguts zu einem dem gemeinen Wert des Wirtschaftsguts entsprechenden Preis beurteilt (z.B. BFH-Urteil vom 26.03.2015 - IV R 7/12, Rz 13, m.w.N.). Gehört das eingebrachte Wirtschaftsgut bei der Personengesellschaft zu deren abnutzbarem Anlagevermögen, ergibt sich die [X.]-Bemessungsgrundlage nach § 7 Abs. 1 Satz 1 EStG folglich aus dem gemeinen Wert des Wirtschaftsguts im Zeitpunkt der Einbringung. [X.]er gemeine Wert ist ein objektiver Wert. [X.]ieser Wert ist vom [X.] festzustellen (BFH-Urteil vom 26.03.2015 - IV R 7/12, Rz 14 f.).

b) [X.]ie [X.] ist eine Betriebsvorrichtung und damit --anders als der Grund und Boden, auf dem sie montiert [X.] ein abnutzbares bewegliches Wirtschaftsgut des Anlagevermögens (z.B. BFH-Urteil vom 06.02.2014 - IV R 41/10, Rz 28, m.w.N.). [X.]ie Klägerin hat die [X.]-Bemessungsgrundlage für die [X.] mit einem Betrag von 400.000 € angesetzt. [X.]as [X.] ist hingegen von einem wesentlich geringeren gemeinen Wert der [X.] ausgegangen.

[X.]as [X.] wird im zweiten Rechtsgang die erforderlichen Feststellungen zum gemeinen Wert der [X.] nachzuholen und --im Rahmen des [X.] über die Klage zu entscheiden haben.

3. [X.]ie Kostenentscheidung beruht auf § 143 Abs. 2 [X.]O.