Bundesfinanzhof, Urteil vom 05.02.2013, Az. VII R 16/12

I. [X.]ie Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) führte im Jahr 2006 aus den [X.] Terrassendielen "X" nach [X.] ein. [X.]ie [X.]ielen bestehen aus ca. 60-65 % Holzfasern (Hartholz) und aus ca. 35-40 % Polypropylen. Außerdem sind UV-stabilisierende Farbstoffe und andere Zuschlagstoffe enthalten. Zur Herstellung werden die Bestandteile zusammen erhitzt, in eine Form gegossen und durch Abkühlung ausgehärtet. [X.]ie Waren wurden antragsgemäß unter der Codenummer 4409 1018 00 "Holz ... profiliert ..." (Zollsatz frei) der Kombinierten Nomenklatur ([X.]) zum zollrechtlich freien Verkehr abgefertigt. Mit [X.] wurde jeweils lediglich Einfuhrumsatzsteuer festgesetzt.

Aufgrund eines Einreihungsgutachtens der Bundesfinanzdirektion [X.] - [X.] Prüfungs- und Lehranstalt E vom …, mit dem die Terrassendielen in die Codenummer 3918 9000 90 0 [X.] "Bodenbeläge aus Kunststoffen, in Form von Fliesen oder Platten, aus Polymeren des Propylens, andere" (Zollsatz 6,5 %) eingereiht wurden, setzte der Beklagte und Revisionskläger (das Hauptzollamt --[X.]--) für die [X.]ielen nachträglich Zoll fest. [X.]en dagegen eingelegten Einspruch der Klägerin wies es zurück, nachdem das Bildungs- und Wissenschaftszentrum der [X.] die Einreihung bestätigt hatte.

[X.]as Finanzgericht ([X.]) gab der von der Klägerin erhobenen Klage statt und hob den [X.] auf (Zeitschrift für Zölle und Verbrauchsteuern 2013, Beilage 1, 3). Es urteilte, die von der Klägerin eingeführten Terrassendielen seien unter Anwendung der Allgemeinen Vorschriften für die Auslegung der Kombinierten Nomenklatur ([X.]) in die Codenummer 4409 1018 00 0 [X.] einzureihen. Eine Einreihung nach [X.] und [X.] 6 anhand des Wortlauts der [X.]itionen bzw. Unterpositionen sei nicht möglich, weil die zu beurteilenden Waren weder von der [X.]. 4409 [X.] noch von der [X.]. 3918 [X.] ausdrücklich erfasst würden.

[X.]er Wortlaut der [X.]. 4409 [X.] und die Erläuterungen zum Harmonisierten System ([X.]) Rz 01.2 sprächen dafür, dass in erster Linie solche Waren darunter fielen, denen ein Stück Holz als Ausgangsprodukt zugrunde liege. [X.]ie Terrassendielen würden jedoch nicht aus einem Stück Holz oder aus Brettern, sondern in der Weise hergestellt, dass eine zu etwa 60 % aus Holzfasern und zu etwa 40 % aus Polypropylen bestehende Masse durch eine Maschine in eine bestimmte Form gegossen und anschließend gehärtet werde.

Auch der Wortlaut der [X.]. 3918 [X.] "Bodenbeläge aus Kunststoffen ..." und die [X.]. 1 zu [X.]. 39 [X.] (künstliche Formung einer Masse aus Kunststoffen der [X.]. 3901 bis 3914 [X.]) ließen eine eindeutige Zuordnung nicht zu. [X.]enn einerseits sei der Herstellungsprozess der von der Klägerin eingeführten Terrassendielen dem in [X.]. 1 zu [X.]. 39 [X.] dargestellten Verfahren vergleichbar, weil einer [X.] eine bestimmte Form, nämlich die von Holzbrettern, gegeben werde, andererseits bestünden die [X.]ielen aber nicht nur aus einem Stoff der [X.]. 3901 bis 3914 [X.], sondern überwiegend aus Holzfasern.

[X.]ie aus verschiedenen Stoffen bestehenden und nicht nach [X.] 3a eindeutig zuzuordnenden [X.]ielen seien gemäß der [X.] 3b nach dem Stoff oder Bestandteil einzureihen, der ihnen ihren wesentlichen Charakter verleihe. Nach Überzeugung des [X.] verleiht der Holzanteil (60-65 %) den Waren ihren wesentlichen Charakter. [X.]ies ergebe sich insbesondere daraus, dass die [X.]ielen überwiegend aus Holz bestünden. [X.]ass es sich dabei um Holzfasern und nicht um Späne handele, sei nicht ausschlaggebend, zumal die Holzfasern deutlich sichtbar seien und an den Schnittkanten kleine Holzpartikel abgekratzt werden könnten, das Material brennbar sei und der Verwitterung unterliege. Ein zentrales Argument für die Einreihung in das [X.]. 44 [X.] sei weiterhin, dass auch Span- und Faserplatten dort eingereiht würden ([X.]. 4410 [X.] bzw. 4411 [X.]) und der Senat keinen ausschlaggebenden Unterschied dieser Waren zu den hier zu beurteilenden [X.]ielen erkennen könne. [X.]em nach Ansicht des [X.] typischen Herstellungsverfahren sei keine entscheidende Bedeutung beizumessen, weil sonst jede in einem solchen Verfahren hergestellte Ware, sofern sie nur einen geringen Kunststoffanteil habe, in [X.]. 39 [X.] eingereiht werden müsste. Auch die übrigen Merkmale (die [X.]ielen splittern nicht wie Holz, bleiben unter den Füßen kühler, sind rutschfester und unempfindlicher als Holz, wasser- und feuchtigkeitsbeständig und mit einer feinen Kunststoffschicht überzogen) stünden einer Einreihung in [X.]. 44 [X.] nicht entgegen. [X.]enn im Verhältnis zur Zusammensetzung und zu den dargestellten systematischen Erwägungen träten diese Eigenschaften in den Hintergrund.

Mit seiner Revision wendet sich das [X.] gegen die Ausführungen, mit denen das [X.] den Holzanteil der Terrassendielen als charakterbestimmend i.S. der [X.] 3b und damit die Einreihung in die [X.]. 4409 [X.] begründet. Bei Anwendung der [X.] 3b sei nicht ausschließlich die Zusammensetzung der Ware --hier Holz und [X.] zu berücksichtigen. [X.]as Merkmal, das den Charakter einer Ware bestimme, sei je nach Art der Ware verschieden. [X.]as [X.] habe in der Gesamtwürdigung die weiteren zur Feststellung des Charakters einer Ware heranzuziehenden Eigenschaften wie Beschaffenheit, Herstellungsverfahren, Wert oder Bedeutung in Bezug auf die Verwendung nicht ausreichend berücksichtigt. [X.]er Charakter der in Rede stehenden Terrassendielen werde hinsichtlich des Wertes (der Rohstoffpreis des Kunststoffes betrage 70-80 % der Materialkosten), des für Kunststoffwaren typischen Herstellungsverfahrens und der Bedeutung im Hinblick auf die Verwendung (Wasser- und Feuchtigkeitsbeständigkeit, Verwitterungsbeständigkeit, Rutschfestigkeit, Schutz vor Schrammen und Beschädigungen) durch das enthaltene Polypropylen, dagegen mengenmäßig von den Holzfasern (60 %) bestimmt. Hinsichtlich der Beschaffenheit seien die beiden Stoffe gleichbedeutend. Unter Berücksichtigung aller wesentlichen Eigenschaften verleihe der Kunststoff den Terrassendielen ihren wesentlichen Charakter, so dass sie in die [X.]. 3918 [X.] einzureihen seien.

[X.]as [X.] beantragt, das Urteil des [X.] aufzuheben und die Klage abzuweisen.

[X.]ie Klägerin hält die Entscheidung des [X.] für zutreffend und beantragt, die Revision zurückzuweisen.

II. Die Revision ist begründet. Das Urteil des [X.], mit dem es den Bescheid über die Nacherhebung von Zoll und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung aufgehoben hat, verletzt Bundesrecht, (§ 118 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--).

Die Nacherhebung von Zoll in der vom [X.] geforderten Höhe (Zollsatz 6,5 %) ist rechtmäßig. Jedenfalls in dieser Höhe ist die gemäß Art. 220 Abs. 1 des Zollkodex nachzuerhebende Zollschuld entstanden. Denn die Terrassendielen fallen unter die [X.]. 4411 [X.], für die ein Zollsatz von 7 % bestimmt ist.

Entgegen der Auffassung der Klägerin und des [X.] war die Einfuhr der Terrassendielen nicht zollfrei. Denn nach den vom [X.] festgestellten Beschaffenheitsmerkmalen der Terrassendielen kommt eine Einreihung in die [X.]. 4409 1018 [X.] (Nadelholz ... anderes) --in der Fassung der Verordnung ([X.]) Nr. 1719/2005 der [X.] vom 27. Oktober 2005 ([X.] --[X.]-- Nr. L 286/1)-- für die der Zollsatz frei bestimmt ist, nicht in Betracht.

1. Kap. 44 [X.] ist mit "Holz und Holzwaren; Holzkohle" überschrieben. In den [X.]. 4401 [X.] bis einschließlich der [X.]. 4409 [X.] sowie in den [X.]. 44 [X.] Rz. 01.1 bis 01.5 wird der Begriff "Holz" im Sinne des gewachsenen oder mechanisch zugerichteten Naturprodukts verwendet (geschlagenes oder geschnittenes bzw. anderweit bearbeitetes Rohholz, Brennholz etc.), während zerkleinertes Holz wie Schnitzel, Späne, Holzabfälle oder Holzausschuss, Holzwolle, Holzmehl und auch Holzfasern mit diesen Begriffen, jedoch nicht als "Holz" beschrieben werden (vgl. auch [X.] zu [X.]. 4401: Holz mechanisch in kleine Stücke zerkleinert (...) zur Herstellung mechanischen, chemischen oder halbchemischen cellulosehaltigen Halbstoffs oder zur Herstellung von Span- oder Faserplatten bestimmt).

Da auch in [X.]. 4409 [X.] profiliertes Holz beschrieben wird, können darunter Holzfasern und Waren daraus --auch in einer gepressten oder anderweitigen gebundenen [X.] nicht fallen.

2. Aus demselben Grund kommt auch die vom [X.] für möglich gehaltene Einreihung in die [X.]. 4421 [X.] (andere Waren aus Holz) nicht in Betracht.

3. Demgegenüber bietet sich nach dem Wortlaut der [X.]. 4411 [X.] "Faserplatten aus Holz oder anderen holzigen Stoffen, auch mit Harz oder anderen organischen Stoffen hergestellt" (Zollsatz 7 %) die Einreihung in diese [X.]ition an. Nach den [X.] zu [X.]. 4411 [X.] Rz 01.0 werden Faserplatten hergestellt, indem (u.a.) den aus mechanisch zerfaserten oder durch Dampf zerrissenen Holzschnitzeln organische Bindemittel zum Agglomerieren der Fasern zugesetzt werden. Der [X.] hat keinen Zweifel daran, dass es sich bei dem zugesetzten Polypropylen, einer Kohlenstoffverbindung (C₃H₆), um ein organisches Bindemittel für die Holzfasern handelt. Die Form der Terrassendielen spricht ebenfalls für diese Eingliederung. Denn Faserplatten können ebenso wie die Waren der [X.]. 4409 [X.] profiliert sein (vgl. zur Einreihung eines der Ware des Streitfalls ähnlichen Fußbodenbelags bestehend aus einer genuteten und gefederten Holzfaserplatte in die [X.]. 4411 [X.]: Einreihungsverordnung ([X.]) Nr. 1199/2005 der [X.] vom 22. Juli 2005, [X.] Nr. L 195/3).

4. Nach der vom [X.] festgestellten Beschaffenheit werden die Terrassendielen wegen ihres nicht unbeträchtlichen Anteils an Polypropylen, welches nach der [X.]. 3902 10 [X.] (auch tarifrechtlich) zu den Kunststoffen zählt, aber auch vom Wortlaut der [X.]. 3918 [X.] "Bodenbeläge aus Kunststoffen, ... in Form von Fliesen oder Platten" erfasst.

Waren, die aus mehr als einem Stoff bestehen --hier aus Holzfasern und [X.], werden gemäß der [X.] 2b Satz 3 nach den Grundsätzen der [X.] 3 eingereiht. Dabei kommt es nicht darauf an, ob eine der [X.]itionen ([X.]. 3918 [X.] und [X.]. 4411 [X.]) als diejenige mit der genaueren Warenbezeichnung anzusehen ist, die nach [X.] 3a Satz 1 derjenigen mit allgemeiner Warenbezeichnung vorgeht. Nach der [X.] 3a Satz 2 werden diese beiden [X.]itionen, weil sie sich jeweils nur auf einen Teil der in den Terrassendielen enthaltenen Stoffe beziehen, als gleich genau betrachtet mit der Folge, dass die Ware nach Maßgabe der [X.] 3b und damit in die [X.]. 4411 [X.] einzureihen ist. Denn nach der vom [X.] vorgenommenen Gesamtwürdigung der festgestellten objektiven Merkmale der zu vergleichenden Warenbestandteile ist der Holzfaseranteil charakterbestimmend (vgl. [X.] 3b) für die [X.]. An diese grundsätzlich dem [X.] vorbehaltene Gewichtung, welche die Revision nicht mit durchgreifenden Verfahrensrügen angegriffen hat, ist der [X.] gebunden (§ 118 Abs. 2 [X.]O), auch wenn das [X.] sie nicht bei der Prüfung der [X.]. 4411, sondern der [X.]. 4409 vorgenommen hat. Denn die Bestimmung des Bestandteils, der der Ware ihren wesentlichen Charakter verleiht, ist für beide [X.]itionen in gleicher Weise vorzunehmen.

Die vom [X.] gegen die Würdigung des [X.] vorgebrachten Einwände, das [X.] habe in der Gesamtwürdigung die weiteren zur Feststellung des Charakters einer Ware heranzuziehenden Eigenschaften wie Beschaffenheit, Herstellungsverfahren, Wert oder Bedeutung in Bezug auf die Verwendung nicht ausreichend berücksichtigt, sind revisionsrechtlich unbeachtlich, denn die Argumentation des [X.] ist vor dem Hintergrund der festgestellten und abgewogenen Tatsachen jedenfalls nachvollziehbar und möglich. Das [X.] macht keine grundlegenden Mängel der tatrichterlichen Würdigung geltend. Es setzt lediglich seine Bewertung der Kriterien, die für die Tarifierung der Dielen von Bedeutung sind, an Stelle derjenigen des [X.]. Denn das [X.] hat weder das Herstellungsverfahren noch die Bedeutung des Kunststoffanteils und die darauf zurückzuführenden Eigenschaften der Dielen (Wasser- und Feuchtigkeitsbeständigkeit, Verwitterungsbeständigkeit, Rutschfestigkeit, Schutz vor Schrammen und Beschädigungen) unberücksichtigt gelassen. Die Bewertung der kunststoffbedingten Eigenschaften als gegenüber der Zusammensetzung der Dielen nachrangig hat das [X.] zwar beanstandet, dem jedoch lediglich ohne nähere Begründung entgegengesetzt, diese und nicht der hohe Holzfaseranteil seien als charakterbestimmend anzusehen. Es liegt auf der Hand, dass damit ein gravierender [X.] nicht begründet wird.

5. Ist nach alledem die Entscheidung des [X.] auf die Revision des [X.] aus Rechtsgründen aufzuheben, so ergibt sich die Kostenentscheidung aus § 135 Abs. 1 [X.]O.