Bundesfinanzhof, Urteil vom 01.08.2017, Az. VII R 12/16

In den Jahren 2003 und 2004 wurde die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) zusammen mit ihrem Ehemann zur Einkommensteuer veranlagt. Dieser war damals Gesellschafter und Geschäftsführer der [[X.].]. Nach der Trennung der Eheleute im Dezember 2005 wohnte der Ehemann der Klägerin zunächst in [[X.].] und dann in [[X.].]. Dort wurde im Mai 2007 über sein Vermögen ein Verfahren wegen "[[X.].]" eröffnet und ihm im Mai 2008 Restschuldbefreiung nach [[X.].] Recht erteilt.

Aus dem Einkommensteuerbescheid für 2003 vom Juni 2006 ergab sich für die Eheleute ein Guthaben in Höhe von 28.906,08 € und aus dem Einkommensteuerbescheid für 2004 vom August 2006 ein Guthaben in Höhe von 32.767,58 €.

Mit (so bezeichnetem) Aufteilungsbescheid vom Oktober 2006 für 2003 und (so bezeichnetem) [[X.].] vom Dezember 2006 für 2004 teilte das damals zuständige Finanzamt [X.] ([X.] [X.]) die Guthaben nach dem Verhältnis der geleisteten [X.] auf und erklärte hinsichtlich des jeweils auf den Ehemann der Klägerin entfallenden Erstattungsbetrags die Aufrechnung mit einer Regressforderung des [X.] ... aus einer [X.]bürgschaft. Die Aufrechnung wurde bezüglich des Jahres 2003 für einen Betrag von 24.473,86 € und bezüglich des Jahres 2004 für einen Betrag von 21.791,48 € erklärt.

Ein entsprechendes Aufrechnungsersuchen des [X.] des [X.] ... lag dem damals zuständigen [X.] [X.] seit Oktober 2005 vor (Gesamthöhe ca. 195.000 €). Das Land ... war im [X.]usammenhang mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der [[X.].] im Rahmen einer [X.] in Anspruch genommen worden. Es stützte seinen Anspruch auf eine Rückzahlungsgarantieverpflichtung, die der Ehemann der Klägerin im Rahmen des [X.] zwischen der [[X.].] und der ... Beteiligungsgesellschaft [X.] vom 19. April 2004 übernommen hatte, und machte geltend, mittlerweile Inhaber dieser Forderung zu sein.

Gegen die Aufrechnung erhoben die Eheleute Einspruch und bestritten die Gegenforderung. Außerdem legten sie am 23. Dezember 2006 eine Abtretungsanzeige vor, nach der der Ehemann der Klägerin dieser seine Erstattungsansprüche aus den Einkommensteuerveranlagungen für 2003 bis 2005 zur Sicherung von Unterhaltsverpflichtungen abgetreten habe.

Mit Schreiben vom 30. November 2007 teilte das [X.] [X.] der Klägerin und ihrem Ehemann mit, es habe sich bei den Bescheiden vom Oktober 2006 und vom Dezember 2006 nicht um [[X.].]e, sondern um [X.]en gehandelt. Die Einsprüche der Eheleute wertete es als Anträge auf Erteilung von [[X.].]en, die es unter dem 21. Dezember 2007 erließ. Darin wies es die der Klägerin abgetretenen Einkommensteuererstattungsansprüche des Ehemanns für 2003 und 2004 als durch Aufrechnung erloschen aus. Das Einspruchsverfahren blieb erfolglos.

Mit Beschluss vom 9. April 2013 setzte das Finanzgericht ([X.]) das Verfahren aus, nachdem das Land ... vor den ordentlichen Gerichten Klage auf Feststellung des Bestehens der zur Aufrechnung gestellten Gegenforderung gegen den Ehemann der Klägerin erhoben hatte. Das [X.] ([X.]) wies die Klage mit Urteil vom 4. Juni 2014 in zweiter Instanz mangels Feststellungsinteresses als unzulässig ab.

Im [X.] daran urteilte das [X.], die [[X.].]e vom 21. Dezember 2007 seien rechtmäßig. Die [X.] des Ehemanns der Klägerin aus den Einkommensteuerbescheiden für 2003 und 2004 seien durch Aufrechnung erloschen und hätten zum [X.]eitpunkt des Eingangs der Abtretungsanzeige beim [X.] [X.] nicht mehr bestanden. Das Land ... habe mit Regressansprüchen aus einer Inanspruchnahme aus [X.]bürgschaften gegenüber dem Ehemann der Klägerin als [X.]edenten des [X.] aufgerechnet. Die Aufrechnung sei auch dann zulässig und materiell-rechtlich wirksam, wenn Forderung und Gegenforderung in verschiedenen Verfahrensarten geltend zu machen seien. Die Aussetzung des Verfahrens bis zu einer rechtskräftigen Entscheidung über die Gegenforderung durch die [X.]ivilgerichte sei nicht zwingend geboten, wenn ein [X.]essionar klage und ihm gegenüber nach § 406 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) mit einer Forderung gegenüber dem [X.]edenten aufgerechnet werde, zumal es in diesen Fällen nicht zu einer Rechtskraftwirkung komme. Das Urteil des [X.] entfalte keine Rechtskraft gegenüber der Klägerin als Rechtsnachfolgerin ihres Ehemanns, weil es ein [[X.].]rozessurteil sei und keine der Rechtskraft fähige Sachentscheidung. Daher könne es (das [X.]) auch nach Durchführung des zivilgerichtlichen Verfahrens über die Entstehung der Aufrechnungsgegenforderung und deren Bestand bis zur [X.] entscheiden. An der Aufrechnungsgegenforderung bestünden keine [X.]weifel.

Ihre Revision begründet die Klägerin dahin, die angegriffenen [[X.].]e seien rechtswidrig. Es habe keine Aufrechnungslage bestanden, weshalb die ihrem Ehemann zustehenden [X.] nicht durch Aufrechnung erloschen seien. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --[X.]--) habe keine [X.] bis zum Land ... nachgewiesen. Außerdem seien die zur Aufrechnung gestellten Gegenansprüche vor den ordentlichen Gerichten geltend zu machen. Darauf habe das [X.] zunächst hingewiesen, sei jedoch ohne Erklärung davon abgewichen, wodurch ihr Anspruch auf rechtliches Gehör verletzt und die Sach- und Rechtslage nicht aufgeklärt worden sei. Darüber hinaus habe das [X.] zu Unrecht eine nicht gegen sie erhobene Feststellungsklage als Erfüllung der Auflage zur Erhebung der Klage auf Feststellung des Bestehens der Forderung angesehen.

Das [X.] schließt sich der Begründung des [X.] an und ergänzt, für die Aufrechnung sei kein Titel erforderlich. Die fachlich zuständige ordentliche Gerichtsbarkeit habe den Anspruch des [X.] nach den Vorschriften des bürgerlichen Rechts als begründet angesehen. Auch wenn das [X.] das Feststellungsinteresse verneint habe, habe es in den Entscheidungsgründen ausführlich mitgeteilt, in der Sache selbst bestünden keine Bedenken gegen den Anspruch des [X.] aus dem Bürgschaftsrückgriff. Das [X.] sei weder von der Rechtsprechung des [X.] abgewichen noch habe es seine Sachaufklärungspflicht verletzt oder eine Überraschungsentscheidung erlassen.

Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--). Das erstinstanzliche Urteil entspricht Bundesrecht (§ 118 Abs. 1 Satz 1 [X.]O). Das [X.] hat zu Recht festgestellt, dass die Ansprüche des Ehemanns der Klägerin auf Erstattung von Einkommensteuer aus den [X.] 2003 und 2004, auf die sich die am 23. Dezember 2006 beim [X.] eingegangene Abtretungsanzeige bezogen hatte, infolge der Aufrechnung mit der Regressforderung des [X.] ... gemäß § 47 der Abgabenordnung ([X.]) erloschen sind. Die angezeigte Abtretung ging damit ins Leere.

1. Das [X.] war berechtigt, über das Bestehen der Gegenforderung zu entscheiden.

a) Gemäß § 17 Abs. 2 Satz 1 des Gerichtsverfassungsgesetzes ([X.]) entscheidet das Gericht des zulässigen Rechtswegs den Rechtsstreit unter allen in Betracht kommenden rechtlichen Gesichtspunkten. Dies umfasst grundsätzlich auch die Entscheidung über eine zur Aufrechnung gestellte Gegenforderung gemäß § 226 Abs. 1 [X.] [X.]. §§ 387 ff. [X.]. Handelt es sich jedoch --wie vorliegend-- um eine zivilrechtliche und damit rechtswegfremde Forderung, gilt der Grundsatz des § 17 Abs. 2 Satz 1 [X.] nicht uneingeschränkt.

b) Verfahrensrechtliche Probleme, die die materiell-rechtliche [X.]ulässigkeit der Aufrechnung indes nicht hindern, kann die Aufrechnung mit einer Gegenforderung, für die ein anderer Rechtsweg als für die Klageforderung gegeben ist, aufwerfen, wenn diese --wie im [X.] nicht rechtskräftig festgestellt ist und vom Kläger bestritten wird ([X.]sbeschluss vom 6. August 1985 VII B 3/85, [X.], 207, [X.] 1985, 672; vgl. auch [X.]surteile vom 23. Februar 1988 VII R 52/85, [X.], 317, [X.] 1988, 500; vom 4. Oktober 1983 VII R 143/82, [X.], 487, [X.] 1984, 178; [X.]sbeschluss vom 9. April 2002 VII B 73/01, [X.], 55, [X.] 2002, 509; [X.]surteil vom 31. Mai 2005 VII R 56/04, [X.] 2005, 1759). Denn nach § 322 Abs. 2 der [X.]ivilprozessordnung ([X.]PO) ist die Entscheidung, dass die Gegenforderung nicht besteht, bis zur Höhe des Betrags, für den die Aufrechnung geltend gemacht ist, der materiellen Rechtskraft fähig. Es besteht somit die Gefahr, dass ein an sich nicht zuständiges Gericht mit Bindungswirkung gegenüber den nach der [X.] entscheidungsbefugten Gerichten über das Nichtbestehen der zur Aufrechnung gestellten Forderung entscheidet ([X.]sbeschluss vom 25. November 1997 VII B 146/97, [X.], 242, [X.] 1998, 200).

c) Allerdings hat der [X.] entschieden, dass es in den Fällen, in denen ein [X.]essionar klagt und ihm gegenüber nach § 406 [X.] mit einer Forderung gegen den [X.]edenten aufgerechnet wird, nicht zu der [X.] nach § 322 Abs. 2 [X.]PO kommen kann. Denn die Rechtskraft eines Urteils erstreckt sich nur auf die Beteiligten des Verfahrens und ihre Rechtsnachfolger (§ 110 Abs. 1 [X.]O, § 325 Abs. 1 [X.]PO), nicht aber auf den [X.]edenten als den Rechtsvorgänger des an dem Prozess beteiligten [X.] ([X.]sbeschluss in [X.], 207, [X.] 1985, 672; [X.]surteil in [X.], 317, [X.] 1988, 500; [X.]sbeschluss in [X.], 242, [X.] 1998, 200).

d) Auch wenn das [X.] die Aufrechnung gegenüber dem Ehemann der Klägerin in einem [X.]eitpunkt erklärt hat, in dem dieser noch selbst Inhaber der [X.] aus den Jahren 2003 und 2004 war, ist die Situation doch derjenigen des § 406 [X.] insofern vergleichbar, als der Ehemann der Klägerin nicht am finanzgerichtlichen Verfahren beteiligt ist und eine Entscheidung in diesem Klageverfahren ihm gegenüber keine Rechtskraft erlangt. Daher greift eine Entscheidung des [X.] über das Bestehen der rechtswegfremden Forderung nicht in die Rechtswegzuständigkeit der ordentlichen Gerichte ein. Vielmehr handelt es sich dabei lediglich um eine Vorfrage zur Aufrechnung, die von der Entscheidungsbefugnis des [X.] gemäß § 17 Abs. 2 [X.] umfasst ist.

Auch das Urteil des [X.] vom 4. Juni 2014 stand einer Entscheidung des [X.] in der Sache nicht entgegen, weil es sich um ein Prozessurteil handelt.

Weiterhin war die Entscheidungsbefugnis des [X.] nicht nach § 226 Abs. 3 [X.] eingeschränkt, weil diese Regelung nur für die Aufrechnung durch den Steuerpflichtigen gilt.

Aus diesen Gründen hätte das [X.] das Verfahren nicht gemäß § 74 [X.]O aussetzen müssen. Eine zu Unrecht beschlossene Aussetzung hindert das [X.] jedoch nach der Wiederaufnahme des Verfahrens nicht an der Entscheidung in der Sache (vgl. [X.]surteil in [X.], 317, [X.] 1988, 500).

2. Das [X.] hat gemäß § 226 Abs. 1 [X.] [X.]. §§ 387 ff. [X.] gegenüber dem Ehemann der Klägerin wirksam die Aufrechnung mit Regressforderungen des [X.] ... aus einer [X.]bürgschaft erklärt.

a) Dass die Aufrechnungserklärung dem Ehemann der Klägerin tatsächlich zuging, ergibt sich schon aus dem Schreiben des Prozessbevollmächtigten vom 2. November 2006 an das [X.], mit dem er sich gegen die Aufrechnung wendet. Auch wenn dort von [X.] für die Jahre 2004 und 2005 die Rede ist, sind die genannten Beträge jedoch eindeutig den Jahren 2003 und 2004 zuzuordnen. Ferner wird in den Bescheiden vom Oktober 2006 und vom Dezember 2006 auf die Aufrechnung Bezug genommen.

b) Nach den Feststellungen des [X.] leistete die [X.] der [X.] eine stille Einlage in Höhe von 300.000 €, wozu sie gemäß § 1 des [X.] vom 19. April 2004 verpflichtet war. Dieses Beteiligungsverhältnis kündigte die [X.] mit Schreiben vom 20. Juni 2005 wirksam, nachdem das Insolvenzverfahren über das Vermögen der [X.] eröffnet worden war. Die Einlage wurde jedoch nach den Feststellungen des [X.] trotz der Rückzahlungsverpflichtung gemäß § 5 Abs. 1 Buchst. a des [X.] weder durch die [X.] als Insolvenzschuldnerin noch durch den Ehemann der Klägerin, der gemäß § 7 Abs. 1 des [X.] diesbezüglich eine Rückzahlungsgarantie übernommen hatte, zurückgezahlt.

Weiterhin hat das [X.] festgestellt, dass die [X.] die [X.] in Anspruch genommen und den Garantiebetrag in Höhe von 244.400 € erhalten hat (vgl. auch Erklärung der [X.] vom 5. September 2005). Die Garantie der [X.] gegenüber der [X.] in Höhe von 80 % der Einlage und des [X.] bis maximal 80 % ergibt sich aus der Garantieerklärung vom 8. März 2004 [X.]. § 7 Abs. 2 des [X.]. Die [X.] bestätigte ihrerseits dem Land ... am 20. September 2005 den Eingang von [X.]ahlungen für die Hauptschuldnerin am 15. September 2005.

Diese Feststellungen sind für den [X.] gemäß § 118 Abs. 2 [X.]O bindend, da die Klägerin diesbezüglich keine zulässigen und begründeten Revisionsgründe vorgebracht hat.

Soweit das [X.] infolge der Kündigung der geleisteten Einlage durch die [X.] auf den Eintritt des [X.] aus der vom Ehemann der Klägerin übernommenen Rückzahlungsgarantieverpflichtung geschlossen hat, ist dies nicht zu beanstanden. Gleiches gilt für den Erwerb eines Rückgriffsrechts der [X.] als Drittbegünstigte des [X.] gegen den Ehemann der Klägerin. In der Erklärung der [X.] vom 5. September 2005 wird der Übergang der Forderung in Höhe von 244.400 € [X.] [X.]insen auf die [X.] bestätigt. Infolge der [X.]ahlung durch die [X.] entstand ein Rückgriffsrecht auf den Ehemann der Klägerin gemäß § 7 Abs. 3 des [X.].

Soweit das [X.] weiterhin einen anschließenden Forderungsübergang von der [X.] auf das Land ... bejaht hat, lässt diese Beweiswürdigung ebenfalls keine Mängel erkennen.

c) Das damals zuständige [X.] wurde mit Schreiben vom 28. September 2005 um Aufrechnung gebeten. Soweit das Aufrechnungsersuchen mit Schreiben vom 19. November 2008 zurückgezogen wurde, hat dies keinen Einfluss auf die Wirksamkeit der bereits vorher erklärten Aufrechnung. Gleiches gilt für die Verzichtserklärung vom 7. November 2008.

d) [X.] bestanden nicht. Gegen den Ehemann der Klägerin wurde kein Insolvenzverfahren nach [X.] Recht durchgeführt, weshalb die [X.] gemäß § 96 der Insolvenzordnung nicht zum Tragen kommen. Das bankruptcy-Verfahren in [X.] wurde erst im Mai 2007 und damit nach Erklärung der Aufrechnung eröffnet.

Die fortbestehende Rechtsnatur des übergeleiteten Anspruchs aus der [X.] als zivilrechtlicher Anspruch steht seiner Aufrechnung gegenüber den [X.] nicht entgegen. Die Aufrechnung mit zivilrechtlichen Ansprüchen gegen öffentlich-rechtliche Ansprüche und umgekehrt ist grundsätzlich zulässig (vgl. [X.]sbeschlüsse in [X.], 207, [X.] 1985, 672, und in [X.], 55, [X.] 2002, 509; [X.]surteile vom 17. September 1987 VII R 50-51/86, [X.], 304, [X.] 1988, 366, und in [X.], 317, [X.] 1988, 500; Urteil des [X.] vom 11. Januar 1955 I [X.]R 106/53, BGH[X.] 16, 124).

3. Dadurch, dass das [X.] nach erfolgter Aussetzung des Verfahrens selbst über das Bestehen der rechtswegfremden Regressforderung entschieden hat, hat es nicht den Anspruch der Klägerin auf Gewährung rechtlichen Gehörs verletzt, weil die Frage nach der Entscheidungskompetenz des [X.] in Bezug auf die rechtswegfremde Forderung auch nach Ergehen des Urteils des [X.] vom 4. Juni 2014 Gegenstand der schriftsätzlichen Auseinandersetzung der Beteiligten war. Die Klägerin musste davon ausgehen, dass sich das [X.] mit diesem zentralen Punkt befassen würde, und sie hatte auch ausreichend Gelegenheit, sich damit auseinanderzusetzen.

4. [X.] beruht auf § 135 Abs. 2 [X.]O.