Bundesfinanzhof, Urteil vom 17.08.2023, Az. III R 37/22

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) wendet sich gegen einen [X.]brechnungsbescheid. Die dabei angegriffenen Säumniszuschläge betreffen neun angefangene Monate der Säumnis in der [X.] von der Fälligkeit einer Kindergeldrückforderung im Februar 2018 bis zur Vorlage der [X.] der in einem Drittland ([X.]) lebenden Mutter im November 2018. Im angefochtenen [X.]brechnungsbescheid nannte die Beklagte und Revisionsbeklagte ([X.]) als steuerliche Nebenleistungen nicht Säumniszuschläge, sondern Zinsen; in der Einspruchsentscheidung vom 30.07.2019 korrigierte sie dies.

Mit "Rückforderungsbescheid gemäß § 218 [X.]bs. 2 i.V.m. § 37 [X.]bs. 2 [X.]bgabenordnung ([X.])" vom 15.01.2018 forderte die [X.] vom Kläger die Erstattung ohne Rechtsgrund gezahlten Kindergelds in Höhe von 5.241,82 €. Die Rückforderung betraf [X.] für die Monate November 2011 bis Dezember 2016. Die [X.] wies im Rückforderungsbescheid darauf hin, dass für jeden Monat der Säumnis nach § 240 der [X.]bgabenordnung ([X.]) ein Säumniszuschlag von 1 % des abgerundeten rückständigen Steuerbetrags zu entrichten sei, wenn der Rückforderungsbetrag nicht bis zum [X.]blauf des [X.] (11.02.2018) entrichtet werde.

Den Einspruch, in dem der Bevollmächtigte unter anderem erklärt hatte, dass der Kläger die zurückgeforderten Kindergeldzahlungen an die kindergeldberechtigte Mutter weitergeleitet habe, wies die [X.] mit Einspruchsentscheidung vom 23.02.2018 zurück. [X.]m selben Tag lehnte sie den [X.]ntrag des [X.] auf [X.]ussetzung der Vollziehung ([X.]dV) des [X.] ab; den betreffenden Einspruch wies sie ebenfalls zurück.

Nach nicht unmittelbar beantworteten E-Mails vom [X.], [X.] und [X.] verwies der Bevollmächtigte mit Schreiben vom [X.] noch einmal auf die Weiterleitung an die in [X.] lebende Mutter und beantragte die zinslose Stundung der [X.]. Mit Schreiben vom [X.] präzisierte er den [X.]ntrag dahin, dass die Stundung bis zur entsprechenden [X.]uszahlung an die Mutter beantragt werde; außerdem beantragte der Bevollmächtigte den Erlass angefallener Säumniszuschläge.

Mit [X.]nwaltsschreiben vom [X.] verwies der Kläger erneut auf die Weiterleitung, monierte den nicht bearbeiteten Stundungsantrag und beantragte den Erlass angefallener Säumniszuschläge oder Zinsen. Mit Schreiben an den Bevollmächtigten vom [X.] bat die [X.] um Bezahlung des offenen Betrags in Höhe von 5.241,82 €, ohne auf den Stundungsantrag einzugehen. In seiner Erwiderung bat der Bevollmächtigte des [X.] unter anderem um Entscheidung über den [X.]ntrag auf zinslose Stundung.

Die [X.] wies mit Schreiben vom [X.] darauf hin, dass eine etwaige Weiterleitung des Kindergelds zu prüfen sei, und erläuterte die Möglichkeit einer schriftlichen Bestätigung der Weiterleitung durch die Mutter. [X.]uch den Betrag der Rückforderung (5.241,82 €) und dessen Zusammensetzung gab sie an.

Mit [X.]ntwortschreiben vom [X.] teilte der Bevollmächtigte zunächst mit, von der Mutter sei keine Bescheinigung zu erlangen. Mit Schreiben vom 05.11.2018 übersandte er der Bundesagentur für [X.]rbeit, [X.]gentur für [X.]rbeit Recklinghausen, [X.] ([X.]gentur für [X.]rbeit Recklinghausen, [X.]) auf dem betreffenden Vordruck sodann eine von der Mutter unterzeichnete "Bestätigung über die Weiterleitung von Kindergeld zur Vorlage bei der Familienkasse" für die Monate November 2011 bis [X.]ugust 2015. Die [X.] erhielt die Weiterleitungsbestätigung von der [X.]gentur für [X.]rbeit Recklinghausen, [X.] mit der Bitte zugesandt, die [X.]nerkennung der Weiterleitung zu prüfen und die Rückforderung gegebenenfalls zu berichtigen.

[X.]m 12.12.2018 erließ die [X.] daraufhin den streitgegenständlichen "[X.]brechnungsbescheid gemäß § 218 [X.]bs. 2 [X.]bgabenordnung ([X.]) zum Bescheid vom 15.01.2018" und gab diesen an den Bevollmächtigten des [X.] bekannt. [X.]usgehend von an den Kläger ausgezahlten Kindergeldbeträgen von 5.241,82 € und weitergeleitetem Kindergeld von 3.848,22 € ([X.]raum November 2011 bis [X.]ugust 2015) bezifferte die [X.] den Betrag des vom Kläger zu erstattenden Kindergelds auf insgesamt 1.393,60 €. Ferner wies die [X.] "Steuerliche Nebenleistungen (Zinsen)" in Höhe von 468 € aus. [X.]ls Summe gab sie einen noch vom Kläger zu erstattenden Gesamtbetrag von 1.861,60 € an.

Mit [X.]nwaltsschreiben vom [X.] legte der Kläger unter Bezugnahme auf den [X.]brechnungsbescheid vom 12.12.2018 Einspruch "gegen die [X.]" ein und stellte hilfsweise einen [X.]ntrag auf Erlass aus Billigkeitsgründen. Die Erhebung von Zinsen erscheine wegen der langen [X.] der Unsicherheit, wohin welche Beträge zu zahlen seien, nicht gerechtfertigt.

Die [X.] verstand den Einspruch als gegen den [X.]brechnungsbescheid gerichtet, und zwar "beschränkt auf die Erhebung von [X.] in Höhe von 468,00 [X.]". Sie wies den Einspruch durch Einspruchsentscheidung vom 30.07.2019 als unbegründet zurück und begründete dies im Wesentlichen damit, dass es sich bei den im [X.]brechnungsbescheid vom 12.12.2018 aufgeführten Nebenleistungen in Höhe von 468 € nicht um Zinsen, sondern um Säumniszuschläge im Sinne des § 240 [X.] handle, die bis zur Vorlage der [X.] am xx.11.2018 angefallen seien.

Der Kläger erhob Klage gegen den [X.]brechnungsbescheid vom 12.12.2018 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30.07.2019. Im Hauptantrag beantragte er, "die Einspruchsentscheidung ... und die zu Grunde liegende [X.] im [X.]brechnungsbescheid aufzuheben". Hilfsweise beantragte er, "angefallene Säumniszuschläge auf einer Grundlage von einer Rückforderung in Höhe von 1.393,60 € zu berechnen".

Das Finanzgericht ([X.]) München wies die Klage als unbegründet ab. Das Urteil vom 04.03.2021 - 10 K 1863/19 ist veröffentlicht (juris). Das [X.] entschied, dass die Klage sowohl im Hauptantrag als auch im Hilfsantrag unbegründet sei. Die [X.] habe im streitgegenständlichen [X.]brechnungsbescheid in Gestalt der Einspruchsentscheidung zu Recht angefallene Säumniszuschläge in Höhe von 468 € (9 % von 5.200 €) festgestellt.

Mit der durch den Senat zugelassenen Revision rügt der Kläger die Verletzung von Bundesrecht.

Für die Realisierung von [X.] sei gemäß § 218 [X.] grundsätzlich eine Festsetzung erforderlich, nur für Säumniszuschläge genüge die Verwirklichung des gesetzlichen Tatbestands. Der von der [X.] erlassene, Zinsen betreffende [X.]brechnungsbescheid sei ohne vorherige [X.] ergangen und deshalb fehlerhaft. Es hätte zwar ein [X.]brechnungsbescheid über Säumniszuschläge ergehen können, nicht aber über Zinsen. Die vorgenommene Umdeutung sei mangels Zuständigkeit der [X.] nicht ohne Wesensänderung des Inhalts des [X.]brechnungsbescheids möglich gewesen und deshalb gemäß § 128 [X.]bs. 1 [X.] rechtsfehlerhaft.

Hilfsweise macht der Kläger geltend, die Tilgungswirkung sei rückwirkend im [X.]punkt der jeweiligen Weiterleitung eingetreten, das heißt nicht erst --wie von der [X.] angenommen-- im [X.]punkt der Genehmigung der Weiterleitung. Säumniszuschläge könnten deshalb allenfalls für den noch offenen Rückzahlungsbetrag von 1.393,60 € entstanden sein. Das [X.] verstoße gegen die Grundsätze der Rechtsprechung des [X.] ([X.]) für [X.]ufrechnungs- und Verrechnungsfälle (Hinweis auf Urteil vom 13.01.2000 - VII R 91/98, [X.]E 191, 5, [X.], 246). Für die Verhängung von [X.] bestehe weder in der Straffunktion noch in der Zinsfunktion eine innere Rechtfertigung, da bezüglich der von der [X.] anerkannten Weiterleitung keine Säumnis vorliege. Die kindergeldberechtigte Mutter habe die Weiterleitung durch den Kläger als Erfüllung der Leistungspflicht der [X.] im Rahmen eines [X.] akzeptiert (§ 364 Bürgerliches Gesetzbuch --BGB--, § 226 [X.]). Die Genehmigung der Weiterleitung durch die [X.] habe [X.] (§ 184 BGB).

Der Kläger beantragt,
das Urteil des [X.] München vom 04.03.2021 - 10 K 1863/19, den [X.]brechnungsbescheid vom 12.12.2018 und die Einspruchsentscheidung vom 30.07.2019 aufzuheben,
hilfsweise das Urteil aufzuheben und den im [X.]brechnungsbescheid vom 12.12.2018 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30.07.2019 festgesetzten Betrag der geschuldeten Säumniszuschläge von 468 € auf 117 € herabzusetzen.

Die [X.] beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

Sie verweist auf das Urteil des [X.]. Im Rahmen des [X.] habe sie die Bezeichnung sowie die Rechtsgrundlage der im [X.]brechnungsbescheid als "Zinsen" bezeichneten Nebenleistungen in Säumniszuschläge austauschen dürfen. Die [X.]nerkennung der Weiterleitung im Wege einer Billigkeitsregelung habe zwar zur Folge, dass auf die Durchsetzung des Erstattungsanspruchs verzichtet werde. Es bleibe jedoch bei den bereits entstandenen [X.].

Die Revision ist teilweise begründet. Sie führt zur [X.]ufhebung der Vorentscheidung und zur Teilstattgabe der Klage (§ 126 [X.]bs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--).

1. Die Revision ist zulässig. Der vom Kläger zu weit gefasste, die [X.]ufhebung des [X.] insgesamt betreffende Revisionsantrag ist bei verständiger Würdigung in dem Sinne einschränkend auszulegen, dass alleiniger Streitpunkt --wie bereits im Einspruchs- und [X.] die [X.]brechnung über steuerliche Nebenleistungen (Zinsen beziehungsweise Säumniszuschläge) ist. Nur hierüber hat das [X.] im angefochtenen Urteil entschieden, nur darauf bezieht sich das Revisionsverfahren (vergleiche die Formulierung in der Revisionsschrift: "wegen Revision gegen das Urteil ... zum [X.]brechnungsbescheid ... vom 12.12.2018 über als Zinsen bezeichnete Nebenleistungen zu Kindergeldrückzahlungen").

2. Ein Grund für die [X.]ussetzung des Revisionsverfahrens gemäß § 74 [X.]O ist nicht gegeben.

a) Das [X.]brechnungsverfahren (§ 218 [X.]) und das auf einen Erlass abzielende Billigkeitsverfahren (§ 227 [X.]) stehen selbständig nebeneinander. Deshalb muss das Billigkeitsverfahren nicht ausgesetzt werden, wenn geltend gemacht wird, Säumniszuschläge seien aus anderen Gründen bereits nicht entstanden (vgl. Senatsurteil vom 10.03.2016 - III R 2/15, [X.], 12, [X.], 508, Rz 18). Ebenso wenig muss das Klage- oder Revisionsverfahren bezüglich eines [X.] über steuerliche Nebenleistungen wegen eines dieselben steuerlichen Nebenleistungen betreffenden, noch nicht abgeschlossenen Erlassverfahrens ausgesetzt werden. Denn Gegenstand des Klage- und Revisionsverfahrens ist der [X.]brechnungsbescheid in der Gestalt der letzten Behördenentscheidung, das ist meist die Einspruchsentscheidung über den [X.]brechnungsbescheid (vgl. z.B. Senatsurteil vom 02.06.2022 - III R 9/21, [X.], 294, [X.] 2022, 840, Rz 17).

b) Die [X.]ussetzung des Revisionsverfahrens für eine Vorlage an das [X.] gemäß [X.]rt. 100 [X.]bs. 1 Satz 1 des Grundgesetzes zum Zwecke der Prüfung der Verfassungsmäßigkeit der Höhe der Säumniszuschläge (§ 240 [X.]) kommt ebenfalls nicht in Betracht. Der erkennende Senat ist nicht davon überzeugt, dass die Höhe von im Jahr 2018 entstandenen Säumniszuschlägen gemäß § 240 [X.]bs. 1 Satz 1 [X.] verfassungswidrig ist (vgl. BFH-Urteil vom 15.11.2022 - VII R 55/20, [X.], 403, [X.] 2023, 621).

3. Die Revision ist teilweise begründet. Zwar war wegen der in [X.] lebenden Mutter die [X.] zuständig (a). [X.]uch durfte diese Familienkasse die Bezeichnung der steuerlichen Nebenleistungen im Rahmen der Einspruchsentscheidung berichtigen; insbesondere lag insoweit keine unzulässige Verböserung vor (b). Nicht zu beanstanden ist ferner, dass die [X.] das als weitergeleitet bestätigte Kindergeld nur ex nunc berücksichtigt hat, das heißt die Säumniszuschläge nicht als rückwirkend entfallen angesehen hat (c). Entgegen der [X.]uffassung des [X.] ist der streitgegenständliche [X.]brechnungsbescheid jedoch rechtswidrig, soweit die Säumniszuschläge nicht hinreichend bestimmt ausgewiesen wurden und die vorzunehmende [X.]brundung nicht monatsbezogen erfolgte (d). Infolgedessen ist die Vorentscheidung aufzuheben und der Klage teilweise stattzugeben (e).

a) Die Zuständigkeit der beklagten [X.] beruht darauf, dass die Kindsmutter in [X.] lebte (vgl. § 5 [X.]bs. 1 Satz 1 Nr. 11 Satz 4 des [X.]. [X.]bschnitt 2.3.6 des Beschlusses des Vorstands der Bundesagentur für [X.]rbeit Nr. 23/2018 vom 20.09.2018, [X.]mtliche Nachrichten der Bundesagentur für [X.]rbeit Nr. 10/2018). Die [X.] war danach sowohl für den [X.]brechnungsbescheid als auch für die betreffende Einspruchsentscheidung zuständig (vgl. BFH-Urteil vom 19.03.2019 - VII R 27/17, [X.], 483, [X.] 2020, 31, Rz 17 ff.). Nicht zuständig war hingegen die [X.]gentur für [X.]rbeit Recklinghausen, [X.] (vgl. Senatsurteile vom 25.02.2021 - III R 36/19, [X.], 19, [X.] 2021, 712, Rz 19 ff. und vom 19.01.2023 - III R 2/22, [X.], 20, [X.] 2023, 626, Rz 16).

b) Das [X.] ist im Ergebnis zu Recht davon ausgegangen, dass die Korrektur der Bezeichnung der steuerlichen Nebenleistungen als Säumniszuschläge zulässig war und insbesondere nicht gegen § 367 [X.]bs. 2 Satz 2 [X.] verstieß. Dies folgt bereits daraus, dass schon der ursprüngliche [X.]brechnungsbescheid trotz der falschen Bezeichnung der steuerlichen Nebenleistungen als "Zinsen" als eine [X.]brechnung über Säumniszuschläge auszulegen war. Die Einspruchsentscheidung beinhaltet insofern eine bloße Klarstellung.

[X.]) Grundlage für die Verwirklichung von [X.]nsprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 [X.]) sind gemäß § 218 [X.]bs. 1 Satz 1 [X.] die Steuerbescheide, Steuervergütungsbescheide, [X.] und die Verwaltungsakte, durch die steuerliche Nebenleistungen festgesetzt werden; bei den Säumniszuschlägen genügt die Verwirklichung des gesetzlichen Tatbestands (§ 240 [X.]). Nach § 3 [X.]bs. 4 [X.] sind steuerliche Nebenleistungen insbesondere Zinsen (Nr. 4) und Säumniszuschläge (Nr. 5).

Wird eine Steuer oder eine zurückzuzahlende Steuervergütung nicht bis zum [X.]blauf des [X.] entrichtet, so ist für jeden angefangenen Monat der Säumnis ein Säumniszuschlag von 1 % des abgerundeten rückständigen Steuerbetrags zu entrichten; abzurunden ist auf den nächsten durch 50 € teilbaren Betrag (§ 240 [X.]bs. 1 [X.]). Im Gegensatz zu Zinsen bedürfen Säumniszuschläge nach der ausdrücklichen Regelung in § 218 [X.]bs. 1 Satz 1 Halbsatz 2 [X.] keiner Festsetzung (vgl. auch § 239 [X.] versus § 240 [X.]).

Gemäß § 218 [X.]bs. 2 Satz 1 [X.] entscheidet die Finanzbehörde über Streitigkeiten, die die Verwirklichung von [X.]nsprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis betreffen, durch [X.]brechnungsbescheid. Dies gilt nach § 218 [X.]bs. 2 Satz 2 [X.] auch, wenn die Streitigkeit einen Erstattungsanspruch (§ 37 [X.]bs. 2 [X.]) betrifft. Der [X.]brechnungsbescheid enthält grundsätzlich nur die Feststellung, ob und inwieweit der festgesetzte [X.]nspruch aus dem Steuerschuldverhältnis bereits verwirklicht (also erfüllt) oder noch zu verwirklichen ist. [X.]ls [X.]usnahme ist anerkannt, dass der [X.]brechnungsbescheid bei Streitigkeiten über die Rechtmäßigkeit der Erhebung von Säumniszuschlägen (§ 240 [X.]) unter dem Gesichtspunkt der Gewährleistung effektiven Rechtsschutzes nicht nur über den Fortbestand der Zahlungsverpflichtung, sondern auch darüber entscheidet, ob und gegebenenfalls in welcher Höhe Säumniszuschläge überhaupt entstanden sind (vgl. BFH-Urteil vom 19.03.2019 - VII R 27/17, [X.], 483, [X.] 2020, 31, Rz 14 f.).

bb) Bereits der ursprüngliche [X.]brechnungsbescheid vom 12.12.2018 über "Steuerliche Nebenleistungen (Zinsen)" war nach dem [X.] als ein [X.]brechnungsbescheid über steuerliche Nebenleistungen in Gestalt von Säumniszuschlägen auszulegen. Schon deshalb war die [X.] berechtigt, den offensichtlich irrigen Klammerzusatz ("Zinsen") in der Einspruchsentscheidung vom 30.07.2019 zu berichtigen.

(1) Bei der [X.]uslegung eines Bescheids sind die §§ 133, 157 BGB entsprechend anzuwenden. Die [X.]uslegung durch das [X.] ist im Revisionsverfahren in vollem Umfang nachprüfbar. Maßgebend ist der objektive Erklärungsgehalt der Regelung, wie der Empfänger sie nach den ihm bekannten Umständen unter Berücksichtigung von Treu und Glauben verstehen konnte (vgl. Senatsurteil vom 26.11.2009 - III R 87/07, [X.], 466, [X.] 2010, 429, unter [X.]; BFH-Urteil vom 22.08.2007 - II R 44/05, [X.], 494, [X.] 2009, 754, unter [X.] [X.]). [X.]bzustellen ist auf den Zugangszeitpunkt. Im Zweifel ist das für den Betroffenen weniger belastende [X.]uslegungsergebnis vorzuziehen, da er als Empfänger einer auslegungsbedürftigen Willenserklärung der Verwaltung durch etwaige Unklarheiten aus ihrer Sphäre nicht benachteiligt werden darf (vgl. BFH-Urteile vom 18.02.1997 - VII R 96/95, [X.], 282, [X.] 1997, 339, unter 2.a und vom 23.06.1998 - VII R 119/97, [X.] 1998, 1322, unter 3.a).

(2) Nach dem [X.] des [X.] beziehungsweise seines Bevollmächtigten war der [X.]brechnungsbescheid vom 12.12.2018 unzweifelhaft im Sinne einer [X.]brechnung über Säumniszuschläge auszulegen. Hierfür sprach zunächst der Rückforderungsbescheid vom 15.01.2018, in dem die [X.] ausdrücklich auf die Entstehung von Säumniszuschlägen nach § 240 [X.] für den Fall hinwies, dass der Rückforderungsbetrag nicht bis zum [X.]blauf des [X.] entrichtet werde (vergleiche auch den entsprechenden Hinweis im [X.]brechnungsbescheid selbst). Für die korrigierende [X.]uslegung spricht ferner, dass der Bevollmächtigte des [X.] in den Schreiben vom 24.03.2018 und vom 21.06.2018 ausdrücklich den Erlass angefallener Säumniszuschläge beantragt hatte. Er brachte damit zum [X.]usdruck, dass ihm die Entstehung von Säumniszuschlägen bewusst war (vergleiche seine [X.]nträge auf Stundung und [X.]dV). Ebenfalls bewusst war ihm, dass keine Grundlage für die Entstehung von Stundungs- oder [X.]ussetzungszinsen bestand und die [X.] vor dem [X.]brechnungsbescheid vom 12.12.2018 keine Zinsen festgesetzt hatte. Für die von ihm unterstellte "Zinsfestsetzung" im [X.]brechnungsbescheid selbst sprach in dieser Situation nichts. Der Bevollmächtigte konnte und musste nach seinen tatsächlichen und rechtlichen Kenntnissen die "Zinsen" somit von [X.]nfang an als Säumniszuschläge verstehen. [X.]ufgrund seiner Sachkunde bestand an dieser [X.]uslegung des Bescheids trotz der Falschbezeichnung der steuerlichen Nebenleistungen kein Zweifel (zur [X.]nwendung der [X.]uslegungsregel "falsa demonstratio non nocet" vgl. [X.] vom 08.02.2001 - VII B 82/00, [X.] 2001, 1003, unter 1.b).

cc) Die Einspruchsentscheidung beinhaltet nach dieser [X.] keine unzulässige Verböserung.

(1) Die für die Entscheidung über den Einspruch zuständige Finanzbehörde (vgl. § 367 [X.]bs. 1 [X.]) hat die Sache gemäß § 367 [X.]bs. 2 Satz 1 [X.] in vollem Umfang erneut zu prüfen. Die erneute Sachprüfung im Einspruchsverfahren erfolgt unabhängig vom Vorbringen und Rechtsbehelfsantrag des Einspruchsführers. Der Verwaltungsakt kann nach § 367 [X.]bs. 2 Satz 2 [X.] auch zu dessen Nachteil geändert werden, wenn er auf die Möglichkeit einer verbösernden Entscheidung unter [X.]ngabe von Gründen hingewiesen und ihm Gelegenheit gegeben worden ist, sich hierzu zu äußern (vgl. Senatsurteil vom 14.04.2021 - III R 50/20, [X.], 385, [X.] 2021, 866, Rz 26).

(2) Die wegen der in [X.] lebenden Mutter sachlich zuständige [X.] hat nach der erneuten Sachprüfung in der Einspruchsentscheidung vom 30.07.2019 klargestellt, dass es sich bei den im [X.]brechnungsbescheid vom 12.12.2018 genannten "Zinsen" um Säumniszuschläge handelte. Hierin lag eine bloße Korrektur einer aus der Perspektive des Bevollmächtigten des [X.] ohnehin offenkundigen Falschbezeichnung. Eines vorherigen Hinweises auf eine beabsichtigte Verböserung bedurfte es nicht, weil die bloße Klarstellung keine Änderung des [X.] zum Nachteil des [X.] im Sinne des § 367 [X.]bs. 2 Satz 2 [X.] war (vgl. zum Begriff der Verböserung [X.] vom 23.10.2019 - IX B 20/19, [X.] 2020, 215, Rz 7; [X.] in [X.]/[X.]/[X.], § 367 [X.] Rz 177 und 183 ff.). Die Feststellung steuerlicher Nebenleistungen in Höhe von 468 € blieb unverändert.

dd) [X.]ngesichts des Ergebnisses der [X.]uslegung des [X.] bedarf es auch keiner Umdeutung des Bescheids gemäß § 128 [X.] (vgl. zu den diese Vorschrift betreffenden Rechtsgrundsätzen BFH-Urteil vom 22.08.2007 - II R 44/05, [X.], 494, [X.] 2009, 754, Rz 20 und zum Verhältnis von [X.]uslegung und Umdeutung BFH-Urteil vom 09.10.2019 - I R 67/17, [X.] 2020, 681, Rz 11).

c) Die entstandenen Säumniszuschläge sind auch nicht durch die spätere [X.]nerkennung der teilweisen Weiterleitung des Kindergelds (3.848,22 €) an die Mutter entfallen. Es ist nicht zu beanstanden, dass die [X.] bei der Berechnung der Säumniszuschläge nicht nur den Restbetrag der Rückforderung (1.393,60 €), sondern die gesamte ursprüngliche Rückforderung (5.241,82 €) zugrunde gelegt hat, das heißt die weitergeleiteten Beträge nicht rückwirkend berücksichtigt hat (zur Notwendigkeit der Einzelabrundung vergleiche unten d).

Die für die Familienkassen geltenden Verwaltungsanweisungen sehen im Falle der Erhebung des [X.] die Möglichkeit einer Billigkeitsmaßnahme vor (s. die zur Zeit der Einspruchsentscheidung vom 30.07.2019 geltende Regelung V 37 der Dienstanweisung des Bundeszentralamts für Steuern --BZSt-- zum Kindergeld nach dem Einkommensteuergesetz --EStG-- vom 09.07.2019 --D[X.]-KG 2019--, BStBl I 2019, 654; vgl. auch Senatsurteil vom 19.05.2022 - III R 16/20, [X.] 2022, 1160, Rz 18). Nicht im Gesetz selbst angeordnete finanzbehördliche Vereinfachungsregeln wie das sogenannte Weiterleitungsverfahren sind so auszulegen, wie die Verwaltung sie verstanden wissen will (vgl. Senatsurteile vom 22.09.2011 - III R 82/08, [X.], 336, [X.] 2012, 734, Rz 21 und vom 19.05.2022 - III R 16/20, [X.] 2022, 1160, Rz 25). Es begegnet aus diesem Grund keinen rechtlichen Bedenken, wenn die Familienkassen die Erfüllungswirkung einer anerkannten Weiterleitung nicht ex tunc, sondern lediglich ex nunc annehmen. Da es an einer Gegenseitigkeit der Forderungen (hier der Mutter gegen die [X.]) und Rückforderungen (hier der Rückforderung der [X.] gegen den Kläger) fehlt, kommt eine rückwirkende Berücksichtigung nach § 75 [X.]bs. 1 EStG, § 226 [X.]bs. 1, § 47 [X.] i.V.m. § 389 BGB nicht in Betracht.

Für die Unbedenklichkeit dessen, dass Säumniszuschläge in den in V 37 der D[X.]-KG 2019 beschriebenen Weiterleitungsfällen (vgl. dazu BFH-Urteil vom 16.03.2004 - VIII R 48/03, [X.] 2004, 1218, Rz 16) nicht rückwirkend entfallen, spricht auch die in § 240 [X.]bs. 1 Satz 4 [X.] zum [X.]usdruck kommende gesetzliche Wertung. Nach dieser Vorschrift bleiben, wenn die Festsetzung einer Steuer oder Steuervergütung aufgehoben, geändert oder nach § 129 [X.] berichtigt wird, die bis dahin verwirkten Säumniszuschläge unberührt (vgl. Senatsurteil vom 10.03.2016 - III R 2/15, [X.], 12, [X.], 508, Rz 30).

d) Die [X.]brechnung der [X.] über die vom Kläger verwirkten Säumniszuschläge für neun angefangene Monate zwischen dem [X.] ([X.]) und dem xx.11.2018 ([X.]) ist allerdings nicht hinreichend bestimmt und inhaltlich unrichtig, da die [X.] die Gesamtforderung abgerundet hat und nicht --wie erforderlich-- die den einzelnen Kindergeldmonat betreffende Rückforderung. Der [X.]brechnungsbescheid vom 12.12.2018 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30.07.2019 ist daher bezüglich der steuerlichen Nebenleistungen rechtswidrig.

[X.]) Im Hinblick auf die Funktion des [X.] sind die [X.]nforderungen an die nach § 119 [X.]bs. 1 [X.] erforderliche inhaltliche Bestimmtheit dieses Bescheids so auszurichten, dass die Klärung der im Einzelfall bestehenden Streitigkeit erreicht wird. Wird über die Entstehung von Säumniszuschlägen gestritten, müssen diese nach [X.]rt, Zeitraum und Betrag aufgeführt werden und zwar bezogen auf jede einzelne Steuerschuld getrennt; es genügt nicht, wenn die Säumniszuschläge vom Gesamtbetrag der Steuerforderungen berechnet werden (vgl. BFH-Urteil vom 19.03.2019 - VII R 27/17, [X.], 483, [X.] 2020, 31, Rz 16).

Das gilt auch für Erstattungsansprüche gemäß § 37 [X.]bs. 2 [X.], wenn Steuervergütungen ohne rechtlichen Grund gezahlt worden sind. [X.]uch die Säumniszuschläge gemäß § 240 [X.]bs. 1 Satz 2 [X.] müssen im [X.]brechnungsbescheid nach [X.]rt, Zeitraum und Betrag aufgeführt werden und zwar bezogen auf jede zurückzuzahlende Steuervergütung getrennt; es genügt nicht, wenn die Säumniszuschläge vom Gesamtbetrag der zurückzuzahlenden Steuervergütungen berechnet werden (so zutreffend Urteil des [X.] Köln vom 23.09.2020 - 3 K 3048/17, Entscheidungen der Finanzgerichte --E[X.]-- 2021, 985 mit [X.]nm. [X.]; zustimmend [X.] in Tipke/[X.], § 240 [X.] Rz 44).

bb) Kindergeld wird gemäß § 31 Satz 3 EStG im laufenden Kalenderjahr als Steuervergütung monatlich gezahlt. [X.]uch sonst wird das Kindergeldrecht vom Monatsprinzip geprägt (vgl. § 66 [X.]bs. 2 EStG und Senatsurteil vom 22.09.2022 - III R 38/20, [X.] 2023, 35, Rz 25). Ein Rückforderungsbescheid für Kindergeld bezieht sich auf die jeweiligen monatlichen Steuervergütungen. Demgemäß entstehen Säumniszuschläge auf die jeweilige Rückforderung der Steuervergütung für die einzelnen Kindergeldmonate. Säumniszuschläge auf [X.] sind daher monatsbezogen zu berechnen und entsprechend im [X.]brechnungsbescheid auszuweisen.

Ein [X.]brechnungsbescheid, in dem die Säumniszuschläge pauschal auf die auf 50 € abgerundete [X.] bezogen werden, ist nicht hinreichend bestimmt und bezüglich der Höhe der sich so errechnenden Säumniszuschläge regelmäßig unrichtig. Erforderlich sind [X.]brechnungen über Säumniszuschläge, die jede einzelne Steuervergütung (beziehungsweise deren Erstattung) betreffen. Die notwendige Einzelbetrachtung gilt nicht zuletzt für die nach § 240 [X.]bs. 1 Satz 2 i.V.m. Satz 1 Halbsatz 2 [X.] gebotene [X.]brundung (so inzwischen auch die Dienstanweisung des BZSt zum Kindergeld nach dem EStG in V 31.2 [X.]bs. 2 Satz 2 seit der D[X.]-KG 2021, BStBl I 2021, 1599 als Reaktion auf das Urteil des [X.] Köln vom 23.09.2020 - 3 K 3048/17, E[X.] 2021, 985).

cc) Nach diesen Grundsätzen war im Streitfall nicht der ursprüngliche Gesamtbetrag der Rückforderung von 5.241,82 € auf 5.200 € abzurunden und als solcher Bemessungsgrundlage der Säumniszuschläge. Stattdessen waren die zu erstattenden Beträge des monatlichen [X.] abzurunden. Dies hat die [X.] im [X.]brechnungsbescheid vom 12.12.2018 nicht beachtet. [X.]uch in der Einspruchsentscheidung vom 30.07.2019 hat sie diesen Fehler nicht korrigiert.

dd) Rechtsfolge der Unrichtigkeit der [X.]brundung und der unzureichenden Bestimmtheit des [X.] vom 12.12.2018 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30.07.2019 ist nicht dessen Nichtigkeit, sondern dessen Rechtswidrigkeit. Ein besonders schwerwiegender Fehler im Sinne des § 125 [X.]bs. 1 [X.] ist zu verneinen, auch ein Nichtigkeitstatbestand im Sinne des § 125 [X.]bs. 2 [X.] liegt nicht vor (vgl. zu den Rechtsfolgen mangelnder Inhaltsbestimmtheit [X.] [X.]/Füssenich, [X.]. [01.07.2023], [X.] § 119 Rz 47 ff.).

e) [X.]ufgrund der Rechtswidrigkeit des [X.] vom 12.12.2018 bezüglich der Säumniszuschläge ist das [X.]-Urteil aufzuheben. Der insoweit rechtswidrige [X.]brechnungsbescheid in Gestalt der diesbezüglichen Einspruchsentscheidung vom 30.07.2019 ist nicht insgesamt aufzuheben, vielmehr ist er bezogen auf den Zeitpunkt der Einspruchsentscheidung zu korrigieren (vgl. Senatsurteil vom 02.06.2022 - III R 9/21, [X.], 294, [X.] 2022, 840, Rz 17; a.[X.]. für die Konstellation des Streitfalls das Urteil des [X.] Köln vom 23.09.2020 - 3 K 3048/17, E[X.] 2021, 985, Rz 43 und [X.] in Tipke/[X.], § 240 [X.] Rz 44, der dem Urteil des [X.] Köln auch hinsichtlich der vollumfänglichen [X.]ufhebung des unbestimmten Bescheids zustimmt).

4. Die Sache ist spruchreif. Die Revision und die Klage sind nur in dem im Tenor beschriebenen Umfang begründet, im Übrigen sind sie unbegründet. Da der Senat die notwendige Änderung so konkret beschreiben kann, dass die [X.] die angefallenen, jeweils monatsbezogen zu ermittelnden Säumniszuschläge errechnen kann, bedarf es keiner Zurückverweisung des Rechtsstreits an das [X.] (vgl. § 100 [X.]bs. 2 Satz 2 [X.]O).

5. [X.] beruht auf § 136 [X.]bs. 1 Satz 1 [X.]O.