Bundesfinanzhof, Beschluss vom 21.11.2012, Az. II B 78/12

I. Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) ist Alleinerbe seines am 17. Dezember 2007 verstorbenen Vaters.

Aufgrund der im Oktober 2008 abgegebenen Erbschaftsteuererklärung setzte der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --[X.]--) die Erbschaftsteuer mit Bescheid vom 10. März 2009 auf 160.151 € fest. Der Bescheid erging hinsichtlich der Steuerberatungs- und Erbscheinkosten nach § 165 Abs. 1 der Abgabenordnung teilweise vorläufig. Der ohne Begründung eingelegte Einspruch blieb ohne Erfolg.

Im Rahmen des Klageverfahrens beantragte der Kläger mit Schriftsatz vom 31. März 2010 nach Art. 3 Abs. 1 Satz 1 des [X.] (ErbStRG) vom 24. Dezember 2008 ([X.], 3018, [X.], 140) die Anwendung der geänderten Vorschriften des [X.] in der ab 1. Januar 2009 geltenden Fassung (ErbStG 2009). Diesem Antrag entsprach das [X.] wegen der verspäteten Antragstellung nicht. Die Erbschaftsteuer wurde wegen hier nicht streitiger Punkte zuletzt im Bescheid vom 20. Oktober 2011 auf 164.274 € festgesetzt. Hinsichtlich des nach Art. 3 Abs. 1 Satz 1 ErbStRG gestellten Antrags blieb die Klage ohne Erfolg.

Mit der Nichtzulassungsbeschwerde begehrt der Kläger, die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache, zur Fortbildung des Rechts und wegen eines Verfahrensfehlers zuzulassen.

II. Die Beschwerde hat keinen Erfolg. Es kann dahinstehen, ob der Kläger Gründe für die Zulassung der Revision in der gebotenen Weise (§ 116 Abs. 3 Satz 3 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--) dargelegt hat. Jedenfalls sind die geltend gemachten Zulassungsgründe nicht gegeben.

1. Die Revision ist nicht wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 [X.]O) zuzulassen.

a) Eine Rechtssache hat grundsätzliche Bedeutung, wenn die für die Beurteilung des Streitfalls maßgebliche Rechtsfrage das abstrakte Interesse der Allgemeinheit an der einheitlichen Entwicklung und Handhabung des Rechts berührt. Die Rechtsfrage muss im konkreten Fall klärungsbedürftig und in einem künftigen Revisionsverfahren klärungsfähig sein (Beschluss des [X.] --BFH-- vom 3. April 2012 V B 130/11, [X.], 1136). [X.] ist eine Rechtsfrage, wenn hinsichtlich ihrer Beantwortung Unsicherheit besteht ([X.] vom 27. Januar 2004 IV B 135/01, [X.], 783). Eine klärungsbedürftige Rechtsfrage wird dagegen nicht aufgeworfen, wenn die streitige Rechtsfrage offensichtlich so zu beantworten ist, wie es das Finanzgericht ([X.]) getan hat, die Rechtslage also eindeutig ist (ständige Rechtsprechung, vgl. [X.] vom 11. Mai 2012 VI B 40/12, [X.], 1609, und vom 24. Mai 2012 I S 5/12, [X.], 1325).

b) Nach diesen Maßstäben ist die vom Kläger aufgeworfene Rechtsfrage, ob es mit dem Sinn und Zweck des [X.] vereinbar ist, dass das Außerkrafttreten des Art. 3 [X.] am 1. Juli 2009 das Erlöschen des nach Abs. 1 dieser Vorschrift entstandenen Wahlrechts zur Folge haben kann, nicht klärungsbedürftig. Das in Art. 3 Abs. 1 Satz 1 [X.] begründete Wahlrecht konnte, wovon auch das [X.] in dem angefochtenen Urteil ausgegangen ist, nur bis einschließlich 30. Juni 2009 ausgeübt werden. Dies ergibt sich aus dem Inhalt und dem Zweck der Regelung sowie der Gesetzesbegründung.

aa) Nach Art. 3 Abs. 1 Satz 1 [X.] kann ein Erwerber bis zur Unanfechtbarkeit der Steuerfestsetzung beantragen, dass die durch dieses Gesetz geänderten Vorschriften des [X.], mit Ausnahme des § 16 [X.], und des Bewertungsgesetzes auf Erwerbe von Todes wegen anzuwenden sind, für die die Steuer nach dem 31. Dezember 2006 und vor dem 1. Januar 2009 entstanden ist. Ist die Steuer, die auf einen Erwerb von Todes wegen nach dem 31. Dezember 2006 und vor dem 1. Januar 2009 entstanden ist, vor dem 1. Januar 2009 festgesetzt worden, kann der Antrag innerhalb von sechs Monaten nach Inkrafttreten des Gesetzes gestellt werden; in diesem Fall kann die Steuerfestsetzung entsprechend geändert werden (Art. 3 Abs. 2 [X.]). Das Gesetz ist am 1. Januar 2009 in [X.] getreten (Art. 6 Abs. 1 [X.]). Art. 3 [X.] trat am 1. Juli 2009 außer [X.] (Art. 6 Abs. 3 [X.]).

bb) Dem Kläger ist zwar zuzugeben, dass für das in Art. 3 Abs. 2 [X.] eingeräumte Antragsrecht, das Steuerfestsetzungen "vor" dem 1. Januar 2009 betrifft, die Antragsfrist von sechs Monaten nach Inkrafttreten des [X.] ausdrücklich in der Vorschrift aufgenommen ist, während für das Antragsrecht nach Art. 3 Abs. 1 Satz 1 [X.] eine entsprechende Bestimmung fehlt. Dennoch ergibt sich aus der von vornherein beschränkten zeitlichen Geltung des Art. 3 [X.] und der Gesetzesbegründung klar, dass auch die Ausübung des Antragsrechts nach Art. 3 Abs. 1 Satz 1 [X.] nur für den [X.]raum von sechs Monaten vom Inkrafttreten des [X.] bis zum Außerkrafttreten des Art. 3 [X.] ermöglicht werden sollte.

aaa) Aus der Begründung zum Entwurf des [X.] ist zu entnehmen, dass das Wahlrecht gemäß Art. 3 [X.] auf rückwirkende Anwendung des geänderten Erbschaftsteuer- und Bewertungsrechts eingefügt wurde, um eine in Einzelfällen möglicherweise eintretende verfassungsrechtlich unzulässige Rückwirkung auszuschließen (BTDrucks 16/7918, S. 47). Zu Art. 3 Abs. 1 [X.] ist ausgeführt, dass der Erwerber bei einem Erwerb von Todes wegen sein Wahlrecht ab Inkrafttreten für den [X.]raum ab dem 1. Januar 2007 ausüben könne. Des Weiteren werde der [X.]rahmen, in dem das Antragsrecht ausgeübt werden könne, für den Fall festgelegt, in dem die Steuerfestsetzung noch nicht unanfechtbar sei (BTDrucks 16/7918, S. 47).

Aufgrund von Empfehlungen der Ausschüsse ([X.] 168/1/09, [X.]) hat der Bundesrat mit Beschluss vom 3. April 2009 vorgeschlagen, die Antragsfrist auf ein Jahr zu verlängern und insoweit sowohl Art. 3 Abs. 2 [X.] als auch Art. 6 Abs. 3 [X.] zu ändern ([X.] 168/09 (Beschluss), S. 45). Die Verlängerung hat er damit begründet, dass "Art. 3 [X.]" am 1. Juli 2009 wieder außer [X.] trete und deshalb für den Antrag lediglich eine Frist von sechs Monaten bleibe, die wegen der umfassenden Änderungen des Erbschaftsteuerrechts durch das [X.] als zu kurz erscheine ([X.] 168/09 (Beschluss), S. 45). Eine Differenzierung nach den Absätzen 1 und 2 des Art. 3 [X.], also für Steuerfestsetzungen "vor" und "nach" dem 1. Januar 2009, wurde hierbei nicht vorgenommen.

Der [X.] ist dem Vorschlag des Bundesrates nicht gefolgt (BTDrucks 16/12674, S. 19). In der Unterrichtung durch die Bundesregierung wurde darauf hingewiesen, dass das [X.] am 27. November 2008 vom Deutschen [X.] verabschiedet worden ist. Der Gesetzgeber habe sich dabei bewusst für die sechsmonatige Übergangsfrist, innerhalb derer der Antrag auf Anwendung des neuen Rechts nur gestellt werden könne, entschieden. Seit der Beschlussfassung des [X.]es hätten sich keine neuen Erkenntnisse ergeben, die eine Änderung rechtfertigen könnten.

Daraus ist eindeutig zu entnehmen, dass nach dem Willen des Gesetzgebers in allen Fällen bei Erwerben von Todes wegen, in denen ein Antrag auf Anwendung des neuen Rechts gestellt werden konnte, die Antragsfrist von sechs Monaten ab Inkrafttreten des [X.] am 1. Januar 2009 maßgeblich sein sollte. Für eine unterschiedliche Antragsfrist für Steuerfestsetzungen vor und nach dem 1. Januar 2009 sind auch keine gewichtigen Gründe ersichtlich. Denn das Antragsrecht betrifft jeweils Erwerbe von Todes wegen, für die die Steuer in der [X.] vom 1. Januar 2007 bis einschließlich 31. Dezember 2008 entstanden ist.

bbb) Eine andere Beurteilung ist nicht deshalb gerechtfertigt, weil der Gesetzgeber die Befristung des Antragsrechts auf sechs Monate ab Inkrafttreten des [X.] für den Antrag nach Art. 3 Abs. 1 Satz 1 [X.] –-anders als für den Antrag nach Art. 3 Abs. 2 [X.]-- nicht in der Vorschrift selbst, sondern über das Außerkrafttreten in Art. 6 Abs. 3 [X.] geregelt hat.

Art. 3 Abs. 1 Satz 1 [X.] erlaubte einem Erwerber, für einen Erwerb von Todes wegen in einem zurückliegenden [X.]raum anstelle der hierfür geltenden Erbschaftsteuerregelungen die rückwirkende Anwendung der geänderten Vorschriften des [X.] zu wählen, wobei Art. 3 [X.] bereits am 1. Juli 2009 wieder außer [X.] trat. Eine außer [X.] getretene Norm des materiellen Rechts bleibt zwar auf Tatbestände und Rechtsverhältnisse anwendbar, die während der Geltung der Vorschrift bestanden haben oder entstanden sind (vgl. BFH-Urteil vom 8. November 2006 [X.], [X.], 47, [X.] 2007, 574, m.w.N.). Dies bedeutet aber nicht, dass das auf Art. 3 Abs. 1 Satz 1 [X.] beruhende Antragsrecht auch nach dem Außerkrafttreten der Vorschrift noch ausgeübt werden konnte. Denn hier ist die Besonderheit zu berücksichtigen, dass nach dem Willen des Gesetzgebers, der im Rahmen der Gesetzesbegründung deutlich zum Ausdruck gekommen ist, das Antragsrecht auf rückwirkende Anwendung des [X.] nur während einer sechsmonatigen Übergangsfrist gewährt werden sollte. Durch die kurze zeitliche Befristung des Antrags sollte aus Gründen der Rechtssicherheit zeitnah nach Inkrafttreten des [X.] feststehen, welche Rechtsvorschriften auf einen Erwerb von Todes wegen anzuwenden sind, für den die Steuer in der [X.] nach dem 31. Dezember 2006 und vor dem 1. Januar 2009 entstanden ist. Art. 3 Abs. 1 Satz 1 [X.] begründet deshalb für die [X.] nach dem Außerkrafttreten der Vorschrift nicht (weiterhin) das Recht, die rückwirkende Anwendung des [X.] erstmals zu beantragen; die Norm bleibt nur Rechtsgrundlage für ein fristgemäß ausgeübtes Antragsrecht.

cc) Auch in der Literatur wird weitaus überwiegend die Auffassung vertreten, dass das Antragsrecht nach Art. 3 Abs. 1 Satz 1 [X.] nur bis einschließlich 30. Juni 2009 ausgeübt werden kann (vgl. [X.], [X.]schrift für Erbrecht und Vermögensnachfolge –-[X.]-- 2009, 227; [X.], [X.] 2009, 152, 153; [X.], [X.], 1262; [X.], [X.], [X.] 2009, 755; [X.], Erbfolgebesteuerung 2009, 108; Neufang, Betriebs-Berater 2009, 1500; [X.], Onderka, von [X.], [X.] 2009, 289; [X.] in [X.]/ Jüptner/[X.]/[X.], [X.], 4. Aufl., Anhang zu § 37 [X.] Rz 12; [X.] in Troll/[X.]/[X.], [X.], § 37 Rz 38, 45; differenzierend [X.], Der [X.], 140; a.[X.] in [X.]/[X.], § 37 [X.] Rz 9; [X.] in [X.]/[X.]/[X.], [X.], [X.], Anhang zu § 37 [X.]: Art. 3 [X.] Rz 5).

dd) Die Finanzverwaltung hat bereits in gleich lautenden Erlassen vom 23. Februar 2009 ([X.] 2009, 152) darauf hingewiesen, dass bei einer Steuerfestsetzung nach dem 31. Dezember 2008 der Antrag nach Art. 3 Abs. 1 Satz 1 [X.] bis zur Unanfechtbarkeit der Steuerfestsetzung, längstens bis zum 30. Juni 2009 gestellt werden kann. Die Antragstellung war schon vor Abgabe der Erklärung oder mit der Abgabe der Erklärung möglich.

2. Eine Zulassung der Revision zur Rechtsfortbildung nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 1 [X.]O scheidet mangels einer klärungsbedürftigen Rechtsfrage ebenfalls aus (vgl. [X.] vom 7. Juli 2004 VII B 344/03, [X.], 226, [X.] 2004, 896).

3. Die Übertragung des Rechtsstreits auf den Einzelrichter stellt keinen Verfahrensmangel i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 3 [X.]O dar.

a) Das [X.] hat im Streitfall von der ihm nach § 6 Abs. 1 [X.]O gegebenen Möglichkeit Gebrauch gemacht, den Rechtsstreit durch Beschluss des Senats einem seiner Mitglieder als Einzelrichter zur Entscheidung zu übertragen. Dieser Beschluss ist nach § 6 Abs. 4 Satz 1 [X.]O unanfechtbar. Eine fehlerhafte Anwendung des § 6 [X.]O kann deshalb regelmäßig nicht mit der Revision (§ 124 Abs. 2 [X.]O) und somit auch nicht mit der Nichtzulassungsbeschwerde gerügt werden ([X.] vom 12. Oktober 2006 VII B 326/05, [X.] 2007, 519). Die in § 6 Abs. 1 Nr. 1 und 2 [X.]O für eine Übertragung des Rechtsstreits aufgeführten materiellen Voraussetzungen, dass die Sache keine besonderen Schwierigkeiten tatsächlicher oder rechtlicher Art aufweist und keine grundsätzliche Bedeutung hat, sind nicht als tatbestandliche Voraussetzungen für das Übertragungsermessen des [X.], sondern lediglich als der Überprüfung durch das Rechtsmittelgericht entzogene Leitlinien eines dem [X.] eingeräumten Ermessens zu verstehen ([X.] vom 21. Oktober 1999 VII R 15/99, [X.], 47, [X.] 2000, 88).

b) Die Übertragung eines Rechtsstreits auf den Einzelrichter kann nur dann als [X.] angesehen werden, wenn sie auf einem groben Rechtsverstoß im Sinne einer greifbaren Gesetzwidrigkeit beruht ([X.] vom 30. Januar 2008 V B 57/07, [X.] 2008, 611, m.w.N.). Hierfür sind im Streitfall aber keine Anhaltspunkte erkennbar.