Bundesfinanzhof, Urteil vom 05.02.2020, Az. II R 9/17

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) war als Kommanditistin an der [X.] mit einem nominellen Kapitalanteil in Höhe von 14.000 € beteiligt. Weitere Kommanditisten waren ihre drei Kinder mit einem nominellen Kapitalanteil von jeweils 2.000 €. Gegenstand des Unternehmens ist die Bewirtschaftung, die Verwaltung und die Verwertung des eigenen Vermögens und desjenigen ihrer Gesellschafter.

Nach § 4 Abs. 5 Satz 1 des Gesellschaftsvertrags wird bei der [X.] neben weiteren gesellschafterbezogenen Konten ein nicht gesellschafterbezogenes [X.] geführt. Auf diesem Konto werden alle [X.]inlagen eines Gesellschafters erfasst, die nicht der [X.]inzahlung des Festkapitals oder der Dotierung der gesellschafterbezogenen Rücklage dienen (§ 4 Abs. 5 Satz 2 des Gesellschaftsvertrags).

Zum 01.03.2012 trat der [X.]hemann ([X.]) der Klägerin als weiterer Kommanditist mit einer Kommanditeinlage in Höhe von 5.000 € in die [X.] ein. Das Kommanditkapital der [X.] betrug danach 25.000 €. Die Beteiligung der Klägerin hieran belief sich nunmehr auf 56 %.

Aufgrund eines Gesellschafterbeschlusses vom 29.06.2012 leistete [X.] eine Bareinlage in Höhe von [X.] in das Gesellschaftsvermögen der [X.]. Diese [X.]inlage wurde auf dem gesellschaftsbezogenen [X.] verbucht. Darüber hinaus leistete [X.] aufgrund einer Vereinbarung vom 25.09.2012 mit der [X.] eine freiwillige Zuzahlung in das Gesellschaftsvermögen in Höhe von [X.]. Diese Zahlung wurde ebenfalls auf dem gesellschaftsbezogenen [X.] verbucht. Laut der Vereinbarung sollte die Liquidität der [X.] dazu dienen, den anstehenden [X.]rwerb eines Grundstücks zu finanzieren. Die Zuzahlung sollte zu keiner Änderung der [X.] und der Kapitalanteile der Kommanditisten führen.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --[X.]--) sah Zahlungen in Höhe von X[X.] (56 % von [X.]) und [X.] (56 % von [X.]) aufgrund der entsprechenden Wertsteigerung der Beteiligung der Klägerin an der [X.] als freiwillige Zuwendungen von [X.] an. Ausgehend von einem Gesamterwerb in Höhe von [X.], der sich aus dem [X.]rwerb vom 25.09.2012 in Höhe von [X.] und dem Vorerwerb vom 29.06.2012 in Höhe von X[X.] gemäß § 14 Abs. 1 des [X.]rbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes ([X.]rbStG) zusammensetzte, brachte das [X.] den Freibetrag nach § 16 [X.]rbStG in Höhe von 500.000 € in Abzug, nahm einen steuerpflichtigen [X.]rwerb in Höhe von … € an und setzte mit Bescheid vom 27.03.2014 Schenkungsteuer in Höhe von … € fest.

[X.]inspruch und Klage blieben erfolglos. Das Finanzgericht ([X.]) führte zu seiner Begründung im Wesentlichen aus, die Klägerin sei durch die Zahlungen als freigebige Zuwendungen auf Kosten von [X.] bereichert worden. Unabhängig von der Frage, ob nach zivilrechtlichen Grundsätzen die [X.] als Beschenkte anzusehen sei, seien für Zwecke der Schenkungsteuer nicht die [X.], sondern die Gesamthänder als bereichert anzusehen. Das Urteil ist in [X.]ntscheidungen der Finanzgerichte ([X.][X.]) 2017, 696 veröffentlicht.

Mit ihrer Revision macht die Klägerin eine Verletzung der § 1 Abs. 1 Nr. 2, § 2 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d, § 7 Abs. 1 Nr. 1 und § 20 Abs. 1 Satz 1 [X.]rbStG geltend.

Die Klägerin beantragt,
die Vorentscheidung, den Schenkungsteuerbescheid vom 27.03.2014 und die [X.]inspruchsentscheidung vom 23.01.2015 aufzuheben.

Das [X.] beantragt,
die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Die Revision ist unbegründet und war daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--). Das [X.] hat zu Recht entschieden, dass in der freiwilligen Zahlung des [X.] aufgrund der Vereinbarung vom 25.09.2012 in das [X.]svermögen der [X.] anteilig eine freigebige Zuwendung an die Klägerin liegt, durch die sie auf Kosten des [X.] bereichert ist. Dementsprechend war auch die Bareinlage des [X.] aufgrund des [X.] vom 29.06.2012 anteilig als Vorerwerb anzusetzen.

1. Der Schenkungsteuer unterliegt als Schenkung unter Lebenden (§ 1 Abs. 1 Nr. 2 [X.]rbStG) jede freigebige Zuwendung, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird (§ 7 Abs. 1 Nr. 1 [X.]rbStG). [X.]ine Schenkung i.S. des § 7 Abs. 1 Nr. 1 [X.]rbStG setzt in objektiver Hinsicht voraus, dass die Leistung zu einer Bereicherung des Bedachten auf Kosten des Zuwendenden führt und die Zuwendung objektiv unentgeltlich ist sowie in subjektiver Hinsicht den Willen des Zuwendenden zur Freigebigkeit. [X.]rforderlich ist eine Vermögensverschiebung, d.h. eine Vermögensminderung auf der Seite des Zuwendenden und eine Vermögensmehrung auf der Seite des Bedachten (vgl. Urteil des [X.] --[X.]-- vom 30.08.2017 - II R 46/15, [X.][X.] 259, 370, BStBl II 2019, 38, Rz 29).

2. Führt ein [X.]er einer [X.] dem [X.]svermögen der [X.] im Wege einer [X.]inlage ohne entsprechende Gegenleistung einen Vermögenswert zu, der hinsichtlich der Höhe über den aufgrund seiner Beteiligung an der [X.] geschuldeten Anteil hinausgeht (disquotale [X.]inlage), kann eine freigebige Zuwendung des [X.]ers an einen anderen [X.]er vorliegen. Dies ist dann der Fall, wenn sich die über das [X.]svermögen der [X.] gehaltene Beteiligung des anderen [X.]ers am [X.]svermögen erhöht, weil der einbringende [X.]er keine dem Wert seiner [X.]inlage entsprechende Gegenleistung erhält.

a) Wer schenkungsteuerrechtlich als [X.]rwerber durch den [X.] bereichert ist, richtet sich nicht (allein) danach, wer als Beschenkter am zivilrechtlichen [X.] beteiligt ist. [X.]s bedarf vielmehr einer eigenständigen schenkungsteuerrechtlichen Prüfung, wer als Bedachter ([X.]rwerber) durch die freigebige Zuwendung auf Kosten des Zuwendenden bereichert wurde (vgl. [X.]-Urteil vom 14.09.1994 - II R 95/92, [X.][X.] 176, 44, BStBl II 1995, 81, unter [X.], betreffend die Zuwendung an eine GbR).

b) Ist eine [X.]sgemeinschaft ([X.], OHG oder GbR) zivilrechtlich als Bedachte am [X.] beteiligt, ergibt die eigenständige schenkungsteuerrechtliche Prüfung, dass nicht die [X.]sgemeinschaft, sondern die [X.] durch die freigebige Zuwendung schenkungsteuerrechtlich als bereichert anzusehen sind (vgl. [X.]-Urteile in [X.][X.] 176, 44, BStBl II 1995, 81, unter [X.], und vom 22.02.2017 - II R 52/14, [X.][X.] 257, 363, BStBl II 2017, 653, Rz 19). Insoweit entspricht der Bedachte i.S. des Schenkungsteuerrechts (der [X.]) nicht dem Beschenkten [X.] ([X.]sgemeinschaft). Soweit der [X.] in mehreren [X.]ntscheidungen ausgeführt hat, der Bedachte einer Schenkung sei ausschließlich nach Zivilrecht zu bestimmen (vgl. [X.]-Urteile vom 09.12.2009 - II R 22/08, [X.][X.] 228, 165, BStBl II 2010, 363, unter [X.]1.a. [X.]; vom 18.07.2013 - II R 37/11, [X.][X.] 242, 158, BStBl II 2013, 934, Rz 12; in [X.][X.] 259, 370, BStBl II 2019, 38, Rz 29, und vom 13.09.2017 - II R 54/15, [X.][X.] 260, 181, BStBl II 2018, 292, Rz 13), hält er hieran zumindest für die Beteiligung einer Personengesellschaft an einer Schenkung nicht fest. Durch diese [X.]ntscheidungen sollte nicht von der Rechtsprechung im [X.]-Urteil in [X.][X.] 176, 44, BStBl II 1995, 81 abgewichen werden, nach der für die [X.]rbschaft- und Schenkungsteuer die [X.] als vermögensmäßig bereichert anzusehen sind, wenn einer [X.]sgemeinschaft durch [X.]rbanfall oder Schenkung Vermögen zufällt.

c) Dementsprechend ist bei einer disquotalen [X.]inlage in das [X.]svermögen einer [X.] nicht die [X.] als [X.], sondern sind die [X.]er als [X.] vermögensmäßig als bereichert i.S. der §§ 7 Abs. 1 Nr. 1, 10 Abs. 1 [X.]rbStG anzusehen.

Bei einer disquotalen [X.]inlage eines [X.]s in das [X.]svermögen einer [X.] ohne entsprechende Gegenleistung kommt es zu einer über die [X.] vermittelten Vermögensverschiebung zwischen dem einbringenden [X.] und dem [X.], dessen Beteiligung am über die [X.]sgemeinschaft gehaltenen Vermögen der [X.]schaft sich aufgrund der [X.]inlage erhöht. Letzterer ist objektiv auf Kosten des einbringenden [X.]s bereichert. Unerheblich ist, dass --zivilrechtlich betrachtet-- nicht die [X.]er Bedachte sind, sondern die [X.], deren [X.]svermögen sich durch die [X.]inlage erhöht, als Bedachte am [X.] beteiligt ist.

3. [X.]ntgegen der Auffassung der Klägerin steht die neuere Rechtsprechung des [X.] ([X.]) zur Teilrechtsfähigkeit einer (Außen-)GbR nicht der schenkungsteuerrechtlichen [X.]inordnung entgegen, bei einer Zuwendung an eine [X.]sgemeinschaft die [X.] --und nicht die [X.]sgemeinschaft-- als Bereicherte anzusehen.

a) Der [X.] hat seit seinem Urteil vom 29.01.2001 - II ZR 331/00 ([X.]Z 146, 341, unter [X.]) der (Außen-)GbR Teilrechtsfähigkeit zuerkannt. Die GbR kann als Teilnehmer am Rechtsverkehr Träger von Rechten und Pflichten und im Zivilprozess parteifähig i.S. des § 50 der Zivilprozessordnung (ZPO) sein. Sie ist ein eigenständiges Zuordnungssubjekt, das rechtsfähig ist und grundsätzlich am Rechtsverkehr teilnehmen kann. Der [X.] führt zu seiner im Verhältnis zu früheren [X.]ntscheidungen geänderten Rechtsprechung aus, dieses Verständnis von der Teilrechtsfähigkeit der GbR biete ein praktikables und weitgehend widerspruchsfreies Modell für die vom Gesetz (§§ 718 bis 720 des Bürgerlichen Gesetzbuchs --[X.]--) gewollte rechtliche Absonderung des [X.]svermögens vom Privatvermögen der [X.]er. Die Änderung der Rechtsprechung sei auf gesellschaftsrechtliche [X.]rwägungen gestützt worden (vgl. [X.]-Urteil vom 14.12.2016 - VIII ZR 232/15, [X.]Z 213, 136, Rz 23). Die traditionelle Auffassung, die ausschließlich die einzelnen [X.]er als Zuordnungssubjekte der die [X.] betreffenden Rechte und Pflichten ansehe, weise konzeptionelle Schwächen auf ([X.]-Urteil in [X.]Z 146, 341, unter [X.]2.a).

b) Da die GbR ein eigenständiges Zuordnungssubjekt ist, ist zwischen ihr und ihren [X.]ern zu trennen ([X.]-Urteil vom 19.11.2013 - II ZR 149/12, juris, Rz 25). Durch die geänderte [X.]-Rechtsprechung sollte dieser Trennung Rechnung getragen und die Zuordnung des [X.]svermögens verändert werden ([X.]-Urteil in [X.]Z 213, 136, Rz 20). Trägerin des [X.]svermögens ist nunmehr die GbR, und nicht mehr die [X.]er in ihrer gesamthänderischen Verbundenheit (z.B. [X.]-Urteil vom [X.] – II ZR 218/05, Betriebs-Berater --BB-- 2006, 2490, unter [X.]2.; [X.]-Beschlüsse vom 04.12.2008 - V ZB 74/08, [X.]Z 179, 102, unter [X.], und vom 20.05.2016 - V ZB 142/15, BB 2016, 2637, Rz 11). Soweit der [X.] in seinem Urteil in [X.][X.] 176, 44, [X.] 1995, 81, unter [X.] davon ausging, dass das [X.]svermögen einer [X.]sgemeinschaft gemeinschaftliches Vermögen der [X.] und nicht Vermögen der [X.]sgemeinschaft ist, hält er hieran nicht mehr fest.

c) Die GbR ist jedoch nach Auffassung des [X.] natürlichen und juristischen Personen einerseits und registerfähigen rechtsfähigen Personengesellschaften andererseits nicht in jeder Hinsicht gleichgestellt. Sie ist --anders als eine juristische Person-- nicht ein im Verhältnis zu ihren [X.]ern völlig verselbständigtes Rechtssubjekt (vgl. [X.]-Urteil in [X.]Z 213, 136, Rz 17 ff.). Der [X.] selbst lässt Ausnahmen von dem [X.] zwischen der GbR und ihren [X.]ern zu.

In dem Fall in [X.]Z 213, 136 hatte der [X.] zu entscheiden, ob die Vorschrift des § 573 Abs. 2 Nr. 2 [X.] anwendbar ist, wenn auf Vermieterseite eine GbR beteiligt ist und die GbR sich bei einer [X.]igenbedarfskündigung gegenüber einem ihrer Mieter auf den [X.]igenbedarf eines ihrer [X.]er oder dessen Angehörigen berufen kann. Der [X.] hat eine entsprechende Anwendung des § 573 Abs. 2 Nr. 2 [X.] auf die GbR bejaht. [X.]r hat ausgeführt, dass sich eine juristische Person auf Vermieterseite nicht auf den [X.]igenbedarf eines ihrer [X.]er berufen könne, die GbR aber nicht als juristische Person zu qualifizieren sei, sondern (lediglich) eine teilrechtsfähige Personengesellschaft darstelle ([X.]-Urteil in [X.]Z 213, 136, Rz 17 f., m.w.N.). Diese Teilrechtsfähigkeit der (Außen-)GbR mache sie, anders als dies bei juristischen Personen der Fall ist, aber nicht zu einem gegenüber ihren [X.]ern völlig verselbständigten Rechtssubjekt. Darin liege ein grundlegender Unterschied zu einer juristischen Person. Bei der [X.] als bei juristischen [X.] eine vollständige Abkopplung von ihren Mitgliedern nicht vollzogen. Daher seien die Interessen der Personenmehrheit, die diese GbR bilde, im Rahmen einer [X.]igenbedarfskündigung des Mietverhältnisses nicht rechtlich völlig unbeachtlich ([X.]-Urteil in [X.]Z 213, 136, Rz 19). Die Anerkennung der Teilrechtsfähigkeit der (Außen-)GbR habe nicht zum Ziel gehabt, die bis dahin einer GbR zukommende Rechtsposition zu beschneiden ([X.]-Urteil in [X.]Z 213, 136, Rz 20). Vor der Anerkennung der Teilrechtsfähigkeit der GbR war unbestritten, dass die [X.]er in ihrer gesamthänderischen Verbundenheit sich auf die [X.]igenbedarfsregelungen in § 573 Abs. 2 Nr. 2 [X.] berufen konnten. Aus der Rechtsprechungsänderung, die auf gesellschaftsrechtliche, nicht auf mietrechtliche [X.]rwägungen gestützt wurde, lässt sich nach Auffassung des [X.] aber nicht entnehmen, dass eine (Außen-)GbR sich nunmehr aufgrund des [X.]s nicht mehr auf den [X.]igenbedarf eines ihrer [X.]er oder dessen Angehörigen berufen dürfe (vgl. [X.]-Urteil in [X.]Z 213, 136, Rz 23).

d) Der [X.] hat außerdem in einem Fall, in dem eine Schadensersatzpflicht einer Personengesellschaft wegen einer [X.] ihrer [X.]er in Frage stand, eine Ausnahme von dem [X.] bejaht ([X.]-Urteil vom 19.11.2013 - II ZR 149/12, juris). Das [X.] zwischen einer [X.] als selbständigem Rechtsträger und ihren [X.]ern gilt im [X.]srecht nicht ausnahmslos. Selbst für die GmbH als juristische Person ist anerkannt, dass in besonderen Ausnahmefällen ausnahmsweise eine Durchbrechung des zwischen der [X.] und ihren [X.]ern geltenden [X.]s in Betracht kommen kann. [X.]ine Abweichung vom [X.] wird u.a. dann zugelassen, wenn die Berufung auf die Verschiedenheit von [X.] und [X.]er gegen Treu und Glauben verstoßen würde. Auch für die GbR, die anders als die GmbH kein gegenüber ihren [X.]ern völlig verselbständigtes Rechtssubjekt ist, muss nach Auffassung des [X.] eine Abweichung vom [X.] zugelassen werden. [X.]ine Durchbrechung des [X.]s kann z.B. dadurch geschehen, dass rechtserhebliche Umstände auf Seiten der [X.]er der [X.] zugerechnet werden. [X.]ine solche Durchbrechung ist nach Ausführung des [X.] für die GbR, für deren Verbindlichkeiten ihre [X.]er den [X.] analog § 128 des Handelsgesetzbuchs (HGB) persönlich haften, in der Weise denkbar, dass bei Vorliegen besonderer Umstände ein Dritter den gegen ihn erhobenen Anspruch der [X.] seinen --gegen alle [X.]er gerichteten-- Schadensersatzanspruch im Wege der [X.]inwendung entgegenhalten kann (vgl. [X.]-Urteil vom 19.11.2013 - II ZR 149/12, juris, Rz 24 ff.).

e) Die Regelungen der §§ 718 f. [X.] sprechen ebenfalls dafür, im Schenkungsteuerrecht bei einer Schenkung an eine [X.]sgemeinschaft die [X.] und nicht die [X.]sgemeinschaft als bereichert anzusehen.

[X.]) Gemäß den Bestimmungen der §§ 718 f. [X.], die der Gesetzgeber auch nach den [X.]ntscheidungen des [X.] zur Teilrechtsfähigkeit der (Außen-)GbR unverändert im [X.] belassen hat, sind die [X.]er der GbR am [X.]svermögen der [X.] beteiligt. Denn nach § 718 Abs. 1 [X.] werden die Beiträge der [X.]er und die durch die Geschäftsführung erworbenen Gegenstände gemeinschaftliches Vermögen der [X.]er ([X.]svermögen). Gemeinschaftliches Vermögen der [X.]er und [X.]svermögen werden also gleichgesetzt. Diese Vorgaben tragen den Besonderheiten der [X.]sgemeinschaft Rechnung, bei der ein Nebeneinander von [X.]svermögen der [X.] und der Beteiligung der [X.] an diesem [X.]svermögen möglich ist. Die Änderung der [X.]-Rechtsprechung zur Teilrechtsfähigkeit der (Außen-)GbR hat in Bezug auf diese Regelungen lediglich bewirkt, dass die Beteiligung der [X.] am [X.]svermögen nun nicht mehr direkt, sondern über die GbR besteht ([X.]/Sprau, [X.], 79. Aufl., § 719 Rz 1).

bb) Die Beteiligung des einzelnen [X.]s am [X.]svermögen --also das Wertrecht, das die zum [X.]santeil gehörenden Vermögensrechte repräsentiert (vgl. [X.]-Urteil vom 21.04.1986 – II ZR 198/85, [X.]Z 97, 392, unter [X.] hat für die [X.]er einen Wert. Zwar kann der einzelne [X.] seine Beteiligung am [X.]svermögen nicht durch Veräußerung verwerten (vgl. § 719 Abs. 1 [X.]). [X.]r kann aber das [X.]sverhältnis kündigen und Ansprüche gegen die [X.] geltend machen, z.B. auf Auszahlung [X.] Gewinne, auf Abfindung oder auf das [X.] ([X.]-Urteil in [X.]Z 97, 392, unter [X.]). Zudem ist der Anteil des einzelnen [X.]ers am [X.]svermögen pfändbar (vgl. § 725 Abs. 1 [X.] i.V.m. § 859 Abs. 1 ZPO).

f) Auch das [X.] (Gr[X.]StG) berücksichtigt in §§ 5 f. Gr[X.]StG diese für die [X.]sgemeinschaft spezifische Beteiligung des einzelnen [X.]s am [X.]svermögen. Bei einem Übergang eines Grundstücks von einzelnen [X.]ern auf eine [X.]schaft geht das Gr[X.]StG zwar von einem steuerbaren Rechtsträgerwechsel von dem einzelnen [X.]er auf die [X.] aus, blickt jedoch für die [X.]rhebung der Steuer auf die Beteiligung des einzelnen [X.]s an der nunmehr grundbesitzenden [X.] und sieht von der [X.]rhebung der Steuer in der Höhe ab, in der der [X.] als Veräußerer zunächst bruchteilsmäßig am Grundstück und dann anteilsmäßig am Vermögen der [X.] beteiligt ist (vgl. § 5 Abs. 1 Gr[X.]StG).

g) Hinsichtlich einer [X.] war bereits vor der Rechtsprechung des [X.] zur Teilrechtsfähigkeit einer GbR unbestritten, dass sie nach § 161 Abs. 2 i.V.m. § 124 Abs. 1 HGB Trägerin von Rechten und Pflichten sein kann und damit rechtsfähig ist. Sie kann zivilrechtlich Trägerin ihres [X.]svermögens sein und zivilrechtlich Gegenstände erwerben. Der [X.] ging bereits in seinem Urteil in [X.][X.] 176, 44, BStBl II 1995, 81, unter [X.] davon aus, dass die [X.] zivilrechtlich als Beschenkte am [X.] beteiligt sein kann. Insoweit hat sich an der Rechtslage, die dem Urteil in [X.][X.] 176, 44, BStBl II 1995, 81 zugrunde lag und die der [X.] in [X.][X.] 257, 363, BStBl II 2017, 653 bestätigt hat, nichts geändert (vgl. [X.]-Urteil in [X.][X.] 259, 370, BStBl II 2019, 38, Rz 24). Ist die [X.] nach den zivilrechtlichen Regelungen als Beschenkte am [X.] beteiligt, ergibt die eigenständige schenkungsteuerrechtliche Prüfung, dass die [X.]er, die über die [X.] am [X.]svermögen der [X.] gesamthänderisch beteiligt sind (vgl. § 161 Abs. 2 i.V.m. § 124 Abs. 1 HGB i.V.m. §§ 718 ff. [X.]), als Bereicherte anzusehen sind.

4. Die Bereicherung des durch die Zuwendung begünstigten [X.]ers auf Kosten des zuwendenden [X.]ers erfolgt freigebig, wenn der zuwendende [X.]er, der eine disquotale [X.]inlage leistet, keine entsprechende Gegenleistung erhält. [X.]ine Gegenleistung kann direkt von dem erwerbenden [X.]er an den zuwendenden [X.]er geleistet werden. [X.]ine Gegenleistung des erwerbenden [X.]ers an den zuwendenden [X.]er kann aber auch darin gesehen werden, dass der erwerbende [X.]er selbst eine wertmäßig entsprechende [X.]inlage in das [X.]svermögen der [X.] leistet, zu der er nicht aufgrund des [X.]svertrags verpflichtet ist. [X.]ine solche wertmäßig entsprechende [X.]inlage des erwerbenden [X.]ers erhöht die Beteiligung des zuwendenden [X.]ers in gleicher Weise. In diesem Fall erfolgt die Zuwendung nicht freigebig.

[X.]ine freigebige Zuwendung des einbringenden [X.]ers wird nicht dadurch ausgeschlossen, dass die [X.]inlage im Verhältnis zur [X.] durch das [X.]sverhältnis veranlasst sein kann, weil sie den [X.]szweck fördert. Denn bereichert ist durch die disquotale [X.]inlage nicht die [X.], sondern der andere [X.]er.

5. Nach diesen Grundsätzen hat das [X.] zu Recht entschieden, dass die freiwillige Zahlung des [X.] in das [X.]svermögen der [X.] aufgrund der Vereinbarung vom 25.09.2012 bei der Klägerin anteilig in Höhe von [X.] als freigebige Zuwendung des [X.] an sie zu werten war. Die Klägerin wurde durch diese Zahlung bereichert, da sich ihre über die [X.] gehaltene Beteiligung am [X.]svermögen entsprechend erhöhte.

Zugewendet wurde der zur erhöhten Beteiligung führende anteilige Geldbetrag. [X.]ine mittelbare Schenkung des (anteiligen) Grundstücks lag nicht vor. Zum einen sollte die freiwillige Zahlung lediglich der Finanzierung von anstehendem Grunderwerb dienen. Zum anderen konnte die Klägerin im Verhältnis zu [X.] nicht erst über das Grundstück als Surrogat, sondern bereits über die [X.]rhöhung ihrer Beteiligung am [X.]svermögen frei verfügen (vgl. zu den Voraussetzungen einer mittelbaren Schenkung z.B. [X.]-Urteil vom 22.10.2014 - II R 26/13, [X.][X.] 247, 456, BStBl II 2015, 239, Rz 13).

Die Zuwendung von [X.] an die Klägerin erfolgte freigebig. Anhaltspunkte dafür, dass die Klägerin eine Gegenleistung an [X.] erbrachte oder eine entsprechende freiwillige Zahlung in das [X.]svermögen der [X.] leistete, sind nicht ersichtlich. Dass die Zahlung auf dem nicht gesellschafterbezogenen [X.] verbucht wurde und der Liquidität der [X.] dienen sollte, schließt die Freigebigkeit der Zuwendung im Verhältnis des [X.] zur Klägerin nicht aus. [X.]inwendungen gegen die Höhe des Ansatzes des Vorerwerbs (XX €) nach § 14 Abs. 1 Satz 1 [X.]rbStG wurden nicht vorgebracht.

6. [X.] beruht auf § 135 Abs. 2 [X.]O.