Bundesfinanzhof, Urteil vom 09.09.2020, Az. III R 37/19

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine [X.] [X.]taatsangehörige mit Wohnsitz in [X.], ist Mutter eines im November 2006 geborenen und in [X.] lebenden [X.] ([X.]). [X.] wohnte sie auf dem [X.] in [X.] und bezog dort für den Zeitraum vom 24.04.2017 bis 30.11.2017 steuerpflichtigen Arbeitslohn. Zu ihrem Einkommensteuerbescheid für 2017 vom 22.06.2018 erläuterte das Finanzamt, die Veranlagung sei nach § 1 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (E[X.]tG) durchgeführt worden.

Die Klägerin beantragte im Februar 2018 Kindergeld für [X.] für die [X.] und 2017. Dem Antrag war eine Geburtsbescheinigung des [X.] und der von der [X.]n Familienkasse am 20.02.2018 abgezeichnete Antrag [X.] beigefügt.

Die Beklagte und Revisionsbeklagte (Familienkasse) setzte Kindergeld mit Bescheid vom 31.08.2018 lediglich für die Monate August 2017 bis November 2017 fest. Dazu teilte sie der Klägerin mit, dass aufgrund der Änderung des § 66 Abs. 3 E[X.]tG nach dem 31.12.2017 eingehende Anträge rückwirkend nur noch zu einer Nachzahlung für die letzten sechs Kalendermonate vor dem Eingang des Antrages führten. Da für Zeiträume vor August 2017 keine Auszahlung des Kindergeldes erfolgen könne, werde auf eine Festsetzung des Kindergeldes verzichtet.

Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg.

Zur Begründung ihrer Revision trägt die Klägerin vor, das Bundeszentralamt für [X.]teuern (BZ[X.]t) habe als zuständige Fachaufsichtsbehörde der Familienkassen ausgeführt, dass die Festsetzung von Kindergeld für Zeiträume, die über den [X.]echs-Monats-Zeitraum des § 66 Abs. 3 E[X.]tG zurückreichten, erfolgen solle, wenn die Familienkasse das Vorliegen der Tatbestandsvoraussetzungen ohne weitere [X.]achverhaltsaufklärung feststellen könne oder ein erkennbares Interesse des Berechtigten bestehe. Dem [X.]rozessbevollmächtigten seien mehrere hundert Fälle bekannt, in denen eine Festsetzung entsprechend der Weisungslage erfolgt sei; die Familienkasse habe dem nicht widersprochen. Es sei anerkannt, dass Verwaltungsvorschriften, die zu einer ständigen Verwaltungsübung führten, über den Gleichheitssatz auch Außenwirkung entfalten könnten, also den [X.]teuerbürger berechtigen und die Gerichte verpflichten. Das Finanzgericht ([X.]) habe insoweit nicht nur zu Unrecht eine Bindungswirkung abgelehnt, sondern sich auch nicht mit dem Umstand auseinandergesetzt, dass die Familienkasse im streitgegenständlichen Fall sogar während des laufenden Verfahrens Kindergeld mit Bescheid vom 26.04.2019 für den vorhergehenden Beschäftigungszeitraum von Juni 2016 bis November 2016 festgesetzt habe.

Das [X.] sei auch zu Unrecht davon ausgegangen, dass der im Heimatland gestellte Antrag im Hinblick auf § 66 Abs. 3 E[X.]tG nur berücksichtigt werden könne, wenn hinsichtlich dieses Antrages eine Weiterleitung wegen Zusammentreffens von Familienleistungen mehrerer Mitgliedstaaten in Betracht kommen könne. Dies sei mit der Verordnung ([X.]) Nr. 883/2004 des Europäischen [X.]arlaments und des Rates vom 29.04.2004 zur Koordinierung der [X.]ysteme der sozialen [X.]icherheit ([X.] --[X.]-- 2004 Nr. L 166, [X.]. 1) --VO Nr. 883/2004-- bzw. der Verordnung ([X.]) Nr. 987/2009 des Europäischen [X.]arlaments und des Rates vom 16.09.2009 zur Festlegung der Modalitäten für die Durchführung der Verordnung ([X.]) Nr. 883/2004 über die [X.]ysteme der sozialen [X.]icherheit ([X.] 2009 Nr. L 284, [X.]. 1) nicht vereinbar. Ausreichend sei, dass überhaupt ein Kindergeldantrag gestellt worden sei; das gelte auch für Unterschiedsbeträge.

§ 66 Abs. 3 E[X.]tG sei zudem verfassungswidrig, da das Kindergeld bei der Einkommensteuerveranlagung auch dann berücksichtigt werde, wenn es nicht ausgezahlt worden sei; Eltern erhielten dann keine steuerliche Entlastung für ihre Kinder. Das [X.] habe sich mit dieser Frage nicht befasst und ohne nähere Begründung ausgeführt, dass die steuerliche Verschonung des Existenzminimums im laufenden Jahr durch das antragsgemäße Kindergeld erfolgt sei. Das [X.] habe schließlich auch nicht die versteckte europarechtswidrige Diskriminierung erkannt, die darin bestehe, dass sie --die [X.], die in [X.] einen Kindergeldantrag gestellt habe, schlechter gestellt werde als ein Inländer, der in der [X.] einen Kindergeldantrag gestellt habe. Das Erfordernis einer Antragstellung im Inland begründe somit eine versteckte Ungleichbehandlung.

Die Klägerin beantragt sinngemäß,
das [X.]-Urteil und die Einspruchsentscheidung aufzuheben und die Familienkasse zu verurteilen, den Bescheid vom 31.08.2018 dahin zu ändern, dass Kindergeld für [X.] für die Monate April bis Juli 2017 in Höhe des gesetzlichen Kindergeldes abzüglich der [X.]n Familienleistungen in Höhe von monatlich 17,71 € festgesetzt wird.

Die Familienkasse beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

Die Revision der Klägerin ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung ([X.]O) zurückzuweisen. Das [X.] hat zu Recht erkannt, dass Kindergeld für die Monate April bis Juli 2017 nicht festzusetzen war.

1. Das [X.] ist zutreffend davon ausgegangen, dass § 66 Abs. 3 E[X.]tG i.d.[X.] und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften ([X.]teuerumgehungsbekämpfungsgesetz --[X.]tUmgBG-- vom 23.06.2017, [X.], 1682) nicht das Erhebungs-, sondern das Festsetzungsverfahren betrifft und die Festsetzung von Kindergeld auf einen Zeitraum von sechs Monaten vor Antragstellung begrenzt ([X.]enatsurteil vom 19.02.2020 - III R 66/18, [X.] 2020, 704).

2. § 66 Abs. 3 E[X.]tG ist nicht verfassungswidrig.

a) [X.]oweit das Kindergeld der Förderung der Familie dient (§ 31 [X.]atz 2 E[X.]tG), ist es nicht zu beanstanden, dass der Gesetzgeber dem [X.]teuerpflichtigen die Obliegenheit auferlegt, Kindergeld innerhalb von sechs Monaten nach Entstehung des Anspruchs zu beantragen ([X.] in Kirchhof, 17. Aufl., § 31 Rz 18). Daher verstieß die Ausschlussfrist des § 66 Abs. 3 E[X.]tG i.d.F. des Jahressteuergesetzes 1996 nicht gegen Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG), soweit lediglich die Funktion des Kindergeldes zur Förderung der Familie betroffen war (Beschluss des [X.] vom 06.11.2003 - 2 BvR 1240/02, [X.] 2004, 260, Rz 13). Das ist auf die im [X.]treitfall anzuwendende wortgleiche Fassung des § 66 Abs. 3 E[X.]tG zu übertragen.

b) Der Anspruch auf Kindergeld wird nach dem Wortlaut des § 31 E[X.]tG a.F. auch dann in die Günstigerprüfung einbezogen, wenn das Kindergeld wegen nicht rechtzeitiger Antragstellung aufgrund der Regelung des § 66 Abs. 3 E[X.]tG nicht festgesetzt oder nicht ausgezahlt wurde. Die daraus im Hinblick auf die durch Art. 6 GG gebotene [X.]teuerfreistellung des Existenzminimums des Kindes möglicherweise resultierende Verfassungswidrigkeit wäre aber nicht durch eine Nichtanwendung des § 66 Abs. 3 E[X.]tG zu beseitigen, sondern z.B. dadurch, dass § 31 E[X.]tG geändert oder verfassungskonform so ausgelegt wird, dass nur gezahltes Kindergeld (so § 31 [X.]atz 4 E[X.]tG bis zur Änderung durch das [X.]teueränderungsgesetz 2003) berücksichtigt wird oder dass wegen § 66 Abs. 3 E[X.]tG nicht festgesetztes oder nicht gezahltes Kindergeld bei der Günstigerprüfung unberücksichtigt bleibt (so das Hessische [X.], Urteil vom 17.09.2019 - 6 K 174/19, Entscheidungen der Finanzgerichte 2019, 1983, Revision unter III R 50/19 anhängig; ebenso [X.], [X.], 2065, 2070; Blümich/[X.], § 31 E[X.]tG Rz 46; [X.] in [X.]/[X.]/[X.], § 31 E[X.]tG Rz 32). Dementsprechend bleibt nach aktueller Gesetzeslage gemäß § 31 [X.]atz 5 E[X.]tG bei der Prüfung der [X.]teuerfreistellung und der Hinzurechnung nach § 31 [X.]atz 4 E[X.]tG der Anspruch auf Kindergeld für Kalendermonate unberücksichtigt, in denen durch Bescheid der Familienkasse Kindergeld festgesetzt, aber wegen § 70 Abs. 1 [X.]atz 2 E[X.]tG nicht ausgezahlt wurde.

Die verfassungsrechtlichen Zweifel beziehen sich somit nicht auf die die rückwirkende Kindergeldfestsetzung beschränkende Regelung des § 66 Abs. 3 E[X.]tG, sondern auf § 31 E[X.]tG, über dessen Anwendung im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung der Klägerin zu streiten wäre.

3. Die Vorschrift des § 66 Abs. 3 E[X.]tG ist nach § 52 Abs. 49a [X.]atz 9 E[X.]tG auf [X.] anzuwenden, die nach dem 31.12.2017 und vor dem 18.07.2019 eingehen.

a) Der Kindergeldantrag der Klägerin ist am 26.02.2018 --und damit in dem Zeitraum 31.12.2017 bis 17.07.2019-- bei der Familienkasse eingegangen.

b) Nach Art. 81 der [X.] 883/2004 sind Anträge, Erklärungen oder Rechtsbehelfe einer in Anspruch genommenen Behörde unverzüglich der zuständigen Behörde eines anderen Mitgliedstaates zuzuleiten; der Tag des Eingangs gilt dann auch als Tag des Eingangs bei der zuständigen Behörde des anderen Mitgliedstaates. Der von der [X.] Familienkasse am 20.02.2018 abgezeichnete Antrag [X.], den die Klägerin ihrem Kindergeldantrag beigefügt hatte, ist indessen dort ebenfalls i.[X.]. des § 52 Abs. 49a [X.]atz 9 E[X.]tG im Zeitraum zwischen dem 31.12.2017 und dem 17.07.2019 eingegangen.

c) Ein vom [X.] nicht festgestellter, aber bei Geburt des [X.] wegen der Gewährung von Familienleistungen in [X.] mutmaßlich dort gestellter Antrag auf Familienleistungen wäre kein Antrag auf [X.] Kindergeld i.[X.]. des § 66 Abs. 3 E[X.]tG. Denn die die [X.]ozialversicherungssysteme der Mitgliedstaaten der [X.] koordinierende [X.] 883/2004 trat erst am 01.05.2010 in [X.], so dass eine fristwahrende Weiterleitung nach Art. 81 der [X.] 883/2004 im Jahre 2006 noch nicht in Betracht kam. Da [X.] erst am 01.01.2007 in die [X.] aufgenommen wurde, war es zudem im Zeitpunkt der Geburt des [X.] --dem Zeitpunkt der denkbaren [X.] noch kein anderer bzw. "erster" Mitgliedsstaat i.[X.]. des Art. 81 der [X.] 883/2004.

4. Das [X.] war auch nicht im Hinblick auf von der Klägerin in Bezug genommene Anweisungen des BZ[X.]t oder andere Verwaltungsanweisungen aus Gründen der [X.]elbstbindung der Verwaltung gehalten, gegen die Gesetzeslage Kindergeld für die Monate April bis Juli 2017 festzusetzen.

a) Die Verwaltung hat seinerzeit in V 10 Abs. 3 der Dienstanweisung zum Kindergeld nach dem Einkommensteuergesetz ([X.]) 2018 die Auffassung vertreten, dass Kindergeld aufgrund eines [X.] "rückwirkend für Zeiträume, die über den [X.]echs-Monats-Zeitraum des § 66 Abs. 3 E[X.]tG zurückreichen, nur festgesetzt werden (soll), wenn die Familienkasse das Vorliegen der Tatbestandsvoraussetzungen für den Anspruch auf Kindergeld ohne weitere [X.]achverhaltsaufklärung feststellen kann bzw. bei erkennbarem Interesse des Berechtigten".

Verwaltungsvorschriften sind indessen keine die Gerichte bindenden Rechtsnormen (Beschluss des Großen [X.]enats des [X.] --[X.]-- vom 28.11.2016 - Gr[X.] 1/15, [X.], 482, [X.] 2017, 393, betreffend [X.]anierungserlass). [X.]oweit sie jedoch eine ausreichende Rechtsgrundlage haben, der Gesetzeslage nicht widersprechen und Ermessenserwägungen der Finanzbehörden festschreiben, können sie die Finanzverwaltung unter dem Gesichtspunkt der Gleichbehandlung nach Art. 3 Abs. 1 GG binden (sog. [X.]elbstbindung der Verwaltung, vgl. Beschluss des [X.] vom 11.05.1988 - 2 B 58/88, Neue Juristische Wochenschrift 1988, 2907) und einen auch von den Finanzgerichten zu beachtenden Rechtsanspruch der [X.]teuerpflichtigen begründen, nach Maßgabe der [X.] behandelt zu werden (Beschluss des Großen [X.]enates des [X.] in [X.], 482, [X.] 2017, 393; [X.]-Urteil vom 23.04.1991 - VIII R 61/87, [X.]E 164, 422, [X.] 1991, 752). Art. 3 Abs. 1 GG vermittelt indessen keinen Anspruch auf Anwendung einer rechtswidrigen Verwaltungspraxis (ständige Rechtsprechung, z.B. Beschluss des Großen [X.]enates des [X.] in [X.], 482, [X.] 2017, 393; [X.]-Urteil vom [X.], [X.]/NV 2011, 865).

Da § 66 Abs. 3 E[X.]tG das [X.] und nicht das Erhebungsverfahren betrifft und die Festsetzung von Kindergeld für mehr als sechs Monate vor Antragstellung liegende Zeiträume hindert, beruht die in V 10 Abs. 3 [X.] 2018 niedergelegte Verwaltungsauffassung auf einem Rechtsirrtum. Die von der Klägerin begehrte Festsetzung für frühere Monate ist ausgeschlossen; insoweit besteht kein Ermessen. Der Grundsatz der [X.]elbstbindung der Verwaltung ist daher nicht einschlägig. [X.]oweit die Klägerin sich auf eine entgegenstehende Verwaltungspraxis beruft, macht sie einen nicht bestehenden Anspruch auf eine rechtswidrige Verwaltungspraxis geltend.

b) Etwaige mit der Gesetzeslage nicht in Einklang stehenden Erlasse der Finanzverwaltung können auch keinen Vertrauenstatbestand begründen ([X.]-Urteil vom 08.03.2007 - IV R 57/04, [X.]/NV 2007, 1640, unter II.5.).

5. [X.] beruht auf § 135 Abs. 2 [X.]O.