Bundesfinanzhof, Urteil vom 29.11.2017, Az. I R 58/15

Streitig ist, ob Gewinnausschüttungen einer inländischen GmbH auch insoweit Gegenstand einer gesonderten und einheitlichen Feststellung von [X.]esteuerungsgrundlagen der empfangenden inländischen vermögensverwaltenden (aber gewerblich geprägten) Personengesellschaft sind, als die Ausschüttungen entsprechend der jeweiligen [X.]eteiligungsquote auf ausländische [X.]eteiligte entfallen, oder ob dies aufgrund der Abgeltungswirkung des § 32 Abs. 1 Nr. 2 des Körperschaftsteuergesetzes in der in den Streitjahren 2007 bis 2009 geltenden Fassung ([X.]) ausgeschlossen ist.

An der Ende 2007 errichteten Klägerin und [X.] zu 1. (Klägerin zu 1.), einer GmbH & Co. KG, deren Unternehmensgegenstand im Handel mit ... und dem Erwerb und der Verwaltung von [X.]eteiligungen an entsprechenden Unternehmen in [X.] bestand, waren u.a. die Klägerin und Revisionsbeklagte zu 2. (Klägerin zu 2.) mit einer Kommanditeinlage von ... € (70 %) und die Klägerin und Revisionsbeklagte zu 3. (Klägerin zu 3.) mit einer Kommanditeinlage von ... € (15 %) --beide Kapitalgesellschaften mit Sitz und Geschäftsleitung in der [X.] ([X.] beteiligt. Gesellschafter der Komplementärin, einer GmbH, waren u.a. die Klägerinnen zu 2. und 3. mit den entsprechenden Anteilen (70 % bzw. 15 %). Zum Geschäftsführer der GmbH war der in der [X.] ansässige A sowie ab 5. Januar 2009 --mit den gleichen [X.] zusätzlich der in [X.] ansässige [X.] (zugleich Geschäftsführer der Klägerin zu 2.) bestellt. Die GmbH war zur Geschäftsführung der Klägerin zu 1. berechtigt und verpflichtet. Geschäfte und Rechtshandlungen, die über den gewöhnlichen Geschäftsbetrieb der Gesellschaft hinausgingen (z.[X.]. Geschäfte mit einem Verpflichtungsvolumen von über ... €), durften gemäß § 5 Abs. 2 des Gesellschaftsvertrages nur mit vorheriger Einwilligung der Gesellschafterversammlung vorgenommen werden.

Die Gesellschafter der Klägerin zu 1. waren zuvor an der [X.] beteiligt, die ihrerseits alleinige Gesellschafterin der einzigen Kommanditistin der den Handel mit ... betreibenden [X.] KG war. Nachdem die [X.] KG und deren Hauptkonkurrent ihre Geschäftszweige in einer neuen [X.] [X.]-- zusammengeschlossen hatten und im Zuge dessen die [X.] mit 50 % an der [X.] beteiligt worden war, verkaufte die [X.] diese [X.]eteiligung schließlich unter fremdüblichen [X.]edingungen an die neugegründete Klägerin zu 1. mit Wirkung zum 1. Januar 2007. In den Streitjahren 2008 und 2009 erhielt die Klägerin zu 1. Gewinnausschüttungen von der [X.].

Im Zuge der mit dem Unternehmenszusammenschluss verbundenen Umstrukturierung der [X.] KG erwarb die Klägerin zu 1. zudem von der [X.] KG die nicht in die [X.] eingebrachten technischen Anlagen, Maschinen, Fahrzeuge und andere Einrichtungen. Insoweit setzte sie zunächst den mit einer anderen KG ([X.]) bestehenden Mietvertrag als Vermieterin fort; nach dessen [X.]eendigung veräußerte sie die Anlagen an die Mieterin. Darüber hinaus erwarb sie von der [X.] KG mehrere ..., die sie, soweit sie sie nicht verschrotten ließ, an die [X.] vermietete.

Da die Klägerin zu 1. weder über eigenes Personal noch über eigene [X.]üroräume verfügte, hatte sie mit der [X.] KG einen Dienstleistungsvertrag abgeschlossen, wonach diese bestimmte geschäftsführende administrative und operative Dienstleistungen für sie durchzuführen hatte. Die Höhe der von der Klägerin zu 1. zu leistenden Vergütung richtete sich nach den bei der [X.] KG entstandenen Aufwendungen (u.a. für Gehälter), die nach Schätzung der Vertragsparteien zu 2/3 auf die Erfüllung des Dienstleistungsvertrages entfielen. Die Geschäfte der [X.] KG führte ihre Komplementärin (eine GmbH), zu deren Geschäftsführer A bestellt war.

Die Klägerin zu 1. berücksichtigte die von der [X.] GmbH erhaltenen Ausschüttungen als [X.]etriebseinnahmen und begehrte für die Streitjahre entsprechende gesonderte und einheitliche [X.]en unter Einbeziehung sämtlicher Gesellschafter sowie die Feststellung und Verteilung der von der [X.] einbehaltenen [X.] (Kapitalertragsteuer ... € [2008] bzw. ... € [2009]; [X.] ... € [2008]; Solidaritätszuschlag ... € [2008] bzw. ... € [2009]). Dem folgte der [X.]eklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --[X.]--) nicht. Für 2007 hob er den zunächst ergangenen Feststellungsbescheid auf, da die vermögensverwaltende Tätigkeit der Klägerin zu 1. sich auf das Halten der Anteile an der [X.] GmbH beschränkt habe. Für 2008 erließ er gegenüber den Klägerinnen zu 2. und zu 3. negative Feststellungsbescheide. Für 2009 erfasste er im Rahmen der [X.] für die Klägerinnen zu 2. und zu 3. lediglich als gewerblich qualifizierte [X.] (§ 49 Abs. 1 Nr. 2 [X.]uchst. f des Einkommensteuergesetzes --EStG--), nicht aber die Gewinnausschüttung der [X.].

Das Finanzgericht (FG) [X.]remen gab der dagegen gerichteten Klage statt (Urteil vom 25. Juni 2015  1 K 68/12 (6), Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2016, 88).

Das [X.] rügt die Verletzung materiellen Rechts und beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Klägerinnen beantragen sinngemäß, die Revision zurückzuweisen.

Das dem Verfahren nach § 122 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) beigetretene [X.]undesministerium der Finanzen ([X.]MF) schließt sich, ohne einen eigenen Antrag zu stellen, den Rechtsausführungen des [X.] an.

Die Revision ist begründet und führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 [X.]O). Die Sache ist nicht spruchreif. Zur Frage der Abgeltungswirkung des [X.] (Ausschüttungen aus der [X.]) bedarf es weiterer Feststellungen, ob die Beteiligung an dieser Kapitalgesellschaft, soweit sie anteilig auf die [X.] zu 2. und zu 3. entfällt, nach dem Veranlassungsprinzip deren durch ihre Beteiligung an der Klägerin zu 1. vermittelten inländischen Betriebsstätten oder ob sie den ausländischen Betriebsstätten der [X.] zu 2. und 3. zuzurechnen sind, die diese aufgrund ihrer jeweils (eigenen) unternehmerischen Tätigkeit in ihrem Ansässigkeitsstaat unterhalten.

1. Gemäß § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a der Abgabenordnung ([X.]) sind einkommen- und körperschaftsteuerpflichtige Einkünfte festzustellen, wenn an den Einkünften mehrere Personen beteiligt sind und die Einkünfte diesen Personen steuerlich zuzurechnen sind. Gegenstand der einheitlichen Feststellung sind die von den Beteiligten gemeinschaftlich erzielten und im Inland steuerpflichtigen Einkünfte (z.B. [X.]sbeschluss vom 13. Mai 2013 I R 39/11, [X.], 1, [X.], 434; [X.] in Tipke/[X.], Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 180 [X.] Rz 56). Allerdings werden aus der Feststellung solche Einkünfte, die wegen beschränkter Steuerpflicht von Beteiligten einer abgeltenden Steuer unterliegen, ausgenommen, weil insoweit ein gesondertes Feststellungsverfahren keine "Bedeutung" für ein Steuerfestsetzungsverfahren hat ([X.]surteil vom 23. Oktober 1991 I R 86/89, [X.], 74, [X.] 1992, 185; [X.] in Tipke/[X.], ebenda). Die Entscheidung hierüber ist in dem Feststellungsverfahren zu treffen, in dem ansonsten diese Einkünfte festzustellen wären ([X.]surteil in [X.], 74, [X.] 1992, 185).

2. Gemäß § 32 Abs. 1 Nr. 2 [X.] ist die Körperschaftsteuer für Einkünfte, die der Kapitalertragsteuer gemäß § 43 EStG unterliegen, durch den Steuerabzug abgegolten, wenn der Bezieher der Einkünfte beschränkt steuerpflichtig ist und die Einkünfte nicht in einem inländischen gewerblichen Betrieb angefallen sind. Diese Regelung verwirklicht (wie auch § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG) das sog. Betriebsstättenprinzip. Eine Abgeltungswirkung ist bei beschränkter Steuerpflicht nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 EStG ausgeschlossen, wenn aufgrund einer Betriebsstätte [X.] gegeben sind (z.B. [X.] in [X.]/[X.], [X.]/[X.]/[X.], § 32 [X.] Rz 10a; [X.], [X.], 3. Aufl., § 32 Rz 21 und 26; [X.]/ [X.], § 32 [X.] Rz 7; [X.] in [X.]/Herlinghaus/ [X.], [X.], § 32 Rz 17; [X.] in [X.]/[X.]/[X.], § 32 [X.] Rz 14).

a) Die Klägerin zu 1., eine nach den Feststellungen des [X.] nicht gewerblich, sondern vermögensverwaltend tätige Personengesellschaft ([X.]), bei der ausschließlich eine Kapitalgesellschaft persönlich haftende [X.]erin ist und nur sie zur Geschäftsführung befugt ist, ist eine sog. gewerblich geprägte Personengesellschaft [X.] des § 15 Abs. 3 Nr. 2 Satz 1 EStG. Demgemäß gilt ihre mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit --nach den Feststellungen des [X.] eine inländische Vermietungstätigkeit und das Halten einer inländischen Beteiligung-- in vollem Umfang als Gewerbebetrieb, so dass ihre [X.]er mitunternehmerisch gewerbliche Einkünfte erzielen. Diese Einkünftequalifizierung wird durch die Art der persönlichen Steuerpflicht der jeweiligen [X.]er nicht berührt (z.B. [X.]/[X.] in [X.] u.a., Steuerrecht international tätiger Unternehmen, 4. Aufl., Rz 8.68).

b) Die Einkünfte sind auch insoweit, als sie der Klägerin zu 2. und der Klägerin zu 3. zuzurechnen sind, im Inland steuerpflichtig, da die Voraussetzungen des § 2 Nr. 1 [X.] i.V.m. § 8 Abs. 1 Satz 1 [X.] und § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG erfüllt sind.

aa) Die Klägerin zu 2. und die Klägerin zu 3. sind nach den Feststellungen des [X.] Kapitalgesellschaften ausländischen Rechts. Sie sind als "Körperschaften" ohne Geschäftsleitung (§ 10 [X.]) und ohne Sitz (§ 11 [X.]) im Inland beschränkt steuerpflichtig (§ 2 Nr. 1 [X.]), da sie "inländische Einkünfte" erzielen (zur gegenständlichen Begrenzung der beschränkten Steuerpflicht auf die inländischen Einkünfte s. z.B. [X.]surteile vom 17. Dezember 1997 I R 95/96, [X.], 16, [X.] 1998, 260; vom 10. April 2013 I R 22/12, [X.], 251, [X.] 2013, 728; [X.]/Rengers, § 2 [X.] Rz 30; [X.] in [X.]/ [X.]/[X.], § 2 [X.] Rz 70).

bb) Die [X.] zu 2. und 3. haben inländische Einkünfte [X.] des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG erzielt, weil für den Gewerbebetrieb (hier: § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG) im Inland eine Betriebsstätte unterhalten wird.

aaa) Der Begriff des Gewerbebetriebs (§ 49 Abs. 1 Nr. 2 EStG) bezieht sich mit dem Verweis auf (u.a.) § 15 EStG auf alle dort angeführten [X.]. Damit ist auch § 15 Abs. 3 Nr. 2 Satz 1 EStG einbezogen (z.B. [X.] in [X.]/[X.]/ [X.], § 49 EStG Rz 144, 160; [X.]/[X.], § 49 EStG Rz 59; [X.]/[X.], EStG, 36. Aufl., § 49 Rz 20).

bbb) Die Klägerin zu 1. hat ferner als Grundlage der Einkünfteerzielung ihrer [X.]er eine inländische Betriebsstätte unterhalten.

(1) Maßgebend hierfür ist --da in § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG nicht auf anderweitige Maßgaben verwiesen ist-- das innerstaatliche Recht und damit § 12 [X.] (z.B. [X.]surteile vom 15. Dezember 1999 I R 16/99, [X.], 45, [X.] 2000, 404; vom 4. Juni 2008 I R 30/07, [X.], 14, [X.] 2008, 922; s.a. [X.]surteil vom 20. Juli 2016 I R 50/15, [X.], 365, [X.] 2017, 230; [X.] in [X.], EStG, 16. Aufl., § 49 Rz 13; [X.]/[X.], a.a.[X.], § 49 Rz 22; [X.]/[X.], § 49 EStG Rz 65; [X.] in [X.]/[X.]/[X.], § 49 EStG Rz 190; [X.]/[X.], Unternehmensteuern und Bilanzen 2015, 782, 785; [X.] in Tipke/[X.], a.a.[X.], § 12 [X.] Rz 3; [X.] in [X.]/[X.]/[X.], § 12 [X.] Rz 5). Nach § 12 Satz 1 [X.] ist eine Betriebsstätte jede feste Geschäftseinrichtung oder Anlage, die der Tätigkeit eines Unternehmens dient (s. z.B. [X.]surteil vom 2. April 2014 I R 68/12, [X.], 98, [X.] 2014, 875). Da § 12 Satz 1 [X.] --im Gegensatz zur früheren Regelung in § 16 des [X.] nicht mehr die Ausübung eines stehenden Gewerbes, sondern allgemein die unternehmerische Tätigkeit fordert, werden von § 12 [X.] auch Betriebsstätten erfasst, die einem Betrieb zuzurechnen sind, dessen Tätigkeit kraft Gesetzesfiktion ertragsteuerrechtlich als Gewerbebetrieb gilt (so im Ergebnis wohl auch [X.] in [X.]/[X.]/[X.], § 12 [X.] Rz 20; [X.] in Tipke/[X.], a.a.[X.], § 12 [X.] Rz 17; [X.] in [X.]/[X.]/[X.], § 49 EStG Rz 200; Wiese/[X.], [X.] --GmbHR-- 2016, 803; s.a. [X.]-Schreiben vom 24. Dezember 1999, [X.], 1076 [X.]. 1.1.5.1). Auch für einen solchen Betrieb ist insbesondere mit Blick auf die mit der Tätigkeit ausgelöste Gewerbesteuerpflicht (§ 2 Abs. 1 Satz 3 des [X.]) eine räumliche Zuordnung der Einkünfte erforderlich (s. insoweit auch [X.]surteil in [X.], 98, [X.] 2014, 875; [X.] in [X.]/[X.]/[X.], § 12 [X.] Rz 5). Dass die Gesetzesfiktion in grenzüberschreitenden Zusammenhängen unter Geltung eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung ([X.]) ungeachtet von Art. 3 Abs. 2 des Musterabkommens der [X.] ([X.] --[X.]--) nicht geeignet ist, den abkommensrechtlichen Begriff der Unternehmensgewinne zu erfüllen, sodass vermögensverwaltende Personengesellschaften abkommensrechtlich keine Unternehmensgewinne [X.] Art. 7 [X.] erzielen (z.B. [X.]surteil vom 28. April 2010 I R 81/09, [X.], 252, [X.] 2014, 754), spielt hierbei keine Rolle (zutreffend z.B. [X.]nberg, [X.] 2016, 424, 426; [X.], Internationales Steuerrecht --[X.]-- 2016, 309, 311; [X.]/[X.]nberg/[X.], Betriebs-Berater 2017, 599, 604 f.; [X.], [X.], 3148, 3155 f.; s.a. [X.], E[X.] 2016, 92 f.).

(2) Als Betriebsstätte ist nach der beispielhaften Aufzählung in Satz 2 des § 12 [X.] insbesondere die Stätte der Geschäftsleitung (Nr. 1) anzusehen. Die Geschäftsleitung befindet sich nach § 10 [X.] dort, wo der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung liegt. Der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung [X.] von § 10 [X.] ist dort, wo der für die Geschäftsführung maßgebliche Wille gebildet wird. Es kommt hierbei darauf an, an welchem Ort die für die Geschäftsführung erforderlichen Maßnahmen von einigem Gewicht angeordnet werden. Regelmäßig ist das der Ort, an dem die zur Vertretung befugten Personen die ihnen obliegende laufende Geschäftsführertätigkeit entfalten, d.h. an dem sie die tatsächlichen und rechtsgeschäftlichen Handlungen vornehmen, die der gewöhnliche Betrieb der [X.] mit sich bringt (sog. Tagesgeschäfte). Für Personengesellschaften bedeutet dies, dass sich der Mittelpunkt der Geschäftsleitung regelmäßig dort befindet, wo die zur Vertretung befugten Personen die ihnen obliegende Geschäftsführertätigkeit entfalten. Für die zur Geschäftsführung berufene Komplementär-GmbH einer [X.] ist deshalb entscheidend, an welchem Ort die für die GmbH handelnde Geschäftsführung die Geschäfte, die der gewöhnliche Betrieb des Handelsgewerbes mit sich bringt, tatsächlich wahrnimmt. Mit den Tagesgeschäften sind diejenigen Geschäfte gemeint, die in die alleinige Zuständigkeit des Komplementärs fallen und keines [X.]erbeschlusses bedürfen ([X.]surteile vom 23. Januar 1991 I R 22/90, [X.], 164, [X.] 1991, 554; vom 7. Dezember 1994 I K 1/93, [X.], 253, [X.] 1995, 175; Urteile des [X.] --BFH-- vom 3. Juli 1997 IV R 58/95, [X.], 185, [X.] 1998, 86; vom 12. Februar 2004 IV R 29/02, [X.], 295, [X.] 2004, 602; vom 5. November 2014 IV R 30/11, [X.], 81, [X.] 2015, 601). Ist der Komplementär verpflichtet, zu bestimmten Geschäften --[X.] der "über den gewöhnlichen Betrieb des Handelsgewerbes hinausgehenden" Handlungen [X.] des § 164 des Handelsgesetzbuchs (HGB)-- die Beschlussfassung der Kommanditisten einzuholen, so ist ein derartiger Vorbehalt nicht geeignet, den mehr durch das Tagesgeschäft als durch die gesellschaftsrechtlichen Kontroll- oder [X.] bestimmten Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung vom geschäftsführenden Komplementär auf die Kommanditisten zu verlagern (BFH-Urteil in [X.], 185, [X.] 1998, 86).

(3) Nach diesen Maßgaben hat das [X.] ohne Rechtsfehler dahin erkannt, dass die Klägerin zu 1. über eine inländische Stätte der Geschäftsleitung verfügt hat. Nach den Feststellungen des [X.] wurden die Tagesgeschäfte der Klägerin zu 1. (z.B. Buchführung; Fertigung von Steuererklärungen; laufende Geschäftsvorfälle) --auch wenn sie mit Rücksicht auf die Art der (vermögensverwaltenden) Tätigkeit der Klägerin zu 1. keinen großen Umfang eingenommen haben sollten-- ausschließlich von dem im Inland ansässigen A als Geschäftsführer der Komplementärin erledigt.

Nach der ständigen Rechtsprechung des [X.]s enthält § 12 [X.] in seinem Satz 2 grundsätzlich eine Definitionserweiterung, die nicht notwendigerweise eine feste Geschäftseinrichtung oder Anlage voraussetzt (z.B. [X.]surteil vom 28. Juli 1993 I R 15/93, [X.], 301, [X.] 1994, 148, zur Geschäftsleitungsbetriebsstätte; s. zur Abgrenzung z.B. [X.]surteil vom 17. September 2003 I R 12/02, [X.], 400, [X.] 2004, 396, zur Verkaufsstelle). Dieser Rechtsprechung wird in der Literatur teilweise zugestimmt (z.B. [X.]/[X.], § 49 EStG Rz 65; [X.] in Tipke/[X.], a.a.[X.], § 12 [X.] Rz 23; [X.] in [X.]/[X.]/[X.], § 12 [X.] Rz 25), teilweise wird sie abgelehnt (z.B. [X.] in [X.]/[X.]/[X.], § 49 EStG Rz 205). Jedenfalls sind die allgemeinen Anforderungen --nämlich eine "feste" Geschäftseinrichtung mit einer festen Beziehung zu einem bestimmten Teil der Erdoberfläche, die von einer gewissen Dauer ist, der Tätigkeit des Unternehmens dient und über die der Steuerpflichtige eine nicht nur vorübergehende Verfügungsmacht hat (z.B. [X.]surteil in [X.], 98, [X.] 2014, 875, m.w.[X.] vom [X.] ebenfalls rechtsfehlerfrei als erfüllt angesehen worden. Verfügungsmacht in diesem Sinne bedeutet, dass dem Unternehmer ein für seine Tätigkeit geeigneter Raum zur ständigen Nutzung zur Verfügung steht, wofür insbesondere die Identität der handelnden Organe der überlassenden und der nutzenden [X.] spricht (z.B. [X.]surteil vom 23. Februar 2011 I R 52/10, [X.], 1354; BFH-Urteil in [X.], 81, [X.] 2015, 601). Auch die Tatsache, dass eine [X.] sowohl hinsichtlich der von ihr genutzten Räumlichkeiten als auch für das benötigte Personal auf eine Managementgesellschaft zurückgreift, hindert die Annahme einer Betriebsstätte nicht. Vielmehr reicht es aus, dass die [X.] aufgrund des zur Verfügung gestellten "sachlichen und personellen Organismus" in der Lage ist, ihrer unternehmerischen Tätigkeit "operativ" nachzugehen; dies gilt sowohl für den abkommensrechtlichen Zusammenhang ([X.]surteil vom 24. August 2011 I R 46/10, [X.], 339, [X.] 2014, 764) als auch für einen "reinen Inlandsfall". Hiervon ist nach den Feststellungen des [X.] auch im Streitfall auszugehen, da A sowohl Geschäftsführer der geschäftsführenden Komplementär-GmbH der B [X.] (als Dienstleister) als auch der Komplementär-GmbH der Klägerin zu 1. war.

c) Die [X.] zu 2. und 3. haben aufgrund der gewerblichen Prägung der Klägerin zu 1. nicht nur inländische Einkünfte erzielt. Zutreffend hat die Vorinstanz ferner angenommen, dass zu den Einkünften eines "gewerblichen Betriebs" [X.] von § 32 Abs. 1 Nr. 2 [X.] auch gewerblich geprägte Einkünfte (hier: § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a i.V.m. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG) gehören.

Der [X.] kann dem Wortlaut der Regelung keinen Anhalt dafür entnehmen, dass der Tatbestand eine aktive gewerbliche Tätigkeit [X.] des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG voraussetzen und damit den Tatbestand des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG ausschließen würde. Dass es --je nach [X.] sachgerecht sein kann, die Fiktion gewerblicher Einkünfte aus dem Tatbestand, der eine gewerbliche Tätigkeit erfordert, auszunehmen, ändert hieran nichts. Insbesondere kann das [X.] insoweit nicht mit Erfolg auf den Rechtsbegriff des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs (§ 14 [X.]) und das dazu ergangene [X.]surteil vom 25. Mai 2011 I R 60/10 ([X.], 59, [X.] 2011, 858) verweisen. Wenn dort vermögensverwaltende Einkünfte trotz gewerblicher Prägung vom "wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb" ausgeschlossen und dem steuerbefreiten Teil einer Tätigkeit zugewiesen sind, hat dies seine Ursache in der durch den Aspekt des Wettbewerbsgedankens geleiteten und damit normspezifischen Auslegung der Regelungen des § 14 [X.]. Auch der Umstand, dass bei der Formulierung der Tatbestandsvoraussetzungen des § 32 Abs. 1 Nr. 2 [X.] die Fiktion gewerblicher Tätigkeit (gesetzliche Regelung ab 1986) noch unbekannt war, kann nicht als tragfähiges gesetzeshistorisches Argument angesehen werden, das geeignet wäre, eine zweckgerechte und vom Wortlaut getragene Subsumtion zu beeinflussen.

d) Die Sache ist jedoch nicht entscheidungsreif, da der [X.] auf der Grundlage der Feststellungen der Vorinstanz nicht entscheiden kann, ob die vorliegend streitigen Gewinnausschüttungen [X.] von § 32 Abs. 1 Nr. 2 [X.] im inländischen Gewerbebetrieb "angefallen" sind.

Zwar ist das [X.] zutreffend davon ausgegangen, dass sowohl die vermieteten Wirtschaftsgüter als auch die Beteiligung an der [X.] als zivilrechtlich eigenes gesamthänderisches [X.]svermögen (§ 161 Abs. 2, § 105 Abs. 2 HGB, § 718 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs) zum Betriebsvermögen der Klägerin zu 1. gehören. Auch wenn dies für die ertragsteuerrechtliche Zuordnung eines rein innerstaatlichen Sachverhalts grundsätzlich genügt (zu den maßgebenden Prüfungskriterien innerstaatlichen Rechts s. z.B. BFH-Urteile vom 25. November 2004 IV R 7/03, [X.], 207, [X.] 2005, 354; vom 3. März 2011 IV R 45/08, [X.], 137, [X.] 2011, 552; s.a. [X.]/ Wacker, a.a.[X.], § 15 Rz 480 ff.), ist vorliegend der Umstand zu berücksichtigen, dass die [X.] zu 2. und 3. nicht nur aufgrund ihrer Beteiligung an der Klägerin zu 1. inländische gewerbliche Einkünfte erzielt haben, sondern in ihrem Ansässigkeitsstaat auch eine weitere eigene unternehmerische Tätigkeit ausgeübt haben. Demgemäß bedarf es der Prüfung, in welchem Umfang die Wirtschaftsgüter, aus deren Nutzung Einkünfte erzielt werden, nach dem Veranlassungsprinzip der inländischen Betriebsstätte zuzuordnen sind. Maßstab ist demgemäß --wie der [X.] bereits entschieden hat-- die wirtschaftliche Zugehörigkeit der Wirtschaftsgüter zu den in den einzelnen Betriebsstätten (Unternehmen) entfalteten betrieblichen Tätigkeiten. Dies gilt nicht nur --in Übereinstimmung mit den zu § 34d Nr. 2 Buchst. a EStG und § 50 Abs. 1 Satz 1 EStG zu beachtenden [X.] für den Tatbestand des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG (z.B. [X.]surteile vom 24. Februar 1988 I R 95/84, [X.], 101, [X.] 1988, 663; vom 17. November 1999 I R 7/99, [X.], 18, [X.] 2000, 605; vom 12. Oktober 2016 I R 92/12, [X.], 32; s.a. allgemein [X.] in [X.], a.a.[X.], § 49 Rz 15), sondern gleichermaßen auch, wenn, wie im Streitfall, zu erkennen ist, ob [X.] von § 32 Abs. 1 Nr. 2 [X.] die Einkünfte im inländischen gewerblichen Betrieb angefallen sind. Der Umstand, dass die Wirtschaftsgüter zum Gesamthandsvermögen der Personengesellschaft gehören, steht dem erkennbar nicht entgegen. Im Gegenteil: Da nach der ertragsteuerrechtlich gebotenen Transparenzbetrachtung die Betriebsstätte der Klägerin zu 1. ihren [X.]ern ([X.] zu 2. und 3.) zuzurechnen ist, müssen insoweit dieselben Zuordnungssätze zum Tragen kommen, die für die Zurechnung von Wirtschaftsgütern zum ausländischen Stammhaus oder zur inländischen (nicht durch die Beteiligung an einer Personengesellschaft vermittelten) Betriebsstätte eines ausländischen Einzelunternehmers, einer ausländischen Personengesellschaft oder einer ausländischen Kapitalgesellschaft zu beachten sind ([X.]/Wacker, a.a.[X.], § 15 Rz 165 i.V.m. Rz 408; Wassermeyer in Wassermeyer/[X.]/[X.], [X.], 2. Aufl., Rz 9.4 f.; [X.]/Hohage, Der Betrieb 2017, 2565, 2566 f.; unter Hinweis auf das Vorliegen von betrieblichem Gesamthandsvermögen im Ergebnis a.[X.], [X.] 2016, 543, 550 f.; [X.], [X.] 2012, 238, 241; Wiese/[X.], GmbHR 2016, 803 f.).

Das [X.] hat in diesem Zusammenhang im Wesentlichen auf den Erwerb der Beteiligung im eigenen Namen und mit eigenen Mitteln durch die Klägerin zu 1. sowie die Zuordnung zum dortigen Gesamthandsvermögen abgestellt. Zwar hat das [X.] im angefochtenen Urteil weiterhin festgehalten (s. dazu Rz 219 des [X.]), für die Zurechnung der Beteiligung zur Klägerin zu 1. spreche, dass die Erträge der Klägerin zu 1. aus dieser Beteiligung in den Streitjahren erheblich gewesen seien. Außerdem seien unmittelbare wirtschaftliche Zusammenhänge der Beteiligung zu den ausländischen Betriebsstätten der [X.] zu 2. und zu 3. in [X.] nicht ersichtlich, da unmittelbare wirtschaftliche Kontakte in keiner Weise belegt seien. Dass solche intensiven Beziehungen tatsächlich bestanden hätten, könne das Gericht nicht erkennen. Diese Feststellungen reichen indes für eine Veranlassungsprüfung (Zuordnungsentscheidung) [X.] einer Gewichtung der Tätigkeiten im Inland und im Ausland auf der Grundlage der in den (ausländischen) unternehmerischen Betriebsstätten der [X.] zu 2. und zu 3. ausgeübten Tätigkeiten bereits deshalb nicht aus, weil die eigenen und offenkundig nicht vernachlässigbaren unternehmerischen Tätigkeiten der [X.] zu 2. und 3. in ihrem Ansässigkeitsstaat nicht streitig sind. Demgemäß hätte es der Aufklärung dieser Umstände und einer hierauf --ggf. unter Berücksichtigung der allgemeinen Grundsätze zur Feststellungslast-- gestützten Zuordnungsentscheidung bedurft. Der [X.] kann diese Feststellungen im Revisionsverfahren nicht nachholen.

3. Im Revisionsverfahren haben das [X.] und das [X.] keine Einwendungen gegen das angefochtene Urteil erhoben, soweit dort die von der Klägerin zu 1. aufgrund des [X.] geleisteten Zahlungen an die B [X.] als Betriebsausgaben gewinnmindernd im Rahmen der im Streit befindlichen gesonderten und einheitlichen Gewinnfeststellung der Klägerin zu 1. in den Streitjahren berücksichtigt worden sind. Der [X.] teilt diese rechtliche Würdigung des [X.] und sieht insoweit von weiteren Ausführungen ab.

4. Die Übertragung der Kostenentscheidung folgt aus § 143 Abs. 2 [X.]O.