Bundesfinanzhof, Beschluss vom 28.06.2011, Az. X B 37/11

I. Am 9. September 2008 erließ der Antragsgegner und Beschwerdeführer (das Finanzamt --[X.]--) gegen den Antragsteller und Beschwerdegegner (Antragsteller) eine Prüfungsanordnung über die Durchführung einer allgemeinen Außenprüfung, die sich auf Einkommensteuer, Umsatzsteuer und Gewerbesteuer der Jahre 2004 bis 2006 erstrecken sollte. Die Außenprüfung sollte voraussichtlich Mitte/Ende September 2008 beginnen; der genaue Termin des [X.] sollte dem Antragsteller telefonisch mitgeteilt werden. Auf dessen Antrag hin verschob das [X.] telefonisch den Prüfungsbeginn auf den 14. November 2008. Mit Schreiben vom 23. Oktober 2008 bestätigte es die Terminverlegung sowie die Möglichkeit, dass die Prüfung an Amtsstelle stattfinden könne. Zugleich listete es die zum Prüfungsbeginn vorzulegenden Unterlagen detailliert auf. Zum Prüfungsbeginn am 14. November 2008 erschien der Antragsteller ohne die geforderten Unterlagen. Er teilte mit, das Schreiben vom 23. Oktober 2008 nicht erhalten zu haben und keine Zeit zu finden, die erforderlichen Unterlagen zeitnah zur Verfügung zu stellen und an der Prüfung teilzunehmen. Das [X.] stimmte dem Antrag auf Terminschiebung um sechs Monate zu und händigte dem Antragsteller eine Kopie des Schreibens vom 23. Oktober 2008 aus.

Mit Schreiben vom 7. Mai 2009 teilte das [X.] dem Antragsteller den neuen Termin für den Prüfungsbeginn am 25. Juni 2009 mit. Aufgrund eines weiteren Antrags auf Terminverschiebung vom 15. Mai 2009 setzte das [X.] mit Schreiben vom 15. Juni 2009 den Beginn der Außenprüfung unter Berücksichtigung der [X.]spläne des Antragstellers auf den 27. Juli 2009 fest. Mit Schreiben vom 5. Juli 2009, beim [X.] eingegangen am 21. Juli 2009, bat der Antragsteller aus ernstlichen gesundheitlichen Gründen um erneute Verschiebung des [X.]. Daraufhin gewährte das [X.] wiederum Fristverlängerung bis Mitte/Ende September 2009 und bat um Mitteilung eines möglichen Termins. Dieses Schreiben des [X.] vom 27. Juli 2009 enthält den Hinweis, es handele sich um die letztmögliche Fristverlängerung.

Mit Telefax vom 9. September 2009 übermittelte der Antragsteller dem [X.] ohne Anschreiben zwei Rezepte sowie vier Überweisungsscheine seiner Hausärztin vom 28. Juli 2009 bzw. 2. September 2009. Am 17. September 2009 stellte er zudem telefonisch klar, dass er Unterlagen zum Nachweis seiner Erkrankung dem [X.] geschickt habe. Gleichzeitig teilte er mit, ab 20. September 2009 in [X.] zu sein.

Mit Schreiben vom 26. Oktober 2009 setzte das [X.] den Beginn der Außenprüfung auf den 7. Dezember 2009 fest, da der Antragsteller der Aufforderung, kurzfristig einen Termin mitzuteilen, bis dahin nicht nachgekommen war. Es wies darauf hin, dass entsprechend der Mitwirkungspflicht gemäß § 200 der Abgabenordnung ([X.]) zu diesem Termin sämtliche Aufzeichnungen, Geschäftspapiere, [X.] etc. bereitzuhalten seien. Gleichzeitig kündigte es an, ein Verzögerungsgeld in Höhe von mindestens 2.500 € festzusetzen, sofern der Antragsteller der Aufforderung, Auskünfte zu erteilen oder angeforderte Unterlagen vorzulegen, nicht nachkommen werde.

Wegen seines ernsten gesundheitlichen Zustandes erbat der Antragsteller am 29. Oktober 2009 eine weitere Verschiebung der Außenprüfung. Zum festgesetzten Prüfungsbeginn am 7. Dezember 2009 traf der Betriebsprüfer weder in den Geschäftsräumen noch unter der Wohnanschrift des Antragsstellers jemanden an. Am 16. Dezember 2009 erklärte ein Vertreter des [X.] dem Antragsteller in einem persönlichen Gespräch die Vorgehensweise während der Außenprüfung unter Berücksichtigung seiner beruflichen und gesundheitlichen Besonderheiten. [X.] teilte das [X.] dem Antragsteller am 7. Januar 2010 dann erneut mit, welche Unterlagen er zur Prüfung vorlegen müsse. Für den Prüfungsbeginn sah das [X.] den 1. März 2010 vor.

Mit Schreiben vom 8. Februar 2010 beantragte der Antragsteller, wegen ernstlicher gesundheitlicher Probleme die Außenprüfung um zwölf Monate zu verschieben. Diesen Antrag lehnte das [X.] am 18. Februar 2010 förmlich ab und setzte den Prüfungsbeginn nun auf den 8. März 2010 fest. Zudem wies es auf die Festsetzung eines [X.] in Höhe von 2.500 € hin, falls der Antragsteller der Aufforderung zur Vorlage von Unterlagen, zur Einräumung des Datenzugriffs und zur Erteilung von Auskünften bis dahin nicht nachkommen werde.

Nachdem der Antragsteller dem [X.] die angeforderten Unterlagen auch am 8. März 2010 nicht vollständig übergeben hatte, setzte dieses mit Bescheid vom 9. März 2010 ein Verzögerungsgeld in Höhe von 2.500 € gemäß § 146 Abs. 2b [X.] fest. Den dagegen eingelegten Einspruch und den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ([X.]) lehnte das [X.] ab.

Über die gegen die Festsetzung des [X.] erhobene Klage hat das Finanzgericht ([X.]) bislang noch nicht entschieden.

Noch vor Beantragung der [X.] beim [X.] hat das [X.] den Bescheid über die Festsetzung des [X.] aufgrund einer ihm vorliegenden Einzugsermächtigung vollzogen.

Das [X.] hat dem Antrag auf Aufhebung der Vollziehung stattgegeben. Es erscheine zweifelhaft, ob eine Rechtsgrundlage für die Festsetzung eines [X.] bestehe. Zwar sehe § 146 Abs. 2b [X.] unter anderem vor, dass ein Verzögerungsgeld zwischen 2.500 € und 250.000 € festgesetzt werden könne, wenn ein Steuerpflichtiger innerhalb einer ihm eingeräumten angemessenen Frist seiner Verpflichtung zur Vorlage angeforderter Unterlagen i.S. des § 200 Abs. 1 [X.] im Rahmen einer Außenprüfung nicht nachkomme. Die systematische Stellung dieser Vorschrift spreche jedoch dafür, dass ein derartiges Verzögerungsgeld nur solchen Steuerpflichtigen auferlegt werden könne, denen die zuständige Finanzbehörde die Führung und Aufbewahrung von elektronischen Büchern und sonstigen elektronischen Aufzeichnungen in einem Mitgliedstaat der [X.] gemäß § 146 Abs. 2a [X.] gestattet habe. Auch wenn der Gesetzeswortlaut des § 146 Abs. 2b [X.] keine ausdrückliche Beschränkung des [X.] auf Steuerpflichtige enthalte, denen eine Bewilligung nach § 146 Abs. 2a [X.] erteilt worden sei, und die Gesetzesbegründung ebenfalls davon ausgehe, dass bei einer Verletzung der in § 146 Abs. 2b [X.] genannten Mitwirkungspflichten ein Verzögerungsgeld auch gegen Steuerpflichtige verhängt werden könne, die ihre Buchführung nicht ins Ausland verlagert hätten, sei doch die Rechtsfrage ungeklärt und könne im summarischen Verfahren nicht geklärt werden. Die Vollziehung des Bescheids über die Festsetzung eines [X.] sei deshalb aufzuheben.

Mit der vom [X.] zugelassenen Beschwerde macht das [X.] geltend, der Bescheid über die Festsetzung eines [X.] sei rechtmäßig. Der Antragsteller gehöre zum Kreis der Normadressaten des § 146 Abs. 2b [X.] und auch ansonsten begegne der Festsetzungsbescheid keinen rechtlichen Bedenken.

Das [X.] beantragt,

Der Antragsteller beantragt sinngemäß, die Beschwerde zurückzuweisen.

II. 1. Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung ([X.]O) kann das Gericht der Hauptsache die Aussetzung/Aufhebung der Vollziehung anordnen.

a) Die Aussetzung/Aufhebung soll erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsaktes bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte (§ 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 und 7 [X.]O). [X.] des § 69 Abs. 2 Satz 2 [X.]O sind zu bejahen, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Verwaltungsaktes neben für seine Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der entscheidungserheblichen Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung von Tatfragen bewirken (vgl. Beschluss des [X.] --[X.]-- vom 10. Februar 1967 [X.]/66, [X.], 447, [X.] 1967, 182, seitdem ständige Rechtsprechung). Die AdV setzt nicht voraus, dass die für die Rechtswidrigkeit sprechenden Gründe überwiegen (vgl. [X.] vom 6. November 2008 [X.]/07, [X.], 294, [X.], 156).

b) Die Entscheidung über einen Antrag auf AdV ergeht wegen dessen Eilbedürftigkeit aufgrund des Prozessstoffs, der sich aus den dem Gericht vorliegenden Unterlagen, insbesondere den Akten der Finanzbehörde und präsenten Beweismitteln ergibt ([X.] vom 21. Juli 1994 [X.]/94, [X.] 1995, 116). Aus diesen Unterlagen hat das Gericht seine Feststellungen zum Sachverhalt zu treffen.

c) Die Beschwerde ist statthaft, weil das [X.] sie zugelassen hat (§ 128 Abs. 3 [X.]O). Der [X.] ist daran --abgesehen von Fällen greifbarer [X.] gebunden ([X.] vom 6. Februar 2009 [X.]/08, [X.] 2009, 760, m.w.N.).

2. Im Streitfall bestehen bei summarischer Prüfung keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Bescheides über die Festsetzung eines [X.]es in Höhe von 2.500 € (vgl. [X.] vom 16. Juni 2011 [X.]/10, www.bundesfinanzhof.de/entscheidungen).

Das [X.] hat den Bescheid wegen Nichtvorlage der angeforderten Unterlagen zu Recht auf § 146 Abs. 2b [X.] gestützt.

a) Nach der Regelung des § 146 Abs. 2b [X.] kann ein [X.] von 2.500 € bis 250.000 € festgesetzt werden, wenn ein Steuerpflichtiger der Aufforderung zur Rückverlagerung seiner elektronischen Buchführung oder seinen Pflichten nach § 146 Abs. 2a Satz 4 [X.], zur Einräumung des Datenzugriffs nach § 147 Abs. 6 [X.], zur Erteilung von Auskünften oder zur Vorlage angeforderter Unterlagen [X.] des § 200 Abs. 1 [X.] im Rahmen einer Außenprüfung innerhalb einer ihm bestimmten angemessenen Frist nach Bekanntgabe durch die zuständige Finanzbehörde nicht nachkommt oder er seine elektronische Buchführung ohne Bewilligung der zuständigen Finanzbehörde ins Ausland verlagert.

Das [X.] wurde durch Art. 10 Nr. 8 des Jahressteuergesetzes 2009 ([X.] 2009) vom 19. Dezember 2008 ([X.], 2794) mit Wirkung vom 25. Dezember 2008 (Art. 39 Abs. 1, 8 [X.] 2009) als neue steuerliche Nebenleistung (§ 3 Abs. 4 [X.]) eingeführt. Die Einführung des [X.]es stand im engen Kontext mit der ebenfalls durch das [X.] 2009 eingeführten Regelung in § 146 Abs. 2a [X.]. Danach kann das [X.] dem Steuerpflichtigen unter bestimmten Voraussetzungen bewilligen, seine Buchführung in das Ausland zu verlagern. Für den Fall, dass die Voraussetzungen nicht oder nicht mehr vorliegen, kann die Bewilligung widerrufen und die unverzügliche Rückverlagerung verlangt werden (§ 146 Abs. 2a Satz 3 [X.]). Um den Steuerpflichtigen in diesem Fall zu einer zeitnahen Rückverlagerung der Buchführung anzuhalten, ist die Möglichkeit der Festsetzung eines [X.]es normiert worden.

Über diesen direkten Normzusammenhang hinaus kann nach dem zuvor dargelegten Wortlaut ein [X.] aber auch dann verhängt werden, wenn ein Steuerpflichtiger einer Aufforderung des Finanzamtes zur Erteilung von Auskünften oder zur Vorlage angeforderter Unterlagen [X.] von § 200 Abs. 1 [X.] im Rahmen einer Außenprüfung innerhalb einer angemessenen Frist nicht nachkommt ([X.] Schleswig-Holstein, Urteil vom 1. Februar 2011  3 [X.], Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 846; ebenso Geißler, [X.], 4076;, [X.]/Rätke, [X.], 10. Aufl., § 146 Rz 5b; Dißars in [X.], [X.], § 146 Rz 45 f.; [X.]/Koenig/Cöster, Abgabenordnung, 2. Aufl., § 146 Rz 34; [X.], Die steuerliche Betriebsprüfung 2009, 130). Es erscheint zwar systematisch missglückt, die Regelung des [X.]es, wegen der Verletzung von Mitwirkungspflichten bei einer Außenprüfung mit einem [X.] im Zusammenhang mit anderen Verpflichtungen zu verbinden. Sie hätte, worauf [X.] in Tipke/[X.] (Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 146 [X.] Rz 51) zutreffend hinweist, besser in § 200 [X.] verortet werden sollen. Angesichts des eindeutigen Wortlauts kann aber allein aus der unzureichenden systematischen Verortung nicht darauf geschlossen werden, ein [X.] dürfe nur im Zusammenhang mit einer ohne Bewilligung der Finanzbehörde erfolgten Verlagerung der Buchführung ins Ausland oder einer unterbliebenen Rückverlagerung der Buchführung aus dem Ausland festgesetzt werden (so aber [X.] in Tipke/ [X.], a.a.[X.]). Dieses Normverständnis wird durch die Gesetzesbegründung gestützt. Danach soll das [X.] im Falle der Verletzung von Mitwirkungspflichten gleichermaßen gelten, um eine Ungleichbehandlung von Steuerpflichtigen, die ihre Bücher und sonstigen Aufzeichnungen im Ausland führen, gegenüber solchen Steuerpflichtigen, die dies im Inland tun, zu vermeiden (vgl. BTDrucks 16/10189, [X.]). Unerheblich ist in diesem Zusammenhang, ob eine Erstreckung des [X.]es auch auf Fälle sonstiger Mitwirkungsverletzungen aus Gründen der Gleichbehandlung überhaupt erforderlich gewesen wäre (ablehnend [X.] in Tipke/[X.], a.a.[X.]).

b) Der Tatbestand des § 146 Abs. 2b [X.] ist vorliegend erfüllt. Die Außenprüfung gegenüber dem Antragsteller wurde mit Bescheid vom 9. September 2008 angeordnet und sollte Mitte/Ende September 2008 beginnen. Der Antragsteller hat die Prüfungsanordnung nicht angefochten. Auf seinen Wunsch hin wurde der Prüfungsbeginn jedoch mehrmals verschoben. Schließlich sollte sie am 8. März 2010 beginnen.

aa) Das [X.] durfte deshalb den Antragsteller auffordern, die für die Prüfung erforderlichen Unterlagen vorzulegen. Dies geschah mit Schreiben vom 23. Oktober 2008, dem Antragsteller zusätzlich in Kopie ausgehändigt am 14. November 2008, und mit einem nahezu wörtlich identischen Schreiben vom 7. Januar 2010. Die noch im Januar 2010 eingeräumte Frist zur Vorlage der Unterlagen bis 1. März 2010 bzw. letztlich bis 8. März 2010 war angemessen.

bb) Nach Aktenlage hat der Antragsteller die Aufforderung zur Vorlage der [X.] nicht mit Rechtsmitteln angegriffen hat.

cc) Schließlich hat der Senat bei summarischer Prüfung auch keine ernstlichen Zweifel daran, dass das [X.] sein Entschließungsermessen im Hinblick auf das "Ob" einer Festsetzung des [X.]es und sein Auswahlermessen im Hinblick auf die Höhe des [X.]es (es wurde der Mindestbetrag in Höhe von 2.500 € festgesetzt) zutreffend ausgeübt hat.