Bundesgerichtshof, Entscheidung vom 22.07.2004, Az. 5 StR 85/04

5 [X.]/04BUNDESGERICHTSHOFBESCHLUSSvom 22. Juli 2004in der Strafsachegegenwegen Steuerhinterziehung u. [X.] 2 -Der 5. Strafsenat des [X.] hat am 22. Juli 2004beschlossen:[X.] Auf die Revision des Angeklagten wird das Urteil [X.] vom 15. Oktober 2003 nach§ 349 Abs. 4 [X.] im Schuldspruch dahin geändert, daß der Ange-klagte in den [X.], 20, 37 und 50 der Urteils-gründe jeweils der Beihilfe zur [X.] im [X.] der [X.] unter Be-schränkung der Verfolgung nach § 154a Abs. 1und Abs. 2 StPO [X.] der Steuerhinterziehung [X.] im Strafausspruch in den [X.], 20, 24, 37und 50 der Urteilsgründe sowie im Ausspruch überdie Gesamtstrafe mit den zugrundeliegendenFeststellungen aufgehoben.I[X.] Die weitergehende Revision wird nach § 349 Abs. 2StPO als unbegründet verworfen.II[X.] Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuerVerhandlung und Entscheidung, auch über die [X.] Rechtsmittels, an eine andere Strafkammer des[X.]s [X.] 3 -G r ü n d [X.] hat den Angeklagten wegen gewerbsmäßiger Steu-erhinterziehung, wegen Steuerhinterziehung in 52 Fällen und wegen [X.] in vier Fällen zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von fünf Jahren und dreiMonaten verurteilt. Seine auf die Sachrüge gestützte Revision hat den ausdem Tenor ersichtlichen Teilerfolg; im übrigen ist die Revision unbegründetim Sinne von § 349 Abs. 2 StPO.[X.]Nach den Feststellungen verkürzte der Angeklagte in den Jahren 1996bis 2002 in erheblichem Umfang Umsatzsteuern, indem er (Bruch-)Gold oh-ne Rechnung ankaufte und dieses offiziell an [X.]. Da er im Geschäftsverkehr nicht selbst in Erscheinung treten wollte,weihte er mehrere andere Personen in seine Pläne ein. Soweit diese [X.] noch keinen Gewerbebetrieb führten, veranlaßte er, daß sie einen [X.] anmeldeten. Für diese Unternehmen übernahm der Angeklagte sodanndie Buchführung. Die unter dem Namen der jeweiligen Gewerbebetriebe ab-gewickelten Goldverkäufe an die Scheideanstalten erfolgten jeweils [X.], in denen die Umsatzsteuer offen ausgewiesen war. In [X.] deckte der Angeklagte diese Lieferungen mit entsprechendenScheineinkaufsrechnungen ab, in denen der angeblich gezahlte [X.] gesondert ausgewiesen war.Bis auf solche Fälle, in denen keine Umsatzsteueranmeldungen abge-geben wurden (Fälle 6, 20, 37, 50), machten die jeweiligen Firmeninhaber inihren Umsatzsteuervoranmeldungen und Umsatzsteuerjahreserklärungen dieangebliche Vorsteuer aus den [X.] geltend. Die zu Unrechterstatteten Vorsteuern sowie die nicht erklärten Umsatzsteuern wurden zwi-schen den Beteiligten als —[X.] 4 -I[X.]Die Nachprüfung des Urteils aufgrund der Sachrüge führt aus [X.] Gründen zu einem [X.] Soweit das [X.] den Angeklagten im Fall 24 der [X.] wegen gewerbsmäßiger Steuerhinterziehung nach § 370a [X.] verurteilthat, ist die Verfolgung mit Zustimmung des [X.] nach§ 154a Abs. 1 und 2 StPO auf den Grundtatbestand des § 370 [X.] be-schränkt worden.a) Nach den Feststellungen hatte die Lebensgefährtin des Angeklag-ten, die ein Schmuckstudio betrieb, sich seit 1998 an den geschildertenGoldgeschäften beteiligt, um eigene Verluste auszugleichen. Unter [X.] sie zusammen mit dem Angeklagten auf diese Weise durch [X.] einer unrichtigen Umsatzsteuererklärung für das [X.] am 5. Ju-ni 2002 Umsatzsteuern in Höhe von 654.650 DM (= 334.717 Das [X.] hat diese Tat als ein Verbrechen der gewerbsmäßi-gen Steuerhinterziehung nach § 370a Satz 1 Nr. 1 [X.] gewertet. Es hat [X.] in der Fassung des 5. Gesetzes zur Änderung des [X.] und zur Änderung von Steuergesetzen vom 23. [X.] 2002 ([X.]) als milderes Gesetz (§ 2 Abs. 3 StGB) zugrunde gelegtund die ([X.] von zwei Jahren und neun Monaten dem gemilder-ten Strafrahmen des minder schweren Falles nach § 370a Satz 2 [X.] ent-nommen. Dabei hat es auf der Grundlage der bisherigen gefestigten Recht-sprechung des [X.] die Gewerbsmäßigkeit des Handelnsbejaht und darüber hinaus ohne weitere Begründung ausgeführt, dasVerbrechensmerkmal der Steuerhinterziehung —in großem Ausmaßfi sei er-füllt, weil die Grenze insoweit bei 250.000 - 5 -b) Der Senat hat das Verfahren im Hinblick auf die [X.] nach § 154a Abs. 1 und 2 StPO beschränkt, weil [X.] des § 370a [X.] erheblichen verfassungsrechtlichen Bedenken [X.].Die durch das Steuerverkürzungsbekämpfungsgesetz ([X.]) vom18. Dezember 2001 ([X.]) eingeführte und durch das 5. Gesetz [X.] des [X.] und zur Änderung [X.] (StBAG) vom 23. Juli 2002 ([X.]) novellierte Vor-schrift qualifiziert die Steuerhinterziehung nach § 370 [X.] als Verbrechen,wenn sie gewerbs- oder bandenmäßig begangen wird und dadurch jeweilsSteuern —in großem Ausmaßfi verkürzt werden. Eine strafbefreiende Selbst-anzeige ist ausgeschlossen; Angaben, die den Anforderungen an eine wirk-same Selbstanzeige im Sinne von § 371 [X.] genügen, führen lediglich zurVerschiebung des Strafrahmens durch die gebotene Annahme eines minderschweren Falles gemäß § 370a Satz 2 [X.].Abgesehen davon, daß innerhalb des damit neu geschaffenen [X.] der §§ 370 ff. [X.] die jeweiligen Konkurrenzverhältnisse völligungeklärt und die Strafrahmen so wenig aufeinander abgestimmt sind, daßerhebliche Wertungswidersprüche entstehen (vgl. [X.], 3068;Reiß Die Steuerberatung [X.] 2004, 113, 115 f.), ist nicht ersichtlich, wieder Verbrechenstatbestand des § 370a [X.] verfassungskonform ausgelegtwerden kann.Das Steuerstrafrecht ist im Rahmen der Blankettnorm des § 370 [X.]aufgrund der durch das Steuerrecht vorgegebenen regelmäßigen Erklä-rungspflichten [X.] monatlich, vierteljährlich oder jährlich [X.] geprägt durch [X.]. [X.] zieht sich ein einmal begonnenessteuerunehrliches Verhalten über längere Zeiträume hin, ist folglich auf Wie-derholung angelegt; zudem sind ebenso regelmäßig mehrere Personen inein komplexes [X.] eingebunden. Auf der Grundlage- 6 -der ständigen Rechtsprechung des [X.] sind die [X.] der —Gewerbsmäßigkeitfi (vgl. BGHSt 42, 219, 225; [X.] 1994, 230, 232) und der —bandenmäßigen [X.] (BGHSt 46, 321)festgeschrieben und über § 369 [X.] auch im Steuerstrafrecht zugrunde zulegen. Eine davon abweichende Auslegung im Rahmen der [X.] Sinne einer teleologischen Reduktion, wie sie in der Literatur vielfach be-fürwortet wird (vgl. nur [X.] in [X.]/Cratz/[X.]/[X.], Steuer-verfehlungen [X.] Stand: Juni 2003 [X.] § 370a Rdn. 26 ff., 35 ff. m.w.N.; kritisch[X.], Steuerstrafrecht 7. Aufl. [X.] Stand: Juni 2003 [X.] § 370a [X.] Rdn. 4,11, 15 und Reiß aaO) war vom Gesetzgeber ersichtlich nicht gewollt. [X.] im [X.] enthaltenen Tatbestandsmerkmale des § 370a [X.] wurden beider Novellierung durch das StBAG unverändert beibehalten, obwohl die öf-fentliche Kritik sich unter anderem gerade daran entzündet hatte, daß [X.] auf die Auslegung dieser Tatbestandsmerkmale durch die Recht-sprechung im Zusammenwirken mit den im Steuerrecht vorgegebenenStrukturen eine Vielzahl von steuerunehrlichen Bürgern vom Verbrechens-tatbestand des § 370a [X.] erfaßt werden würden (vgl. dazu: [X.] in FS fürGünter [X.], 2003, [X.], 421 ff.). Demnach ist eine Eingrenzung überdiese Tatbestandsmerkmale nicht zu erreichen.Das danach entscheidende Verbrechensmerkmal der [X.] —in großem Ausmaßfi erscheint indes unter Bedacht auf Art. 103 Abs. [X.] nicht ausreichend bestimmt (vgl. dazu nur: Park wistra 2003, 328 ff.;Reiß [X.] 2004, 113 ff.; [X.] aaO Rdn. 12; [X.] 2002, 1677, 1680;[X.] wistra 2004, 241 ff.; [X.] aaO S. 419 ff.; alle m.w.N. sowie [X.] der —Arbeitsgemeinschaft Klimatagungfi in [X.], 130 ff.). Es läßt sich nicht erkennen, unter welchen Voraussetzungendieses Tatbestandsmerkmal erfüllt ist, welche Anknüpfungspunkte maßgeb-lich sein sollen und ob es auf den jeweiligen Einzelfall ankommt oder ob beieiner Vielzahl von Hinterziehungstaten [X.] wie etwa bei der monatlich [X.] Lohnsteuer [X.] eine Gesamtbetrachtung des [X.] entschei-dend sein soll; bei diesem Befund ist nicht ersichtlich, wie der [X.] 7 -[X.] der dem Gesetz unterworfene Steuerbürger [X.] durch Auslegung Tragweiteund Anwendungsbereich des Verbrechenstatbestandes ermitteln und kon-kretisieren soll (vgl. zu diesen Anforderungen an einen Straftatbestand:[X.] 105, 135, 152 ff. m.w.[X.] Anlehnung an die Rechtsprechung zur Strafzumessungsregelgemäß § 370 Abs. 3 Nr. 1 [X.] im Hinblick auf das für die Straffindung rele-vante Merkmal der Steuerverkürzung —aus grobem Eigennutz in großemAusmaßfi führt nicht weiter (so auch [X.] aaO S. 242 f.; a.A. HunsmannDStR 2004, 1154, 1155 f.). Denn die im Strafzumessungsrecht geboteneGesamtwürdigung aller die Tat prägenden und begleitenden Umstände läßtdem Richter bei der Rechtsfolgenbestimmung einen weiten Spielraum. [X.] weit gefächert ist das in der Rechtsprechung zum Steuerstraf-recht anzutreffende Spektrum von Fällen, die entweder trotz hoher [X.] noch dem Normalstrafrahmen zugeordnet worden sind oderdie ungeachtet eines vergleichsweise geringen Hinterziehungsumfangs nachAuffassung des Tatrichters schon vom erhöhten Strafrahmen des § 370Abs. 3 Nr. 1 [X.] erfaßt sein sollten. Die im Strafzumessungsrecht noch ver-tretbare Unbestimmtheit des Merkmals im Regeltatbestand (vgl. dazu [X.], 22 ff. [X.] zur [X.] in BGHSt bestimmt [X.] zum—großen Ausmaßfi im Sinne von § 263 Abs. 3 Satz 2 Nr. 2 StGB) ist, [X.] Merkmal zum maßgeblichen Kriterium bei der Abgrenzung von [X.] Verbrechen im Rahmen der §§ 370, 370a [X.] wird, auf der [X.] nicht mehr hinnehmbar. Denn die derzeitige Gesetzesfassungüberläßt die Auslegung dem jeweiligen Rechtsanwender, der gezwungen ist,die Grenze zum Verbrechenstatbestand [X.] wie vorliegend [X.] je nach seinemwirtschaftlichen Vorverständnis und dem von ihm herangezogenen rechtli-chen Anknüpfungspunkt bei einem gegriffenen Hinterziehungsbetrag zu zie-hen (vgl.: [X.] DStR 2002, 879, 881: 50.000 250.000 Hunsmann aaO: 500.000 e-rung des [X.], wonach eine Strafnorm um so präzisersein muß, je schwerer die angedrohte Strafe ist ([X.] 105, 135, 155 f.).- 8 -Die Nachbesserung eines unbestimmten Gesetzes ist dem Strafrichter ver-sagt ([X.] aaO S. 153).Da das angefochtene Urteil auch im übrigen Rechtsfehler aufweist [X.] deshalb keinen Bestand haben kann, hat der Senat von einer Vorle-gung nach Art. 100 Abs. 1 GG abgesehen und stattdessen den verfassungs-rechtlich bedenklichen Schuldspruch nach § 370a [X.] in der Weise be-schränkt, daß der [X.] wegen gewerbsmäßiger Steuerhinterziehungentfällt und die Tat als Steuerhinterziehung nach § 370 Abs. 1 Nr. 1 [X.] zubewerten ist. Dies führt zur Aufhebung der im Fall 24 der [X.] und der Gesamtstrafe.2. Darüber hinaus hat der Schuldspruch wegen Steuerhinterziehung inden Fällen 6, 20, 37 und 50 der Urteilsgründe keinen Bestand. Insoweit hatdas [X.] nicht ausreichend bedacht, daß [X.] anders als in den [X.] § 370 Abs. 1 Nr. 1 [X.] [X.] eine in Mittäterschaft begangene [X.] durch Unterlassen nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 [X.] nur dann in [X.], wenn eine Rechtspflicht zur [X.] steuerlich erheblicher [X.] verletzt wird. Nach den Feststellungen traf den Angeklagten indeseine solche Pflicht nicht. Denn er war weder Steuerpflichtiger noch war er inden von [X.] geführten Unternehmen in einer Stellung tätig, in der ihm [X.] steuerlicher Pflichten übertragen war; es ging ihm vielmehrdarum, nicht nach außen in Erscheinung zu treten und nur intern die Buch-führung zu übernehmen. Die Erklärungspflichten trafen die jeweiligen [X.]. Bei dieser Sachlage kommt in den vom [X.] ausgeurteiltenFällen insoweit nur eine Beihilfe zur Steuerhinterziehung der erklärungs-pflichtigen Firmeninhaber in Betracht. Dies gilt auch im Fall 6, in dem ersicht-lich auf die unterlassene Jahreserklärung 2001 statt auf die monatlichen ab-gegebenen Voranmeldungen abgestellt worden ist (vgl. [X.] 1996,105).- 9 -Der Senat hat den Schuldspruch in den genannten Fällen umgestellt.§ 265 StPO steht dem nicht entgegen, da der Angeklagte sich insoweit [X.] als geschehen hätte verteidigen können. Die Änderung des Schuld-spruchs führt zur Aufhebung der in diesen Fällen verhängten Einzelstrafen.II[X.]Die Nachprüfung des Urteils aufgrund der Sachrüge hat darüber hin-aus keinen den Angeklagten [X.] Rechtsfehler zum Schuld- [X.] ergeben. Insbesondere können die weiteren [X.]. Es ist auszuschließen, daß die dargelegten Gründe, die zurAufhebung der genannten Einzelstrafen und der Gesamtstrafe führen, [X.] in den übrigen Fällen beeinflußt haben.[X.] Häger [X.] Raum