Bundesfinanzhof, Urteil vom 15.06.2023, Az. IV R 6/20

Streitig ist die [X.]ewährung der erweiterten Kürzung für ein [X.]rundstücksunternehmen nach § 9 Nr. 1 Satz 2 des [[X.]] ([[X.]]) in den Erhebungszeiträumen 2013 bis 2016 (Streitjahre).

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine [X.]mbH & Co. K[X.], deren unternehmerisches Kerngeschäft in der Vermietung und Verpachtung eigener [X.]ebäude und [X.]rundstücke liegt. Neben der Erzielung gewerblicher Einkünfte aus der Vermietung und Verpachtung eigener Immobilien betrieb sie seit Mitte der 1990er Jahre und auch in den Streitjahren an dem jeweils ersten Adventswochenende für drei Tage vier [X.] auf dem Weihnachtsmarkt in [X.] Dieser Weihnachtsmarkt wurde von dem gemeinnützigen Verein [X.] ([X.]) veranstaltet. Drei der vier [X.] betrieben Mieter der Klägerin für und auf Rechnung der Klägerin. Ein Stand wurde den örtlichen Pfadfindern zur Verfügung gestellt, die ebenfalls für und auf Rechnung der Klägerin die [X.]eschäfte abschlossen. Zwei der vier Stände gehörten der Klägerin. Sie wurden durch den Haustechniker der Komplementär-[X.]mbH jährlich aufgebaut und instandgesetzt. Der Haustechniker war auch für die Installation der umfangreichen Beleuchtungselemente im kompletten Innenhof der Klägerin verantwortlich. Die entstandenen Kosten wurden an die Klägerin weitergereicht und von ihr beglichen. Die übrigen beiden Stände befanden sich im Eigentum der Standbetreiber. Die Klägerin war bezüglich aller vier Stände für die Beschaffung der angebotenen Waren, die Infrastruktur (Strom, Technik, Beleuchtung) und die Abrechnung mit dem [X.] im Nachgang der Veranstaltung verantwortlich. Die im Zusammenhang mit dem Weihnachtsmarkt entstandenen Erlöse wurden vollständig an die Klägerin abgeführt und in deren Buchführung erfasst. Die mit dem Weihnachtsmarktverkauf im Zusammenhang stehenden Aufwendungen wurden ebenfalls im Unternehmen der Klägerin verbucht. Die Vorsteuer aus Eingangsrechnungen wurde von dem Beklagten und Revisionsbeklagten ([X.]inanzamt --[X.]--) an die Klägerin erstattet beziehungsweise mit Umsatzsteuerschulden der Klägerin verrechnet.

Die Klägerin erklärte in ihren [X.]ewerbesteuererklärungen für 2013 bis 2016 Umsatzerlöse aus der Vermietung und Verpachtung von [X.]rundbesitz für 2013 in Höhe von 610.821,08 €, für 2014 in Höhe von 1.050.193,65 €, für 2015 in Höhe von 1.114.974,13 € und für 2016 in Höhe von 1.118.093,32 €. Den Reinerlös aus der Beteiligung an dem Weihnachtsmarkt ermittelte sie im Wege einer vereinfachten [X.]ewinnermittlung wie folgt, wobei sie den Saldo jeweils im [X.]olgejahr an den [X.] abführte und über den abgeführten Betrag eine Spendenbescheinigung erhielt.

Im Rahmen der vereinfachten [X.]ewinnermittlung berücksichtigte die Klägerin lediglich Ausgaben für den jeweiligen Wareneinkauf und für die [X.]. Weitere Aufwendungen, die im Betrieb der Klägerin (gegebenenfalls anteilig) angefallen sind (zum Beispiel Kosten, die mit der Errichtung und Aufrechterhaltung der Stände verbunden waren und insbesondere Personalkosten, die der Klägerin von ihrer Komplementärin in Rechnung gestellt und bezahlt worden sind), wurden von der Klägerin bei der Ermittlung des Spendenbetrags nicht abgezogen. Diese Aufwendungen sind in den laufenden Betriebsausgaben der Klägerin erfasst. Die Spenden wurden in den Bescheiden über die gesonderte und einheitliche [X.]eststellung von Besteuerungsgrundlagen ([X.]) 2013 bis 2016 als "Zuwendungen für steuerbegünstigte Zwecke" festgestellt.

Mit den [X.]ewerbesteuererklärungen für die Jahre 2013 bis 2016 beantragte die Klägerin die sogenannte erweiterte Kürzung für [X.]rundstücksunternehmen gemäß § 9 Nr. 1 Satz 2 und 3 [[X.]]. In den [X.] 2013 bis 2015 setzte das [X.] --jeweils unter dem Vorbehalt der Nachprüfung-- die [X.] zunächst antragsgemäß auf 0 € fest. Mit ebenfalls jeweils unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangenen Bescheiden über die gesonderte [X.]eststellung des vortragsfähigen [X.] (Verlustfeststellungsbescheide) wurde der vortragsfähige [X.] zu den jeweiligen Stichtagen wie folgt festgestellt: Zum 31.12.2013 auf 42.182 €, zum 31.12.2014 auf 45.838 € und zum 31.12.2015 auf 48.983 €.

Im Rahmen einer Außenprüfung für die Streitjahre vertrat der Prüfer die Auffassung, dass das Betreiben der vier [X.] für sich sämtliche Voraussetzungen eines [X.]ewerbebetriebs im Sinne des § 15 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (ESt[X.]) erfüllt habe. Die Teilnahme am Weihnachtsmarkt sei kein zwingend notwendiger Teil der [X.]rundstücksverwaltung und -nutzung. Die Klägerin habe einen [X.]ewinn/Reinerlös erwirtschaftet und diesen anschließend an den [X.] überwiesen, der im [X.]egenzug eine Spendenbescheinigung ausgestellt habe. Damit habe die Klägerin nicht "ausschließlich" eigenen [X.]rundbesitz verwaltet, so dass lediglich die Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 1 [[X.]] mit 1,2 Prozent des Einheitswerts des zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörenden und nicht von der [X.]rundsteuer befreiten [X.]rundbesitzes zu gewähren sei.

Dem schloss sich das [X.] an, änderte die für die Jahre 2013 bis 2015 festgesetzten [X.]ewerbesteuermessbeträge gemäß § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung ([[X.]]) und hob den Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 Abs. 3 [[X.]] auf. Weil das [X.] in diesen [X.] versehentlich falsche Einheitswerte der [X.]rundstücke zugrunde gelegt hatte, änderte es diese Bescheide am 07.02.2018 gemäß § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 [[X.]] erneut und setzte die [X.]ewerbesteuermessbeträge wie folgt fest: [X.]ür 2013 in Höhe von 4.277 €, für 2014 in Höhe von 5.628 €, für 2015 in Höhe von 13.034 € und für 2016 (laut [X.]eststellungen des [X.]inanzgerichts --[X.]-- erstmalig) in Höhe von 10.706 €. Im Rahmen der Messbetragsfestsetzungen wurden die jeweiligen [X.]ewinne aus [X.]ewerbebetrieb um die Zuwendungen zur [X.]örderung steuerbegünstigter Zwecke gemäß § 9 Nr. 5 Satz 1 [[X.]] gekürzt. Mit dem nach § 164 Abs. 2 [[X.]] geänderten Verlustfeststellungsbescheid auf den 31.12.2013 vom 25.01.2018 wurde der vortragsfähige [X.] nach Abzug des auf den 31.12.2012 gesondert festgestellten Verlustbetrags in Höhe von 40.357 € auf 0 € festgestellt. Die Verlustfeststellungsbescheide auf den 31.12.2014 und auf den 31.12.2015 wurden mit Bescheiden vom 25.01.2018 nach § 164 Abs. 2 [[X.]] aufgehoben.

Den von der Klägerin (unter anderem) gegen die vorgenannten Bescheide mit Schreiben vom 15.02.2018 eingelegten Einspruch, mit dem sie weiterhin die erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 und 3 [[X.]] begehrte, wies das [X.] mit Einspruchsentscheidung vom 03.04.2018 zurück.

Mit der dagegen erhobenen Klage verfolgte die Klägerin ihr Begehren weiter. Das [X.] gab der Klage mit Urteil vom 21.01.2020 - 6 K 1384/18 [X.],[X.] in geringem Umfang statt. Es setzte den [X.] für 2013 auf 4.273 € herab und wies die Klage im Übrigen ab. Zur Begründung führte es aus, dass sich für 2013 unter Berücksichtigung des zutreffenden Einheitswerts der tenorierte [X.] ergebe. Die beantragte erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 [[X.]] sei der Klägerin jedoch zu versagen, weil sie nicht ausschließlich eigenen [X.]rundbesitz verwaltet habe. Eine gewerbliche Betätigung, die nicht zu den in § 9 Nr. 1 Satz 2 [[X.]] genannten unschädlichen Tätigkeiten zähle, schließe die erweiterte Kürzung aus, auch wenn sie von untergeordneter Bedeutung sei. Eine Ausnahme vom [X.]ebot der Ausschließlichkeit werde von der Rechtsprechung zwar für [X.] gemacht, die regelmäßig nicht mehr zu den begünstigten Tätigkeiten gehören, jedoch im Einzelfall zwingend notwendiger Teil einer wirtschaftlich sinnvoll gestalteten [X.]rundstücksverwaltung und -nutzung seien. Eine Teilnahme am örtlichen Weihnachtsmarkt sei hiervon aber nicht umfasst. Schließlich könne die [X.]rage unbeantwortet bleiben, ob nur eine mit [X.]ewinnerzielungsabsicht ausgeübte Tätigkeit kürzungsschädlich sei. Denn die Klägerin habe mit ihrer Aktivität auf dem dreitägigen Weihnachtsmarkt eine gewerbliche Tätigkeit im Sinne des § 15 Abs. 2 ESt[X.] ausgeübt. Insbesondere habe sie mit [X.]ewinnerzielungsabsicht gehandelt. Die Klägerin habe im Rahmen ihrer [X.]ewinnermittlung zunächst folgende Einnahmen und Ausgaben im Zusammenhang mit der Tätigkeit auf dem Weihnachtsmarkt erklärt:

Ein Totalgewinn ergebe sich aber auch dann, wenn man die Aufwendungen der Klägerin im Zusammenhang mit ihrer Tätigkeit auf dem Weihnachtsmarkt weiter aufschlüssele und die bisher in der [X.]ewinnermittlung enthaltenen allgemeinen Kosten (insbesondere auch Personalkosten) nunmehr direkt der Tätigkeit auf dem Weihnachtsmarkt [X.]:

Die von der Klägerin an den [X.] abgeführten Beträge seien nicht als Betriebsausgaben im Sinne des § 4 Abs. 4 ESt[X.] berücksichtigungsfähig. Es handele sich vielmehr um Spenden. Es sei auch nicht erkennbar, dass die Klägerin rechtlich verpflichtet gewesen wäre, den Reinerlös an den [X.] abzuführen. Die Klägerin und der [X.] hätten sowohl untereinander als auch gegenüber der [X.]inanzverwaltung die Abführungen des [X.] an den [X.] als Spenden behandelt. Dementsprechend habe der [X.] Spendenbescheinigungen ausgestellt. Im Übrigen seien die Spenden antragsgemäß als "Zuwendungen für steuerbegünstigte Zwecke" in den [X.]n 2013 bis 2016 festgestellt worden. Eine auf [X.]reiwilligkeit beruhende Spende könne nicht zugleich eine Betriebsausgabe sein. Das [X.] sehe zwar durchaus das [X.] Engagement der Klägerin. Hierin liege jedoch eine kürzungsschädliche Tätigkeit.

Schließlich seien die korrigierten [X.]ewerbesteuermessbescheide vom 07.02.2018 auch verfahrensrechtlich zutreffend auf § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 [[X.]] gestützt worden, weil der Einheitswertbescheid [X.]rundlagenbescheid (§ 171 Abs. 10 Satz 1 [[X.]]) für den [X.]ewerbesteuermessbescheid sei.

Hiergegen richtet sich die Revision der Klägerin, mit der sie eine Verletzung des § 9 Nr. 1 Satz 2 [[X.]] rügt.

Die Klägerin beantragt,
das Urteil des [X.] Münster vom 21.01.2020 - 6 K 1384/18 [X.],[X.] sowie die Einspruchsentscheidung vom 03.04.2018 aufzuheben und die [X.]ewerbesteuermessbescheide 2013 bis 2016 vom 07.02.2018 sowie die Bescheide über die [X.]eststellung des vortragsfähigen [X.] auf den 31.12.2013, auf den 31.12.2014 und auf den 31.12.2015, alle vom 25.01.2018, dahin zu ändern, dass bei Ermittlung des [X.]ewerbeertrags an Stelle der einfachen Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 1 [[X.]] die erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 [[X.]] gewährt wird.

Das [X.] beantragt,
die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Die Revision der Klägerin ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--).

Das [X.] hat die zulässige Klage (dazu [X.]) zu Recht abgewiesen, weil der Klägerin die erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] nicht zusteht (dazu I[X.]1.). Zudem ist in den [X.] 2013 bis 2016 vom 07.02.2018 zutreffend die einfache Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 1 [X.] nach dem --gegebenenfalls korrigierten-- Einheitswert bemessen worden (dazu I[X.]2.).

[X.] Zu Recht hat das [X.] die Klage (stillschweigend) insgesamt --auch soweit sich diese gegen die Verlustfeststellungsbescheide auf den 31.12.2013, auf den 31.12.2014 und auf den 31.12.2015 richtet-- als zulässig erachtet (dazu 1.). Es hat auch nicht gegen die Grundordnung des Verfahrens verstoßen; denn es war nicht verpflichtet, das gerichtliche Verfahren gegen die vorstehend genannten Verlustfeststellungsbescheide nach § 74 [X.]O auszusetzen (dazu 2.).

1. Die Klage gegen die vorstehend genannten Verlustfeststellungsbescheide war zulässig.

Gemäß § 35b Abs. 2 Satz 2 [X.] wird der Gewerbesteuermessbescheid wie ein Grundlagenbescheid für den Verlustfeststellungsbescheid ([X.]) behandelt (z.B. Urteil des [X.] --[X.]-- vom 17.03.2021 - IV R 7/20, Rz 15). Dies führt jedoch nicht dazu, dass die gegen den [X.] gerichtete Klage, mit der --wie hier-- ausschließlich Einwendungen gegen den Grundlagenbescheid vorgebracht werden, als unzulässig abzuweisen ist; diese Klage bleibt zulässig ([X.]-Urteil vom 27.06.2018 - I R 13/16, [X.], 340, [X.], 632, Rz 20, m.w.N.). In einem solchen Fall ist im Rahmen der Begründetheit der Klage gegen einen [X.] allerdings nur noch zu prüfen, ob überhaupt und wenn ja, in welchem Umfang eine Bindungswirkung des Grundlagenbescheids für den [X.] eingetreten ist (z.B. [X.]-Urteil vom 17.03.2021 - IV R 7/20, Rz 17, m.w.N.).

2. Zutreffend hat das [X.] ohne Aussetzung des Verfahrens auch über die Klage gegen die Verlustfeststellungsbescheide auf den 31.12.2013, auf den 31.12.2014 und auf den 31.12.2015 entschieden.

Gemäß § 74 [X.]O kann das [X.] das Verfahren aussetzen, wenn die Entscheidung des Rechtsstreits ganz oder teilweise vom Bestehen oder Nichtbestehen eines Rechtsverhältnisses abhängt, welches den Gegenstand eines anderen anhängigen Rechtsstreits bildet. Danach kommt eine Aussetzung dann nicht in Betracht, wenn das zur Entscheidung berufene Gericht in demselben Verfahren auch über das vorgreifliche Rechtsverhältnis entscheidet (z.B. [X.] vom 17.08.1995 - XI B 123, 125/94, [X.] 1996, 219).

So verhält es sich im Streitfall. Denn der zur Entscheidung berufene Senat des [X.] hat nicht nur über die vorstehend genannten Verlustfeststellungsbescheide, sondern auch über die (vorgreiflichen) Gewerbesteuermessbescheide 2013, 2014 und 2015 entschieden.

I[X.] Zu Recht haben das [X.] und das [X.] der Klägerin im Rahmen der Ermittlung des [X.] nach § 7 Satz 1 [X.] die beantragte erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] versagt (dazu 1.) und nur die einfache Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 1 [X.] gewährt (dazu 2.).

Die Klägerin unterliegt --was nicht in Streit [X.] als gewerblich geprägte Personengesellschaft im Sinne des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG mit ihrer vermögensverwaltenden Tätigkeit nach § 2 Abs. 1 [X.] der Gewerbesteuer ([X.]-Urteil vom 20.11.2003 - IV R 5/02, [X.], 471, [X.], 464, unter [X.]1.).

Nach § 9 Nr. 1 Satz 1 [X.] wird die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen um 1,2 Prozent des Einheitswerts des zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörenden und nicht von der Grundsteuer befreiten Grundbesitzes gekürzt (sogenannte einfache Kürzung). An Stelle der Kürzung nach Satz 1 tritt nach § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] auf Antrag bei Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz oder neben eigenem Grundbesitz eigenes Kapitalvermögen verwalten und nutzen oder daneben Wohnungsbauten betreuen oder Einfamilienhäuser, Zweifamilienhäuser oder Eigentumswohnungen errichten und veräußern, die Kürzung um den Teil des [X.], der auf die Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes entfällt (sogenannte erweiterte Kürzung). Der Zweck der erweiterten Kürzung besteht darin, die Erträge aus der bloßen Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes von der Gewerbesteuer zum Zwecke der Gleichbehandlung mit Steuerpflichtigen freizustellen, die nur private Vermögensverwaltung betreiben (z.B. Beschluss des Großen Senats des [X.] vom 25.09.2018 - GrS 2/16, [X.]E 263, 225, [X.], 262, Rz 96, m.w.N.).

Danach setzt die erweiterte Kürzung im Grundsatz die ausschließliche Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes voraus ([X.]). Es ist höchstrichterlich geklärt, dass der Begriff der Ausschließlichkeit gleichermaßen qualitativ, quantitativ wie zeitlich zu verstehen ist ([X.]-Urteil vom 26.02.2014 - I R 47/13, Rz 18, m.w.N.). Die neben der Vermögensverwaltung des Grundbesitzes erlaubten (kürzungsunschädlichen), jedoch nicht begünstigten Tätigkeiten sind in § 9 Nr. 1 Satz 2 und 3 [X.] abschließend aufgezählt (z.B. [X.]-Urteil vom 22.10.2020 - IV R 4/19, [X.]E 270, 529, [X.] 2022, 87, Rz 19, m.w.N.). Darüber hinaus liegen nach ständiger Rechtsprechung des [X.] Nebentätigkeiten dann noch innerhalb des von dem [X.] gezogenen Rahmens und sind ausnahmsweise kürzungsunschädlich, wenn sie der Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes im engeren Sinne dienen und als zwingend notwendiger Teil einer wirtschaftlich sinnvoll gestalteten eigenen Grundstücksverwaltung und -nutzung angesehen werden können (z.B. [X.]-Urteil vom 22.10.2020 - IV R 4/19, [X.]E 270, 529, [X.] 2022, 87, Rz 23, m.w.N.). Ist der Umfang einer derartigen Nebentätigkeit gering, kommt es nicht zur Versagung der erweiterten Kürzung wegen Verstoßes gegen das [X.] (z.B. [X.]-Urteil vom 22.10.2020 - IV R 4/19, [X.]E 270, 529, [X.] 2022, 87, Rz 23, m.w.N.). Im Übrigen sind von dem [X.] keine Ausnahmen wegen Geringfügigkeit, auch nicht solche aufgrund des Verhältnismäßigkeitsgrundsatzes (Art. 20 Abs. 3 des Grundgesetzes --GG--) geboten (z.B. [X.]-Urteile vom 26.02.2014 - I R 6/13, Rz 15, m.w.N.; vom [X.] - III R 36/15, [X.]E 264, 470, [X.], 705, Rz 37). Ein Verstoß gegen das [X.] führt zur vollständigen Versagung der erweiterten Kürzung.

1. Nach Anwendung dieser Grundsätze kann der Klägerin die beantragte erweiterte Kürzung nicht gewährt werden, da sie in den Streitjahren eine kürzungsschädliche Tätigkeit ausgeübt hat.

Sie hat mit ihrer Aktivität auf dem Weihnachtsmarkt in allen Streitjahren --neben ihrer begünstigten vermögensverwaltenden Tätigkeit-- eine gewerbliche Tätigkeit im Sinne des § 15 Abs. 2 EStG ausgeübt (dazu a). Diese gewerbliche Nebentätigkeit gehört nicht zu den nach § 9 Nr. 1 Satz 2 und 3 [X.] erlaubten (kürzungsunschädlichen) Tätigkeiten (dazu b). Sie kann auch nicht als ein zwingend notwendiger Teil einer wirtschaftlich sinnvoll gestalteten eigenen Grundstücksverwaltung und -nutzung angesehen werden (dazu c). Die von der Klägerin erhobenen Einwände greifen nicht durch (dazu d).

a) Die von der Klägerin auf dem Weihnachtsmarkt ausgeübte Nebentätigkeit erfüllt alle Tatbestandsmerkmale einer gewerblichen Tätigkeit im Sinne des § 15 Abs. 2 EStG, insbesondere das Merkmal der Gewinnerzielungsabsicht. Eine derartige Nebentätigkeit einer Personengesellschaft schließt --lässt sich diese nicht unter eine der ausnahmsweise kürzungsunschädlichen Tätigkeiten subsumieren-- die erweiterte Kürzung aus, auch wenn der Gewinn aus dieser Nebentätigkeit einem gemeinnützigen Verein als Spende zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke zugewendet wird.

aa) Das [X.] hat für den erkennenden Senat bindend festgestellt (vgl. § 118 Abs. 2 [X.]O), dass die Klägerin ihre Tätigkeit auf dem Weihnachtsmarkt in allen Streitjahren gegen Entgelt ausgeübt hat. Denn in allen von der Klägerin für diese Aktivität aufgestellten Gewinnermittlungen sind Einnahmen enthalten. Daher kann dahinstehen, ob nur eine entgeltliche Aktivität kürzungsschädlich ist (so [X.]-Vorlagebeschluss vom 21.07.2016 - IV R 26/14, [X.]E 254, 371, [X.] 2017, 202, Rz 64; [X.] in [X.]/[X.], [X.], § 9 Nr. 1 Rz 126; Wagner in [X.]/[X.]/[X.]/[X.], [X.], 2. Aufl., § 9 Nr. 1 Rz 40) oder auch eine unentgeltliche Aktivität (dies offen lassend [X.]-Urteil vom 17.01.2006 - VIII R 60/02, [X.]E 213, 5, [X.] 2006, 434, unter I[X.]1.c dd; dies bejahend Güroff in Glanegger/Güroff, [X.], 10. Aufl., § 9 Nr. 1 Rz 23b; [X.]/[X.]/[X.], § 9 [X.] Rz 70).

bb) Im Übrigen hat das [X.] in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise entschieden, dass diese Nebentätigkeit alle Merkmale einer gewerblichen Tätigkeit im Sinne des § 15 Abs. 2 EStG erfüllt.

(1) Das [X.] hat die in dieser Norm genannten Merkmale der Selbständigkeit, der Nachhaltigkeit und der Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr in ihrer rechtlichen Bedeutung zutreffend erkannt und rechtsfehlerfrei auf den Streitfall angewendet. Die Klägerin hat sich mit ihren Ausführungen im Revisionsverfahren auch nicht (mehr) gegen das Vorliegen dieser Merkmale gewandt. Der erkennende Senat sieht daher insoweit von weiteren Ausführungen ab.

(2) Ebenso hat das [X.] das Merkmal der Gewinnerzielungsabsicht rechtsfehlerfrei bejaht. Daher kann auch dahinstehen, ob nur eine mit Gewinnerzielungsabsicht ausgeübte Tätigkeit zur Versagung der Kürzung führt (so ggf. [X.]-Urteil vom 31.07.1980 - I R 30/77, [X.]E 130, 543, [X.] 1980, 662, unter 1.b) oder auch eine solche ohne Gewinnerzielungsabsicht (so [X.] in [X.]/[X.], [X.], § 9 Nr. 1 Rz 126; Güroff in Glanegger/Güroff, [X.], 10. Aufl., § 9 Nr. 1 Rz 23b; [X.]/[X.]/[X.], § 9 [X.] Rz 73; so ggf. auch [X.]-Urteil vom 05.03.2008 - I R 56/07, [X.] 2008, 1359, unter I[X.]2.a; so wohl auch [X.]-Urteil vom 23.03.2023 - III R 49/20, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, Rz 25).

(2.1.) Das Vorliegen der Gewinnerzielungsabsicht ist als Frage der Tatsachen- und Beweiswürdigung vom Revisionsgericht nur daraufhin zu prüfen, ob die Würdigung durch das [X.] gegen Denkgesetze oder Erfahrungssätze verstößt ([X.]-Urteil vom 16.02.2016 - IX R 28/15, Rz 12, 16, zur Einkünfteerzielungsabsicht; Lange in [X.]/[X.]/[X.], § 118 [X.]O Rz 142). Werden über mehrere Jahre hinweg tatsächlich Gewinne erzielt, liegt darin ein kaum zu [X.] Indiz dafür, dass die Tätigkeit in Gewinnerzielungsabsicht ausgeübt wurde (z.B. [X.]-Urteil vom 19.07.1990 - IV R 82/89, [X.]E 161, 144, [X.] 1991, 333, unter 3.b, m.w.N.).

Danach durfte das [X.] aus dem Umstand, dass die Klägerin in allen Streitjahren tatsächlich Gewinne aus ihrer Tätigkeit auf dem Weihnachtsmarkt erzielt hat, ohne weiteres die Schlussfolgerung ziehen, sie habe die Absicht gehabt, Gewinne zu erzielen.

(2.2.) Diese Würdigung durch das [X.] ist nicht deshalb rechtsfehlerhaft, weil --wie die Klägerin meint-- sie aus dieser Tätigkeit in den Streitjahren Verluste erzielt habe. Denn das [X.] hat den von der Klägerin an den gemeinnützigen [X.] abgeführten Reinerlös im Rahmen der Gewinnermittlung der Klägerin zu Recht nicht als eine abziehbare Betriebsausgabe (§ 4 Abs. 4 EStG), sondern als eine Spende für gemeinnützige Zwecke behandelt.

Spenden sind Ausgaben, die vom Steuerpflichtigen freiwillig und ohne Gegenleistung zur Förderung der gesetzlich festgelegten steuerbegünstigten Zwecke geleistet werden (z.B. [X.]-Urteil vom 12.10.2011 - I R 102/10, [X.]E 235, 394, [X.] 2014, 484, Rz 16, m.w.N.). Maßgebend für die Abgrenzung von Betriebsausgaben und Spenden für gemeinnützige Zwecke sind die Motive des Steuerpflichtigen, wie sie durch die äußeren Umstände erkennbar sind (z.B. [X.] vom 02.02.2011 - IV B 110/09, Rz 4, m.w.N.). Dabei setzt die Würdigung eines Geldtransfers als "Spende" eine deutlich überwiegende und im Vordergrund stehende Spendenmotivation voraus ([X.]-Urteil vom 12.09.1990 - I R 65/86, [X.]E 162, 407, [X.] 1991, 258, unter I[X.]3.b). Diese Würdigung obliegt dem [X.] als Tatsacheninstanz (z.B. [X.] vom 02.02.2011 - IV B 110/09, Rz 4, m.w.N.).

Danach hält die --von der Klägerin nicht mit Verfahrensrügen angegriffene-- Würdigung des [X.] einer revisionsrechtlichen Prüfung stand. Das [X.] hat in tatsächlicher Hinsicht festgestellt, dass die Klägerin nicht zur Abführung des [X.] an den [X.] verpflichtet gewesen sei. Für eine derartige Verpflichtung habe die Klägerin --so das [X.]-- keinen Nachweis erbracht. Weiter hat das [X.] festgestellt, dass der [X.] der Klägerin über die abgeführten Beträge entsprechende Zuwendungsbestätigungen (Spendenbescheinigungen) ausgestellt habe. Ebenso seien diese Beträge in den Gewinnfeststellungsbescheiden als "Zuwendungen für steuerbegünstigte Zwecke" festgestellt worden. Im Übrigen ist in den angegriffenen [X.] 2013 bis 2016 der Gewinn jeweils nach § 9 Nr. 5 Satz 1 [X.] um diese Beträge als Spenden zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke gekürzt worden. Aus diesen Umständen lässt sich --ohne Verstoß gegen Denkgesetze oder [X.] zum einen folgern, dass die Klägerin den Reinerlös freiwillig, das heißt ohne rechtliche Verpflichtung abgeführt hat, und zum anderen, dass die Klägerin den Geldtransfer unentgeltlich, das heißt mit einer deutlich überwiegenden Spendenmotivation --ohne einen unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang zwischen einer Leistung und [X.] durchgeführt hat.

b) Auch lässt sich die von der Klägerin auf dem Weihnachtsmarkt ausgeübte Tätigkeit unter keine der in § 9 Nr. 1 Satz 2 und 3 [X.] abschließend aufgezählten erlaubten (kürzungsunschädlichen) Tätigkeiten subsumieren. Da keiner der Beteiligten hiervon Abweichendes geltend macht, sieht der erkennende Senat insoweit von weiteren Ausführungen ab.

c) Des Weiteren hat das [X.] zu Recht entschieden, dass die vorbezeichnete Aktivität kein zwingend notwendiger Teil einer wirtschaftlich sinnvoll gestalteten Grundstücksverwaltung und -nutzung durch die Klägerin ist. Es bestehen keine Anhaltspunkte dafür, dass das Betreiben der Stände auf dem Weihnachtsmarkt für die Klägerin zwingend erforderlich gewesen ist, um den eigenen Grundbesitz wirtschaftlich sinnvoll nutzen und verwalten zu können.

d) Die von der Klägerin erhobenen Einwände greifen nicht durch.

aa) Soweit die Klägerin vorträgt, das [X.] habe verkannt, dass sie ihre Aktivität auf dem Weihnachtsmarkt ohne Gewinnerzielungsabsicht ausgeübt habe, überzeugt dies nicht.

(1) Entgegen der Auffassung der Klägerin hat das [X.] nicht einen einheitlichen Lebenssachverhalt gekünstelt in zwei Teilbereiche aufgespalten, sondern es hat den von der Klägerin verwirklichten Lebenssachverhalt --in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender [X.] den beiden Bereichen "Gewinnerzielung" und "Gewinnverwendung" zugeordnet. Für die steuerrechtliche Beurteilung bleibt maßgeblich, welche steuerrechtlichen Vorschriften das Verhalten des Steuerpflichtigen erfüllt. Die Gewinnerzielungsabsicht lässt sich nur anhand äußerer Umstände feststellen (z.B. [X.]-Urteil vom 07.04.2016 - IV R 38/13, [X.]E 253, 390, [X.] 2016, 765, Rz 19, m.w.N.). Dabei sind tatsächlich erzielte Gewinne ein kaum zu [X.] Indiz für das Vorliegen einer Gewinnerzielungsabsicht. Im Übrigen liegt es im Streitfall sehr nahe, dass die Klägerin auch solche Gewinne erzielen wollte, um möglichst hohe Beträge an den [X.] spenden zu können. Es ist daher unerheblich, dass die Nebentätigkeit der Klägerin auf dem Weihnachtsmarkt nach Abzug der [X.] gegebenenfalls zu negativen Salden geführt hat.

(2) Ebenso hat das [X.] die von der Klägerin an den gemeinnützigen [X.] abgeführten Reinerlöse in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise als Spenden qualifiziert. Insoweit ist schon zweifelhaft, ob das [X.] die von der Klägerin in ihrer Revisionsbegründung angeführten beiden Schreiben --das des [X.] an den [X.] vom 17.01.2017 und das der [X.] an das [X.] vom 30.11.2017-- überhaupt zum Gegenstand seiner tatsächlichen Feststellungen gemacht hat und diese Schreiben daher revisionsrechtlich Berücksichtigung finden dürfen.

Abgesehen davon enthält das Schreiben des [X.] vom 17.01.2017, in dem der [X.] darauf hingewiesen wurde, dass er Zuwendungsbestätigungen an Standbetreiber für Zusatzspenden im Zusammenhang mit vertraglich vereinbarten Platzzusagen nicht ausstellen dürfe, keine Aussage dazu, wie dieser Geldtransfer beim Standbetreiber steuerrechtlich zu beurteilen ist. Aber selbst wenn es sich bei den Geldtransfers dieser Standbetreiber an den [X.] um Betriebsausgaben (Standgeld) gehandelt haben sollte, ist weder ersichtlich noch vom [X.] in tatsächlicher Hinsicht festgestellt, dass auch die Klägerin mit dem [X.] eine derartige Platzzusage vertraglich vereinbart hat. Dies wurde von der Klägerin auch nicht vorgetragen.

bb) Schließlich ergibt sich Abweichendes nicht daraus, dass die Aktivität der Klägerin auf dem Weihnachtsmarkt im Verhältnis zu ihrer grundstücksverwaltenden Tätigkeit nur äußerst geringfügig gewesen ist. Es existiert keine ungeschriebene Geringfügigkeitsgrenze, bei deren Unterschreiten --trotz Verstoßes gegen das [X.]-- die erweiterte Kürzung zu gewähren wäre.

Entgegen der Auffassung der Klägerin lässt sich eine solche Geringfügigkeitsgrenze auch nicht aus dem [X.]-Urteil vom 06.06.2019 - IV R 30/16 ([X.]E 265, 157, [X.] 2020, 649) ableiten. Dieses Urteil betrifft die Auslegung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 Alternative 2 EStG a.[X.] (= § 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG i.d.[X.] des Gesetzes zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 12.12.2019, [X.], 2451). Der erkennende Senat entschied, dass diese Norm auch ohne Berücksichtigung einer Geringfügigkeitsgrenze verfassungsgemäß ist ([X.]-Urteil vom 06.06.2019 - IV R 30/16, [X.]E 265, 157, [X.] 2020, 649, Rz 19 ff.). Der sich hieraus in gewerbesteuerrechtlicher Hinsicht ergebenden, sachlich nicht zu rechtfertigenden Schlechterstellung der Personengesellschaft gegenüber einem Einzelunternehmer (Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG) wurde dadurch begegnet, dass die "aufwärts abgefärbte" gewerbliche Oberpersonengesellschaft nicht der sachlichen Gewerbesteuerpflicht unterliegt ([X.]-Urteil vom 06.06.2019 - IV R 30/16, [X.]E 265, 157, [X.] 2020, 649, Rz 39 ff.). Bei der Auslegung des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] ist hingegen zu beachten, dass der Gesetzgeber in dieser Vorschrift ausdrücklich ein strenges [X.] normiert und in § 9 Nr. 1 Satz 2 und 3 [X.] die ausnahmsweise kürzungsunschädlichen Tätigkeiten aufgezählt hat. Angesichts dieses klaren Wortlauts bleibt kein Raum für eine ungeschriebene Geringfügigkeitsgrenze.

Im Übrigen stellt sich die alleinige Herausnahme der ausschließlich vermögensverwaltenden grundbesitzbezogenen Erwerbstätigkeit aus der gewerbesteuerrechtlichen Bemessungsgrundlage als eine folgerichtige Umsetzung des gewerbesteuerrechtlichen Belastungsgrundes dar (vgl. dazu Beschluss des Großen Senats des [X.] vom 25.09.2018 - GrS 2/16, [X.]E 263, 225, [X.], 262, Rz 97 f.). Die enge Ausgestaltung der Tatbestandsvoraussetzungen der erweiterten Kürzung entspricht dem verfassungsrechtlichen Gebot der Folgerichtigkeit. Dem würden Geringfügigkeitsgrenzen zuwiderlaufen. Solche Grenzen sind daher auch nicht aufgrund des verfassungsrechtlich gewährleisteten Verhältnismäßigkeitsgrundsatzes geboten ([X.]-Urteil vom [X.] - III R 36/15, [X.]E 264, 470, [X.], 705, Rz 37). Hieran ändert auch der Umstand, dass die Klägerin mit ihrer --geringfügigen-- kürzungsschädlichen Tätigkeit einen gemeinnützigen Verein unterstützt hat, nichts.

2. Danach hat das [X.] in den [X.] 2013 bis 2016 vom 07.02.2018 zu Recht nur die einfache Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 1 [X.] gewährt.

a) Zutreffend hat das [X.] die aufgrund der Außenprüfung nach § 164 Abs. [X.] geänderten --bereits die einfache Kürzung gewährenden-- Gewerbesteuermessbescheide 2013 bis 2015 zwecks Übernahme der richtigen [X.] verfahrensrechtlich nochmals mit auf § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 [X.] gestützten Bescheiden vom 07.02.2018 korrigiert. Denn der das Grundstück betreffende [X.] ist für den Gewerbesteuermessbescheid ein Grundlagenbescheid im Sinne des § 171 Abs. 10 [X.], soweit die [X.] in § 9 Nr. 1 Satz 1 [X.] an den Einheitswert gebunden ist ([X.] in [X.]/[X.], [X.], § 9 Nr. 1 Rz 70; Wagner in [X.]/[X.]/[X.]/[X.], [X.], 2. Aufl., § 9 Nr. 1 Rz 17; Güroff in Glanegger/Güroff, [X.], 10. Aufl., § 9 Nr. 1 Rz 12; [X.]/[X.]/[X.], § 9 [X.] Rz 35; R 9.1 Abs. 3 der Gewerbesteuer-Richtlinien 2009). Gleiches würde auch für den [X.] vom 07.02.2018 gelten, sollte es sich bei diesem Bescheid nicht um einen Erstbescheid, sondern ebenfalls um einen Änderungsbescheid handeln.

b) Im Übrigen ist weder vorgetragen noch ersichtlich, dass die der einfachen Kürzung in den [X.] 2013 bis 2016 vom 07.02.2018 zugrunde gelegten Einheitswerte unzutreffend sind.

II[X.] [X.] beruht auf § 135 Abs. 2 [X.]O.