Bundesfinanzhof, Urteil vom 21.05.2014, Az. V R 34/13

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts, an der im Streitjahr (2008) [X.]err W zu 51 % und Frau [X.] zu 49 % beteiligt waren. Die Gesellschafter waren 2008 gleichzeitig auch die Geschäftsführer der Gesellschaft.

Gegenstand des Unternehmens der Klägerin ist der gewerbliche [X.]andel mit Waren aller Art, nicht genehmigungspflichtigen Dienstleistungen aller Art, Vermietungen von Autos, Flugzeugen, Schiffen und anderen beweglichen und unbeweglichen Gegenständen des allgemeinen Rechtsverkehrs, [X.]alten von Beteiligungen, Immobilienverwaltung und Vermietung von Immobilien. Seit 2003 gehört zum Angebot der Klägerin auch die Vercharterung von Motoryachten.

Am 20. Dezember 2006 erwarb die Klägerin die [X.] für 1.100.000 € [X.] 176.000 € Umsatzsteuer. Die Klägerin ordnete die [X.] ihrem Unternehmen zu und machte hinsichtlich des Erwerbs für den Voranmeldungszeitraum 2006 den Vorsteuerabzug geltend. Im März 2007 wurde diese Yacht auf Veranlassung der Klägerin von [X.] nach [X.] transportiert, um sie an fremde Dritte zu vermieten und durch die Familie der Gesellschafter-Geschäftsführerin [X.] zu nutzen.

Mit Rechnung vom 23. Dezember 2008 veräußerte die Klägerin die [X.] zum Einkaufspreis (1.100.000 €) zurück an die Verkäuferin. Die Yacht wurde der Käuferin am gleichen [X.] übergeben. In der Rechnung, in der die der Klägerin erteilte [X.] Umsatzsteuer-Identifizierungsnummer (USt.-ID-Nr.) ausgewiesen wurde, wird der Verkauf von der Klägerin als nicht steuerbar behandelt. Über eine [X.] USt.-ID-Nr. verfügte die Klägerin nicht.

Mit Kaufvertrag vom 13. August 2008 und Rechnung vom 8. Dezember 2008 kaufte die Klägerin unter Anrechnung des Kaufpreises für die [X.] die gebrauchte [X.] für 1.630.900 € [X.] 309.871 € Umsatzsteuer. Nach dem Inhalt des Kaufvertrages sollte die [X.] im Dezember 2008 in [X.] an die Klägerin übergeben werden. In der Umsatzsteuervoranmeldung für Dezember 2008 machte die Klägerin die ihr in Rechnung gestellte Umsatzsteuer in [X.]öhe von 309.871 € als Vorsteuer geltend.

Im [X.] an eine bei der Klägerin durchgeführte [X.] ging der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --[X.]--) von einem steuerbaren Verbringen der [X.] i.S. des § 3 Abs. 1a des Umsatzsteuergesetzes (UStG) durch die Klägerin im Dezember 2008 aus. Das [X.] verneinte das Vorliegen einer Steuerbefreiung ebenso wie die Berechtigung der Klägerin zum Vorsteuerabzug aus dem Kauf der [X.] und setzte die Umsatzsteuer im [X.] für Dezember 2008 vom 30. Juli 2009 entsprechend fest. Den hiergegen eingelegten Einspruch wies das [X.] als unbegründet zurück.

Die Klage hatte in dem im Revisionsverfahren streitigen Umfang keinen Erfolg. Zur Begründung seines in Entscheidungen der Finanzgerichte 2013, 1707 veröffentlichten Urteils führte das Finanzgericht ([X.]) im Wesentlichen aus, die Klägerin habe den Tatbestand des innergemeinschaftlichen Verbringens (§ 3 Abs. 1a UStG) der 2007 zunächst nur zu Vermietungszwecken nach [X.] beförderten [X.] im Zeitpunkt des Verkaufs im Dezember 2008 erfüllt. Mit dem Verkauf der [X.] im Dezember 2008 habe die vorübergehende Verwendung geendet, mit der Folge, dass die [X.] in diesem Zeitpunkt als i.S. des § 3 Abs. 1a UStG verbracht anzusehen sei.

Dieser einer innergemeinschaftlichen Lieferung gleichzustellende Umsatz sei nicht gemäß § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG steuerfrei. Die Klägerin könne sich nicht auf die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung bzw. des innergemeinschaftlichen Verbringens gemäß § 6a Abs. 1 und 2 UStG berufen, weil dem die Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs im Bestimmungsland gegenüberstehe und die Klägerin durch ihr Verhalten diese Besteuerung verhindert habe.

Auch die Voraussetzungen der Berechtigung zum Vorsteuerabzug gemäß § 15 Abs. 1a UStG seien nicht erfüllt, weil eine Gewinnerzielungsabsicht der Klägerin im Zeitpunkt des Erwerbs der [X.] im Dezember 2008 nicht feststellbar sei. In den Fällen des § 15 Abs. 1a UStG müsse nicht nur die Absicht der unternehmerischen Verwendung, sondern auch die Gewinnerzielungsabsicht im Zeitpunkt des Leistungsbezuges durch objektive Anhaltspunkte nachgewiesen werden.

[X.]iergegen wendet sich die Klägerin mit der Revision, die sie auf Verletzung materiellen Rechts und Verfahrensfehler stützt.

Die Klägerin macht geltend, das [X.] habe ihren Anspruch auf rechtliches Gehör verletzt.

[X.]insichtlich der [X.] trägt sie vor, dass deren Verbringen nach [X.] steuerfrei sei. Auf die Verletzung von Nachweispflichten i.S. der §§ 17a ff. der [X.] ([X.]) komme es nicht an, weil feststehe, dass die [X.] nach [X.] verbracht worden sei.

Aus dem Erwerb der [X.] sei ihr, der Klägerin, der Vorsteuerabzug zu gewähren.

Die Klägerin beantragt,
das Urteil des [X.] aufzuheben und den Umsatzsteuerbescheid 2008 vom 16. August 2010 sowie die Einspruchsentscheidung vom 30. August 2010 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer 2008 um ... € herabgesetzt wird.

Das [X.] beantragt,
die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Zur Begründung seines Antrags verweist das [X.] im Wesentlichen auf die Gründe des [X.]-Urteils.

II. Die Revision ist begründet; sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und Zurückverweisung an das [X.] (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--). Die Feststellungen des [X.] reichen nicht aus, um die Steuerbefreiung des einer innergemeinschaftlichen Lieferung gleichstehenden innergemeinschaftlichen Verbringens der [X.] nach §§ 4 Nr. 1 Buchst. b, 6a Abs. 2 UStG zu versagen. Darüber hinaus hat das [X.] nicht geprüft, ob für die Lieferung der [X.] die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 28 UStG in Betracht kommt, weil im Zeitpunkt des Erwerbs der [X.] --ebenso wie beim Erwerb der [X.]-- der Vorsteuerabzug gemäß § 15 Abs. 1a UStG auszuschließen gewesen wäre. Das [X.] hat keine Feststellungen getroffen, die dem Senat die Beurteilung dieser Fragen ermöglichen; die erforderlichen Feststellungen muss das [X.] nachholen.

1. Das [X.] hat im Ergebnis zu Recht entschieden, dass der Klägerin der Vorsteuerabzug aus dem Erwerb der [X.] nicht zusteht.

Gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer unter anderem die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, in Abzug bringen. Nicht abziehbar sind jedoch gemäß § 15 Abs. 1a UStG die Vorsteuerbeträge, die auf Aufwendungen, für die das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 bis 4, 7 oder des § 12 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) gilt, entfallen.

Das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG umfasst u.a. Aufwendungen für Segelyachten oder Motoryachten sowie für ähnliche Zwecke. Das gilt nach § 4 Abs. 5 Satz 2 EStG nicht, wenn diese Zwecke Gegenstand einer mit Gewinnabsicht ausgeübten Betätigung des Steuerpflichtigen sind.

a) Der Senat kann auf der Grundlage der vom [X.] getroffenen Feststellungen nicht entscheiden, ob die Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 UStG erfüllt sind. Die Frage kann aber offen bleiben.

b) Denn selbst wenn die Klägerin die [X.] i.S. des § 15 Abs. 1 UStG für ihr Unternehmen bezogen haben sollte, fallen die Aufwendungen für deren Erwerb --wie das [X.] zu Recht entschieden hat-- unter das Vorsteuerabzugsverbot des § 15 Abs. 1a UStG i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG (aa); die Vorschrift des § 15 Abs. 1a UStG ist auch anwendbar (bb bis cc).

aa) Aufwendungen sind alle auf die Herstellung oder Anschaffung und den Unterhalt entfallenden Kosten ([X.]/[X.], EStG, 33. Aufl., § 4 Rz 562, zu Aufwendungen i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 EStG). Dazu gehören auch die Anschaffungskosten für die [X.].

Auch der Ausnahmetatbestand des § 4 Abs. 5 Satz 2 EStG ist nicht erfüllt, weil eine Gewinnerzielungsabsicht der Klägerin im Zeitpunkt des Erwerbs der [X.] nicht feststellbar war. Die Absicht der Gewinn-/Überschusserzielung zeigt sich in dem Bestreben, während des Bestehens der Einkunftsquelle insgesamt einen Totalgewinn bzw. Einnahmenüberschuss zu erzielen. Ob der Unternehmer eine derartige Absicht hatte, lässt sich --entgegen der Auffassung der [X.] als innere Tatsache nicht anhand seiner Erklärungen, sondern nur aufgrund äußerer Umstände feststellen (Urteil des [X.] --BFH-- vom 31. Juli 2002 [X.], [X.], 504, [X.] 2003, 282, unter [X.]). Hierfür ist insbesondere von Bedeutung, ob die Betätigung bei objektiver Betrachtung nach ihrer Art, ihrer Gestaltung und den gegebenen Ertragsaussichten einen Totalüberschuss erwarten lässt (BFH-Urteil vom 27. Januar 2000 IV R 33/99, [X.], 119, [X.] 2000, 227). Beruht die Entscheidung zur Neugründung eines Gewerbebetriebs im Wesentlichen auf den persönlichen Interessen und Neigungen des Steuerpflichtigen, so sind die entstehenden Verluste nur dann für die Dauer einer betriebsspezifischen Anlaufphase steuerlich zu berücksichtigen, wenn der Steuerpflichtige zu Beginn seiner Tätigkeit ein schlüssiges Betriebskonzept erstellt hat, das ihn zu der Annahme veranlassen durfte, durch die gewerbliche Tätigkeit werde er insgesamt ein positives Gesamtergebnis erzielen können (BFH-Urteil vom 23. Mai 2007 [X.], [X.], 163, [X.] 2007, 874).

Ob, wie das [X.] meint, als objektiver Anhaltspunkt für das Vorliegen der Gewinnerzielungsabsicht bei der Vercharterung einer Yacht der vorliegenden Größenordnung nur eine Markt-/Wirtschaftlichkeitsanalyse in Betracht kommt, braucht der Senat nicht zu entscheiden, weil sowohl nach den Feststellungen des [X.] als auch nach Aktenlage und dem Vortrag der Klägerin im Revisionsverfahren keine anderen objektiven Anhaltspunkte für eine Gewinnerzielungsabsicht ersichtlich sind.

bb) [X.] Grundlage des § 15 Abs. 1a UStG ist Art. 176 der Richtlinie des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem 2006/112/[X.] --MwStSystRL-- (bis 31. Dezember 2006: Art. 17 Abs. 6 der [X.] zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/[X.]). Diese Bestimmung stellt eine --bisher nicht getroffene-- Regelung des Rates über Ausgaben, die den Vorsteuerabzug ausschließen, insbesondere solche, die keinen streng geschäftlichen Charakter haben, wie Luxusausgaben, Ausgaben für Vergnügungen und Repräsentationsaufwendungen, in Aussicht. Darüber hinaus enthält Art. 176 MwStSystRL eine sog. [X.], die bis zum Inkrafttreten einer unionsrechtlichen Regelung die Beibehaltung der innerstaatlichen Ausschlüsse des Rechts auf Vorsteuerabzug erlaubt, die vor dem Inkrafttreten der [X.]/[X.] galten. Eine nationale Regelung, die die bestehenden Ausschlusstatbestände erweitert, ist nach Art. 176 MwStSystRL grundsätzlich nicht zulässig (Urteil des Gerichtshofs der [X.] --EuGH-- vom 8. Januar 2002 [X.], [X.] und [X.], [X.]. 2002, [X.], zu Art. 17 Abs. 6 der [X.]/[X.]). Neue Ausschlussnormen können durch die einzelnen Mitgliedstaaten nur mit Genehmigung nach Art. 394, 397 MwStSystRL eingeführt werden (EuGH-Urteil vom 11. Juli 1991 [X.]/90, [X.], [X.]. 1991, [X.], zu Art. 27 Abs. 2 bis 5 der [X.]/[X.]). Für die Regelung in § 15 Abs. 1a UStG ist eine Genehmigung nach Art. 27 Abs. 2 bis 5 der [X.]/[X.] aber weder beantragt noch erteilt worden.

§ 15 Abs. 1a UStG steht im Einklang mit dem Unionsrecht, weil die darin getroffene Regelung inhaltlich bereits bei Inkrafttreten der [X.]/[X.] im [X.] UStG verankert gewesen ist.

cc) § 15 Abs. 1a UStG ist durch Art. 7 Nr. 11 Buchst. b des [X.] 1999/2000/2002 ([X.]) vom 24. März 1999 ([X.], 402, BStBl I 1999, 304) eingeführt worden und gilt mit Wirkung ab 1. April 1999 (Art. 18 Abs. 2 StEntlG 1999/2000/2002). Die im Streitjahr 2008 geltende Fassung beruht auf dem Jahressteuergesetz 2007 vom 13. Dezember 2006 ([X.], 2878). Bei Inkrafttreten der [X.]/[X.], also zum 1. Januar 1979 (vgl. EuGH-Urteile vom 19. September 2000 [X.]/99 und [X.], [X.] und [X.], [X.]. 2000, [X.]. 5), war der Vorsteuerabzug für die Aufwendungen für Segelyachten zwar nicht unmittelbar durch das UStG 1973 ausgeschlossen, wenn ansonsten die allgemeinen Voraussetzungen des § 15 UStG 1973 erfüllt waren. Der einem Unternehmer zustehende Vorsteuerabzug wurde aber durch eine ebenso hohe Besteuerung der Aufwendungen als Eigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. c UStG 1973 ausgeglichen. Nach dieser Vorschrift lag Eigenverbrauch vor, soweit ein Unternehmer im Inland Aufwendungen tätigte, die nach § 4 Abs. 5 EStG bei der Gewinnermittlung ausschieden. Die Regelung in § 1 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. c UStG 1973 wirkte wie eine Einschränkung des Vorsteuerabzugs (BFH-Urteile vom 2. Juli 2008 XI R 61/06, [X.] --[X.]-- 2009, 278; vom 12. August 2004 V R 49/02, [X.], 71, [X.] 2004, 1090, unter [X.], betreffend Bewirtungsaufwendungen). Der Vorsteuerausschluss gemäß § 15 Abs. 1a UStG stellt deshalb, jedenfalls soweit er laufende Aufwendungen i.S. von § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG betrifft, nur eine Ersatzregelung für einen bereits bestehenden [X.] dar und ist damit keine dem Unionsrecht widersprechende Erweiterung oder erstmalige Einfügung eines [X.]s. Zum Zeitpunkt des Inkrafttretens der [X.]/[X.] galt bereits ein mittelbares Vorsteuerabzugsverbot für Leistungsbezüge, die mit einer Segelyacht zusammenhängen, weil § 1 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. c UStG 1973 der Umsetzung des [X.] vom Vorsteuerabzugsrecht gemäß Art. 17 Abs. 6 der [X.]/[X.] und damit demselben Zweck wie § 15 Abs. 1a UStG diente (BFH-Urteile in [X.], 278; vom 2. Juli 2008 XI R 60/06, [X.], 112, [X.] 2009, 167; jeweils zu Segelyachten; vom 24. August 2000 V R 9/00, [X.], 161, [X.] 2001, 76; vom 2. Juli 2008 XI R 66/06, [X.], 123, [X.] 2009, 206, zum Halten von Rennpferden; in [X.], 71, [X.] 2004, 1090, zu Bewirtungsaufwendungen). Auch das Schrifttum sieht den Ersatz des [X.] gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. c UStG in der bis 31. März 1999 geltenden Fassung durch ein unmittelbares Vorsteuerabzugsverbot gemäß § 15 Abs. 1a UStG in der im Streitjahr 2008 geltenden Fassung für Aufwendungen i.S. von § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG als durch Art. 17 Abs. 6 der [X.]/[X.] gedeckt an (Wagner in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 15 Rz 481; Hundt-Eßwein in [X.]/Söhn/[X.], § 15 UStG Rz 290b; Stadie in Rau/Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz, § 15 Rz 917; [X.], Internationales Steuerrecht 2000, 232, 236 f.; zweifelnd Heidner in [X.], UStG, 12. Aufl., § 15 Rz 307).

dd) Das Abzugsverbot für laufende Aufwendungen (BFH-Urteile vom 2. Juli 2008 XI R 70/06, [X.], 223; vom 23. Januar 1992 V R 66/85, [X.], 221; in [X.], 161, [X.] 2001, 76) gilt auch für die Vorsteuerbeträge aus den Anschaffungskosten. Obschon sich die Versagung des Vorsteuerabzugs für die Erwerbsaufwendungen nach § 15 Abs. 1a UStG in zeitlicher Hinsicht bei der Lieferung von abnutzbaren Wirtschaftsgütern, wie im Streitfall der [X.], von der Eigenverbrauchsbesteuerung nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. c UStG 1973 unterscheidet, ist sie mit Art. 176 MwStSystRL (Art. 17 Abs. 6 Unterabs. 2 der [X.]/[X.]) vereinbar. Deshalb liegt in der Einführung des § 15 Abs. 1a UStG kein Verstoß gegen Unionsrecht (so auch Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG, § 15 Rz 952, 956; a.A. wohl Wagner in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 15 Rz 513; Lippross, Umsatzsteuer, 22. Auflage 2008, 7.8.2.1.2 c, S. 838, 842 f.).

2. Das [X.] hat das Verbringen der [X.] nach [X.] zu Recht als gemäß § 3 Abs. 1a UStG steuerbare Lieferung behandelt, die im Dezember 2008 zu erfassen ist.

a) Gemäß § 3 Abs. 1a UStG gilt als Lieferung gegen Entgelt das Verbringen eines Gegenstands des Unternehmens aus dem Inland in das übrige [X.]sgebiet durch einen Unternehmer zu seiner Verfügung, ausgenommen zu einer nur vorübergehenden Verwendung, auch wenn der Unternehmer den Gegenstand in das Inland eingeführt hat. Der Unternehmer gilt als Lieferer.

Mit dieser Regelung wird Art. 17 Abs. 1 MwStSystRL umgesetzt. Danach ist die von einem Steuerpflichtigen vorgenommene Verbringung eines Gegenstands seines Unternehmens in einen anderen Mitgliedstaat einer Lieferung von Gegenständen gegen Entgelt gleichgestellt. Als "Verbringung in einen anderen Mitgliedstaat" gelten die Versendung oder Beförderung eines im Gebiet eines Mitgliedstaats befindlichen beweglichen körperlichen Gegenstands durch den Steuerpflichtigen oder für seine Rechnung für die Zwecke seines Unternehmens nach Orten außerhalb dieses Gebiets, aber innerhalb der [X.].

b) Die Klägerin ist unstreitig Unternehmer i.S. des § 2 Abs. 1 UStG, hat die [X.] durch Inanspruchnahme des Vorsteuerabzugs ihrem Unternehmen zugeordnet und diese in das übrige [X.]sgebiet, nämlich nach [X.] ([X.]), verbracht.

aa) Der Transport der [X.] im März 2007 ist noch nicht als steuerbares Verbringen eines Gegenstands des Unternehmens aus dem Inland in das übrige [X.]sgebiet zu beurteilen, weil die Klägerin nach den Feststellungen des [X.] zu diesem Zeitpunkt nur eine "vorübergehende Verwendung" der Yacht auf [X.] vorgesehen hatte.

Mit dem negativen Tatbestandsmerkmal der nicht "nur vorübergehenden Verwendung" setzt § 3 Abs. 1a UStG die unionsrechtliche Regelung in Art. 17 Abs. 2 MwStSystRL zumindest begrifflich nicht zutreffend um ([X.] in [X.]/Söhn/[X.], UStG, § 3 Rz 69; [X.] in [X.]/[X.], UStG, § 3 Abs. 1a Rz 50; [X.] in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 3 Rz 189; Treiber in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 6a Rz 47). Während § 3 Abs. 1a UStG generalisierend auf einen scheinbar zeitlichen Gesichtspunkt abstellt, enthält Art. 17 Abs. 2 Buchst. a bis h MwStSystRL eine abschließende Aufzählung von Umsätzen, die ein Verbringen ausschließen, wenn der Unternehmer deren Ausführung mit dem Gegenstand bezweckt. Der Begriff "vorübergehend" ist daher nicht zeitabhängig zu verstehen, sondern wird durch die Art der Verwendung bestimmt ([X.] in Sölch/ Ringleb, Umsatzsteuer, § 3 Rz 196; [X.] in [X.]/[X.]/ [X.], UStG, § 3 Rz 212; [X.] in [X.]/Söhn/[X.], UStG, § 3 Rz 73). Ist nach der Art der Verwendung vorhersehbar, dass der Gegenstand wieder in das Inland [X.], so liegt auch bei längerem Verbleib im sonstigen [X.]sgebiet eine vorübergehende Verwendung vor (Mößlang in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 1a Rz 22).

Ob die unzutreffende Umsetzung des Art. 17 MwStSystRL durch § 3 Abs. 1a UStG im Wege der richtlinienkonformen Auslegung (Treiber in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 6a Rz 47) oder mittels Anwendungsvorrangs der Richtlinie ([X.] in [X.]/ [X.], UStG, § 3 Abs. 1a Rz 50) zu geschehen hat, kann der Senat offenlassen. Jedenfalls ist von einer nur vorübergehenden Verwendung auszugehen, wenn einer der in Art. 17 Abs. 2 Buchst. a bis h MwStSystRL genannten Fälle vorliegt.

Art. 17 Abs. 2 Buchst. g MwStSystRL nennt die

"vorübergehende Verwendung dieses Gegenstands im Gebiet des Mitgliedstaats der Beendigung der Versendung oder Beförderung zum Zwecke der Erbringung von Dienstleistungen durch den im Mitgliedstaat des Beginns der Versendung oder Beförderung ansässigen Steuerpflichtigen".

Das ist vorliegend der Fall, denn nach den Feststellungen des [X.] beabsichtigte die Klägerin (zumindest auch) die Ausführung von Vermietungsumsätzen mit der [X.].

bb) Ein innergemeinschaftliches Verbringen i.S. des § 3 Abs. 1a UStG liegt aber mit dem Verkauf der [X.] im Dezember 2008 vor, weil die Absicht der Klägerin, Vermietungsumsätze mit der [X.] auszuführen, damit endete. Sobald eine der Voraussetzungen für die Ausnahme der nur vorübergehenden Verwendung nicht mehr vorliegt, wie z.B. beim Verkauf des Gegenstands, ist in diesem Zeitpunkt ein einer innergemeinschaftlichen Lieferung gegen Entgelt gleichgestelltes innergemeinschaftliches Verbringen anzunehmen (so ausdrücklich Art. 17 Abs. 3 MwStSystRL; vgl. auch [X.] in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 3 Rz 196; [X.] in Reiß/[X.]/[X.]r, UStG § 3 Rz 236).

3. Das [X.] ist zu Unrecht zu dem Ergebnis gelangt, dass das der Lieferung gleichgestellte Verbringen der [X.] allein deshalb nicht von der Steuerbefreiung nach §§ 4 Nr. 1 Buchst. b, 6a Abs. 2 UStG umfasst wird, weil die Klägerin es unterlassen hat, in [X.] den innergemeinschaftlichen Erwerb der [X.] anzumelden und zu versteuern.

a) Gemäß § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG sind die innergemeinschaftlichen Lieferungen (§ 6a) steuerfrei. Als innergemeinschaftliche Lieferung gilt auch das einer Lieferung gleichgestellte Verbringen eines Gegenstands (§ 6a Abs. 2, § 3 Abs. 1a UStG). Dabei hat der Unternehmer die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 und 2 UStG gemäß § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. [X.] beleg- und buchmäßig nachzuweisen (BFH-Urteil vom 25. April 2013 V R 28/11, [X.], 77, [X.] 2013, 656).

Unionsrechtlich beruht die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung auf Art. 131 und 138 MwStSystRL. Gemäß Art. 131 MwStSystRL wird auch die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung "unbeschadet sonstiger [X.]svorschriften und unter den Bedingungen angewandt, die die Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung dieser Befreiungen und zur Verhinderung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung oder Missbrauch festlegen". Nach Art. 138 Abs. 1 MwStSystRL befreien die Mitgliedstaaten die Lieferungen von Gegenständen, die durch den Verkäufer, den Erwerber oder für ihre Rechnung nach Orten außerhalb ihres jeweiligen Gebiets, aber innerhalb der [X.] versandt oder befördert werden, von der Steuer, wenn diese Lieferung an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nichtsteuerpflichtige juristische Person bewirkt wird, der/die als solche/r in einem anderen Mitgliedstaat als dem des Beginns der Versendung oder Beförderung der Gegenstände handelt.

b) Dass die Klägerin ihren Nachweispflichten nach §§ 17a ff. [X.] nicht nachgekommen ist, steht der Steuerbefreiung nicht entgegen. Die Nachweispflichten gemäß §§ 17a, 17c [X.] sind keine materiellen Voraussetzungen für die Befreiung als innergemeinschaftliche Lieferung. Die Regelungen des § 6a Abs. 3 UStG bestimmen vielmehr lediglich, dass und wie der Unternehmer die Nachweise zu erbringen hat (BFH-Urteil vom 6. Dezember 2007 V R 59/03, [X.], 469, [X.] 2009, 57). Kommt der Unternehmer seinen Nachweispflichten nicht nach, ist grundsätzlich davon auszugehen, dass die Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung nicht erfüllt sind. Etwas anderes gilt ausnahmsweise dann, wenn trotz der Nichterfüllung der formellen Nachweispflichten objektiv zweifelsfrei feststeht, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erfüllt sind (BFH-Urteile vom 14. November 2012 XI R 17/12, [X.], 516, [X.] 2013, 407; vom 12. Mai 2009 V R 65/06, [X.], 264, [X.] 2010, 511; vom 12. Mai 2011 V R 46/10, [X.], 436, [X.] 2011, 957; vom 15. Februar 2012 XI R 42/10, [X.], 1188).

Dann ist die Steuerbefreiung zu gewähren, auch wenn der Unternehmer die nach § 6a Abs. 3 UStG erforderlichen Nachweise nicht erbracht hat. Dasselbe gilt für die innergemeinschaftliche Lieferung in Gestalt des innergemeinschaftlichen Verbringens (§ 6a Abs. 2 UStG).

Da feststeht, dass die Klägerin die [X.] in das übrige [X.]sgebiet verbracht hat, steht es der Steuerbefreiung nach § 6a Abs. 2 UStG nicht entgegen, dass die Klägerin keine Nachweise i.S. der §§ 17a ff. [X.] vorgelegt hat. Die Voraussetzungen der Steuerbefreiung gemäß §§ 4 Nr. 1 Buchst. b, 6a Abs. 2 UStG sind erfüllt.

c) Die Feststellungen des [X.] reichen nicht aus, um die Steuerbefreiung nach §§ 4 Nr. 1 Buchst. b, 6a Abs. 2 UStG in Anlehnung an das EuGH-Urteil vom 7. Dezember 2010 [X.]/09, "R" ([X.]. 2010, [X.]) zu versagen.

aa) Der steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferung bzw. dem innergemeinschaftlichen Verbringen gemäß § 6a Abs. 1 und 2 UStG im Inland steht spiegelbildlich die Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs im Bestimmungsland gegenüber (§ 1a Abs. 1 und 2 UStG). Die innergemeinschaftliche Lieferung eines Gegenstands und sein innergemeinschaftlicher Erwerb sind ein und derselbe wirtschaftliche Vorgang, auch wenn dieser sowohl für die an dem Geschäft Beteiligten als auch für die Finanzbehörden der betreffenden Mitgliedstaaten unterschiedliche Rechte und Pflichten begründet (EuGH-Urteil vom 27. September 2007 [X.], [X.], [X.]. 2007, [X.] Rdnr. 23). Daher wird durch § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 i.V.m. Abs. 2 UStG die Steuerfreiheit des innergemeinschaftlichen Verbringens unter anderem davon abhängig gemacht, dass der Erwerb des verbrachten Gegenstands beim Abnehmer, der in diesem Fall mit dem Lieferer identisch ist, den Vorschriften der Umsatzbesteuerung unterliegt.

bb) Der mit dem Verbringen der [X.] einhergehende innergemeinschaftliche Erwerb in [X.] unterlag aber gemäß den mit Art. 2 Abs. 1 Buchst. b, Art. 20 MwStSystRL korrespondierenden Vorschriften [X.] Rechts grundsätzlich der dortigen [X.], so dass diese Voraussetzung erfüllt ist. Die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung setzt auch nicht voraus, dass der innergemeinschaftliche Erwerb in dem anderen Mitgliedstaat tatsächlich besteuert worden ist (EuGH-Urteil [X.] in [X.]. 2007, [X.] [X.]. 69 ff.; BFH-Urteil in [X.], 469, [X.] 2009, 57).

cc) Allerdings kann der [X.], worauf das [X.] zu Recht hinweist, der innergemeinschaftlichen Lieferung aufgrund der ihm nach Art. 131 MwStSystRL (Erster Satzteil von Art. 28c Teil A Buchst. a der [X.]/[X.]) zustehenden Befugnisse die Mehrwertsteuerbefreiung für diesen Umsatz versagen, wenn eine innergemeinschaftliche Lieferung von Gegenständen zwar tatsächlich stattgefunden hat, der Lieferer jedoch bei der Lieferung die Identität des wahren Erwerbers verschleiert hat, um diesem zu ermöglichen, die Mehrwertsteuer zu hinterziehen (EuGH-Urteil "R" in [X.]. 2010, [X.] Rdnr. 55). Dasselbe gilt, wenn eine Steuerhinterziehung des Erwerbers vorliegt und der Lieferer nicht in gutem Glauben gehandelt und alle Maßnahmen ergriffen hat, die vernünftigerweise verlangt werden können, um sicherzustellen, dass der von ihm getätigte Umsatz nicht zu seiner Beteiligung an einer Steuerhinterziehung führt (EuGH-Urteil vom 6. September 2012 [X.]/11, [X.], [X.] --[X.]-- 2012, 796 [X.]. 48 ff.).

Ob diese Rechtsgrundsätze auf den vorliegenden Sachverhalt übertragbar sind, kann der Senat aufgrund der vom [X.] getroffenen Feststellungen nicht entscheiden. Die Feststellung, dass die Klägerin durch ihre Vorgehensweise die [X.] in [X.] dadurch vermieden hat, dass sie sich dort weder umsatzsteuerlich hat registrieren lassen noch den innergemeinschaftlichen Erwerb der [X.] angezeigt hat, reicht hierfür nicht aus. Allein dieses Unterlassen ist der Beteiligung an einer Steuerhinterziehung wie in dem dem EuGH-Urteil "R" in [X.]. 2010, [X.] zugrunde liegenden Sachverhalt nicht vergleichbar. Im Fall "R" lag eine Steuerhinterziehung des Erwerbers vor und der Lieferer hatte bei der Lieferung die Identität des Erwerbers verschleiert, um diesem die Steuerhinterziehung zu ermöglichen. Das heißt, der Lieferer hatte sich zielgerichtet, bewusst und gewollt an der Steuerhinterziehung beteiligt. Auch in dem dem EuGH-Urteil [X.] in [X.] 2012, 796 zugrunde liegenden Sachverhalt lag eine Steuerhinterziehung des Erwerbers vor. Dem entspricht die Rechtsprechung des [X.] ([X.]), derzufolge die Lieferung von Gegenständen an einen Abnehmer im übrigen [X.]sgebiet keine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung i.S. des § 6a UStG darstellt, wenn der inländische Unternehmer in [X.] Zusammenwirken mit dem Abnehmer die Lieferung an einen Zwischenhändler vortäuscht, um dem Abnehmer die Hinterziehung von Steuern zu ermöglichen. Werden diese Lieferungen durch die inländischen Unternehmer gleichwohl als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung erklärt, macht der Unternehmer gegenüber den Finanzbehörden unrichtige Angaben i.S. von § 370 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung ([X.]) und verkürzt dadurch die auf die Umsätze nach § 1 Abs. 1 Nr. 1, § 13 Abs. 1 Nr. 1, § 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG anfallende und von ihm geschuldete Umsatzsteuer ([X.]-Beschluss vom 20. November 2008  1 StR 354/08, [X.]St 53, 45).

Die Feststellungen des [X.] tragen den Vorwurf der Steuerhinterziehung bzw. der Beteiligung an einer solchen durch die Klägerin nicht, weil weder Feststellungen zur verkürzten Steuer noch zum subjektiven Tatbestand vorliegen.

Hinsichtlich des [X.] der Steuerhinterziehung hat sich das [X.] nicht damit auseinandergesetzt, dass die Klägerin nicht nur den innergemeinschaftlichen Erwerb versteuern musste, sondern ihr nach der mit § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG korrespondierenden Vorschrift des [X.] Rechts auch der Vorsteuerabzug aus dem innergemeinschaftlichen Erwerb zustand. Unabhängig von der Frage, ob das Kompensationsverbot nach § 370 Abs. 4 Satz 3 [X.] auch für das Verhältnis [X.] Umsatzsteuer und [X.] Vorsteuerbeträge Geltung beanspruchen kann, gilt es vorliegend schon deshalb nicht, weil ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen verschwiegenen steuererhöhenden und steuermindernden Umständen besteht ([X.]-Urteil vom 26. Juni 1984  5 StR 322/84, [X.] 1985, 40; s. dazu auch [X.]-Urteil vom 24. Oktober 1990  3 StR 16/90, [X.] 1991, 619); innergemeinschaftliche Lieferung und innergemeinschaftlicher Erwerb sind ein und derselbe wirtschaftliche Vorgang (EuGH-Urteil [X.] in [X.]. 2007, [X.] Rdnr. 23).

Zum subjektiven Tatbestand hat das [X.] ebenfalls keine Feststellungen getroffen. Diese wären für die Annahme der Beteiligung an einer Steuerhinterziehung aber erforderlich gewesen, zumal es sich bei dem innergemeinschaftlichen Verbringen und dem damit korrespondierenden innergemeinschaftlichen Erwerb, insbesondere dann, wenn von einem zunächst nur vorübergehenden Verbringen auszugehen ist, um eine Rechtssituation handelt, bei deren Fehlbeurteilung jedenfalls der subjektive Tatbestand eines Steuervergehens nicht ohne weiteres angenommen werden kann. Das [X.] wird hierzu weitere Feststellungen treffen müssen.

4. Selbst wenn die Steuerbefreiung nach §§ 4 Nr. 1 Buchst. b, 6a Abs. 2 UStG mit den Grundsätzen des EuGH-Urteils "R" in [X.]. 2010, [X.] zu versagen sein sollte, entbehrt das [X.]-Urteil Feststellungen zur Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 28 UStG. Danach sind die Lieferungen von Gegenständen, für die der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1a UStG ausgeschlossen ist, steuerbefreit. Das [X.] hat für die [X.] die Voraussetzungen des Ausschlusses des Vorsteuerabzugs nach § 15 Abs. 1a UStG aus den unter [X.] genannten Gründen zu Recht bejaht. Nach den bisherigen Feststellungen sind keine Anhaltspunkte dafür erkennbar, dass die Gewinnabsichten der Klägerin hinsichtlich der [X.] anders zu beurteilen wären, als hinsichtlich der [X.]. Dann aber wäre auch der Vorsteuerabzug aus dem Erwerb der [X.] bereits für das nicht vom Streitzeitraum umfasste Jahr 2006 nach § 15 Abs. 1a UStG zu versagen gewesen mit der Folge, dass die Lieferung der Yacht unter die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 28 UStG fallen würde. Dass [X.]-Urteil enthält auch hierzu nicht die erforderlichen Feststellungen.

5. Da das Urteil aus den o.g. Gründen aufzuheben war, kommt es auf den gerügten Verfahrensmangel nicht an.