Bundesfinanzhof, Beschluss vom 18.09.2018, Az. XI R 54/17

Der [X.]läger und Revisionskläger ([X.]läger) wurde 2001 zum [X.]eschäftsführer der [X.] (im [X.]) bestellt, deren alleiniger [X.]esellschafter er seit 2003 war. [X.]egenstand der [X.]mbH war der [X.]roßhandel mit Textilstoffen, die für den [X.] Markt bestimmt waren. Die [X.]mbH betrieb ein Ladengeschäft in [X.] und einen Internethandel für Textilien.

Die [X.] und Umsatzsteuererklärungen für 2005 bis 2007 wurden am 3. Mai 2007 (für 2005), 19. September 2007 (für 2006) und am 20. Juni 2008 (für 2007) beim Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --F[X.]--) eingereicht. Die [X.] und Umsatzsteuerfestsetzungen für diese Jahre erfolgten erklärungsgemäß unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

[X.]ufgrund der Prüfungsanordnung vom 2. Februar 2011 führte das F[X.] bei der [X.]mbH eine Betriebsprüfung u.a. für Umsatzsteuer und [X.]örperschaftsteuer 2005 bis 2007 durch. Im Prüfungsbericht vom 3. Januar 2012 kamen die Prüferinnen u.a. zu dem Ergebnis, dass eine Schätzungsbefugnis des F[X.] bestehe, weil die [X.]assenführung formelle und materielle Mängel aufweise und daher nicht den [X.]rundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung entspreche.

Das F[X.] folgte den Prüfungsfeststellungen und erließ unter dem 23. Juli 2012 ([X.]örperschaftsteuer 2005 bis 2007 sowie Umsatzsteuer 2007) bzw. dem 1. [X.]ugust 2012 (Umsatzsteuer 2005 und 2006) entsprechende [X.]. Daraus ergab sich ein Nachzahlungsbetrag von insgesamt 533.830,91 €.

[X.]egen die [X.] legte der [X.]läger als [X.]eschäftsführer der [X.]mbH fristgemäß Einspruch ein und beantragte die [X.]ussetzung der Vollziehung ([X.]dV).

Das F[X.] setzte mit Bescheid vom 22. [X.]ugust 2012 die [X.] unter der aufschiebenden Bedingung einer Sicherheitsleistung in gleicher Höhe von der Vollziehung aus. Daraufhin stellte die [X.]mbH beim Finanzgericht ([X.]) einen [X.]ntrag auf [X.]dV der [X.] ohne Sicherheitsleistung. Mit Beschluss des [X.] vom 15. Februar 2013  6 V 3221/12 [X.] ([X.],[X.],U) wurde dem [X.]ntrag teilweise stattgegeben; die Berechnung des [X.]ussetzungsbetrags wurde dem F[X.] übertragen.

Mit Schreiben vom 8. März 2013 teilte das F[X.] der [X.]mbH die von der [X.]dV erfassten Beträge mit. Zugleich forderte es die [X.]mbH zur Zahlung der nicht ausgesetzten Beträge in Höhe von insgesamt 261.665,34 € bis zum 11. [X.]pril 2013 auf.

Der [X.]läger stellte daraufhin am 21. März 2013 einen [X.]ntrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der [X.]mbH. Das Verfahren wurde am 29. Oktober 2013 eröffnet ([X.]mtsgericht [X.], [X.]z. ...). Forderungen waren bis zum 2. Dezember 2013 beim Insolvenzverwalter anzumelden. [X.]ls Stichtag, welcher dem Berichts- und Prüfungstermin entspricht, wurde der 23. Dezember 2013 bestimmt.

Das F[X.] meldete die Forderungen betreffend die Umsatzsteuer und [X.]örperschaftsteuer 2005 bis 2007 nebst Zinsen, Solidaritätszuschlag und Säumniszuschläge zur Tabelle an. Dem widersprach der Insolvenzverwalter. Ein Widerspruch des [X.]lägers erfolgte nicht.

[X.]m 7. Juli 2014 erließ das F[X.] gegenüber dem Insolvenzverwalter der [X.]mbH eine Einspruchsentscheidung wegen der Einsprüche gegen die geänderten [X.] und Umsatzsteuerbescheide 2005 bis 2007, in der es ausführte, die Einsprüche und der Widerspruch gegen die [X.]nmeldungen zur Tabelle seien soweit begründet, als das [X.] in seinem Beschluss vom 15. Februar 2013 ernstliche Zweifel an den Änderungen der Steuerfestsetzungen geäußert habe.

Im Übrigen seien die Einsprüche unbegründet. [X.]ufgrund dieser Entscheidung stellte das F[X.] die angemeldeten Forderungen gemäß § 251 [X.]bs. 3 der [X.]bgabenordnung [X.]) daher in Höhe von insgesamt 255.693 € als Insolvenzforderungen fest. [X.]egen die Einspruchsentscheidung wurde keine [X.]lage erhoben.

Nach erfolgter [X.]nhörung hatte das F[X.] bereits unter dem 2. Juni 2014 einen Haftungsbescheid erlassen, mit dem es den [X.]läger gemäß §§ 191, 69, 34 [X.]O für einen [X.]esamtbetrag von 592.341,76 € in Haftung nahm. Die Haftungssumme betraf die [X.]örperschaftsteuer nebst Solidaritätszuschlag und Zinsen sowie Umsatzsteuer nebst Zinsen, jeweils für 2005 bis 2007, sowie Säumniszuschläge. Zugleich forderte es den [X.]läger auf, 291.687,51 € an das F[X.] zu zahlen.

Mit Einspruchsentscheidung vom 26. Juni 2015 änderte das F[X.] den Haftungsbescheid dahingehend ab, dass die Haftungssumme auf 285.594,16 € herabgesetzt wurde.

Zur Begründung führte das F[X.] u.a. aus, durch die Reduzierung der Steuerschulden der [X.]mbH aufgrund der Einspruchsentscheidung vom 7. Juli 2014 mindere sich die Haftungssumme entsprechend.

Mit der [X.]lage wandte sich der [X.]läger insbesondere gegen die im Haftungsbescheid vorgeworfene schuldhafte Pflichtverletzung und die Höhe der Haftungsschuld.

Das [X.] wies die [X.]lage ab. Es entschied, die Einwendungen des [X.]lägers gegen die Höhe der Steuer und der steuerlichen Nebenleistungen könnten gemäß § [X.] keine Berücksichtigung finden. Denn der [X.]läger könne sich aufgrund der in der Insolvenztabelle widerspruchslos festgestellten Forderungen des F[X.] im Haftungsverfahren nicht darauf berufen, dass die Steuerschulden nicht in der vom F[X.] geltend gemachten Höhe bestünden.

[X.]uch die weiteren Haftungsvoraussetzungen lägen vor. Insbesondere sei eine Pflichtverletzung gegeben, da die [X.]asse nicht ordnungsgemäß geführt worden und es dadurch zur [X.]bgabe von unrichtigen Steuererklärungen gekommen sei.

Das Urteil des [X.] ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (E[X.]) 2018, 77 veröffentlicht.

Mit der Revision rügt der [X.]läger insbesondere die Verletzung des § [X.]. Der Einwendungsausschluss des § [X.] könne nicht so weit reichen, dass er auch dann zum Nachteil des Steuerpflichtigen greife, wenn dieser bereits vor Eröffnung eines Insolvenzverfahrens substantiiert Einspruch gegen die Steuerfestsetzung erhoben und er später keinen Widerspruch gegen die [X.]nmeldung der Insolvenzforderung zur Tabelle eingelegt habe. Überdies sei fraglich, ob die Nichtausübung dieses Widerspruchsrechts unter § [X.] zu subsumieren sei.

Mit Schreiben vom 15. März 2018 trägt der [X.]läger zudem vor, dass der vom [X.] ([X.]) "bereits entschiedene Fall" mit dem Streitfall nicht vergleichbar sei. Denn dort habe der [X.]läger seine Verpflichtung zur Fertigung einer Steuererklärung nicht erfüllt. Im Streitfall sei dagegen eine solche Erklärung abgegeben worden. Darüber hinaus erhebt der [X.]läger Einwände gegen den Schuldvorwurf. Hinsichtlich der [X.]assenführung habe er die Handhabe erklärt und das Personal namentlich benannt, ohne dass dem nachgegangen worden sei. [X.] habe das [X.] das Vorliegen eines unvermeidlichen Rechts- oder Verbotsirrtums nicht geprüft. Hinsichtlich der zu stellenden [X.]nforderungen habe es die Qualifikation des [X.]lägers nicht beachtet, der gelernter [X.]fz-Mechaniker sei. Es liege aufgrund der [X.]nwendung des § [X.] ein Eingriff in seine verfassungsrechtlich geschützten [X.]rundrechte vor. Die Höhe der Haftung richte sich auch nach der Schuld. Dies sei nicht beachtet worden. Schließlich sei ihm, dem [X.]läger, nicht die Rechtsfolge des § [X.] anzulasten, da es sich dabei um ein außerordentliches Verfahren handele, das dem [X.]eschäftsführer nicht bekannt sein müsse. [X.]uch bestehe diesbezüglich keine gefestigte Rechtsprechung. Erst vor wenigen Monaten habe der [X.] einen entsprechenden Fall entschieden. Zuvor seien sich Senate der [X.] uneinig gewesen bzw. hätten die Revision zugelassen. Der unterbliebene Widerspruch sei dagegen weit vor dieser Diskussion und Beschäftigung der [X.] erfolgt.

Der [X.]läger beantragt sinngemäß,
das [X.]-Urteil sowie die Einspruchsentscheidung des F[X.] vom 26. Juni 2015 und den Haftungsbescheid vom 2. Juni 2014 aufzuheben.

Das F[X.] beantragt,
die [X.]lage abzuweisen.

Es verteidigt die angefochtene Vorentscheidung.

1. Die Zuständigkeit des erkennenden [X.]s für das vorliegende Verfahren ergibt sich aus Teil [X.]. [X.] Nr. 2 des [X.] ([X.]) des [X.]. Die Zuständigkeit des [X.]. [X.]s des [X.] gemäß Teil A [X.]. [X.] Nr. 5 Buchst. b [X.] für Haftungssachen ist nicht begründet, da die Höhe der Steuer streitig ist.

2. Der erkennende [X.] ist gemäß [X.] bb der Ergänzenden Regelungen des [X.] für den gesamten Streitfall zuständig, weil über die im Streitfall entscheidungserhebliche Rechtsfrage, ob Einwendungen der Klägerin gemäß § [X.] ausgeschlossen sind, nur einheitlich entschieden werden kann und die Körperschaftsteuer den höchsten Streitwert hat; die Zuständigkeit erstreckt sich gemäß [X.] der Ergänzenden Regelungen des [X.] auch auf die die Steuern betreffenden Säumniszuschläge und Zinsen.

Die Entscheidung ergeht gemäß § 126a der Finanzgerichtsordnung ([X.]O). Der [X.] hält einstimmig die Revision für unbegründet und eine mündliche Verhandlung nicht für erforderlich. Die Beteiligten sind davon unterrichtet worden und hatten Gelegenheit zur Stellungnahme.

Die Revision ist unbegründet; sie ist deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 [X.]O). Das [X.] hat zu Recht angenommen, dass der Kläger aufgrund von § [X.] gehindert ist, Einwendungen gegen die Höhe der Steuer und steuerlichen Nebenleistungen, für die er haftet, zu erheben. Auch liegt ein schuldhaftes Verhalten des [X.] i.S. des § 69 [X.] vor, das zu einer Haftung in Höhe der Steuerschuld führt.

1. Zu Recht geht das [X.] davon aus, dass das [X.] den Kläger durch Haftungsbescheid in Haftung nehmen durfte.

a) Nach § 191 Abs. 1 [X.] kann durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden, wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet.

b) Nach § 69 i.V.m. § 34 [X.] haften die Geschäftsführer einer GmbH, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 [X.]) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt werden.

c) Als Geschäftsführer der GmbH war der Kläger deren gesetzlicher Vertreter (vgl. § 35 Abs. 1 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung) und hat als solcher seine gemäß § 34 Abs. 1 Satz 1 [X.] bestehende Pflicht, rechtzeitig zutreffende Steuererklärungen abzugeben (§ 149 [X.], § 18 Abs. 3 des Umsatzsteuergesetzes --UStG--) und die fälligen Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 Abs. 1 [X.], § 18 Abs. 4 Satz 2 UStG) zu erfüllen (§ 34 Abs. 1 Satz 2 [X.]), verletzt. Diese objektive Pflichtwidrigkeit indiziert den gegenüber dem Kläger zu erhebenden Schuldvorwurf der groben Fahrlässigkeit (vgl. z.B. [X.]-Urteile vom 11. November 2008 [X.] R 19/08, [X.]E 223, 303, [X.] 2009, 342; vom 22. April 2015 XI R 43/11, [X.]E 249, 315, [X.], 755, Rz 20; [X.] in Tipke/[X.], Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 69 [X.] Rz 29; Nacke, Haftung für Steuerschulden, 4. Aufl. 2017, Rz 2.133).

d) Die Einwendungen des [X.] gegen den Schuldvorwurf führen zu keiner anderen Beurteilung.

aa) Zutreffend hat das [X.] ein Überwachungsverschulden des [X.] bejaht. Wer einen Mitarbeiter mit der Erfüllung seiner steuerlichen Pflichten beauftragt, hat ein Auswahl- und Überwachungsverschulden zu vertreten (ständige Rechtsprechung, z.B. [X.]-Beschlüsse vom 5. März 1998 [X.] B 36/97, [X.]/NV 1998, 1325; vom 26. November 2008 V B 210/07, [X.]/NV 2009, 362). Neben der sorgfältigen Auswahl hat er die Person bei der Erfüllung der steuerlichen Aufgaben zu überwachen. Dabei ist die Konkretisierung der Überwachungsmaßnahmen weitgehend von den Umständen des Einzelfalls abhängig (ständige Rechtsprechung, z.B. [X.]-Urteil vom 30. August 1994 [X.] R 101/92, [X.]E 175, 509, [X.] 1995, 278; [X.]-Beschlüsse vom 28. August 2008 [X.] B 240/07, [X.]/NV 2008, 1983; in [X.]/NV 2009, 362). Soweit das [X.] das Verschulden daran festmacht, dass die diversen Mängel der Kassenführung über einen Zeitraum von drei Jahren unentdeckt geblieben seien, ist dies nicht zu beanstanden. Es bedurfte daher nicht weiterer Ermittlungen.

bb) Die Einwendungen des [X.], es sei nicht geprüft worden, ob er einem Verbots- oder Rechtsirrtum unterlegen gewesen sei, und seine Qualifikation als gelernter Kfz-Mechaniker sei nicht beachtet worden, sind ebenfalls unbeachtlich. Zwar ist bei der Haftung nach § 69 [X.] auf den subjektiven Sorgfaltsmaßstab abzustellen, so dass auf die Sorgfalt abzustellen ist, die nach den Umständen und nach den persönlichen Kenntnissen und Fähigkeiten des Betreffenden zu fordern und zu der er imstande ist (ständige Rechtsprechung, z.B. [X.]-Urteil vom 23. September 2008 [X.] R 27/07, [X.]E 222, 228, [X.] 2009, 129; [X.]-Beschluss vom 18. Januar 2008 [X.] B 63/07, [X.]/NV 2008, 754). Gleichwohl ist der Geschäftsführer einer GmbH vor Übernahme der Geschäftsführerstellung gehalten, sich mit den elementarsten handelsrechtlichen Pflichten des Geschäftsführers einer GmbH vertraut zu machen und Erkundigungen über die hierfür zu beachtenden allgemeinen Pflichten des Steuerrechts einzuziehen. Er kann sich also nicht auf seine mangelnden Kenntnisse, Fähigkeiten und Erfahrungen berufen (ständige Rechtsprechung, z.B. [X.]-Beschlüsse in [X.]/NV 1998, 1325; vom 17. August 2000 [X.] S 6/00, [X.]/NV 2001, 411; vom 4. Mai 2004 [X.] B 318/03, [X.]/NV 2004, 1363; vom 20. Oktober 2005 [X.] B 17/05, [X.]/NV 2006, 241). Wer den Anforderungen an einen gewissenhaften Geschäftsführer nicht persönlich entsprechen kann, muss von der Übernahme des [X.] absehen bzw. es niederlegen, oder die Hilfe eines Angehörigen der rechts- und steuerberatenden Berufe in Anspruch nehmen, um eine Haftungsinanspruchnahme nach § 69 [X.] zu vermeiden ([X.]-Beschlüsse vom 5. März 1985 [X.] B 69/84, [X.]/NV 1987, 422; in [X.]/NV 1998, 1325; in [X.]/NV 2004, 1363). Der Kläger als gelernter Kfz-Mechaniker kann sich daher im Streitfall hinsichtlich der Überwachungspflichten nicht auf seine fehlende Qualifikation oder auf einen Rechts- oder Verbotsirrtum berufen. Die Überwachungspflichten gehören zu den Grundpflichten einer Geschäftsführertätigkeit.

2. Das [X.] hat zutreffend angenommen, dass der Kläger die widerspruchslose Feststellung zur Insolvenztabelle gegen sich gelten lassen muss; er ist aufgrund von § [X.] gehindert, Einwendungen gegen die Höhe der zur Insolvenztabelle festgestellten Steuern zu erheben, die dem Haftungsbescheid zugrunde liegen.

a) Ist die Steuer dem Steuerpflichtigen gegenüber unanfechtbar festgesetzt, so hat dies nach § [X.] neben einem Gesamtrechtsnachfolger auch gegen sich gelten zu lassen, wer in der Lage gewesen wäre, den gegen den Steuerpflichtigen erlassenen Bescheid als dessen Vertreter, Bevollmächtigter oder kraft eigenen Rechts anzufechten.

b) Zu Recht ist das [X.] davon ausgegangen, dass die widerspruchslose Feststellung einer Steuerforderung im Insolvenzverfahren als unanfechtbare Steuerfestsetzung i.S. des § [X.] anzusehen ist. Der [X.] verweist insoweit zur Vermeidung von Wiederholungen auf die Ausführungen in den [X.]-Urteilen vom 16. Mai 2017 [X.] R 25/16 ([X.]E 257, 515, [X.] 2017, 934), vom 27. September 2017 XI R 9/16 ([X.]E 259, 221, [X.] 2018, 515) und [X.]-Beschluss vom 29. August 2018 XI R 57/17, denen er auch insoweit folgt.

c) Nichts anderes ergibt sich im Streitfall aus der Rüge des [X.], er sei mit der Anwendung des § [X.] von der Geltendmachung von Einwendungen gegen die Höhe der [X.] im Haftungsverfahren verfassungsrechtswidrig ausgeschlossen. Da die Regelung des § [X.] den Zweck verfolgt, Verfahrensabläufe insbesondere in Fällen der Haftung zu vereinfachen, ist die Vorschrift mit Blick auf diesen Normzweck verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden (ebenso [X.] in [X.]/[X.]/[X.], § [X.] Rz 3; vgl. auch [X.], Steuer und Wirtschaft 2012, 329). So hat das [X.] mit Beschluss vom 12. September 2018  1 BvR 1251/18 (juris) die Verfassungsbeschwerde gegen das [X.]surteil in [X.]E 259, 221, [X.] 2018, 515 nicht zur Entscheidung angenommen.

3. Soweit der Kläger einwendet, die Höhe der [X.] sei abweichend von der offenen Steuerschuld geringer anzusetzen, verkennt er, dass aufgrund seines Verschuldens die Steuern zu niedrig erklärt wurden und damit in der Folge die festgestellte Insolvenzforderung entstanden ist. Eine Herabsetzung ergibt sich gerade durch sein Verhalten nicht.

4. Sonstige Rechtsfehler der angefochtenen Vorentscheidung oder des Haftungsbescheids in Gestalt der Einspruchsentscheidung sind weder geltend gemacht noch ersichtlich.

5. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 [X.]O.