Bundesfinanzhof, Urteil vom 14.03.2012, Az. XI R 6/10

I. Streitig ist, ob der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) als Geschäftsführer einer GmbH für Umsatzsteuer der GmbH mit Haftungsbescheid zu Recht in Anspruch genommen wurde.

Der Kläger war seit dem 10. Juli 2003 Geschäftsführer der Y-GmbH (GmbH), die mit Gesellschaftsvertrag vom 1. Juni 2003 gegründet wurde und deren Sitz im Inland lag. Gegenstand der GmbH war die Vermietung von Baugerüsten sowie der Alleinvertrieb von Y Baugerüsten in [X.].

Die GmbH machte in verschiedenen Umsatzsteuer-Voranmeldungen Vorsteuerbeträge geltend, die ihr durch den Beklagten und Revisionskläger (das Finanzamt --[X.]--) erstattet wurden.

Aufgrund einer [X.] im [X.] stellte sich heraus, dass die GmbH ihr operatives Geschäft bereits im Gründungsjahr 2003 nach [X.] verlegt hatte. Nach Ansicht des [X.] war die GmbH kein inländisches Unternehmen mehr, so dass ihr die Vorsteuern zu Unrecht erstattet worden seien.

Nach Angaben des [X.] hob es die Umsatzsteuer-Voranmeldungen mit Bescheid vom 12. September 2005 auf und erteilte [X.] über die zuviel erstattete Umsatzsteuer, die dem Bevollmächtigten der [X.] zugesandt wurden. Der Kläger bestritt den Zugang dieser Bescheide.

Das [X.] nahm den Kläger mit Haftungsbescheid vom 11. Oktober 2006 gemäß § 191 i.V.m. §§ 69, 34 der Abgabenordnung ([X.]) für Umsatzsteuerschulden der GmbH u.a. für die Voranmeldungszeiträume Februar, April, Juni bis September und Dezember 2004 zuzüglich Säumniszuschlägen in Höhe von insgesamt ... € in Anspruch, da er als Geschäftsführer der GmbH deren Steuern nicht abgeführt habe.

Mit Einspruchsentscheidung vom 28. März 2007 wies das [X.] den Einspruch insoweit als unbegründet zurück.

Das Finanzgericht ([X.]) gab der hiergegen erhobenen Klage statt. Es führte zur Begründung aus, da die [X.] im Inland nicht (mehr) tätig gewesen sei, habe sie im [X.] keinen [X.] gehabt. Die vom [X.] "bereits gezahlten Beträge seien daher als Rückforderungsanspruch gegen die GmbH nach § 37 Abs. 2 [X.] zu qualifizieren." Nachdem aber die Erstattungen aufgrund von Voranmeldungen und damit aufgrund von Steuerbescheiden erfolgt seien, müssten zunächst diese Bescheide geändert oder die Jahressteuer auf 0 € festgesetzt werden. Davon könne im Streitfall nicht ausgegangen werden. Es sei nicht erwiesen, dass der Aufhebungsbescheid vom 12. September 2005 wirksam bekannt gegeben worden sei. Die Beweislast für den Zugang trage das [X.]. Folglich sei nicht "von einer wirksamen Aufhebung der festgesetzten Vorsteuerbeträge" auszugehen. Ein Rückforderungsanspruch aus § 37 Abs. 2 [X.] und damit ein Haftungsanspruch bestehe daher nicht.

Das Urteil ist veröffentlicht in Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 938.

Mit der Revision rügt das [X.] die Verletzung materiellen Rechts. Es führt im Wesentlichen aus, nach § 191 Abs. 1 Satz 1 [X.] könne derjenige, der für eine Steuer hafte, durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden. Ein Festsetzungserfordernis hinsichtlich der Steuerschuld (Primärschuld) bestehe nach der Rechtsprechung des [X.] ([X.]) nicht. Entscheidend sei die materiell-rechtliche Existenz des Steueranspruchs. Es sei ausreichend, dass der [X.] entstanden sei und bei Erlass des Haftungsbescheids bzw. im Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung noch bestehe. Dies gelte auch bei einem Rückforderungsanspruch nach § 37 Abs. 2 [X.].

Sei eine negative Umsatzsteuer angemeldet worden, so ergebe sich die Rückleistungspflicht des Steuerschuldners zwar erst, wenn diese Festsetzung später durch förmlichen Bescheid aufgehoben worden sei. Einer solchen Festsetzung gegenüber dem Steuerschuldner bedürfe es jedoch nach der Rechtsprechung des [X.] für die Inanspruchnahme eines anderen als Haftungsschuldner nicht. Der für die Haftung maßgebliche Rückforderungsanspruch nach § 37 Abs. 2 [X.] bestehe in Höhe der materiell-rechtlich unberechtigt festgesetzten negativen Umsatzsteuer.

Das [X.] beantragt,
das Urteil des [X.] aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Der Kläger hat sich im Revisionsverfahren nicht geäußert.

[X.] Die Revision des [X.] ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--).

Es kann dahingestellt bleiben, ob das [X.] die negative Umsatzsteuer zu Unrecht an die GmbH gezahlt hat. Denn solange die den Zahlungen zugrunde liegenden [X.] --wie im [X.] Geltung haben, ist weder ein Erstattungsanspruch (§ 37 Abs. 2 [X.]) noch ein etwaiger Haftungsanspruch (§ 191 Abs. 1 Satz 1 [X.]) durchsetzbar.

1. Wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet ([X.]) --wie der Geschäftsführer einer GmbH unter den Voraussetzungen der §§ 34, 69 [X.]--, kann nach § 191 Abs. 1 Satz 1 [X.] durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden. Dies gilt auch für die Haftung für einen Erstattungsanspruch i.S. des § 37 Abs. 2 [X.] (vgl. [X.]-Urteil vom 16. Oktober 1986 [X.] R 157/84, [X.] 1987, 618, unter [X.]1.).

Ist eine Steuer oder eine Steuervergütung ohne rechtlichen Grund gezahlt oder zurückgezahlt worden, so hat derjenige, auf dessen Rechnung die Zahlung bewirkt worden ist, nach § 37 Abs. 2 [X.] gegen den Leistungsempfänger einen Anspruch auf Erstattung des gezahlten oder zurückgezahlten Betrages. Für die Finanzverwaltung ergibt sich aus dieser Vorschrift ein öffentlich-rechtlicher Rückforderungsanspruch, wenn der Rechtsgrund für eine Steuererstattung von Anfang an fehlt oder später weggefallen ist (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. [X.]-Urteile vom 6. Dezember 1988 [X.] R 206/83, [X.], 40, [X.] 1989, 223; vom 14. Februar 1989 [X.] R 55/86, [X.] 1989, 751, m.w.N.).

2. Das [X.] hat zutreffend ausgeführt, dass die Voraussetzungen für einen Erstattungsanspruch des [X.] nach § 37 Abs. 2 [X.] nicht erfüllt sind. Denn die Vorsteuerbeträge sind nicht ohne rechtlichen Grund an die GmbH gezahlt worden.

a) Ob eine Steuer oder eine Steuervergütung i.S. des § 37 Abs. 2 Satz 1 [X.] ohne rechtlichen Grund gezahlt worden ist, richtet sich regelmäßig nach den zugrunde liegenden Steuerbescheiden. Grundlage für die Verwirklichung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 [X.]) sind die Steuerbescheide; die [X.] (§ 168 [X.]) stehen den Steuerbescheiden gleich (§ 218 Abs. 1 Sätze 1 und 2 [X.]; vgl. z.B. [X.]-Urteile vom 18. Dezember 1986 I R 52/83, [X.], 440, [X.] 1988, 521; vom 28. November 1990 V R 117/86, [X.], 112, [X.] 1991, 281).

b) Im Streitfall ist danach der rechtliche Grund für die Auszahlung der Umsatzsteuer (Vorsteuerüberschüsse) an die GmbH deren Umsatzsteuer-Voranmeldungen für Februar, April, Juni bis September und Dezember 2004. Diese [X.] (§ 150 Abs. 1 Satz 3 [X.]) stehen grundsätzlich jeweils einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleich (§ 168 Satz 1 [X.]). Da die [X.] in den einzelnen streitbefangenen Voranmeldungszeiträumen jeweils zu Steuervergütungen führten, trat diese Folge jeweils mit der Zustimmung des [X.] (vgl. § 168 Satz 2 [X.]) ein, die spätestens konkludent in der Auszahlung der [X.] zu sehen ist.

Nach den tatsächlichen Feststellungen des [X.], die für den Senat nach § 118 Abs. 2 [X.]O bindend sind, hat das [X.] diese Steuerbescheide nicht wirksam aufgehoben. In revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise hat sich das [X.] davon überzeugt, dass der Zugang der [X.] vom 12. September 2005 und der entsprechenden Abrechnungen nicht nachgewiesen ist. Die angebliche Bekanntgabe der Bescheide erfolgte mit einfachem Brief. Ein [X.] liegt nicht vor. Der Kläger hat den Zugang bestritten. Anhaltspunkte aus dem anderweitigen Schriftverkehr für den Erhalt des Schreibens sind nicht ersichtlich.

c) Aber auch soweit der [X.]. Senat des [X.] im Rahmen der Beurteilung, ob i.S. des § 37 Abs. 2 [X.] "ohne rechtlichen Grund" gezahlt wurde, auf das materielle Steuerrecht abstellt (vgl. auch [X.] in Tipke/[X.], Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 37 [X.] Rz 27 ff.; [X.] in [X.], [X.], 11. Aufl., § 37 Rz 3 ff.) rechtfertigt dies im Ergebnis keine abweichende rechtliche Würdigung.

Danach ist der [X.] zwar bereits mit der Zahlung eines nach materiellem Recht nicht geschuldeten Betrages entstanden. Für die Durchsetzung (Verwirklichung) des materiell bereits entstandenen Erstattungsanspruchs bedarf es jedoch auch nach dieser Auffassung der vorherigen Änderung einer bestehenden, dem materiellen Steuerrecht widersprechenden Steuerfestsetzung (vgl. [X.]-Urteile vom 26. April 1994 [X.] R 109/93, [X.] 1994, 839; vom 15. Oktober 1997 II R 56/94, [X.]E 184, 111, [X.] 1997, 796; vom 29. Oktober 2002 [X.] R 2/02, [X.]E 200, 88, [X.] 2003, 43, unter [X.]; vgl. ferner [X.]-Urteile vom 29. Januar 1991 [X.] R 45/90, [X.] 1991, 791; vom 6. Februar 1996 [X.] R 50/95, [X.]E 179, 556, [X.] 1997, 112).

Denn unabhängig von der Frage der Entstehung des Erstattungsanspruchs kommt eine Rückforderung materiell zu viel entrichteter Steuer nur dann in Betracht, wenn eine entgegenstehende Steueranmeldung, die gemäß § 218 Abs. 1 Satz 2 [X.] einem Steuerbescheid gleichsteht, aufgehoben oder geändert worden ist. Dies ergibt sich aus § 218 Abs. 1 [X.] (vgl. [X.]-Urteile vom 6. Februar 1990 [X.] R 86/88, [X.]E 160, 108, [X.] 1990, 523; in [X.]E 184, 111, [X.] 1997, 796). Der Steueranspruch entsteht zwar nach § 38 [X.] mit der Verwirklichung des Tatbestands, an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpft, durch den Steuerbescheid wird jedoch erst die Grundlage für die Verwirklichung des Steueranspruchs geschaffen (§ 218 Abs. 1 [X.]). Der --ggf. materiell unrichtige-- Steuerbescheid beeinflusst zwar nicht die materielle Höhe des [X.]s, solange er jedoch besteht, legt er fest, ob und in welcher Höhe ein Erstattungsanspruch geltend gemacht werden kann (vgl. [X.]-Urteile in [X.]E 184, 111, [X.] 1997, 796; in [X.]E 200, 88, [X.] 2003, 43, unter [X.]). Dem [X.] des [X.] stehen daher die bestehenden --wenn auch ggf. materiell unrichtigen-- [X.] entgegen (vgl. [X.]-Urteile in [X.]E 184, 111, [X.] 1997, 796; in [X.]E 200, 88, [X.] 2003, 43, unter [X.]).

d) Aus dem vom [X.] angeführten Beschluss des [X.] vom 21. Mai 2004 V B 212/03 ([X.] 2004, 1368), wonach die Inanspruchnahme des [X.]s nicht voraussetzt, dass die Steuerschuld gegen den [X.] bereits festgesetzt wurde (vgl. auch § 191 Abs. 3 Satz 4 [X.]), ergibt sich keine abweichende Beurteilung, da dem Beschluss ein anderer Sachverhalt zugrunde lag. Dort sind wirksame Änderungsbescheide gegenüber der Rechtsnachfolgerin der GbR ergangen --und entgegen der Auffassung des [X.] nicht (ebenfalls) aufgehoben [X.], woran es in dem hier zu entscheidenden Streitfall gerade fehlt.

e) Ohne Erfolg beruft sich das [X.] ferner auf das [X.]-Urteil vom 12. Oktober 1999 [X.] R 98/98 ([X.]E 190, 25, [X.] 2000, 486).

Nach diesem Urteil kann der [X.] auch nach Ergehen des Umsatzsteuer-Jahresbescheids gegenüber dem Steuerschuldner noch durch Haftungsbescheid für rückständige Umsatzsteuer-Vorauszahlungen in Anspruch genommen werden, wenn die Haftungsvoraussetzungen (nur) bezüglich der Umsatzsteuer-Vorauszahlungen vorlagen.

Der [X.] hat unter [X.]2. der Urteilsgründe zwar u.a. ausgeführt, die Festsetzung des Steueranspruchs gegenüber dem Steuerschuldner sei für die Inanspruchnahme des Haftenden ohne Bedeutung; denn die Inanspruchnahme des [X.]s setze nicht voraus, dass die Steuerschuld gegen den [X.] festgesetzt worden sei; ausreichend sei, dass der [X.] gegen die GmbH bei Erlass des Haftungsbescheids bzw. im Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung über diesen noch bestehe.

Diese Aussagen haben aber nicht die ihnen vom [X.] beigelegte Bedeutung für den hier gegebenen Sachverhalt, dass gegen einen Dritten ein Haftungsbescheid wegen einer Steuerschuld einer GmbH erlassen wurde, die nach Lage der gegen die GmbH ergangenen Steuerbescheide gar nicht bestand.

3. Der erkennende Senat ist nach dem Geschäftsverteilungsplan ([X.]) des [X.] für die Entscheidung der Sache zuständig.

a) Die Zuständigkeit des [X.]. Senats des [X.] ergibt sich aus der allgemeinen Senatszuständigkeit für Fragen aus dem Rechtsgebiet der Umsatzsteuer für Steuerpflichtige mit den Anfangsbuchstaben L bis Z (Buchst. A, [X.]. Senat Nr. 1 [X.]).

In [X.] richtet sich die Zuständigkeit nach [X.] Nr. 7 der Ergänzenden Regelungen des [X.] nach dem Namen des [X.], in dessen Person die [X.] entstanden sind. Trägt die Firma des [X.] --wie hier-- die Firma der GmbH einen Familiennamen, ist in entsprechender Anwendung des nach [X.] Nr. 5 Buchst. a der Ergänzenden Regelungen des [X.] der erste Buchstabe des ersten Familiennamens maßgebend, im Streitfall somit der Anfangsbuchstabe M des Familiennamens M...

b) Die Zuständigkeit des [X.]. Senats des [X.] nach Buchst. A, [X.]. Senat Nr. 5 Buchst. b [X.] (Haftung für Umsatzsteuer, wenn diese nicht auf dem Einzelsteuergesetz beruht und Grund oder Höhe der Steuer nicht streitig ist) ist nicht gegeben. Denn der Kläger hat bestritten, dass materiell-rechtlich ein Rückforderungsanspruch des [X.] gegen die GmbH besteht.