Bundesfinanzhof, Urteil vom 22.07.2015, Az. V R 23/14

[X.]. [X.]ie Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) --eine 1995 gegründete [X.]mbH, deren alleiniger [X.]esellschafter und [X.]eschäftsführer [X.] handelte in den Streitjahren 2007 und 2008 mit Kraftfahrzeugen.

Anlässlich einer Umsatzsteuersonderprüfung, die den Veranlagungszeitraum 2007 und die Voranmeldungszeiträume Januar bis Juni 2008 umfasste, gelangte die Prüferin ausweislich des [X.]sberichtes vom ... 2010 zu folgenden Feststellungen:

[X.]isher als umsatzsteuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen an die Firma [X.] in [X.] behandelte Umsätze seien steuerpflichtig, was zu [X.] in Höhe von 84.475,71 [X.] und 605.377,24 € in den Voranmeldungszeiträumen Januar bis Juni 2008 führe. Nach den Feststellungen der Steuerfahndung seien die betroffenen Fahrzeuge tatsächlich nicht nach [X.] verbracht, sondern im [X.]nland weiter vermarktet worden. Zudem seien Vorsteuerbeträge aus Rechnungen der [X.] in Höhe von 86.130,67 € (2007) und 311.159,33 € (Januar bis Juni 2008) nicht abziehbar, weil es sich bei dieser Firma um eine "Scheinfirma" gehandelt habe, die unter ihrer Rechnungsanschrift keinen Sitz gehabt habe.

[X.]m Rahmen einer weiteren, nunmehr die Voranmeldungszeiträume Juli bis [X.]ezember 2008 umfassenden [X.] stellte die Prüferin fest, dass die Klägerin in diesem Zeitraum Vorsteuerbeträge aus Rechnungen der [X.] in Höhe von 397.690,83 € geltend gemacht hatte, die ebenfalls nicht abziehbar seien.

[X.]as seinerseits zuständige Finanzamt [X.] ([X.]) folgte in einem geänderten Umsatzsteuerbescheid für 2007 vom 23. Februar 2010 den Feststellungen der [X.]. Am 2. März 2010 legte die Klägerin Einspruch "gegen den Umsatzsteuerbescheid vom 23.2.2010" ein und beantragte die [X.]ewährung des Vorsteuerabzugs im [X.]illigkeitsverfahren. Ein Einspruchsbescheid erging nicht.

Am 29. Januar 2010 reichte die Klägerin die Umsatzsteuerjahreserklärung 2008 ein, ohne die Prüfungsfeststellungen zu berücksichtigen; am selben Tag erließ das [X.] für die Voranmeldungszeiträume Juni und [X.]ezember 2008 Vorauszahlungsbescheide. Hiergegen legte die Klägerin am 18. Februar 2010 Einspruch ein. Am 23. Februar 2010 stimmte das [X.] der Umsatzsteuerjahreserklärung der Klägerin für 2008 zu, erließ aber am 1. März 2010 einen geänderten [X.] 2008 unter [X.]erücksichtigung der Prüfungsfeststellungen. [X.]iesen [X.]escheid behauptete die Klägerin nicht erhalten zu haben. Am 19. November 2010 verwarf das [X.] den Einspruch gegen die [X.] und [X.]ezember 2008 als unzulässig und wies den Einspruch gegen den [X.] 2008 als unbegründet zurück. Am 21. [X.]ezember 2010 erhob die Klägerin Klage wegen Umsatzsteuer 2007 und 2008.

Am 1. April 2011 wurden die Finanzämter [X.], [X.][X.] und [X.] zu zwei neuen Finanzämtern N und [X.] zusammengelegt. Zuständig für die [X.]esteuerung der Klägerin ist seitdem der [X.]eklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt N --[X.]--). Am 20. Juni 2012 erließ das [X.] einen [X.] 2008 mit demselben [X.]nhalt wie der [X.]escheid vom 1. März 2010.

[X.]as Finanzgericht (F[X.]) sah die Klage sowohl für 2007 als auch für 2008 als zulässig an, wies sie jedoch als unbegründet ab. Zur [X.]egründung führte das F[X.] aus, der Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der [X.] sei zu versagen, weil deren Rechnungen nicht die nach § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes (USt[X.]) erforderliche zutreffende vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers enthalten hätten. [X.]ei der in den Rechnungen angegebenen Anschrift habe es sich um einen [X.]riefkastensitz gehandelt, dessen Angabe die Voraussetzungen des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 USt[X.] nicht erfülle. Unter der betreffenden Anschrift sei die [X.] lediglich postalisch erreichbar gewesen. [X.]ort haben sich eine [X.]eratungsstelle eines Lohnsteuerhilfevereins und ein [X.]uchhaltungsbüro befunden, das die Post der [X.] entgegengenommen und für sie [X.]uchhaltungsarbeiten erledigt habe. Eigene geschäftliche Aktivitäten der [X.] hätten dort nicht stattgefunden. [X.] habe ab dem 1. Oktober 2007 zwei [X.]üroräume, eine Einbauküche, zwei Toiletten und Lagerfläche unter einer anderen Anschrift angemietet; es spreche einiges dafür, dass sich dort auch die von der [X.] gehandelten Fahrzeuge befunden hätten.

Es komme auch nicht darauf an, ob die Klägerin auf die Richtigkeit der in den Rechnungen der [X.] angegebenen Anschrift habe vertrauen dürfen. [X.]enn § 15 USt[X.] sehe den Schutz des guten [X.]laubens an die Erfüllung der Vorsteuerabzugsvoraussetzungen nicht vor, weshalb Vertrauensschutzgesichtspunkte nicht bei der Steuerfestsetzung, sondern ggf. nur im Rahmen einer [X.]illigkeitsmaßnahme gemäß §§ 163, 227 der Abgabenordnung ([X.]) berücksichtigt werden könnten.

[X.]as [X.] sei auch zu Recht davon ausgegangen, dass es sich bei den in den Rechnungen an die [X.] aufgeführten Umsätzen um steuerpflichtige Lieferungen gehandelt habe. [X.]ie Klägerin habe die Voraussetzungen einer steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferung nicht nachgewiesen. [X.]ie Angaben in den [X.], "[X.]as Fahrzeug wird am ... von [X.] in das Zielland [X.] verbracht", seien insoweit nicht ausreichend, weil der [X.]estimmungsort nicht genannt sei und nicht ohne weiteres mit der Unternehmensanschrift der [X.] gleichgesetzt werden könne. Zwar könne sich die erforderliche Angabe des [X.]estimmungsorts im Einzelfall unter [X.]erücksichtigung aller Umstände aus der Rechnungsanschrift des Abnehmers ergeben. [X.]ies gelte jedoch im [X.]rundsatz nur, wenn davon auszugehen sei, dass --was nicht vorliege-- der [X.]egenstand der Lieferung auch zum Unternehmenssitz des Abnehmers versendet oder befördert werde. An welchen Ort die streitgegenständlichen Fahrzeuge tatsächlich verbracht worden seien, sei völlig unklar. [X.]aher stehe auch nicht objektiv zweifelsfrei fest, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erfüllt seien. [X.]ie Lieferungen seien schließlich auch nicht nach § 6a Abs. 4 Satz 1 USt[X.] steuerfrei: Es fehle an einem belegmäßigen Nachweis des [X.]estimmungsortes der streitigen Lieferungen.

Hiergegen wendet sich die Klägerin mit der Revision, mit der sie Verletzung formellen und materiellen Rechts geltend macht.

[X.]as F[X.] gehe unzutreffend davon aus, dass der [X.]erichtshof der Europäischen Union (Eu[X.]H) mit Urteil [X.] vom 28. Juni 2007 [X.]/06 ([X.]:[X.]) entschieden habe, dass an eine Anschrift i.S. des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 USt[X.] dieselben Anforderungen wie an einen "Sitz" im Sinne der [X.]/1072/EW[X.] des Rates vom 6. [X.]ezember 1979 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern zu stellen seien. Eine Anschrift erfordere nur die postalische Erreichbarkeit an der angegebenen Adresse. [X.]ie Angabe der Anschrift i.S. des Art. 226 Nr. 5 der Richtlinie 2006/112/E[X.] des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) diene der [X.]dentifikation des [X.]. Es sei für einen vorsteuerabzugsberechtigten Unternehmer unzumutbar, wenn er zu prüfen habe, inwieweit an der Anschrift über die postalische Erreichbarkeit hinaus Aktivitäten des leistenden Unternehmers stattfänden. [X.] habe existiert, sei leistender Unternehmer i.S. des § 2 USt[X.] und unter der angegebenen Anschrift auch postalisch erreichbar gewesen. Zudem seien dort die [X.]uchhaltungsarbeiten der [X.] vorgenommen und ihre Steuererklärungen gefertigt worden. [X.]ie in der Rechnung angegebene Anschrift werde auch nicht deshalb unzutreffend, weil ein Unternehmer unter weiteren Adressen erreichbar sei oder betriebliche Aktivitäten entfalte.

Eine unangemessene Erschwerung des Vorsteuerabzugs berühre den Kernbestand des von Art. 12 des [X.]rundgesetzes ([X.][X.]) geschützten Rechts auf freie [X.]erufsausübung.

Hinsichtlich der Versagung der Steuerbefreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen sei darauf hinzuweisen, dass es auf die Angabe des Zielorts in den Verbringungsnachweisen nicht ankomme, weil sich dieser bereits aus den Ausgangsrechnungen ergebe, die Teile des [X.]uch- und [X.]elegnachweises seien.

[X.]as Urteil der Vorinstanz sei im Übrigen verfahrensfehlerhaft zustande gekommen, weil das F[X.] den [X.]eweisanträgen in den Schriftsätzen vom 26. März 2013 und 13. März 2014, die sie in der mündlichen Verhandlung wiederholt habe, nicht nachgegangen sei. [X.]as habe sie, die Klägerin, zu Protokoll der mündlichen Verhandlung auch gerügt.

[X.]ie Klägerin beantragt,
die Vorentscheidung aufzuheben und die Umsatzsteuerbescheide 2007 und 2008 vom 14. August 2013 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer für 2007 auf ./. 658.086,03 € und für 2008 auf ./. 1.465.863,67 € herabgesetzt wird.

Sinngemäß regt sie hilfsweise an,
dem Eu[X.]H die Frage zur Vorabentscheidung vorzulegen, ob "... unter den Umständen wie bei der [X.] davon auszugehen (ist), dass sie an ihrem Firmensitz ... auch ihre Anschrift im Sinne der [X.] (Richtlinie 2006/112/E[X.]) hatte".

[X.]as [X.] beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

[X.]as [X.] bezieht sich im Wesentlichen auf die [X.]ründe des F[X.]-Urteils.

II. [X.]ie Revision der Klägerin ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--).

1. [X.]ie Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. § 14 UStG lagen hinsichtlich der aus den Rechnungen der [X.] geltend gemachten Vorsteuerbeträge nicht vor. Gesichtspunkte des Vertrauensschutzes können im Festsetzungsverfahren nicht berücksichtigt werden.

a) Fehlen die für den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG erforderlichen Rechnungsangaben oder sind sie --wie hier-- unzutreffend, besteht für den Leistungsempfänger kein Anspruch auf Vorsteuerabzug (Urteile des [X.] --[X.]FH-- vom 2. September 2010 V R 55/09, [X.] 231, 332, [X.] 2011, 235, unter II.3.; vom 17. [X.]ezember 2008 XI R 62/07, [X.] 223, 535, [X.], 432).

b) Nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 UStG setzt die Ausübung des Vorsteuerabzugs voraus, dass der Unternehmer eine nach §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt. Eine solche Rechnung muss gemäß § 14 Abs. 4 Nr. 1 UStG die vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers enthalten.

[X.]e Grundlage dieser Vorschrift ist Art. 178 [X.]uchst. a MwStSystRL. [X.]anach muss der Steuerpflichtige, um das Recht auf Vorsteuerabzug ausüben zu können, eine gemäß Titel [X.]. 3 Abschn. 3 bis 6 (Art. 219a bis Art. 240 MwStSystRL) ausgestellte Rechnung besitzen. Eine derartige Rechnung muss gemäß Art. 226 Nr. 5 MwStSystRL ebenfalls die vollständige Anschrift des Steuerpflichtigen enthalten.

c) [X.]as Merkmal "vollständige Anschrift" in § 14 Abs. 4 Nr. 1 UStG erfüllt nur die Angabe der zutreffenden Anschrift des leistenden Unternehmers, unter der er seine wirtschaftlichen Aktivitäten entfaltet. [X.]enn sowohl Sinn und Zweck der Regelung in § 15 Abs. 1, § 14 Abs. 4 Nr. 1 UStG als auch das Prinzip des Sofortabzugs der Vorsteuer gebieten es, dass der Finanzverwaltung anhand der Rechnung eine eindeutige und leichte Nachprüfbarkeit des Tatbestandsmerkmals der Leistung eines anderen Unternehmers ermöglicht wird. [X.]eshalb ist der Abzug der in der Rechnung einer GmbH ausgewiesenen Umsatzsteuer nur möglich, wenn der in der Rechnung angegebene Sitz der GmbH bei Ausführung der Leistung und bei Rechnungstellung tatsächlich bestanden hat. [X.]er den Vorsteuerabzug begehrende Leistungsempfänger trägt hierfür die [X.], denn es besteht eine Obliegenheit des Leistungsempfängers, sich über die Richtigkeit der Angaben in der Rechnung zu vergewissern (ständige Rechtsprechung, z.[X.]. [X.]FH-Urteile vom 30. April 2009 V R 15/07, [X.] 225, 254, [X.], 744, unter [X.]; vom 6. [X.]ezember 2007 V R 61/05, [X.] 221, 55, [X.], 695, unter [X.]; vom 19. April 2007 V R 48/04, [X.] 217, 194, [X.], 315, unter [X.] und [X.]; vom 27. Juni 1996 V R 51/93, [X.] 181, 197, [X.] 1996, 620, unter [X.]). [X.]ie Angabe einer Anschrift, an der im Zeitpunkt der Rechnungstellung keinerlei geschäftliche Aktivitäten stattfinden, reicht als zutreffende Anschrift nicht aus ([X.]FH-Urteile vom 8. Juli 2009 XI R 51/07, [X.], 256, unter [X.]c; in [X.] 181, 197, [X.] 1996, 620, Orientierungssatz 3 und unter [X.]; anderer Ansicht für die Verwendung eines Postfaches durch den Leistungsempfänger Abschn. 14.5 Abs. 2 Satz 3 des [X.]). Soweit der [X.] im Urteil in [X.] 217, 194, [X.], 315 geäußert hat, ein "[X.]riefkastensitz" mit nur postalischer Erreichbarkeit könne ausreichen, hält er hieran nicht mehr fest. Eine von der Klägerin hervorgehobene Prüfung anhand von Art. 12 GG kommt nicht in [X.]etracht; denn die [X.]undesrepublik [X.]eutschland ([X.]eutschland) hat keinen Spielraum in der Umsetzung der Richtlinie. [X.]eshalb gelten keine verfassungsrechtlichen Maßstäbe (vgl. den [X.]eschluss des [X.] vom 19. Juli 2011  1 [X.]vR 1916/09, [X.], [X.]esignermöbel Urheberrecht, [X.] 129, 78).

d) [X.]er von der Klägerin angeregten Anrufung des [X.] bedarf es nicht, denn diese [X.]eurteilung steht im Einklang mit dem Unionsrecht.

aa) [X.]as Recht auf Vorsteuerabzug setzt neben den sonstigen Anforderungen als formelle Ausübungsvoraussetzung gemäß Art. 178 [X.]uchst. a MwStSystRL den [X.]esitz einer Rechnung voraus, die alle gemäß Titel [X.]. 3 Abschn. 3 bis 6 (Art. 219a bis Art. 240 MwStSystRL) erforderlichen Angaben enthält ([X.]-Urteil [X.] und [X.] vom 21. Juni 2012 [X.]/11, [X.]/11, [X.]:C:2012:373, Rz 43, 44, 52). [X.]azu gehören gemäß Art. 226 Nr. 5 MwStSystRL auch der vollständige Name und die vollständige Anschrift des Steuerpflichtigen. [X.]abei muss die Rechnung alle in Art. 226 MwStSystRL genannten Informationen enthalten ([X.]-Urteile Pannon Gép vom 15. Juli 2010 [X.], [X.]:C:2010:441, Rz 40 ff.; [X.]ankowski vom 22. [X.]ezember 2010 [X.]/09, [X.]:C:2010:818, Rz 29 zu der im Wesentlichen inhaltsgleichen Regelung in Art. 22 Abs. 3 [X.]uchst. b der [X.]/[X.] des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern).

bb) [X.]ass die Angabe eines "[X.]riefkastensitzes" nicht ausreicht, folgt auch aus dem [X.]-Urteil [X.] ([X.]:[X.]). [X.]er [X.] hat darin zum Sitz einer wirtschaftlichen Tätigkeit [X.]. 1 Nr. 1 der [X.]reizehnten Richtlinie 86/560/[X.] des Rates vom 17. November 1986 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern - Verfahren der Erstattung der [X.] an nicht im Gebiet der [X.] ansässige Steuerpflichtige (Richtlinie 86/560/[X.]) entschieden, dass sich eine fiktive Ansiedlung in der Form, wie sie für eine "[X.]riefkastenfirma" oder für eine "Strohfirma" charakteristisch ist, nicht als derartiger Sitz ansehen lässt ([X.]-Urteil [X.], [X.]:[X.], Rz 62). [X.]as mag sich nicht unmittelbar auf den [X.]egriff der "vollständigen Anschrift" i.S. des Art. 226 Nr. 5 MwStSystRL übertragen lassen. [X.]er [X.] hat im selben Urteil aber auch entschieden, dass die [X.]erücksichtigung der wirtschaftlichen Realität ein grundlegendes Kriterium für die Anwendung des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems ist ([X.]-Urteil [X.], [X.]:[X.], Rz 43). Ein bloßer "[X.]riefkastensitz" bildet aber die wirtschaftliche Realität gerade nicht ab, sondern verschleiert sie.

cc) Im Übrigen ist die Frage, die die Klägerin dem [X.] zur Vorabentscheidung vorzulegen anregt, nämlich, ob die [X.] an ihrem Firmensitz auch ihre Anschrift im Sinne der MwStSystRL hatte, nicht entscheidungserheblich. [X.]enn die Rechnung wies nach den Feststellungen des [X.] als Anschrift gerade nicht den Firmensitz, sondern einen "[X.]riefkastensitz" aus.

2. Ob der Klägerin der Vorsteuerabzug wegen ihres guten Glaubens an die Richtigkeit der Rechnungsangaben der [X.] zu gewähren ist, ist im vorliegenden Festsetzungsverfahren nicht zu entscheiden.

a) § 15 UStG sieht den Schutz des guten Glaubens an die Erfüllung der Vorsteuerabzugsvoraussetzungen im Festsetzungsverfahren nicht vor. Vertrauensschutz kann aufgrund besonderer Verhältnisse des Einzelfalls nach nationalem Recht nicht im Rahmen der Steuerfestsetzung nach §§ 16, 18 UStG, sondern nur im Rahmen einer [X.]illigkeitsmaßnahme gemäß §§ 163, 227 AO gewährt werden (ständige Rechtsprechung, z.[X.]. [X.]FH-Urteile in [X.] 231, 332, [X.] 2011, 235; in [X.], 256; vom 12. August 2009 XI R 48/07, [X.], 259; vom 30. April 2009 V R 15/07, [X.] 225, 254, [X.], 744). Hieran hält der [X.] fest.

b) [X.]em steht das Unionsrecht nicht entgegen. [X.]enn nach ständiger Rechtsprechung des [X.] sind mangels einer einschlägigen Unionsregelung die Verfahrensmodalitäten, die den Schutz der dem [X.]ürger aus dem Unionsrecht erwachsenden Rechte gewährleisten sollen, nach dem Grundsatz der Verfahrensautonomie der Mitgliedstaaten Sache der innerstaatlichen Rechtsordnung eines jeden Mitgliedstaats ([X.]-Urteil [X.] vom 15. März 2007 [X.]/05, [X.]:[X.], Rz 40, m.w.N.; vgl. auch [X.]-Urteil [X.] vom 19. September 2000 [X.]/98, [X.]:C:2000:469, Rz 65, 66, Leitsatz 2 zur [X.]erichtigung von zu Unrecht in Rechnung gestellter Mehrwertsteuer). [X.] wird im Rahmen von [X.] beim Vorsteuerabzug dadurch Rechnung getragen, dass das dem [X.] in § 16[X.] eingeräumte Ermessen auf Null reduziert ist, wenn unionsrechtliche Regelungen eine [X.]illigkeitsmaßnahme erfordern ([X.]FH-Urteil vom 30. Juli 2008 V R 7/03, [X.] 223, 372, [X.] 2010, 1075, unter [X.]; vgl. auch [X.]FH-Urteil vom 8. März 2001 V R 61/97, [X.] 194, 517, [X.] 2004, 373, unter [X.]). Macht der Steuerpflichtige Gesichtspunkte des Vertrauensschutzes im Festsetzungsverfahren geltend, wird die Entscheidung über die [X.]illigkeitsmaßnahme gemäß § 163 Satz [X.] regelmäßig mit der Steuerfestsetzung zu verbinden sein. Hieran hält der [X.] fest.

c) [X.]ie jüngere Rechtsprechung des [X.] gibt keinen Anlass, den Vorsteuerabzug trotz des Fehlens einzelner materieller oder formeller Merkmale wegen des guten Glaubens des Leistungsempfängers an deren Vorliegen zu gewähren.

aa) [X.]ie [X.]-Urteile [X.] und [X.] ([X.]:C:2012:373), [X.] vom 13. Februar 2014 [X.]/13 ([X.]:[X.]) und [X.] vom 6. [X.]ezember 2012 [X.]/11 ([X.]:[X.]) begrenzen die Verfahrensautonomie [X.]eutschlands nicht und zwingen nicht dazu, Gutglaubensschutzgesichtspunkte im Festsetzungsverfahren zu berücksichtigen.

bb) [X.]ie genannten [X.]-Urteile zielen nicht darauf ab, ein nicht vorliegendes Tatbestandsmerkmal des Vorsteuerabzugs durch den guten Glauben des Leistungsempfängers an dessen Vorliegen zu ersetzen. [X.]enn in den vom [X.] in den Entscheidungen [X.] und [X.], [X.] und [X.] beurteilten Sachverhalten stand aufgrund der Vorlageentscheidungen fest, dass die nach der MwStSystRL vorgesehenen materiellen und formellen Voraussetzungen für die Entstehung und die Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug erfüllt waren ([X.]-Urteile [X.] und [X.], [X.]:C:2012:373, Rz 43, 44, 52; [X.], [X.]:[X.], Rz 25, und [X.], [X.]:[X.], Rz 29, 33, 40). Liegen die materiellen und formellen Voraussetzungen der [X.]erechtigung zum Vorsteuerabzug aber vor, so gibt es für Vertrauensschutzgesichtspunkte keinen Anwendungsbereich. [X.]iese können erst zum Tragen kommen, wenn eine oder mehrere Voraussetzungen des Rechts auf Vorsteuerabzug fehlen, der Steuerpflichtige aber gutgläubig von deren Vorliegen ausging und ausgehen konnte.

[X.]er [X.] hat in den o.g. Entscheidungen das Recht auf Vorsteuerabzug nicht durch Vertrauensschutzgesichtspunkte erweitert, sondern [X.] wie bereits im Urteil Kittel und [X.] Recycling vom 6. Juli 2006 [X.]/04, [X.] ([X.]:C:2006:446), dem sich der [X.] bereits angeschlossen hat ([X.]FH-Urteile in [X.] 225, 254, [X.], 744; in [X.] 217, 194, [X.], 315)-- begrenzt, indem er den Vorsteuerabzug selbst dann versagt, wenn dessen Voraussetzungen zwar tatsächlich vorliegen, jedoch aufgrund objektiver Umstände feststeht, dass der Steuerpflichtige wusste oder hätte wissen müssen, dass er sich mit seinem Erwerb an einem Umsatz beteiligt, der in eine vom Lieferer oder von einem anderen Wirtschaftsteilnehmer auf einer vorhergehenden oder nachfolgenden Umsatzstufe der Lieferkette begangene Steuerhinterziehung einbezogen war.

3. [X.]ei den Lieferungen an [X.] hat es sich um steuerpflichtige Lieferungen gehandelt. [X.]ie Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 1 [X.]uchst. b, § 6a UStG kommt für die streitbefangenen Lieferungen nicht in [X.]etracht, weil die Klägerin die Voraussetzungen der Steuerbefreiung nicht nachgewiesen hat.

a) Gemäß § 4 Nr. 1 [X.]uchst. b UStG sind die innergemeinschaftlichen Lieferungen (§ 6a) steuerfrei. Eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung setzt gemäß § 6a Abs. 1 UStG u.a. voraus, dass der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige [X.]sgebiet befördert oder versendet hat. [X.]abei hat der Unternehmer die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 und 2 UStG gemäß § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. der Umsatzsteuer-[X.]urchführungsverordnung (USt[X.]V) beleg- und buchmäßig nachzuweisen ([X.]FH-Urteil vom 25. April 2013 V R 28/11, [X.] 242, 77, [X.] 2013, 656).

b) [X.] beruht die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung auf Art. 131 und 138 MwStSystRL. Gemäß Art. 131 MwStSystRL wird auch die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung "unbeschadet sonstiger [X.]svorschriften und unter den [X.]edingungen angewandt, die die Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung dieser [X.]efreiungen und zur Verhinderung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung oder Missbrauch festlegen". Nach Art. 138 Abs. 1 MwStSystRL befreien die Mitgliedstaaten die Lieferungen von Gegenständen, die durch den Verkäufer, den Erwerber oder für ihre Rechnung nach Orten außerhalb ihres jeweiligen Gebiets, aber innerhalb der [X.] versandt oder befördert werden, von der Steuer, wenn diese Lieferung an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nichtsteuerpflichtige juristische Person bewirkt wird, der/die als solche/r in einem anderen Mitgliedstaat als dem des [X.]eginns der Versendung oder [X.]eförderung der Gegenstände handelt.

c) [X.]er Unternehmer hat die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG gemäß § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. USt[X.]V unter [X.]erücksichtigung der von den Mitgliedstaaten nach dem Einleitungssatz in Art. 131 MwStSystRL festgelegten [X.]edingungen nachzuweisen (vgl. [X.]-Urteile VSTR vom 27. September 2012 [X.]/10, [X.]:[X.], Rz 42 f. und 47; [X.] vom 6. September 2012 [X.]/11, [X.]:[X.], Rz 36 und 38; R vom 7. [X.]ezember 2010 [X.]/09, [X.]:C:2010:742, Rz 43 und 46; [X.]FH-Urteil vom 14. November 2012 XI R 8/11, [X.]FH/NV 2013, 596).

[X.]er Unternehmer soll gemäß § 17a Abs. 2 USt[X.]V in den Fällen, in denen er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige [X.]sgebiet befördert, den Nachweis führen:
"...
1. durch das [X.]oppel der Rechnung (§§ 14, 14a des Gesetzes),
2. durch einen handelsüblichen [X.]eleg, aus dem sich der [X.]estimmungsort ergibt, insbesondere Lieferschein,
3. durch eine Empfangsbestätigung des Abnehmers oder seines [X.]eauftragten sowie
4. in den Fällen der [X.]eförderung des Gegenstands durch den Abnehmer durch eine Versicherung des Abnehmers oder seines [X.]eauftragten, den Gegenstand der Lieferung in das übrige [X.]sgebiet zu befördern."

Im Streitfall hat die Klägerin den [X.]elegnachweis nicht erbracht. Zwar kann sich die gemäß § 17a Abs. 2 Nr. 2, § 17c Abs. 2 Nr. 9 USt[X.]V erforderliche Angabe des [X.]estimmungsorts unter [X.]erücksichtigung aller Umstände im Einzelfall aus der Rechnungsanschrift des Abnehmers ergeben (vgl. dazu [X.]FH-Urteile vom 14. November 2012 XI R 17/12, [X.] 239, 516, [X.] 2013, 407; vom 7. [X.]ezember 2006 V R 52/03, [X.] 216, 367, [X.] 2007, 420). [X.]as gilt jedoch im Grundsatz nur, wenn davon auszugehen ist, dass der Gegenstand der Lieferung auch zum Unternehmenssitz des Abnehmers versendet oder befördert wird (vgl. [X.]FH-Urteile vom 17. Februar 2011 V R 28/10, [X.] 233, 331; in [X.] 239, 516, [X.] 2013, 407). [X.]as ist hier nicht der Fall. [X.]enn nach den, den [X.] bindenden Feststellungen des [X.] (§ 118 Abs. 2 [X.]O) ist der Verbleib der streitgegenständlichen Fahrzeuge "völlig unklar".

d) [X.]ie betreffenden Lieferungen sind auch nicht nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG steuerfrei. [X.]ie Frage des [X.] stellt sich erst dann, wenn der Unternehmer seinen Nachweispflichten nachgekommen ist. Maßgeblich ist hierfür die formelle Vollständigkeit, nicht aber die inhaltliche Richtigkeit der [X.]eleg- und [X.]uchangaben, da § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG das Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben schützt (vgl. dazu [X.]FH-Urteil vom 15. Februar 2012 XI R 42/10, [X.]FH/NV 2012, 1188, m.w.N.). Im Streitfall fehlt es aber an einem belegmäßigen Nachweis des [X.]estimmungsorts, weil dieser nicht ohne weiteres mit der Unternehmensanschrift des [X.] gleichgesetzt werden kann.

e) Kommt der Unternehmer --wie hier-- seinen Nachweispflichten gemäß § 6a Abs. 3 UStG, §§ 17a, 17c USt[X.]V nicht nach, ist grundsätzlich davon auszugehen, dass die Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung nicht erfüllt sind. Etwas anderes gilt ausnahmsweise dann, wenn zweifelsfrei feststeht, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erfüllt sind (z.[X.]. [X.]FH-Urteile vom 21. Mai 2014 V R 34/13, [X.] 246, 232, [X.] 2014, 914; in [X.] 239, 516, [X.] 2013, 407, jeweils m.w.N.). [X.]as ist vorliegend schon deshalb nicht der Fall, weil --wie bereits [X.] Verbleib der streitgegenständlichen Fahrzeuge "völlig unklar" ist.

4. [X.]ie Revision führt auch weder aus verfahrensrechtlichen Gründen zum Erfolg noch greifen die von der Klägerin geltend gemachten Verfahrensrügen durch.

a) Macht der Steuerpflichtige bereits im Festsetzungsverfahren Vertrauensschutzgesichtspunkte geltend und begehrt den Vorsteuerabzug auch im Rahmen einer [X.]illigkeitsmaßnahme nach §§ 163, 227 AO (vgl. hierzu unter [X.]), so ist die Entscheidung über die [X.]illigkeitsmaßnahme zwar regelmäßig mit der Steuerfestsetzung zu verbinden ([X.]FH-Urteil in [X.] 225, 254, [X.], 744, 3. Leitsatz und Rz 48). [X.]as [X.] konnte vorliegend beide Verfahren schon deshalb nicht verbinden, weil die Klägerin den [X.]illigkeitsantrag erst in der Einspruchsbegründung vom 2. März 2010 --und damit nach [X.]ekanntgabe der [X.] gestellt hat.

b) [X.]as [X.] hat auch nicht --wie von der Klägerin [X.] seine ihm nach § 76 Abs. 1 Satz 1 [X.]O obliegende Pflicht zur Sachaufklärung verletzt. Ein derartiger Verfahrensfehler liegt zwar vor, wenn das [X.] einen ordnungsgemäß gestellten [X.]eweisantrag übergeht, sofern nicht das [X.]eweismittel für die zu treffende Entscheidung unerheblich ist, das [X.]eweismittel unerreichbar bzw. unzulässig oder absolut untauglich ist oder die in Frage stehende Tatsache zugunsten des [X.]eweisführenden als wahr unterstellt werden (z.[X.]. [X.]FH-[X.]eschlüsse vom 24. Juli 2014 V [X.] 1/14, [X.]FH/NV 2014, 1763; vom 5. November 2013 VI [X.] 86/13, [X.]FH/NV 2014, 360; vom 18. März 2013 III [X.] 143/12, [X.]FH/NV 2013, 963).

Nach diesen Grundsätzen war das [X.] nicht gehalten, die von der Klägerin benannten Zeugen zu vernehmen. [X.]as [X.] hat sich unter [X.]erücksichtigung der Schriftsätze der Klägervertreter vom 26. März 2013 und 13. März 2014, mit dem die Zeugen unter Angabe des [X.]eweisthemas benannt worden sind, sowie aufgrund des Vortrags der [X.]eteiligten in der mündlichen Verhandlung ausführlich mit den von den Zeugen zu bekundenden Tatsachen auseinandergesetzt, diese im Rahmen des Gesamtvortrags der Klägerin gewürdigt und den Schluss gezogen, es könne sowohl als wahr unterstellt werden, dass der Steuerfahnder in den Räumlichkeiten ... Straße die [X.] betreffenden Unterlagen beschlagnahmt habe, als auch, dass dort Post für die [X.] angekommen sei und die Zeugin S der Steuerfahndung einen Ordner mit Rechnungen der [X.] übergeben habe. Hinsichtlich der weiteren [X.]eweisanträge ist das [X.] rechtsfehlerfrei zu der Ansicht gelangt, dass die jeweiligen [X.]eweisthemen nicht entscheidungserheblich waren.

5. [X.]ie Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 [X.]O.