Bundesfinanzhof, Urteil vom 06.03.2013, Az. I R 10/11

A. Die Beteiligten streiten vorliegend darüber, ob sog. Teilwertabschreibungen im Zusammenhang mit einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft in einem sog. Drittstaat steuerlich zu berücksichtigen sind.

Unternehmensgegenstand der Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), einer AG, war im Streitjahr (2001) das Halten von Beteiligungen und Warenzeichen. Das Wirtschaftsjahr der Klägerin ist vom 1. Oktober bis zum 30. September des Folgejahres. Am 30. September 2000 war die Klägerin einzige Gesellschafterin der [X.] Die [X.] hielt zu diesem Zeitpunkt 97,7 v.H. der Anteile an einer in den [X.] ([X.]) ansässigen Kapitalgesellschaft, der [X.]. Diese Anteile hatte sie im [X.] zu 31 v.H. von der Klägerin und zu 66,7 v.H. von einem Dritten erworben.

Im Mai 2001 wurde die Klägerin mit der [X.] verschmolzen. Der Verschmelzung wurde die Bilanz zum 30. September 2000 (steuerlicher Übertragungsstichtag) zu Grunde gelegt. [X.]. gingen dabei die Anteile an der [X.]. zum Buchwert auf die Klägerin über.

Ausweislich des Jahresabschlusses der Klägerin zum 30. September 2001 erzielte die [X.]. ein negatives Jahresergebnis. Die Klägerin nahm daraufhin auf die Beteiligung an der [X.]. in ihrer Bilanz zum 30. September des [X.] eine Teilwertabschreibung vor. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --[X.]--) erkannte die Teilwertabschreibung in Höhe von 9.800.000 DM an. Er war jedoch der Auffassung, davon seien 31 v.H. nach § 34 Abs. 4 Satz 3 und 4 des Körperschaftsteuergesetzes i.d.[X.] zur Fortentwicklung des Unternehmenssteuerrechts ([X.] --UntSt[X.]--) vom 20. Dezember 2001 ([X.], 3858, [X.], 35) --[X.] 1999 n.F.-- (jetzt § 34 Abs. 7 Satz 3 und 4 [X.] 2002) i.V.m. § 8b Abs. 2 [X.] i.d.[X.] zur weiteren steuerlichen Förderung von Stiftungen vom 14. Juli 2000 ([X.], 1034, [X.], 1192) --[X.] 1999 a.F.-- nicht abziehbar.

Die dagegen gerichtete Klage wies das [X.] ([X.]) mit Urteil vom 29. September 2010  6 K 64/07 als unbegründet ab; die streitigen Übergangsregelungen verstießen weder gegen Unionsrecht noch seien sie verfassungswidrig. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (E[X.]) 2011, 363 abgedruckt.

Mit ihrer Revision macht die Klägerin weiterhin geltend, die tragenden Rechtsausführungen des [X.] widersprächen der sog. [X.] des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften, jetzt Gerichtshof der [X.] --EUGH-- (Urteil vom 22. Januar 2009 [X.]/07 "STEKO Industriemontage", Slg. 2009, [X.]). Ferner sei von grundsätzlicher Bedeutung, ob § 34 Abs. 4 Satz 3 und 4 [X.] 1999 n.F. verfassungswidrig sei. Anwendungszeitpunkt für diese Regelung sei der Tag des [X.] (15. August 2001). Der frühestmögliche Zeitpunkt einer zulässigen rückwirkenden Gesetzesänderung sei dagegen der endgültige Gesetzesbeschluss. Der [X.] habe den von der Bundesregierung eingebrachten Entwurf jedoch erst am 9. November 2001 angenommen und damit nach dem Ende des Wirtschaftsjahres der Klägerin am 30. September 2001.

Die Klägerin beantragt sinngemäß,
das angefochtene Urteil aufzuheben und den angefochtenen Körperschaftsteuerbescheid 2001 dahingehend abzuändern, dass die Körperschaftsteuer auf den Betrag herabgesetzt wird, der sich bei einer Reduzierung des zu versteuernden Einkommens um 3.038.000 DM auf 6.426.195 DM ergibt.

Das [X.] beantragt sinngemäß,
die Revision zurückzuweisen.

Das [X.] ([X.]) ist dem Verfahren beigetreten und stellt den Antrag, die Revision zurückzuweisen.

B. Die Revision ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--). Das [X.] hat im Ergebnis zutreffend angenommen, dass § 34 Abs. 4 Satz 3 und 4 [X.] 1999 n.[X.]. § 8b Abs. 2 Satz 2 [X.] 1999 a.[X.] im Streitfall nicht gegen die Freiheit des Kapitalverkehrs (Art. 56 des [X.] zur Änderung des [X.] [X.], der Verträge zur Gründung der [X.] sowie einiger damit zusammenhängender Rechtsakte --[X.]--, Amtsblatt der [X.] 1997, [X.], 1, jetzt Art. 63 des [X.] die Arbeitsweise der [X.] i.d.[X.] zur Änderung des [X.] [X.] und des [X.] [X.] --AEUV--, Amtsblatt der [X.] 2008, [X.], 47) verstößt (nachfolgend unter [X.]). Ebenfalls im Ergebnis zutreffend hat das [X.] in der rückwirkenden Anwendung von § 34 Abs. 4 Satz 3 und 4 [X.] 1999 n.[X.]. § 8b Abs. 2 Satz 2 [X.] 1999 a.[X.] auf Gewinnermittlungen für Wirtschaftsjahre, die nach dem 15. August 2001 enden, für den Fall des am 30. September 2001 endenden Wirtschaftsjahres der Klägerin keinen Verstoß gegen den Grundsatz des Vertrauensschutzes erkannt (nachfolgend unter I[X.]).

I. Im Rahmen der steuerlichen Gewinnermittlung sind u.a. Beteiligungen mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder dem an deren Stelle tretenden Wert, vermindert um Abzüge nach § 6b des Einkommensteuergesetzes (EStG 1997) und ähnliche Abzüge, anzusetzen (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG 1997 [hier und im Folgenden i.V.m. § 8 Abs. 1 [X.] 1999 n.[X.]]). Ist der Teilwert aufgrund einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger, so kann dieser angesetzt werden (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 i.V.m. Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG 1997). Eine derartige Teilwertabschreibung wird nach der im Streitjahr maßgebenden Regelungslage steuerrechtlich aber nicht wirksam: Nach § 8b Abs. 2 Satz 2 [X.] 1999 a.[X.] sind Verluste einer unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaft, die bei der Veräußerung, Auflösung oder Kapitalherabsetzung eines Anteils an einer ausländischen Kapitalgesellschaft entstehen, nicht abziehbar, wenn Gewinnausschüttungen dieser Gesellschaft u.a. nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung befreit wären und Gewinne aus der Veräußerung eines Anteils an einer solchen Gesellschaft deswegen nach § 8b Abs. 2 Satz 1 [X.] 1999 a.[X.] bei der Ermittlung des Einkommens der unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaft außer Ansatz bleiben. § 34 Abs. 4 Satz 4 [X.] 1999 n.[X.] erweitert den Anwendungsbereich von § 8b Abs. 2 Satz 2 [X.] 1999 a.[X.] auf "[X.] aus [X.] ..., soweit die Anteile von einem verbundenen Unternehmen (§ 15 des Aktiengesetzes --AktG--) erworben worden sind"; solche [X.] sind ebenfalls nicht zu berücksichtigen. Während § 8b Abs. 2 [X.] 1999 a.[X.] bei [X.] mit vom Kalenderjahr abweichendem Wirtschaftsjahr nach der allgemeinen Anwendungsvorschrift des § 34 Abs. 2 [X.] 1999 n.[X.] letztmals im Veranlagungszeitraum 2001 anzuwenden ist (vgl. dazu [X.]-Schreiben vom 28. April 2003, [X.], 292, [X.]. 68), findet § 34 Abs. 4 Satz 4 [X.] 1999 n.[X.] nach Satz 3 der Vorschrift bei der Gewinnermittlung erstmals für Wirtschaftsjahre Anwendung, die nach dem 15. August 2001 enden.

[X.] Im Streitfall ist zwischen den Beteiligten einvernehmlich, dass die von der Klägerin zum Bilanzstichtag am 30. September des Streitjahres auf die von ihr gehaltene Kapitalbeteiligung an der [X.]. vorgenommene Teilwertabschreibung in den Anwendungsbereich von § 34 Abs. 4 Satz 3 und 4 [X.] 1999 n.[X.]. § 8b Abs. 2 Satz 2 [X.] 1999 a.[X.] fällt. Der [X.] hat keinen Anlass, dieses Einvernehmen aus rechtlicher Sicht in Zweifel zu ziehen. Die Beteiligten streiten allerdings darüber, ob § 34 Abs. 4 Satz 3 und 4 [X.] 1999 n.[X.]. § 8b Abs. 2 Satz 2 [X.] 1999 a.[X.] gegen die unionsrechtlich verbürgte Freiheit des Kapitalverkehrs (Art. 56 [X.], jetzt Art. 63 AEUV) verstößt und deshalb auch bezogen auf eine sog. Drittstaatenbeteiligung (hier: der Beteiligung an der [X.]. mit Sitz in [X.]) unangewandt zu belassen ist; Letzteres ist im Ergebnis zu verneinen.

1. Die Vorschrift des § 34 Abs. 4 Satz 3 und 4 [X.] 1999 n.[X.] führt ihrem Wortlaut nach nicht zu einer unmittelbaren Diskriminierung ausländischer Kapitalbeteiligungen aus Gründen der Staatsangehörigkeit, da nicht dahingehend differenziert wird, ob eine Teilwertabschreibung auf eine Beteiligung an einer inländischen oder an einer ausländischen Kapitalgesellschaft erfolgt. Allerdings setzt § 34 Abs. 4 Satz 4 [X.] 1999 n.[X.] einen Anteil i.S. von § 8b Abs. 2 [X.] 1999 a.[X.] voraus und knüpft somit mittelbar an eine Beteiligung an einer ausländischen Gesellschaft an. Von der Regelung werden damit zwar auch [X.] auf Anteile an inländischen Gesellschaften erfasst, jedoch nur, soweit Anteile an einer ausländischen Gesellschaft von einem verbundenen Unternehmen erworben worden sind und es in diesem Zusammenhang zu [X.] im Inland kommt. Nach ständiger Rechtsprechung des [X.] verbietet der Grundsatz der Gleichbehandlung, der ein Begriff des Unionsrechts ist, nicht nur offensichtliche, sondern --wie im [X.] auch derartige versteckte Formen der Diskriminierung aufgrund der Staatsangehörigkeit, die durch die Anwendung anderer Unterscheidungsmerkmale tatsächlich zu dem gleichen Ergebnis führen (vgl. dazu z.B. [X.]-Urteil vom 12. September 1996, [X.], "[X.][X.]", [X.]. 1996, [X.], Rz 27 und die dort angeführte Rechtsprechung). Der Anwendungsbereich der unionsrechtlichen Grundfreiheiten ist damit im Grundsatz eröffnet. Denn während das Abzugsverbot für [X.] auf [X.] nach § 8b Abs. 3 [X.] 1999 n.[X.] unverändert erst ab dem Veranlagungszeitraum 2002 bzw. bei abweichendem Wirtschaftsjahr der Gesellschaft, an der die Beteiligung besteht, für Wertminderungen im Wirtschaftsjahr 2002/2003 Anwendung gefunden hat (vgl. [X.]-Schreiben in [X.], 292, [X.]. 65), sind [X.] auf [X.] nach Maßgabe von § 34 Abs. 4 Satz 3 und 4 [X.] 1999 n.[X.] bei der Gewinnermittlung für Wirtschaftsjahre, die nach dem 15. August 2001 enden, nicht zu berücksichtigen.

2. Eine Benachteiligung der Beteiligung an Auslandskapitalgesellschaften widerspricht den unionsrechtlich verbürgten Freiheiten der Niederlassung (Art. 43 [X.], jetzt Art. 49 AEUV) ebenso wie des Kapitalverkehrs (Art. 56 [X.], jetzt Art. 63 AEUV). Dies ergibt sich aus dem [X.]-Urteil in [X.]. 2009, [X.] und der dieser Rechtsprechung nachfolgenden mittlerweile ständigen Spruchpraxis des [X.]s, auf welche, um Wiederholungen zu vermeiden, zu verweisen ist (vgl. [X.]surteile vom 22. April 2009 I R 57/06, [X.], 35, [X.], 66, und vom 28. Oktober 2009 I R 27/08, [X.], 73, [X.], 229; [X.]sbeschlüsse vom 8. Juni 2010 I B 199/09, [X.], 1863, sowie vom 23. Mai 2011 I B 11/11, [X.], 1698). Die Finanzverwaltung hat sich dem prinzipiell angeschlossen ([X.]-Schreiben vom 16. April 2012, [X.], 529).

Dem kann nach der Rechtsprechung des [X.] nicht entgegen gehalten werden, dass der Nachteil der Versagung der steuerwirksamen Teilwertabschreibung durch den Vorteil einer Steuerbefreiung von Veräußerungsgewinnen nach § 8b Abs. 2 Satz 1 [X.] 1999 a.[X.] bzw. § 8b Abs. 2 Satz 1 [X.] 1999 n.[X.] kompensiert würde. Entsprechend den Erwägungen des [X.] im Hinblick auf die unionsrechtswidrigen allgemeinen [X.] zur Anwendbarkeit des generellen Verbots von [X.] nach § 8b Abs. 3 [X.] 1999 n.[X.] erkennt der [X.] keinen unmittelbaren Zusammenhang zwischen dem steuerlichen Vorteil und dem Ausgleich dieses Vorteils; die vom [X.] insoweit geforderte enge Wechselwirkung ist den fraglichen Regelungen nicht zu entnehmen ([X.]-Urteil in [X.]. 2009, [X.], Rz 52f.). Gegen einen unmittelbaren Zusammenhang spricht im Streitfall auch, dass der Vorteil aus der Steuerfreiheit des Veräußerungsgewinns und der Nachteil des Ausschlusses einer Teilwertabschreibung nicht deckungsgleich sind. So hat die Klägerin ausweislich der nach § 118 Abs. 2 [X.]O den [X.] bindenden Feststellungen des [X.] einen steuerfreien Veräußerungsgewinn in Höhe von 2.498.125 DM erzielt, der nicht anzuerkennende Betrag aus der Teilwertabschreibung beträgt jedoch 3.038.000 DM.

3. Im vorliegenden Fall einer Teilwertabschreibung auf eine Drittstaatenbeteiligung kann nur ein Verstoß gegen die Kapitalverkehrsfreiheit des Art. 56 [X.] (jetzt Art. 63 AEUV) dazu führen, die fraglichen Vorschriften unangewandt zu belassen. Denn nur eine Verletzung der Kapitalverkehrsfreiheit könnte zur Folge haben, dass sich die Reichweite der Vertragsverletzung prinzipiell nicht nur auf Beteiligungsgesellschaften mit Sitz oder Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der [X.] und eines Staates erstreckt, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, sondern --wie im [X.] auch auf sog. Drittstaaten ("[X.] omnes"-Wirkung). Vorliegend ist zwar --entgegen der Auffassung der [X.] der Anwendungsbereich der Kapitalverkehrsfreiheit eröffnet, allerdings wird diese von der insoweit vorrangigen Niederlassungsfreiheit verdrängt.

a) Grund dafür ist, dass § 34 Abs. 4 Satz 4 [X.] 1999 n.[X.] einen Anteil i.S. von § 8b Abs. 2 [X.] 1999 a.[X.] voraussetzt und damit nicht allgemein an die steuerfreien Bezüge aus Anteilen an ausländischen Gesellschaften, sondern nur an solche Gewinnausschüttungen der Auslandsgesellschaft anknüpft, die nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung von der Körperschaftsteuer befreit sind. Das aber erfordert nach dem insoweit einschlägigen Art. 23 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a Satz 1 und 3 i.V.m. Art. 10 Abs. 4 des Abkommens zwischen der [X.] und den [X.] zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverkürzung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen und einiger anderer Steuern ([X.] 1989/1991) eine nach dem Recht der [X.] steuerpflichtige Gewinnausschüttung auf Anteile an Kapitalgesellschaften, die von einer in [X.] ansässigen Gesellschaft an eine in der [X.] ansässige Gesellschaft gezahlt werden, der unmittelbar mindestens 10 v.H. der stimmberechtigten Anteile der in [X.] ansässigen Gesellschaft gehören.

Der [X.] hat --ebenfalls bezogen auf die hier in Rede stehende Bezugsnorm des Art. 23 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a Satz 1 und 3 [X.] 1989/1991-- entschieden, dass eine derartige (qualifizierte) [X.] in Einklang mit der einschlägigen Spruchpraxis des [X.] bei der hierfür gebotenen typisierenden Betrachtung einen hinreichend "sicheren Einfluss" ermöglicht und damit vorrangig die Niederlassungsfreiheit berührt ist und nimmt dazu im Einzelnen, um Wiederholungen zu vermeiden, auf sein Urteil vom 29. August 2012 I R 7/12 ([X.], 45, [X.], 89) Bezug. Im Streitfall, in dem die Klägerin einen Anteil von 97,7 v.H. an der [X.]. hielt und die [X.] deutlich übertraf, steht denn auch tatsächlich außer Frage, dass es sich so verhält. Zu einer Drittstaatenwirkung der grundsätzlich anzunehmenden Unionsrechtswidrigkeit gelangt man sonach nicht; die Kapitalverkehrsfreiheit wird unbeschadet dessen, dass auch deren Schutzbereich grundsätzlich eröffnet bleibt, von der insoweit vorrangig anzuwendenden Niederlassungsfreiheit verdrängt.

b) Im Streitfall bedarf es daher zu der (bisherigen) Kontroverse, ob ein Verstoß gegen die Kapitalverkehrsfreiheit jedenfalls dann hinter einen Verstoß gegen die Niederlassungsfreiheit zurücktritt, wenn infolge der konkret in Rede stehenden Beteiligungsquote die "beschränkenden Auswirkungen die unvermeidliche Konsequenz einer eventuellen Beschränkung der Niederlassungsfreiheit" darstellt (vgl. zu dieser Problematik ebenfalls [X.]surteil in [X.], 45, [X.], 89) keiner weiteren Ausführungen; diese Kontroverse dürfte sich infolge der zwischenzeitlichen Klarstellung der einschlägigen [X.]-Spruchpraxis durch das [X.]-Urteil vom 13. November 2012 [X.]/11, [X.] in [X.] (Internationales Steuerrecht 2012, 924) aber ohnehin erledigt haben.

4. Der [X.] erachtet die aufgezeigte Unionsrechtslage in Anbetracht des zwischenzeitlichen Stands der Rechtsprechung des [X.] als eindeutig. Sie entspricht den Aussagen der zitierten [X.]-Urteile und war insoweit bereits Gegenstand einer Auslegung durch den Gerichtshof. Sie ergibt sich überdies zweifelsfrei aus dem [X.]-Vertrag. Überdies gebührt dem nationalen Gericht und nicht dem [X.] die vorrangige Einschätzung der Frage, ob eine Regelung wie vorliegend § 34 Abs. 4 Satz 3 und 4 [X.] 1999 n.[X.]. § 8b Abs. 2 Satz 2 [X.] 1999 a.[X.] nach ihrer Zielsetzung in erster Linie eine potentielle Beherrschungssituation --mit der Folge der primären Anwendbarkeit der Niederlassungsfreiheit-- im Auge hat, oder aber, ob --mit der Folge der Anwendbarkeit der [X.] diese Regelung primär allgemein wirkt. Einer Vorlage an den [X.] gemäß Art. 267 Abs. 3 AEUV bedurfte es deshalb nicht (vgl. [X.]-Urteil vom 6. Oktober 1982 Rs. 283/81 C.I.L.[X.]I.T., [X.]. 1982, 3415).

I[X.] Der [X.] ist nicht zu der Überzeugung gelangt, dass § 34 Abs. 4 Satz 3 und 4 [X.] 1999 n.[X.]. § 8b Abs. 2 Satz 2 [X.] 1999 a.[X.] mit dem Grundsatz des Vertrauensschutzes unvereinbar ist und gegen Art. 20 Abs. 3 des Grundgesetzes (GG) verstößt. Soweit danach [X.] aus [X.] bei der Gewinnermittlung für Wirtschaftsjahre, die nach dem 15. August 2001 enden, nicht mehr berücksichtigt werden können und dabei Gewinnermittlungen für Wirtschaftsjahre vor der Verkündung des Gesetzes am 24. Dezember 2001 im [X.] ([X.], 3858) einbezogen werden, ist jedenfalls für Gewinnermittlungen, die nach dem Zeitpunkt der Einbringung des Gesetzentwurfs in den [X.] ([X.]) am 10. September 2001 enden --im Streitfall am 30. September 2001-- kein Verfassungsverstoß anzunehmen.

1. Die Regelung des § 34 Abs. 4 Satz 3 und 4 [X.] 1999 n.[X.]. § 8b Abs. 2 Satz 2 [X.] 1999 a.[X.], nach welcher [X.] aus [X.], soweit die Anteile von einem verbundenen Unternehmen (§ 15 AktG) erworben worden sind, bei der Gewinnermittlung für Wirtschaftsjahre, die nach dem 15. August 2001 enden, nicht mehr zu berücksichtigen sind, führt zu einer sog. unechten Rückwirkung, da das [X.] am 24. Dezember 2001 verkündet worden ist, seine belastenden Rechtsfolgen (hier: Versagung der Gewinnminderung aus [X.]) jedoch --unter Rückgriff auf einen bereits zuvor ins Werk gesetzten Sachverhalt (Bewertung der Beteiligung mit dem niedrigeren Teilwert zum [X.] erst im Zeitpunkt der Entstehung der Körperschaftsteuer 2001, also am 31. Dezember 2001, eintreten. Daran ändert --wie das [X.] zutreffend ausführt-- auch der Umstand nichts, dass die nunmehrige Revisionsklägerin ein vom Kalenderjahr abweichendes Wirtschaftsjahr hat. Auch bei einem abweichenden Wirtschaftsjahr i.S. des § 7 Abs. 4 Satz 2 [X.] 1999 entsteht die Körperschaftsteuer nach § 30 Nr. 3 [X.] 1999 erst mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem das Wirtschaftsjahr endet (vgl. [X.]/[X.], [X.], 2. Aufl., § 30 Rz 29).

2. Gesetze, die während eines Veranlagungszeitraums mit Wirkung für den gesamten Zeitraum erlassen werden, müssen nach den für ein Gesetz mit sog. unechter Rückwirkung anzuwendenden verfassungsrechtlichen Maßstäben beurteilt werden. Vor dem [X.] getätigte Dispositionen des Steuerschuldners genießen Vertrauensschutz und eine Enttäuschung des Vertrauens des Steuerpflichtigen in die alte Rechtslage ist nur hinzunehmen, soweit dies aufgrund besonderer, gerade die Rückanknüpfung rechtfertigender öffentlicher Interessen unter Wahrung der Verhältnismäßigkeit gerechtfertigt ist (vgl. z.B. Beschluss des [X.] vom 10. Oktober 2012  1 BvL 6/07, [X.] --DStR-- 2012, 2322, Rz 23, m.w.N.).

a) Die Einbringung eines Gesetzentwurfs im [X.] stellt nach der Rechtsprechung des [X.] das Vertrauen in den zukünftigen Bestand einer Rechtslage in Frage (vgl. z.B. [X.]-Beschluss vom 7. Juli 2010  2 BvL 1/03, 2 BvL 57/06, 2 [X.], [X.]E 127, 31). Mit der Einbringung eines Gesetzentwurfs im [X.] durch ein initiativberechtigtes Organ werden geplante Gesetzesänderungen öffentlich. Ab diesem Zeitpunkt sind mögliche zukünftige Gesetzesänderungen in konkreten Umrissen allgemein vorhersehbar. Deshalb können Steuerpflichtige regelmäßig nicht mehr darauf vertrauen, das gegenwärtig geltende Recht werde auch in Zukunft, insbesondere im Folgejahr, unverändert fortbestehen; es ist ihnen vielmehr grundsätzlich möglich, ihre wirtschaftlichen Dispositionen durch entsprechende [X.] auf mögliche zukünftige Änderungen einzustellen (vgl. [X.]-Beschluss in [X.]E 127, 31).

b) Da der durch die Bundesregierung am 10. September 2001 in den [X.] eingebrachte Entwurf eines Gesetzes zur Fortentwicklung des [X.] (BTDrucks 14/6882, S. 38f.) bereits die hier streitigen Bestimmungen enthielt, kann sich der Steuerpflichtige ab diesem Zeitpunkt nicht mehr auf ein berechtigtes Vertrauen in den zukünftigen Bestand der bisherigen Steuerrechtslage berufen. Für den Streitfall hat dies zur Folge, dass die Klägerin, deren Wirtschaftsjahr erst am 30. September des Streitjahres zu Ende gegangen ist, im Hinblick auf die zu diesem Bilanzstichtag vorgenommene Bewertung ihrer Beteiligung an der [X.]. mit dem aufgrund einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedrigeren Teilwert, zu diesem Zeitpunkt nicht mehr darauf vertrauen konnte, dass die Regelung des § 8b Abs. 2 Satz 2 [X.] 1999 a.[X.] unverändert fortbestehen bleiben würde. Da es insoweit an einem schutzwürdigen Vertrauen auf das Weiterbestehen einer solchen Vorschrift fehlt, kommt eine Abwägung, ob das Interesse der Allgemeinheit an dem rückwirkenden Inkraftsetzen des § 34 Abs. 4 Satz 3 und 4 [X.] 1999 n.[X.]. § 8b Abs. 2 Satz 2 [X.] 1999 a.[X.] bis zum 10. September 2001 dem Vertrauen Einzelner auf die Fortgeltung der Rechtslage über diesen Zeitpunkt hinaus unter Berücksichtigung des Grundsatzes der Verhältnismäßigkeit (zu diesem Maßstab vgl. [X.]-Beschluss in [X.]E 127, 31) vorgeht, nicht in Betracht.

c) Die Klägerin kann sich im Streitfall auch nicht darauf berufen, dass der zum Bilanzstichtag am 30. September des Streitjahres vorgenommenen Gewinnminderung aus einer Teilwertabschreibung eine Wertminderung der Beteiligung an der [X.]. aufgrund tatsächlicher Umstände vor dem Bilanzstichtag, mithin auch vor der Einbringung des Gesetzentwurfs am 10. September des Streitjahres, zu Grunde gelegen hätte.

aa) Nach der Rechtsprechung des [X.] wird zwar ein schutzwürdiges Vertrauen in den Bestand der Steuerrechtslage für den davor liegenden Zeitraum durch die Vorgänge im Gesetzgebungsverfahren nicht beseitigt. Dies gilt auch dann, wenn es sich dabei um zurückliegende Zeiten innerhalb des laufenden Veranlagungszeitraums handelt. Denn die Behandlung steuerlich relevanter Vorgänge als bis zum Ende des Veranlagungszeitraums noch nicht abgeschlossene Sachverhalte bedeutet lediglich, dass Gesetze, die während eines Veranlagungszeitraums mit Wirkung für den gesamten Zeitraum erlassen werden, nach den für ein Gesetz mit unechter Rückwirkung anzuwendenden verfassungsrechtlichen Maßstäben beurteilt werden. Daraus folgt aber nicht, dass vor dem [X.] getätigte Dispositionen des Steuerschuldners deshalb keinen Vertrauensschutz genössen. Hier ist eine Enttäuschung seines Vertrauens in die alte Rechtslage nur hinzunehmen, soweit dies aufgrund besonderer, gerade die Rückanknüpfung rechtfertigender öffentlicher Interessen unter Wahrung der Verhältnismäßigkeit gerechtfertigt ist (vgl. [X.]-Beschluss vom 7. Juli 2010  2 BvL 14/02, 2 BvL 2/04, 2 BvL 13/05, [X.]E 127, 1). Berechtigtes Vertrauen kann zudem auch im Hinblick auf die Gewährleistungsfunktion der Rechtsordnung bestehen (vgl. [X.]-Beschluss in [X.]E 127, 31). Steuerpflichtige müssen grundsätzlich darauf vertrauen dürfen, dass die zum Zeitpunkt des tatsächlichen Abschlusses eines steuerrelevanten Geschäftsvorgangs geltende Steuerrechtslage nicht ohne hinreichend gewichtigen Rechtfertigungsgrund rückwirkend geändert wird. Andernfalls wäre das Vertrauen in die Rechtssicherheit und Rechtsbeständigkeit der Rechtsordnung als Garanten einer freiheitlichen Wirtschaftsordnung ernsthaft gefährdet (vgl. [X.]-Urteil vom 5. Februar 2004  2 BvR 2029/01, [X.]E 109, 133; [X.]-Beschlüsse vom 21. Juli 2010  1 BvL 11/06, 1 BvL 12/06, 1 BvL 13/06, 1 BvR 2530/05, [X.]E 126, 369; in [X.]E 127, 1). Die bloß allgemeine Erwartung, das geltende Recht werde zukünftig unverändert fortbestehen, genießt zwar, sofern keine besonderen Momente der Schutzwürdigkeit hinzutreten, keinen besonderen verfassungsrechtlichen Schutz (vgl. [X.]-Beschlüsse vom 17. Juli 1974  1 BvR 51/69, 1 BvR 160/69, 1 BvR 285/69, 1 BvL 16/72, 1 BvL 18/72, 1 BvL 26/72, [X.]E 38, 61; vom 31. Oktober 1984  1 BvR 35/82, 1 BvR 356/82, 1 BvR 794/82, [X.]E 68, 193; vom 5. Februar 2002  2 BvR 305/93, 2 BvR 348/93, [X.]E 105, 17; in [X.]E 109, 133; in [X.]E 127, 1). Das diesen Grundsatz rechtfertigende Anliegen, die notwendige Flexibilität der Rechtsordnung zu wahren, zielt indes auf künftige Rechtsänderungen und relativiert nach der Rechtsprechung des [X.] nicht ohne Weiteres die Verlässlichkeit der Rechtsordnung innerhalb eines Veranlagungszeitraums.

bb) Diese vom [X.] betonten "besonderen Momente der Schutzwürdigkeit" (vgl. hierzu [X.]-Beschluss in DStR 2012, 2322, Rz 62, m.w.N.) liegen jedoch im Streitfall nicht vor. Maßgeblicher Zeitpunkt für die Bewertung mit dem Teilwert ist im Rahmen der steuerlichen Gewinnermittlung der Bilanzstichtag, nicht der Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung des Wirtschaftsguts oder ein sonstiger vom Bilanzstichtag abweichender Zeitpunkt (Blümich/[X.], § 6 EStG Rz 550). Vom Zeitpunkt des [X.] aus ist auch die voraussichtliche Dauerhaftigkeit der Wertminderung zu beurteilen. Demzufolge ist bei der Anwendung von § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 i.V.m. Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG 1997 allein von Relevanz, ob die den Teilwert mindernden Umstände am Bilanzstichtag vorgelegen haben ([X.]sbeschluss vom 15. Juni 2009 I B 46/09, [X.], 1843). Dies bedeutet für den Streitfall, dass entgegen dem Vorbringen der Revision für die verfassungsrechtliche Beurteilung der streitigen Rechtsvorschriften nicht darauf abzustellen ist, wann die Umstände, die zu einer Wertminderung der Beteiligung an der [X.]. geführt haben, erstmalig vorgelegen haben. Im Streitfall ist daher weiter ohne Relevanz, ob die streitigen Wertminderungen als Ausfluss einer Dispositionsentscheidung der Klägerin als Anteilseignerin anzusehen sein könnten oder im Hinblick auf die Gewährleistungsfunktion der Rechtsordnung den Abschluss eines steuerrelevanten Geschäftsvorgangs darstellen könnten.

IV. Der [X.] entscheidet ohne Durchführung einer mündlichen Verhandlung. Zwar hat das dem Verfahren beigetretene [X.] nicht gemäß § 90 Abs. 2 [X.]O auf eine mündliche Verhandlung verzichtet. Dessen bedarf es aber auch nicht, wenn --wie im [X.] Kläger und Beklagter als die ursprünglichen Verfahrensbeteiligten sich entsprechend erklärt haben (vgl. m.w.N. [X.]surteil vom 9. Januar 2013 I R 24/12, [X.], 115). Von der danach bestehenden Möglichkeit, ohne mündliche Verhandlung zu entscheiden, macht der [X.] Gebrauch, nicht zuletzt deswegen, weil er mit der vom [X.] und damit auch vom [X.] vertretenen Rechtsmeinung im Ergebnis übereinstimmt.