Bundesgerichtshof, Urteil vom 16.04.2013, Az. II ZR 118/11

Der Kläger ist Verwalter in dem Insolvenzverfahren über das Vermögen der [X.] (nachstehend Schuldnerin), das am 1. Januar 2001 eröffnet wurde. Er verlangt mit seiner am 18. Dezember 2009 beim [X.] eingegangenen Klage vom Beklagten, der mit einer Einlage von 150.000 DM einziger Kommanditist der Schuldnerin ist, die Erstattung von Kapitalertragsteuern und Solidaritätszuschlägen (nachstehend auch als Zinsabschläge bezeichnet) i.H.v. von insgesamt 24.589,88 €, die auf Kapitalerträge der Schuldnerin im Zeitraum 2001 bis 2008 wie folgt abgeführt wurden:

Das [X.] hat der Klage nur hinsichtlich der seit dem [X.] abgeführten Zinsabschläge in Höhe von 9.312,31 € nebst Zinsen stattgegeben und den Anspruch des [X.] im Übrigen für verjährt gehalten. Die dagegen gerichteten Berufungen beider Parteien hat das Berufungsgericht zurückgewiesen. Mit seiner vom Berufungsgericht zugelassenen Revision verfolgt der Kläger seinen Zahlungsantrag in Höhe der restlichen 15.277,57 € nebst Zinsen weiter.

Die Revision hat keinen Erfolg.

I. Über die Revision des [X.] ist, obwohl der [X.] im Verhandlungstermin vor dem Senat nicht vertreten war, durch streitiges Endurteil (unechtes Versäumnisurteil), nicht durch Versäumnisurteil, zu entscheiden, da sich die Revision auf der Grundlage des von dem Berufungsgericht festgestellten Sachverhalts als unbegründet erweist (vgl. [X.], Urteil vom 10. Februar 1993 - [X.], NJW 1993, 1788; Urteil vom 13. März 1997 - [X.], NJW 1998, 156, 157; Urteil vom 12. Juli 2011 - [X.], [X.]Z 190, 242 Rn. 6).

II. Das Berufungsgericht hat seine Entscheidung im Wesentlichen wie folgt begründet:

Dem Kläger stehe gegen den [X.]n ein bereicherungsrechtlicher Erstattungsanspruch in Höhe der Zinsabschläge für die Jahre 2005 bis 2008 zu. Der [X.] sei als einziger Kommanditist der Schuldnerin nach § 20 Abs. 1 Nr. 7, § 43 Abs. 1 Nr. 7, § 2 Abs. 1 Nr. 2, § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG Schuldner der auf die Insolvenzmasse zu entrichtenden Kapitalertragsteuer und des Solidaritätszuschlags. Mit der Abführung dieser Steuer tilge die [X.] nicht eine eigene, sondern die Steuerschuld des [X.]ers, dem die Zinsabschläge nach § 36 Abs. 2 Nr. 2, Abs. 4 EStG auf die Einkommensteuerschuld anzurechnen oder bei einem Überschuss an diesen auszukehren seien. Die Abführung des [X.] komme bei der werbenden [X.] einer Einnahme der [X.] und einer Entnahme des [X.]ers gleich, zu der der [X.] bis zur Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der Schuldnerin nach § 15 Abs. 4 des [X.]svertrags berechtigt gewesen sei. In der Insolvenz der Personenhandelsgesellschaft ändere sich an der steuerrechtlichen Situation grundsätzlich nichts. Allerdings gehöre der gesamte Kapitalertrag zur Insolvenzmasse und das Entnahmerecht des [X.]ers sei entfallen. Einen anderen zivilrechtlichen Grund, den mit der Abführung des [X.] verbundenen geldwerten Vorteil behalten zu dürfen, gebe es nicht.

Der Erstattungsanspruch der Schuldnerin könne zwar weder aus dem [X.]svertrag hergeleitet werden noch bestehe wegen der Nichterstattung des [X.] ein Schadenersatzanspruch gegen den [X.]er wegen Verletzung der gesellschafterlichen Treuepflicht. Es handele sich vielmehr um einen Fall der Eingriffskondiktion, weil der [X.] den Vermögensvorteil allein auf Grund der gesetzlichen Pflicht des Kreditinstituts zur Abführung der Quellensteuer erlangt habe. Diese Vermögensverschiebung sei wie bei der werbenden [X.] als Entnahme zu behandeln. Die Rückforderung einer unzulässigen Entnahme erfolge aber nicht auf gesellschaftsrechtlicher, sondern auf bereicherungsrechtlicher Grundlage.

Der Bereicherungsanspruch [X.] nach §§ 195, 199 [X.] drei Jahre nach dessen Entstehung und der Kenntnis des Insolvenzverwalters. Für die Kenntnis des [X.] komme es nicht auf den Zugang der Steuerbescheinigungen an, sondern auf den Zugang der Kontoauszüge, in denen die Zinsabschläge ausgewiesen würden.

Es bestehe auch kein auf Erstattung der Zinsabschläge für das [X.] gerichteter Schadenersatzanspruch. Durch das Verjährenlassen des [X.] ändere sich dessen Charakter nicht. Die Festsetzungsverjährung habe keinen Einfluss auf die Verjährung der Erstattungsforderung.

Zu den Voraussetzungen eines Anspruchs auf Rückzahlung der Einlage fehle jeder nachvollziehbare Tatsachenvortrag des [X.]. Im Übrigen habe der Kläger mit dem Verweis auf einen Anspruch auf Rückzahlung der Einlage oder nach den Vorschriften zur [X.] erstmals in der Berufung unzulässig neue Streitgegenstände eingeführt.

III. Diese Ausführungen halten einer rechtlichen Überprüfung im Ergebnis stand.

1. Es kann dahingestellt bleiben, ob ein bereicherungsrechtlicher Anspruch des [X.] gegen den [X.]n auf Erstattung der von der Schuldnerin vor dem [X.] abgeführten Kapitalertragsteuern und [X.] besteht, wie das Berufungsgericht zugunsten des [X.] angenommen hat, ob dem Kläger ein Erstattungsanspruch auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage zusteht, wie die Revision geltend macht, oder ob das Entnahmerecht des [X.]n auch in der Insolvenz der Schuldnerin besteht. Ein etwaiger Erstattungsanspruch wäre jedenfalls gem. §§ 195, 199 Abs. 1 [X.] (für Kapitalerträge in 2001 ggf. in Verbindung mit Art. 226 Abs. 4 Satz 1 EG[X.]) verjährt. Die Verjährungsfrist hätte für den jeweiligen Anspruch bereits mit der Erhebung der Zinsabschläge und der Kenntnisnahme des [X.] von den entsprechenden Abzügen begonnen und wäre nach den revisionsrechtlich nicht zu beanstandenden Feststellungen des Berufungsgerichts abgelaufen, bevor der Kläger auf die Hemmung der Verjährung gerichtete Maßnahmen ergriffen hat.

a) Nach der Rechtsprechung des Senats ist bei einer werbenden Personenhandelsgesellschaft die gem. § 43 Abs. 1 Satz 1 EStG durch Abzug auf Kapitalerträge der [X.] erhobene Einkommensteuer (Kapitalertragsteuer) vermögensmäßig als Abzug von [X.]skapital anzusehen und durch deren steuerliche Anrechnung auf die Einkommensteuer des [X.]ers wie eine Entnahme ihres [X.]ers zu behandeln (vgl. [X.], Urteil vom 30. Januar 1995 - [X.], [X.], 462, 464). Der Abzug der Kapitalertragsteuer von den Kapitalerträgen der ihrerseits nicht einkommen- oder körperschaftsteuerpflichtigen Personenhandelsgesellschaft bewirkt im Hinblick auf die Anrechnung nach § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG eine Vorauszahlung auf die Einkommensteuerschuld der [X.]er als Mitunternehmer nach § 2 Abs. 1 Satz 1, § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG, die entweder zur Minderung der Einkommensteuerschuld des [X.]ers oder zu einer Steuererstattung nach § 36 Abs. 4 Satz 2 EStG führt. Der hierdurch erlangte Vorteil kann zivilrechtlich nicht anders bewertet werden, als sei der [X.] zunächst der gesamte Kapitalertrag zugeflossen und sodann von ihr im Umfang der Kapitalertragsteuer zur Leistung einer Vorauszahlung auf die Einkommensteuerschuld der [X.]er verwendet worden (vgl. [X.], Urteil vom 30. Januar 1995 - [X.], [X.], 462, 464). Ob die [X.] gegen ihren [X.]er einen Anspruch darauf hat, dass er ihr den einbehaltenen Teil der Kapitalertragsteuer erstattet, richtet sich sodann nach dem [X.]svertrag ([X.], Urteil vom 30. Januar 1995 - [X.], [X.], 462, 464). Diese Grundsätze gelten entsprechend für die Erhebung der [X.] (§ 1 Abs. 2 SolZG 1995).

Ob ein im [X.]svertrag hinsichtlich der einbehaltenen Steuerbeträge vereinbartes Entnahmerecht des [X.]ers nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der Personenhandelsgesellschaft entfällt, der Insolvenzverwalter für die Insolvenzmasse dann den vollen Kapitalertrag beanspruchen kann und der [X.]er ihm somit - wie das Berufungsgericht angenommen hat - die auf den Kapitalertrag erhobene Einkommensteuer zu erstatten hat, wird unterschiedlich beurteilt. In der Rechtsprechung und von einem Teil des Schrifttums wird - mit unterschiedlicher Begründung - ein Erstattungsanspruch der Insolvenzmasse gegen den [X.]er bejaht (vgl. [X.], GmbHR 2005, 238, 239; [X.], [X.], 2063, 2064 f.; MünchKommInsO/Kling/Schüppen/Ruh, 2. Aufl., [X.] Rn. 65, 70; [X.], [X.], 143, 145; [X.], [X.], 1169, 1170; [X.]/[X.], Steuern in der Insolvenz, 2. Aufl., Rn. 577, 591), teils nur unter der Voraussetzung, dass der [X.] zur Anrechnung auf die Steuerschuld des [X.]ers gelangt (vgl. Boochs in [X.], [X.]., § 155 Rn. 691; [X.], [X.] 1993, 1405, 1410). Von einem anderen Teil des Schrifttums wird dagegen erwogen, dem [X.]er zur Vermeidung unangemessener Zurechnungsfolgen ein gesetzliches Steuerentnahmerecht entsprechend § 110 HGB zuzugestehen, das er auch im Insolvenzverfahren über das Vermögen der [X.] ausüben kann und das aus der Masse zu bedienen ist (vgl. [X.], Festschrift 50 Jahre Arbeitsgemeinschaft der Fachanwälte für Steuerrecht e.V., 1999, [X.], 198 ff.; [X.] in [X.], [X.] Personengesellschaften, 54. Lfg., § 11 Rn. 1542, 1547 ff.; zu den sich aus dem Steuerabzug ergebenden zivil- und steuerrechtlichen Problemen vgl. ferner [X.], [X.]E 177, 257, 262; Frotscher, Besteuerung bei Insolvenz, [X.]., S. 166 f.; [X.] in [X.]/[X.], Sanierungs- und [X.], 2. Aufl., Rn. 9.835 f.; Olbing, Steuerrecht in der Insolvenz, 2010, [X.] f.; [X.], Insolvenz Steuerrecht, 2011, Rn. 4.159; Uhländer in [X.]/Uhländer/Schmittmann, Insolvenzen und Steuern, 9. Aufl., Rn. 1564; [X.], BB 2001, 1977, 1982; [X.] in [X.], [X.], § 251 Rn. 86).

b) Der Senat muss die Frage, ob und gegebenenfalls auf welcher Rechtsgrundlage der [X.]er zur Erstattung von Kapitalertragsteuer und [X.]n verpflichtet ist, die auf Kapitalerträge der Insolvenzmasse abgezogen worden sind, im Streitfall nicht entscheiden. Ein auf Erstattung der abgeführten Zinsabschläge gerichteter Anspruch des [X.] wäre, wenn man ihn bejahen wollte, unabhängig von seiner rechtlichen Einordnung als bereicherungsrechtlicher oder aus dem [X.]svertrag abgeleiteter Anspruch innerhalb von drei Jahren nach seiner Entstehung verjährt (§§ 195, 199 Abs. 1 [X.]; Art. 229 § 6 Abs. 4 Satz 1 EG[X.]).

aa) Entgegen der Ansicht der Revision wäre ein Erstattungsanspruch bereits mit der Abführung der Zinsabschläge entstanden.

(1) Ein Anspruch ist im Sinne von § 199 Abs. 1 Nr. 1 [X.] entstanden, sobald er erstmals geltend gemacht und notfalls im Wege der Klage durchgesetzt werden kann ([X.], Urteil vom 16. September 2010 - [X.], [X.], 2164 Rn. 22 mwN; für § 198 Satz 1 [X.] aF: [X.], Urteil vom 17. Februar 1971 - [X.], [X.]Z 55, 340, 341). Dies ist regelmäßig der Fall, wenn die Leistung fällig ist, § 271 Abs. 1 [X.] ([X.], Beschluss vom 25. Januar 2012 - [X.] 461/11, NJW-RR 2012, 579 Rn. 14; vgl. auch [X.], Urteil vom 5. Mai 2010 - [X.], [X.]Z 185, 310 Rn. 21).

(2) Der auf Erstattung einer unberechtigten Entnahme gerichtete Anspruch der [X.] ist, wie sich aus § 111 HGB ergibt, mit Herausnahme des Geldes aus der [X.]skasse fällig (Goette in [X.]/Boujong/[X.]/Strohn, HGB, 2. Aufl., § 111 Rn. 24 mwN). Wird - wie im Streitfall zu unterstellen - eine einer unberechtigten Entnahme gleichkommende Vermögensverschiebung dadurch bewirkt, dass die [X.] durch die Abführung von Zinsabschlägen eine Vorauszahlung auf eine Steuerschuld des [X.]ers leistet, entsteht der Anspruch der [X.] auf Erstattung des Geleisteten bereits mit der den Anrechnungsanspruch des [X.]ers gem. § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG auslösenden Erhebung der Kapitalertragsteuer. Mit der Entstehung des [X.] ist die für den Erstattungsanspruch maßgebliche Vermögensverschiebung zu Gunsten des [X.]ers bewirkt.

(3) Entgegen der Ansicht der Revision ist der Senatsentscheidung vom 30. Januar 1995 ([X.], [X.], 462) nicht zu entnehmen, dass der Anspruch stets nur in dem Umfang be- und entsteht, in welchem dem [X.]er die von der [X.] abgeführten Zinsabschläge tatsächlich vom Finanzamt aufgrund deren Geltendmachung im Rahmen seiner Einkommensteuererklärung angerechnet worden sind. Die von der Revision in Bezug genommenen Ausführungen des Senats sind vor dem Hintergrund der im damaligen Streitfall maßgeblichen Regelung im [X.]svertrag der werbenden [X.] zu sehen, nach der ein Steuerentnahmerecht der beklagten Kommanditistin nur beschränkt auf die von ihr tatsächlich zu entrichtenden persönlichen Steuern bestand. Danach war die in Anspruch genommene [X.]erin befugt, den auf ihre persönliche Steuerlast entfallenden Anteil der Kapitalertragsteuer zu entnehmen und der Anspruch der [X.] war von vornherein auf den Teil der von der [X.] abgeführten Steuer begrenzt, der bei der [X.]erin zu einem Erstattungsanspruch gegen das Finanzamt führte. Nur deshalb entstand im dortigen Fall ein Erstattungsanspruch der [X.] erst zu einem Zeitpunkt, zu dem aufgrund des Einkommensteuerbescheids der [X.]erin feststand, dass sie einen Erstattungsanspruch gegen das Finanzamt hatte. Dies ändert jedoch nichts daran, dass auch im dortigen Fall die [X.]erin bereits mit der Erhebung der Kapitalertragsteuer einen Vermögensvorteil in Gestalt des Anrechnungsrechts nach § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG erlangt hatte (vgl. [X.], Urteil vom 30. Januar 1995 - [X.], [X.], 462, 464; [X.]/[X.], [X.], 72. Aufl., § 812 Rn. 10; siehe auch [X.], [X.], 97; [X.], [X.], 1526; Uhländer in [X.]/Uhländer/ Schmittmann, Insolvenzen und Steuern, 9. Aufl., Rn. 1566).

[X.]) Nach den von der Revision nicht angegriffenen Feststellungen des Berufungsgerichts hatte der Kläger von der Erhebung der Zinsabschläge für die Jahre 2001 bis 2004 vor dem 31. Dezember 2005 Kenntnis. Er kannte damit die mögliche Erstattungsansprüche der Schuldnerin begründenden Tatsachen, so dass diese Ansprüche spätestens mit dem Ablauf des Jahres 2008 verjährt wären, ohne dass der Kläger auf die Hemmung der Verjährung gerichtete Maßnahmen ergriffen hat.

2. Einen Schadenersatzanspruch gegen den [X.]n bezüglich der Zinsabschläge für das [X.] wegen der Nichtrealisierung des Anrechnungsrechts gem. § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG hat das Berufungsgericht im Ergebnis zu Recht verneint. Wie oben unter III. 1. c) [X.]) aufgezeigt, würde ein - vom Berufungsgericht angenommener - Anspruch der [X.] auf Erstattung der aus ihren Zinseinkünften abgeführten Kapitalertragsteuern unabhängig davon bestehen, ob der [X.]er sein daraus folgendes Anrechnungsrecht gem. § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG wirtschaftlich im Rahmen seiner Einkommensteuererklärung verwertet (aA [X.], GmbHR 2005, 238, 240). Der [X.]er ist damit unter dem Gesichtspunkt der gesellschafterlichen Treuepflicht schon nicht verpflichtet, sein Anrechnungsrecht zu realisieren. Vor allem entsteht der [X.] aber durch die Nichtrealisierung kein Schaden.

3. Entgegen den [X.] der Revision hat das Berufungsgericht verfahrensfehlerfrei davon abgesehen, die Berechtigung des [X.] unter dem Gesichtspunkt einer Haftung des [X.]n gem. §§ 171, 172 HGB und entsprechend §§ 30, 31 GmbHG zu prüfen. Der Senat hat die hiergegen erhobenen Verfahrensrügen geprüft und nicht für durchgreifend erachtet (§ 564 ZPO).