Bundesfinanzhof, Urteil vom 05.09.2013, Az. XI R 7/12

I. Die Beteiligten streiten darüber, ob dem Kläger und Revisionskläger (Kläger) Kindergeld für [X.]pril 2010 (Streitzeitraum) zusteht, obwohl sein [X.] [X.] in diesem Monat zum gesetzlichen Wehrdienst einberufen worden ist.

Der Kläger bezog für den am 8. Dezember 1990 geborenen [X.] zunächst über das 18. Lebensjahr hinaus Kindergeld, weil sich [X.] am Oberstufenzentrum X in [X.] in [X.]usbildung befand. [X.]nfang 2010 brach [X.] diese [X.]usbildung ab. Er meldete sich anschließend zur Musterung und wurde mit Wirkung ab 1. [X.]pril 2010 zur [X.]bleistung des Grundwehrdienstes einberufen.

Tatsächlich trat [X.] nach den --unstreitigen-- Feststellungen des Finanzgerichts ([X.]) seinen Wehrdienst wegen der Osterfeiertage ([X.], 2. [X.]pril 2010, bis [X.], 5. [X.]pril 2010) aber erst am 6. [X.]pril 2010 an. Gleichwohl erhielt er für den gesamten Monat [X.]pril 2010 Wehrsold.

Die frühere Beklagte und Revisionsbeklagte (Familienkasse) hob, nachdem der Kläger ihr unter dem 21. [X.]pril 2010 die Einberufung des [X.] mitgeteilt hatte, durch Bescheid vom 18. Mai 2010 die Kindergeldfestsetzung für [X.] ab [X.]pril 2010 auf und forderte das gezahlte Kindergeld für [X.]pril 2010 vom Kläger zurück.

Den Einspruch des [X.] vom 14. Juni 2010, der sich nur gegen die [X.]ufhebung der Kindergeldfestsetzung für den Monat [X.]pril 2010 richtete und mit dem der Kläger geltend machte, es reiche aus, dass [X.] an einem [X.] die [X.]nspruchsvoraussetzungen erfüllt habe, was vorliegend vom 1. bis 5. [X.]pril 2010 der Fall gewesen sei, wies die Familienkasse durch Einspruchsentscheidung vom 21. Juni 2010 als unbegründet zurück. Sie führte aus, der Wehrdienst beginne immer am Monatsersten, selbst wenn er erst einige Tage später tatsächlich angetreten werde.

Das [X.] wies die Klage, mit der der Kläger geltend machte, der Beginn des Wehrdienstes ergebe sich gemäß § 21 des Wehrpflichtgesetzes ([X.]) aus dem Einberufungsbescheid, ab. Es vertrat die [X.]uffassung, [X.] habe sich am 1. [X.]pril 2010 nicht mehr in einer Übergangszeit zwischen [X.]usbildung und [X.]bleistung des Wehrdienstes i.S. des § 32 [X.]bs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b des Einkommensteuergesetzes (EStG) befunden; denn die [X.]bleistung des Wehrdienstes in diesem Sinne beginne zu dem [X.]eitpunkt, ab dem nach § 2 [X.]bs. 3 des Soldatengesetzes (SG) die Dienstzeit des Soldaten gerechnet werde. [X.] habe deshalb für den gesamten Monat [X.]pril 2010 Sold erhalten. Das [X.]bstellen auf den Beginn der Besoldung sei gerechtfertigt, weil Hintergrund des [X.]usschlusses von Wehrdienstleistenden aus dem Katalog der Berücksichtigungstatbestände des § 32 [X.]bs. 4 Satz 1 EStG der Umstand sei, dass die Kinder eine einheitliche und umfängliche Besoldung erhalten. Es entspreche daher Sinn und [X.]weck des Gesetzes, diesen [X.]eitpunkt für den [X.]usschluss aus dem Katalog der Berücksichtigungstatbestände heranzuziehen.

Hiergegen richtet sich die Revision, mit der der Kläger die Verletzung materiellen Rechts (§ 62, § 63 [X.]bs. 1, § 32 [X.]bs. 4 und 5 EStG, § 1, § 2 [X.]bs. 3 SG und § 21 [X.]) rügt. Er macht geltend, [X.] habe sich zwischen dem 1. und 6. [X.]pril 2010 noch in einer Übergangszeit befunden. [X.]war sei für die Dienstzeitberechnung und Besoldung des [X.] nach § 2 [X.]bs. 3 SG der 1. [X.]pril 2010 maßgeblich; die soldatischen Verpflichtungen des [X.] hätten jedoch erst im [X.]eitpunkt der Einberufung eingesetzt. Deshalb beginne z.B. auch die rentenversicherungsrechtliche Beitragszeit nach der Rechtsprechung der Sozialgerichtsbarkeit erst mit der Einberufung. Das Urteil des [X.] weiche zudem von den Urteilen des [X.] ([X.]) vom 27. [X.]ugust 2008 III R 88/07 ([X.]/NV 2009, 132) und vom 20. Mai 2010 III R 4/10 ([X.]E 229, 337, [X.], 827) ab. Soweit sich die Familienkasse auf entgegenstehende Verwaltungsanweisungen berufe, seien diese für die Gerichte nicht bindend.

Der Kläger beantragt sinngemäß, das Urteil des [X.], den [X.]ufhebungs- und Rückforderungsbescheid vom 18. Mai 2010 sowie die Einspruchsentscheidung vom 21. Juni 2010 aufzuheben.

Die Familienkasse beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Sie macht geltend, sie sei aufgrund des --für sie bindenden-- [X.]bschn. 63.3.2.6 [X.]bs. 3 Sätze 1 und 2 der Dienstanweisung zur Durchführung des Familienleistungsausgleichs nach dem X. [X.]bschnitt des Einkommensteuergesetzes --D[X.]-FamEStG 2009-- (BStBl I 2009, 1030) gehalten, den [X.]nspruch des [X.] zu verneinen. Die Dienstanweisung gehe --wie das [X.]-- davon aus, dass der Wehrdienst am ersten [X.] beginne, auch wenn der Dienstantritt --wie hier-- erst einige Tage später erfolge.

II. Im Streitfall hat zum 1. Mai 2013 ein gesetzlicher [X.] stattgefunden; Beklagter ist nunmehr die [X.] (vgl. z.B. [X.]-Urteile vom 22. [X.]ugust 2007 [X.], [X.], 533, [X.], 109; vom 16. Mai 2013 III R 8/11, zur amtlichen [X.] bestimmt, [X.]/NV 2013, 1698, Rz 11; vom 28. Mai 2013 XI R 38/11, juris, Rz 14). Das Rubrum des Verfahrens ist deshalb zu ändern.

Die Revision ist begründet; sie führt zur [X.]ufhebung der Vorentscheidung und zur Entscheidung in der Sache selbst (§ 126 [X.]bs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--). Dem Kläger steht im Monat [X.]pril 2010 Kindergeld für [X.] zu, weil [X.] bis einschließlich 5. [X.]pril 2010 als Kind i.S. des § 32 [X.]bs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. [X.]. § 63 [X.]bs. 1 Satz 2 EStG im Rahmen des Kindergeldrechts zu berücksichtigen war.

1. Nach § 63 [X.]bs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Satz 2 i.V.m. § 32 [X.]bs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG wird ein Kind, das das 18. Lebensjahr, aber noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat, beim Kindergeld u.a. dann berücksichtigt, wenn es sich in einer Übergangszeit von höchstens vier Monaten befindet, die zwischen einem [X.]usbildungsabschnitt und der [X.]bleistung des gesetzlichen Wehr- oder Zivildienstes liegt. Dies gilt auch dann, wenn --wie im [X.] das Kind eine [X.]usbildung abgebrochen und auf diese Weise einen [X.]usbildungsabschnitt beendet hat (vgl. z.B. [X.]-Urteil vom 23. Februar 2006 III R 82/03, [X.], 476, [X.], 702; [X.]bschn. 63.3.3 [X.]bs. 2 Satz 2 D[X.]-FamEStG 2009, [X.], 1030).

2. Nach der Rechtsprechung des [X.] befindet sich ein Kind, das den Wehrdienst (z.B. wegen eines davorliegenden Wochenendes) nicht am ersten Tag eines Monats, sondern erst am dritten [X.] antreten kann, am ersten und zweiten [X.] noch in der Übergangszeit zwischen einem [X.]usbildungsabschnitt und der Leistung des Wehrdienstes, wodurch in diesem Monat noch ein [X.]nspruch auf Kindergeld begründet wird (vgl. [X.]-Urteil in [X.]/NV 2009, 132, unter [X.]; siehe auch [X.]-Urteile in [X.]E 229, 337, [X.], 827, Rz 14 f.; vom gleichen [X.], nicht veröffentlicht, unter [X.], beide zum [X.]ntritt des Zivildienstes am vierten [X.]; [X.]-Beschluss vom 31. Mai 2010 III B 38/10, [X.]/NV 2010, 2242, zum [X.]ntritt des Zivildienstes am 16. [X.]; siehe erstmals auch [X.]bschn. 63.5 [X.]bs. 3 Satz 2 D[X.]-FamEStG 2011, [X.], 716; a.[X.]. [X.]bschn. 63.3.2.6 Sätze 1 und 2 D[X.]-FamEStG 2009, [X.], 1030).

Dahinter steht die Überlegung, dass nach dem Monatsprinzip des § 66 [X.]bs. 2 EStG das Kindergeld monatlich vom Beginn des Monats an gezahlt wird, in dem die [X.]nspruchsvoraussetzungen erfüllt sind, bis zum Ende des Monats, in dem die [X.]nspruchsvoraussetzungen wegfallen. Es reicht deshalb zur Begründung eines Kindergeldanspruchs aus, dass an einem [X.] die Berücksichtigungsvoraussetzungen nach § 63 [X.]bs. 1 Satz 1 Nr. 1, Satz 2 i.V.m. § 32 EStG erfüllt sind; eine Kürzung ist nur dann erlaubt, wenn die [X.]nspruchsvoraussetzungen an keinem [X.] vorliegen (vgl. [X.]-Urteil in [X.]E 229, 337, [X.], 827; zum Monatsprinzip siehe auch [X.]-Urteile vom 15. März 2012 III R 51/08, [X.]/NV 2012, 1765; vom 24. Oktober 2012 V R 43/11, [X.]E 239, 327, [X.], 491).

3. Nach diesen Grundsätzen, denen sich der erkennende Senat anschließt, steht dem Kläger --entgegen der [X.]uffassung der Familienkasse und des [X.] im Streitzeitraum ein [X.]nspruch auf Kindergeld für [X.] zu; denn [X.] befand sich vom 1. [X.]pril 2010 bis zum Tag vor seiner Einberufung in einer Übergangszeit i.S. des § 32 [X.]bs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG. Dies reicht zur Begründung eines Kindergeldanspruchs im Monat [X.]pril 2010 aus.

a) Soweit das [X.] dagegen --unter Berufung auf den [X.]-Beschluss vom 28. Januar 2009 III B 183/08 ([X.]/NV 2009, [X.] die [X.]uffassung vertreten hat, es sei für den Berücksichtigungstatbestand des § 32 [X.]bs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG maßgeblich, dass [X.] bereits ab 1. [X.]pril 2010 besoldet worden sei, weil seine Dienstzeit nach § 2 [X.]bs. 3 SG bereits am 1. [X.]pril 2010 begonnen habe, greift diese Überlegung aus zwei Gründen nicht durch:

aa) Zum einen ist, soweit das [X.] mit dem [X.]bstellen auf die Besoldung im Ergebnis berücksichtigen will, dass auch schon vom 1. bis 5. [X.]pril 2010 keine typische Unterhaltssituation bestand, nach der Rechtsprechung des [X.] das Vorliegen einer typischen Unterhaltssituation kein ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal der einzelnen Berücksichtigungstatbestände; ob ein Kind wegen eigener Einkünfte typischerweise nicht auf Unterhaltsleistungen der Eltern angewiesen und deshalb nicht als Kind zu berücksichtigen ist, war im Streitzeitraum nicht (bereits) bei der Prüfung der Tatbestandsvoraussetzungen des § 32 [X.]bs. 4 Satz 1 Nrn. 1 und 2 EStG zu ermitteln, sondern erst auf einer zweiten Stufe bei der Prüfung, ob die Einkünfte und Bezüge des Kindes den maßgebenden Grenzbetrag überschreiten (vgl. [X.]-Urteile vom 17. Juni 2010 III R 34/09, [X.]E 230, 61, [X.], 982; vom 7. [X.]pril 2011 III R 50/10, [X.]/NV 2011, 1329; vom 11. [X.]pril 2013 III R 24/12, zur amtlichen [X.] bestimmt, [X.]/NV 2013, 1307).

bb) [X.]ußerdem hat das [X.] bei seiner [X.]rgumentation nicht hinreichend berücksichtigt, dass sowohl das [X.] ([X.]) als auch der [X.] als "einheitliche und umfängliche Besoldung", auf die das [X.] als schädlich für den Berücksichtigungstatbestand des § 32 [X.]bs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG abstellen will, die Leistungen nach §§ 2 ff. des [X.]gesetzes in der im Streitzeitraum maßgeblichen Fassung --WSG a.F.-- ([X.], 1718) angesehen haben ([X.]-Beschluss vom 29. März 2004  2 BvR 1670/01 u.a., [X.] 2004, 694; [X.]-Beschluss in [X.]/NV 2009, 911). Zu der von [X.] und [X.] für die Verfassungsmäßigkeit des § 32 [X.]bs. 4 Satz 1 EStG argumentativ herangezogenen "einheitlichen und umfänglichen Besoldung" des [X.] zählten nicht nur der vom [X.] erwähnte [X.] (§ 2 WSG a.F.), sondern u.a. auch die unentgeltliche Gemeinschaftsverpflegung (§ 3 [X.]bs. 1 WSG a.F.) und die unentgeltliche Unterkunft (§ 4 Satz 1 WSG a.F.). Diese Sachbezüge hat [X.] vor seiner Einberufung am 6. [X.]pril 2010 indes nicht erhalten; denn er hatte sich erst entsprechend dem [X.], der Ort und Zeitpunkt des [X.] bekanntgab (§ 21 [X.]bs. 1 Satz 2 [X.]), zum Wehrdienst in der [X.] zu stellen (§ 21 [X.]bs. 2 [X.]). Das [X.] begann im Streitzeitraum bei Soldaten, die --wie [X.]-- aufgrund des [X.] zum Wehrdienst einberufen wurden, erst mit dem Zeitpunkt, der nach Maßgabe des [X.] für den Diensteintritt festgesetzt wurde (§ 2 [X.]bs. 1 Nr. 1 SG). Zeitpunkt des [X.] des [X.] war nach den unstreitigen tatsächlichen Feststellungen des [X.], die mit Verfahrensrügen nicht angegriffen worden sind, erst der 6. [X.]pril 2010.

b) Der Hinweis der Familienkasse auf eine anders lautende Dienstanweisung ([X.]bschn. 63.3.2.6 Sätze 1 und 2 D[X.]-FamEStG 2009, [X.], 1030) führt zu keiner anderen Beurteilung; denn dabei handelt es sich um eine norminterpretierende Verwaltungsanweisung, die die Gerichte nicht bindet (vgl. Senatsurteil vom 26. [X.]pril 1995 XI R 81/93, [X.]E 178, 4, [X.] 1995, 754, unter II.3.; Senatsbeschluss vom 4. Dezember 2008 XI B 250/07, [X.]/NV 2009, 394; [X.]-Urteil vom 13. Januar 2011 V R 12/08, [X.]E 232, 261, [X.] 2012, 61, Rz 68).

4. Die Sache ist spruchreif. Die weiteren Voraussetzungen für die Gewährung von Kindergeld für [X.] liegen nach Lage der [X.]kten, auf die das [X.] Bezug genommen hat, vor. Insbesondere ergibt sich aus dem [X.]ntrag des [X.] auf Gewährung von Leistungen zur Sicherung des Lebensunterhalts nach dem [X.] sowie der Höhe des vom [X.] festgestellten [X.]s, dass der Grenzbetrag im Jahr 2010 nicht überschritten worden ist. Hierüber besteht zwischen den Beteiligten auch kein Streit.