Bundesfinanzhof, Urteil vom 12.01.2011, Az. I R 37/10

II. Die Revision ist begründet und führt zur Aufhebung des angefo[X.]htenen Urteils und der Einspru[X.]hsents[X.]heidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgeri[X.]htsordnung --[X.]O--). Das [X.] und das [X.] haben den Einspru[X.]h des [X.] zu Unre[X.]ht als verspätet angesehen.

1. Der Haftungsbes[X.]heid ist dur[X.]h Bekanntgabe an den Kläger wirksam geworden (§ 124 Abs. 1 Satz 1, § 122 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 5 Satz 1 und Satz 2 [X.] i.V.m. § 15 Abs. 1 Bu[X.]hst. [X.] vom 3. Juli 1952 [mit späteren Änderungen, i.d.[X.] vor Inkrafttreten des Art. 1 des Gesetzes zur Novellierung des Verwaltungszustellungsre[X.]hts vom 12. August 2005, [X.], 2354, [X.], 855] [X.] a.[X.]--).

a) Na[X.]h § 15 Abs. 1 Bu[X.]hst. [X.] [X.] a.[X.] kann dur[X.]h öffentli[X.]he Bekanntma[X.]hung zugestellt werden, wenn die Zustellung außerhalb des Geltungsberei[X.]hs des Grundgesetzes erfolgen müsste, aber unausführbar ist oder keinen Erfolg verspri[X.]ht. Zu diesen Tatbestandsvoraussetzungen ist unter den Beteiligten nur streitig, ob ein Haftungsbes[X.]heid einer [X.] Finanzbehörde über Steuers[X.]hulden in der [X.] von dem dortigen Auss[X.]hluss einer Amtshilfe bei der Zustellung in [X.] (z.B. Bundesfinanzhof --[X.]--, Urteil vom 13. März 1973 [X.]/70, [X.], 213, [X.] 1973, 644; [X.] in Debatin/[X.], Doppelbesteuerung, [X.] Art. 27 Rz 59; [X.]/Strohner in [X.]/[X.]/[X.], Doppelbesteuerungsabkommen Deuts[X.]hland-[X.], Art. 27 Rz 24; [X.], [X.] Steuer-Zeitung [X.], 647, 652; [X.] in Tipke/[X.], [X.], § 9 [X.] Rz 11; Linßen in [X.], [X.], § 10 [X.] Rz 15) erfasst ist, so dass eine Zustellung gemäß § 14 Abs. 1 [X.] a.[X.] in der [X.] keinen Erfolg verspra[X.]h (s. allgemein [X.]-Urteil vom 6. Juni 2000 [X.]/99, [X.], 200, [X.] 2000, 560; [X.] --[X.]--, Urteil vom 18. April 1997  8 C 43/95, [X.], 301; [X.] zur [X.] zu § 122 [X.] Nr. 3.1.5.3, dort Satz 2; [X.]/App, [X.]/ Verwaltungszustellungsgesetz, 6. Aufl., § 15 [X.] Rz 2, 5; [X.], Verwaltungszustellungsgesetz, 1. Aufl., § 15 Rz 10; [X.], [X.], 329, 332 f.; [X.], [X.], 647, 652). Das [X.] hat dies bejaht. Dem ist beizupfli[X.]hten. Der Haftungsanspru[X.]h ist --wie der Steueranspru[X.]h selbst-- ein Anspru[X.]h aus dem Steuers[X.]huldverhältnis (§ 37 Abs. 1 [X.]); ein Haftungsbes[X.]heid ist --wie ein Steuerbes[X.]heid-- Grundlage für die Verwirkli[X.]hung eines Anspru[X.]hs des [X.] Fiskus aus dem Steuers[X.]huldverhältnis (§ 218 Abs. 1 [X.]). Damit wird der [X.] eines ([X.]) [X.] direkt dem Hoheitszwang des ([X.]) Fiskus unterstellt, was eine [X.] Zustellungshilfe auss[X.]hließt.

b) Das [X.] hat darüber hinaus au[X.]h bea[X.]htet, dass die öffentli[X.]he Zustellung als "letztes Mittel" der Bekanntgabe anzusehen ist und deshalb erst dann in Betra[X.]ht kommt, wenn alle anderen Mögli[X.]hkeiten, dem Empfänger das S[X.]hriftstü[X.]k zuzustellen, ers[X.]höpft sind (Bes[X.]hluss des [X.] vom 26. Oktober 1987  1 BvR 198/87, Neue Juristis[X.]he Wo[X.]hens[X.]hrift --NJW-- 1988, 2361; [X.]-Urteile in [X.], 200, [X.] 2000, 560; vom 9. Dezember 2009 [X.], [X.], 111, [X.] 2010, 732; [X.] vom 9. August 2007 [X.]/06, [X.], 2310; [X.]-Urteil in [X.], 301; [X.] zum [X.] a.[X.] --[X.]-- vom 13. Dezember 1966 [mit späteren Änderungen] Nr. 19 Abs. 1; S[X.]hwarz in [X.]/[X.]/[X.], [X.], § 10 [X.] Rz 6; [X.] in Tipke/[X.], a.a.[X.], § 10 [X.] Rz 1; Linßen in [X.], a.a.[X.], § 10 [X.] Rz 3; [X.]/[X.], [X.] 2009, 93, 98). Denn das [X.] hat den Kläger na[X.]h der Maßgabe des § 123 Satz 1 [X.] dur[X.]h S[X.]hreiben vom 29. Januar 2004 dazu aufgefordert, einen inländis[X.]hen Empfangsbevollmä[X.]htigten zu bestellen (s. insoweit [X.]-Urteile in [X.], 213, [X.] 1973, 644; in [X.], 200, [X.] 2000, 560; [X.]/[X.], a.a.[X.], § 123 [X.] Rz 12). Dabei konnte, worin dem [X.] zuzustimmen ist, die Aufforderung mit einfa[X.]hem Brief übermittelt werden, da eine (Auslands-)Zustellung au[X.]h insoweit ausges[X.]hlossen war.

Der Einwand des [X.], diese Aufforderung ni[X.]ht erhalten zu haben (zum Erfordernis, den Zugang beim Empfänger na[X.]hzuweisen, um na[X.]h § 123 Satz 2 [X.] verfahren zu können, s. z.B. [X.]/[X.], a.a.[X.], § 123 [X.] Rz 6; Müller-Franken in [X.]/[X.]/[X.], a.a.[X.], § 123 [X.] Rz 59; Güroff in [X.], a.a.[X.], § 123 [X.] Rz 4), ist dabei ni[X.]ht von ents[X.]heidender Bedeutung. Denn die Bekanntgabe des [X.] erfolgte ni[X.]ht auf der Grundlage des § 123 (Satz 2) [X.]. Insoweit kann au[X.]h, wenn der [X.] der Aufforderung vom [X.] mangels Zustellungsmögli[X.]hkeit ni[X.]ht erbra[X.]ht werden und das [X.] damit ni[X.]ht na[X.]h § 123 Satz 2 [X.] dur[X.]h einfa[X.]he Bekanntgabe verfahren kann, ni[X.]ht davon ausgegangen werden, dass dem Na[X.]hrangerfordernis der öffentli[X.]hen Zustellung ni[X.]ht entspro[X.]hen wurde ([X.], [X.], 329, 333).

[X.]) Das [X.] hat ohne Re[X.]htsfehler die formellen Voraussetzungen der öffentli[X.]hen Zustellung na[X.]h § 15 [X.] a.[X.] als erfüllt angesehen. Der Haftungsbes[X.]heid wurde aufgrund der Anordnung vom 25. März 2004 an der Stelle, die von dem [X.] hierfür allgemein bestimmt war, am 6. April 2004 ausgehängt (s. insoweit § 15 Abs. 2 Satz 1 [X.] a.[X.]) und am 23. April 2004 abgenommen. Über die weiteren Zustellungsförmli[X.]hkeiten (zur Unterzei[X.]hnung des Vermerks und der Anbringung "auf dem S[X.]hriftstü[X.]k" z.B. [X.]-Urteil in [X.], 301) und die Fristbere[X.]hnung für die Einspru[X.]hsfrist besteht kein Streit, was weitere Ausführungen erübrigt.

2. Dem Einwand des [X.], § 15 Abs. 1 Bu[X.]hst. [X.] [X.] a.[X.] sei nur dann verhältnismäßig, wenn die Behörde die öffentli[X.]he Zustellung und den Inhalt des S[X.]hriftstü[X.]ks einem Empfänger formlos (hier: als Fax oder per E-Mail) mitteilt, soweit entspre[X.]hende Kontaktdaten bekannt seien, ist ni[X.]ht zu folgen.

Na[X.]h § 15 Abs. 5 Satz 2 [X.] a.[X.] ist bei einer öffentli[X.]hen Zustellung na[X.]h Abs. 1 Bu[X.]hst. [X.] die öffentli[X.]he Zustellung und der Inhalt des S[X.]hriftstü[X.]ks dem Empfänger formlos mitzuteilen, soweit seine Ans[X.]hrift bekannt ist und Postverbindung besteht. Dabei ist na[X.]h § 15 Abs. 5 Satz 3 [X.] a.[X.] die Wirksamkeit der öffentli[X.]hen Zustellung aber allein von der Bea[X.]htung der Abs. 2 und 3 abhängig. Die formlose Mitteilung ist daher ni[X.]ht als Voraussetzung der wirksamen Bekanntgabe anzusehen (s.a. [X.]/App, a.a.[X.], § 15 [X.] Rz 11; [X.], a.a.[X.], § 15 Rz 28). Dass das [X.] es entgegen dem Wortlaut des § 15 Abs. 5 Satz 2 [X.] a.[X.] ("ist ... mitzuteilen") und der innerbehördli[X.]hen Anweisungslage ([X.] Nr. 19 Abs. 5; s.a. AE[X.] zu § 122 [X.] Nr. 3.1.5.3, dort Abs. 2 Satz 1 zu § 10 [X.] n.[X.]; abwei[X.]hend wohl [X.], a.a.[X.], § 15 Rz 28) unterlassen hat, dem Kläger die öffentli[X.]he Zustellung und den Inhalt des S[X.]hriftstü[X.]ks formlos (per Post) mitzuteilen, berührt die Zulässigkeit des Einsatzes dieser Zustellungsform --und damit au[X.]h die Re[X.]htsfolge der [X.] ni[X.]ht (anders zu §§ 185 ff. der Zivilprozessordnung --ZPO-- bzw. § 203 Abs. 2 ZPO a.[X.] Oberlandesgeri[X.]ht --OLG-- Köln, Bes[X.]hluss vom 27. November 1997  14 [X.], NJW-Re[X.]htspre[X.]hungsreport 1998, 1683; dem für § 53 Abs. 2 [X.]O i.V.m. § 185 ZPO folgend [X.], [X.], 647, 651). Angesi[X.]hts des klaren Wortlauts der Norm und des daraus abzuleitenden erkennbaren Willens des Gesetzgebers kommt es insbesondere ni[X.]ht in Betra[X.]ht, kraft verfassungskonformer Auslegung die (formlose) Mitteilung an einen mit Postverbindung errei[X.]hbaren Adressaten als Wirksamkeitserfordernis einer öffentli[X.]hen Zustellung aufzufassen.

3. Dem Kläger war jedo[X.]h Wiedereinsetzung in den vorigen Stand (§ 110 [X.]) zu gewähren, so dass sein Einspru[X.]h vom 31. März 2009 eine Sa[X.]hents[X.]heidung des [X.] im Einspru[X.]hsverfahren erforderli[X.]h ma[X.]ht.

a) Na[X.]h § 110 Abs. 1 [X.] ist einem Steuerpfli[X.]htigen auf Antrag Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren, wenn er ohne Vers[X.]hulden verhindert war, eine gesetzli[X.]he Frist (wie im Streitfall die Einspru[X.]hsfrist des § 355 Abs. 1 Satz 1 [X.]) einzuhalten. Dabei kann die Wiedereinsetzung au[X.]h ohne Antrag gewährt werden, wenn die versäumte Handlung innerhalb der Antragsfrist na[X.]hgeholt wird. Dabei ist allerdings na[X.]h dem Ablauf eines Jahres seit dem Ende der versäumten Frist eine Wiedereinsetzung ausges[X.]hlossen, außer wenn die Antragstellung oder das Na[X.]hholen der versäumten Handlung vor Ablauf der Jahresfrist infolge höherer Gewalt unmögli[X.]h war (§ 110 Abs. 3 [X.]).

b) Na[X.]h den insoweit unstreitigen Feststellungen des [X.] hat der Kläger na[X.]h dem Ablauf der Jahresfrist des § 110 Abs. 3 [X.] --aber innerhalb einer Frist von einem Monat na[X.]h dem Bekanntwerden der auf die Existenz einer Haftungss[X.]huld gestützten [X.] Einspru[X.]h gegen den Haftungsbes[X.]heid unter Hinweis auf ein unvers[X.]huldetes Versäumen der Einspru[X.]hsfrist (keine Kenntnis des [X.], keine Kenntnis des Ankündigungss[X.]hreibens und der Aufforderung i.S. des § 123 Satz 1 [X.]) eingelegt. Ein Na[X.]hweis, dass der Kläger das S[X.]hreiben des [X.] vom 29. Januar 2004 erhalten hat, kann ni[X.]ht geführt werden. Es kann dem Kläger damit ni[X.]ht vorgehalten werden, si[X.]h ni[X.]ht s[X.]hon früher beim [X.] na[X.]h dem --bereits angekündigten-- Erlass des [X.] erkundigt zu haben. Im Übrigen konnte er na[X.]h der objektiven Gesetzeslage damit re[X.]hnen, gemäß § 15 Abs. 5 Satz 2 [X.] a.[X.] vom [X.] formlos über die öffentli[X.]he Zustellung und den Inhalt des S[X.]hriftstü[X.]ks informiert zu werden (s. oben II.2.).

[X.]) Im Streitfall war die Wiedereinsetzung ni[X.]ht dur[X.]h Zeitablauf (§ 110 Abs. 3 [X.]) ausges[X.]hlossen; denn dem Kläger war es infolge höherer Gewalt unmögli[X.]h, die (Jahres-)Frist einzuhalten.

Höhere Gewalt ist na[X.]h der [X.]-Re[X.]htspre[X.]hung (z.B. Urteil vom 8. Februar 2001 [X.]/99, [X.], 466, [X.] 2001, 506; [X.] vom 18. April 2005 [X.]/03, [X.] 2005, 1817) ein außergewöhnli[X.]hes Ereignis, das unter den gegebenen Umständen au[X.]h dur[X.]h die äußerste, na[X.]h Lage der Sa[X.]he von dem Betroffenen zu erwartende Sorgfalt ni[X.]ht verhindert werden konnte. Dies umfasst von außen kommende Ereignisse, die vom Betroffenen ni[X.]ht zu beherrs[X.]hen sind und damit au[X.]h sog. unabwendbare Zufälle. Hierzu gehört na[X.]h Auffassung des [X.] ein Umstand, der dem Beteiligten die re[X.]htzeitige Vornahme einer fristgebundenen Handlung unzumutbar ma[X.]ht und damit aus verfassungsre[X.]htli[X.]hen Gründen dem Berei[X.]h der höheren Gewalt zuzuordnen ist (vgl. [X.]-Bes[X.]hluss vom 18. Dezember 1985  2 BvR 1167, 1185, 1636/84, 308/85 und 2 BvQ 18/84, [X.]E 71, 305, 347).

Absolute Unmögli[X.]hkeit setzt höhere Gewalt jedenfalls ni[X.]ht voraus. Sie verlangt ledigli[X.]h, dass der Betroffene die größte na[X.]h den Umständen von ihm unter Berü[X.]ksi[X.]htigung objektiver Maßstäbe vernünftigerweise zu erwartende und ihm zumutbare Sorgfalt walten lässt ([X.]-Urteil vom 30. Oktober 1997  3 C 35/96, [X.], 288). Demgemäß kann na[X.]h der Re[X.]htspre[X.]hung des [X.] höhere Gewalt au[X.]h dann vorliegen, wenn ein Verfahrensbeteiligter dur[X.]h ein Verhalten des Geri[X.]hts von einer fristgere[X.]hten Prozesshandlung abgehalten wird. Glei[X.]hermaßen darf eine Fristversäumnis dem Betroffenen dann ni[X.]ht angelastet werden, wenn er dur[X.]h arglistiges Verhalten seines Gegners an der re[X.]htzeitigen Einlegung des Re[X.]htsbehelfs gehindert worden ist (vgl. Urteil des [X.] vom 25. November 1977 [X.] 12.77, [X.]E 55, 61) oder wenn die Fristversäumnis auf das re[X.]hts- oder treuwidrige Verhalten der Behörde zurü[X.]kgeführt werden kann (vgl. [X.]-Urteil vom 11. Mai 1979  6 C 70/78, [X.]E 58, 100) und der Beteiligte das unsa[X.]hgemäße Verhalten der Behörde trotz aller ihm zumutbaren Anstrengungen ni[X.]ht erkennen konnte.

Die Besonderheiten des Streitfalls re[X.]htfertigen es, zugunsten des [X.] hier von einer dur[X.]h höhere Gewalt (einer Amtspfli[X.]htverletzung des [X.]) ausgelösten Fristversäumnis auszugehen. Unbes[X.]hadet dessen, dass es die Re[X.]htswirksamkeit der Zustellung ni[X.]ht berührt, wenn die Mitteilung über die Zustellung und den Inhalt des S[X.]hriftstü[X.]ks unterlassen wird, versetzt (erst) die formlose Mitteilung den Empfänger in die Lage, mögli[X.]hst effektiv im eigenen Re[X.]htss[X.]hutzinteresse tätig werden zu können. Dieser gerade au[X.]h mit Bli[X.]k auf den verfassungsre[X.]htli[X.]hen Anspru[X.]h auf Wahrung re[X.]htli[X.]hen Gehörs bea[X.]htli[X.]he Gesi[X.]htspunkt kommt im Wortlaut des § 15 Abs. 5 Satz 2 [X.] a.[X.] zum Ausdru[X.]k. Dementspre[X.]hend ist au[X.]h die innerbehördli[X.]he Anweisungslage ([X.] Nr. 19 Abs. 5; s.a. AE[X.] zu § 122 [X.] Nr. 3.1.5.3, dort Abs. 2 Satz 1 zu § 10 [X.] n.[X.]) gestaltet (s.a. Bes[X.]hluss des [X.] in NJW-Re[X.]htspre[X.]hungsreport 1998, 1683; [X.], [X.], 647, 651). Au[X.]h wenn die (na[X.]hträgli[X.]he) Übersendung "zur Information" (s.a. AE[X.] zu § 122 [X.] Nr. 3.1.5.3, dort Abs. 2 Satz 2), die au[X.]h in der [X.] als zulässig angesehen wird ([X.], [X.], 647, 652), weder bei einem Versand auf dem Postweg no[X.]h auf dem von der Revision benannten Weg (Fax, E-Mail) eine Empfangsgewähr oder gar eine Empfangsbestätigung für die absendende Behörde vermittelt, hat die Behörde erst damit alles in ihrer Mögli[X.]hkeit Stehende und ihrer Amtspfli[X.]ht Entspre[X.]hende getan, angesi[X.]hts der besonderen Bekanntgabesituation der öffentli[X.]hen Zustellung dem mit [X.] bekannten ausländis[X.]hen Empfänger die Wahrung seiner Re[X.]hte zu ermögli[X.]hen. Dies gilt jedenfalls dann, wenn der Kläger für die Behörde erkennbar bereit und in der Lage ist, Re[X.]htss[X.]hutz in Anspru[X.]h zu nehmen. Letzteres hat der Kläger im Rahmen des [X.] um die Steuerfestsetzung gegenüber der [X.] ausrei[X.]hend deutli[X.]h zu erkennen gegeben, indem er --wie er unbestritten vorgetragen [X.] in einem anderen Verfahrensberei[X.]h dieses [X.] eine Empfangsvollma[X.]ht erteilt hat (au[X.]h in der Einspru[X.]hsents[X.]heidung ist von einer "gegenüber der Staatsanwalts[X.]haft ausgespro[X.]hene(n) Empfangsvollma[X.]ht" die Rede); es konnte angesi[X.]hts dessen naheliegen, dass ihm das S[X.]hreiben des [X.] vom 29. Januar 2004 eventuell ni[X.]ht zur Kenntnis gekommen war.