Bundesfinanzhof, Urteil vom 20.08.2014, Az. X R 17/13

I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute und werden im [X.]treitjahr 2008 zur Einkommensteuer [X.]. Für ihren [X.] erhielten sie Kindergeld. Im [X.] an die Jahrgangsstufe 10 verbrachte [X.] in der [X.] von August 2008 bis Juli 2009 ein Auslandsschuljahr an einer [X.] Privatschule. Nach seiner Rückkehr stieg er an seiner bisher besuchten [X.]chule, der [X.] in C-[X.]tadt, nicht unmittelbar in die Qualifikationsphase (Jahrgangsstufe 12), sondern in die Einführungsphase der gymnasialen Oberstufe (Jahrgangsstufe 11) ein.

Während seines [X.] hatte [X.] das [X.] in [X.] besucht. Dieses bereitet auf das "General Certificate of Education – Advanced Level/ Advanced [X.]ubsidiary Level" ([X.]/A[X.]) vor. Unter bestimmten Voraussetzungen eröffnet dieser Abschluss den Zugang zum [X.]tudium an einer [X.] Hochschule.

Für den Besuch des [X.]s wandten die Kläger --nach ihren [X.] im [X.]treitjahr 2008 (ohne Kosten für Beherbergung und Verpflegung) 8.348 € an [X.]chulgeld auf. Ihrer Einkommensteuererklärung fügten sie u.a. eine "Bescheinigung zur Vorlage beim Finanzamt" bei. In dieser bestätigte die [X.]chulleiterin der [X.] das von [X.] in [X.] verbrachte Auslandsschuljahr. [X.]päter ergänzte sie die Bescheinigung dahingehend, dass das [X.] zum [X.] Abitur führe.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --[X.]--) erkannte den als [X.]onderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 des Einkommensteuergesetzes in der im [X.]treitjahr geltenden Fassung (E[X.]tG) geltend gemachten Betrag von 2.505 € nicht an. Die inländische [X.]chule habe das Auslandsschuljahr nicht anerkannt.

In einem [X.]chreiben vom 7. Februar 2012 bescheinigte die [X.]chulleiterin zusätzlich, [X.] sei im [X.] an das Auslandsjahr im August 2009 wieder in der 11. Klasse eingestiegen und hätte bei einem entsprechenden Notenbild auch im 12. Jahrgang einsteigen können.

Auf Nachfrage des Finanzgerichts ([X.]) erklärte sie ferner, [X.] habe am [X.] nicht alle Kurse belegt, die in der Fächerbreite den Bewertungsvorschlägen der [X.] ([X.]) entsprächen. Eine Überprüfung durch die [X.]chule zwecks lückenloser Fortsetzung der inländischen [X.]chullaufbahn habe im Übrigen nicht stattgefunden, da die Verweildauer in der Oberstufe nicht um das Auslandsjahr von [X.] habe verkürzt werden sollen.

Die Klage hatte keinen Erfolg, da die Kläger nach Auffassung des [X.] den erforderlichen Nachweis durch eine der in § 10 Abs. 1 Nr. 9 [X.]atz 2 E[X.]tG genannten Institutionen nicht erbracht hatten.

Mit ihrer Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen Rechts. Das [X.] habe § 10 Abs. 1 Nr. 9 [X.]atz 2 E[X.]tG unzutreffend angewandt.

[X.]ie sind der Ansicht, die vom [X.] für zwingend erforderlich erachtete Bescheinigung sei faktisch nicht zu erbringen. Da [X.] weder in [X.] das [X.]/A[X.] erworben noch in [X.] nach seiner Rückkehr ein [X.]chuljahr übersprungen habe, habe in [X.] keine Notwendigkeit zur Anerkennung der [X.] [X.]chulzeugnisse bestanden. Für diesen Fall sehe das Landesrecht [X.] auch keine Zuständigkeit vor.

Die Kläger beantragen,
das [X.]-Urteil und die Einspruchsentscheidung aufzuheben sowie den Einkommensteuerbescheid 2008 vom 22. April 2010 dahingehend zu ändern, dass [X.]chuldgeldzahlungen in Höhe von 2.505 € als [X.]onderausgaben berücksichtigt werden.

Das [X.] beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

II. Die Revision ist begründet. [X.]ie führt zur Aufhebung des angefochtenen [X.]-Urteils und zur Zurückverweisung der [X.]ache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das [X.] (§ 126 Abs. 3 [X.]atz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--). Dieses hat darüber zu entscheiden, ob es den Rechtsstreit --ggf. [X.] gemäß § 74 [X.]O bis zu einer förmlichen Entscheidung der nach Landesrecht zuständigen [X.]telle darüber aussetzt, ob der Besuch des [X.] durch [X.] zu einem einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen [X.]chule als gleichwertig anzuerkennenden [X.]chul- oder Jahrgangsabschluss geführt hat.

1. Der Abzug von [X.]chulgeldzahlungen als [X.]onderausgaben setzt --neben weiteren hier nicht streitigen [X.] nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 [X.]atz 2 E[X.]tG voraus, dass die [X.]chule in einem Mitgliedstaat der [X.] oder in einem [X.]taat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet und dass sie zu einem von dem zuständigen inländischen Ministerium eines Landes, von der [X.] oder von einer inländischen [X.] anerkannten oder einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen [X.]chule als gleichwertig anerkannten allgemein bildenden oder berufsbildenden [X.]chul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss führt. Dem ist der Besuch einer Einrichtung, die auf einen solchen [X.]chul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss ordnungsgemäß vorbereitet, gleichgestellt (§ 10 Abs. 1 Nr. 9 [X.]atz 3 E[X.]tG).

Dementsprechend ist zu differenzieren zum einen nach der [X.]telle, die die Anerkennung ausspricht, zum anderen nach der Form der Anerkennung (vgl. hierzu Kulosa in [X.]/[X.]/ [X.] --[X.]--, § 10 E[X.]tG Rz 283).

a) Ausländische Bildungsnachweise sind in [X.] nicht generell anerkannt. Vielmehr ist [X.] auch für den vorliegenden Fall der steuerlichen Abziehbarkeit von [X.]chulgeldzahlungen an eine allgemeinbildende Auslandsschule-- erforderlich, dass der [X.]chul- oder --hier auch möglicherweise vorliegende-- Jahrgangsabschluss gegenüber einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen [X.]chule als gleichwertig anerkannt wird (vgl. Kulosa in [X.], § 10 E[X.]tG Rz 283). Mit dem Begriff "gleichwertig" knüpft § 10 Abs. 1 Nr. 9 E[X.]tG dabei an einen schulrechtlichen Begriff an.

Das Gesetz spricht zudem von einem "als gleichwertig anerkannten ... [X.]chul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss" und setzt daher einen Verwaltungsakt (Anerkennungs- oder Gleichwertigkeitsbescheid) voraus.

b) Wie schon unter der Rechtslage bis 2007 (vgl. insoweit z.B. Urteile des [X.] --[X.]-- vom 11. Juni 1997 [X.], [X.], 432, B[X.]tBl II 1997, 615; vom 14. Dezember 2004 XI R 32/03, [X.], 40, B[X.]tBl II 2005, 518; vom 19. Oktober 2011 [X.], [X.], 433, B[X.]tBl II 2012, 200) ist die Finanzverwaltung nach dem [X.]enatsurteil vom 9. November 2011 [X.] ([X.], 21, B[X.]tBl II 2012, 321, unter [X.] cc) auch weiterhin an die jeweilige landesrechtliche Anerkennungsentscheidung gebunden und führt keine eigene Prüfung durch (ebenso [X.]chaffhausen/[X.], Deutsches [X.]teuerrecht --D[X.]tR-- 2009, 1123/1124 f.; Förster, D[X.]tR 2012, 486/488; Kulosa in [X.], § 10 E[X.]tG Rz 283; [X.]töcker in [X.]/[X.], § 10 E[X.]tG Rz 861; [X.]/[X.], § 10 E[X.]tG Rz 427; [X.]/[X.], E[X.]tG, 33. Aufl., § 10 Rz 152; [X.] in [X.]/[X.]/[X.], [X.], Kommentar, § 10 Rz 374; [X.] in Kirchhof, E[X.]tG, 13. Aufl., § 10 Rz 55). Damit bedarf es als Nachweis auch nach der seit dem Veranlagungszeitraum 2008 geltenden Gesetzeslage einer konkreten und verbindlichen Entscheidung durch eine der im Gesetz genannten [X.]tellen --des zuständigen inländischen Ministeriums eines Landes, der [X.] oder einer inländischen [X.]--. Allein diesen obliegt die Prüfung und Entscheidung der Frage, ob die besuchte [X.]chule zu einem anerkannten oder einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen [X.]chule als gleichwertig anzuerkennenden allgemein bildenden oder berufsbildenden [X.]chul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss führt oder die besuchte Einrichtung auf einen solchen Abschluss ordnungsgemäß vorbereitet.

c) Dabei ist nicht allein darauf abzustellen, ob die besuchte [X.]chule oder Einrichtung als solche die Fächer, Lehrgänge oder sonstigen Veranstaltungen anbietet, die die Grundlage für einen (als gleichwertig) anzuerkennenden Abschluss bilden. Vielmehr kommt es maßgeblich darauf an, ob die von dem Kind des [X.]teuerpflichtigen an der [X.]chule oder Einrichtung besuchten bzw. belegten Fächer, Lehrgänge oder Veranstaltungen den für die Erfüllung der in § 10 Abs. 1 Nr. 9 [X.]ätze 2 und 3 E[X.]tG genannten Voraussetzungen genügen.

Dies folgt daraus, dass sich § 10 Abs. 1 Nr. 9 E[X.]tG auf Aufwendungen für den Besuch der [X.]chule oder Einrichtung bezieht. Dagegen setzt das Gesetz gerade nicht voraus, dass der [X.]chüler den Abschluss auch tatsächlich erlangt. Wie bei [X.] kommt es mithin nicht darauf an, ob das Kind das Veranstaltungsziel erreicht hat, mithin in die nächste Klasse oder Jahrgangsstufe versetzt wurde oder die Abschlussprüfung bestanden hat.

2. Die steuerliche Anerkennung der [X.]chulgeldzahlungen scheitert im [X.]treitfall entgegen der Ansicht des [X.] nicht daran, dass in [X.] keine (zentrale) [X.] besteht und die "Bescheinigung" (siehe aber dazu unten [X.]) von der [X.]chulleiterin der von [X.] nach seiner Rückkehr besuchten Gesamtschule ausgestellt wurde. Dementsprechend geht die Rüge der Kläger, wonach der geforderte konkrete Nachweis in [X.] faktisch nicht zu erbringen sei, ins Leere.

a) Zwar verlangt § 10 Abs. 1 Nr. 9 [X.]atz 2 E[X.]tG eine Entscheidung des zuständigen [X.], der [X.] oder der inländischen [X.]. Die Benennung der [X.] bedeutet bei verständiger Würdigung und unter Berücksichtigung der Kulturhoheit der Bundesländer indes nicht, dass eine zentrale [X.] vorhanden sein muss. Vielmehr wird mit der [X.] lediglich die Behörde bezeichnet, die im jeweiligen Bundesland die von § 10 Abs. 1 Nr. 9 [X.]ätze 2 und 3 E[X.]tG genannten Verwaltungsakte (Anerkennungs- oder Gleichwertigkeitsbescheide) zu erlassen hat. Wer im konkreten Fall diese zuständige Behörde ist, ist dem einschlägigen Landesrecht zu entnehmen. Die Zuständigkeit kann ggf. auch auf einem Organisationsakt der Landesregierung beruhen. Im Hinblick auf § 118 Abs. 1 [X.]O obliegt die Prüfung der Zuständigkeit allein dem [X.].

b) [X.]ieht das Landesrecht für schulrechtliche Belange keine förmliche Entscheidung vor, hat die zuständige [X.]telle ggf. allein für steuerliche Zwecke eine solche --von § 10 Abs. 1 Nr. 9 [X.]ätze 2 und 3 E[X.]tG geforderte-- förmliche Entscheidung zu erlassen.

3. Auch wenn die Zuständigkeit der [X.]chulleiterin nach dem einschlägigen [X.] Landesrecht im [X.]treitfall gegeben sein sollte, stellt die von ihr ausgestellte "Bescheinigung zur Vorlage beim Finanzamt" keine die Finanzbehörden und Finanzgerichte bindende Entscheidung dar.

a) Ob eine Bescheinigung eine bindende Regelung enthält und in welchem Umfang eine solche bindende Entscheidung getroffen wurde, ist durch Auslegung der Bescheinigung aus der [X.]icht eines objektiven Empfängers zu ermitteln (so [X.]enatsurteil vom 24. Juni 2009 [X.], [X.], 431, B[X.]tBl II 2009, 960 zur Bescheinigung der Denkmalbehörde nach § 7i E[X.]tG).

b) Im [X.]treitfall ergibt sich bereits aus der Art und Weise, wie es zu der zuletzt vorgelegten "Bescheinigung" gekommen ist, sowie dem Inhalt dieser "Bescheinigung", dass keine rechtsverbindliche Feststellung i.[X.]. des § 10 Abs. 1 Nr. 9 [X.]ätze 2 und 3 E[X.]tG vorliegt.

[X.]o bescheinigte die [X.]chulleiterin zunächst nur, dass der [X.]ohn der Kläger sich ein Jahr in [X.] aufgehalten habe. [X.]päter ergänzte sie ihr erstes [X.]chreiben dahingehend, [X.] habe das [X.] besucht, das bis zum [X.] Abitur führe. Die zuletzt vorgelegte Bescheinigung vom 7. Februar 2012 wies zusätzlich noch darauf hin, [X.] sei im August 2009 (gemeint ist nach seiner Rückkehr aus [X.]) wieder in die 11. Klasse eingestiegen; "bei entsprechendem Notenbild hätte er auch im 12. Jahrgang einsteigen können".

Damit schildert die [X.]chulleiterin im [X.] den Ablauf des [X.], ohne eine verbindliche Aussage darüber zu treffen, ob der Besuch des [X.] durch [X.] die in § 10 Abs. 1 Nr. 9 [X.]ätze 2 und 3 E[X.]tG geforderte Eignung für einen einem inländischen Abschluss als gleichwertig anzuerkennenden [X.]chul- oder Jahrgangsabschluss aufwies. Dass eine verbindliche Regelung in diesem [X.]inn nicht gewollt war, wird auch durch die spätere schriftliche Äußerung der [X.]chulleiterin während des [X.]-Verfahrens ausdrücklich bestätigt. Danach habe sie keinen Anlass zur Prüfung gesehen, da die Verweildauer in der Oberstufe nicht um das Auslandsjahr habe gekürzt werden sollen.

4. Gemäß § 74 [X.]O kann das Gericht nach seinem Ermessen die Aussetzung des Verfahrens u.a. bis zur Entscheidung einer Verwaltungsbehörde anordnen, wenn die Entscheidung des Rechtsstreits ganz oder teilweise von dem Bestehen oder Nichtbestehen eines Rechtsverhältnisses abhängt, das von einer Verwaltungsbehörde festzustellen ist.

a) Dieses Ermessen hat das [X.] bislang nicht ausgeübt. Den Urteilsgründen ist nicht zu entnehmen, dass das [X.] die Möglichkeit einer Verfahrensaussetzung in Betracht gezogen hat, obwohl es ausreichende Hinweise für eine Aussetzung gab.

b) Im Rahmen seiner Ermessensentscheidung hat das [X.] bei der Abwägung prozessökonomischer Gesichtspunkte und der Interessen der Beteiligten zu beachten, dass einerseits die Prüfung und Entscheidung der Frage, ob die besuchte [X.]chule zu einem einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen [X.]chule als gleichwertig anzuerkennenden allgemein bildenden [X.]chul- oder Jahrgangsabschluss führt oder die besuchte Einrichtung auf einen solchen Abschluss ordnungsgemäß vorbereitet, den Finanzbehörden sowie Finanzgerichten entzogen ist, und damit einer ressortfremden Behörde obliegt. Dabei ist zu beachten, dass nach einer Entscheidung des V. [X.]enats des [X.] Grundlagenbescheide ressortfremder Behörden, die nicht dem Anwendungsbereich der §§ 179 ff. der Abgabenordnung ([X.]) unterliegen, eine Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 10 [X.] nur bewirken, wenn sie vor Ablauf der Festsetzungsfrist für die betroffene [X.]teuer erlassen worden sind ([X.]-Urteil vom 21. Februar 2013 V R 27/11, [X.]E 240, 487, B[X.]tBl II 2013, 529).

Andererseits spielt im [X.]treitfall eine Rolle, dass es nach der Konzeption des § 10 Abs. 1 Nr. 9 E[X.]tG Aufgabe der Kläger ist --ggf. unter Beschreiten des [X.], für eine entsprechende förmliche Entscheidung der zuständigen Institution [X.]orge zu tragen, der sie trotz wiederholten Hinweises des [X.] bislang nicht nachgekommen sind, da sie lediglich die ersichtlich unverbindlichen und unzureichenden "Bescheinigungen" der [X.]chulleiterin beigebracht haben.

Eine Aussetzung des Klageverfahrens erscheint deshalb nicht zwingend, sondern hängt maßgeblich von den weiteren Anstrengungen der Kläger ab. Das [X.] wird daher im zweiten Rechtsgang abzuwägen haben, ob es die Aussetzung des Verfahrens bis zu einer noch zu treffenden Entscheidung der nach Landesrecht zuständigen Behörde --ggf. auch [X.] für ermessensgerecht hält oder nicht.

5. Die Übertragung der Kostenentscheidung auf das [X.] beruht auf § 143 Abs. 2 [X.]O.