Bundesfinanzhof, Urteil vom 21.10.2010, Az. III R 74/09

I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) bezog zunä[X.]hst aufgrund einer entspre[X.]hend befristeten Festsetzung bis eins[X.]hließli[X.]h Januar 2008 Kindergeld für ihren 1988 geborenen [X.] ([X.]). [X.] beendete am … Januar 2008 seine Ausbildung zum … bei einer GmbH & Co. [X.] ([X.]) und nahm am nä[X.]hsten Tag bei der [X.] eine zum 31. Dezember 2008 befristete Vollzeitbes[X.]häftigung als Monteur auf, die er dur[X.]h Kündigung zum 22. August 2008 beendete. [X.]eit dem 1. [X.]eptember 2008 besu[X.]hte [X.] eine berufsbildende [X.][X.]hule, um die Fa[X.]hho[X.]hs[X.]hulreife zu erlangen. Hierfür hatte er si[X.]h spätestens im Februar 2008 beworben.

Im November 2008 hob die Beklagte und Revisionsklägerin (Familienkasse) die Festsetzung von Kindergeld für Januar 2008 auf und lehnte den zwis[X.]henzeitli[X.]h gestellten Antrag der Klägerin auf Festsetzung von Kindergeld für 2008 ab, da das "Einkommen" des [X.] den [X.] von 7.680 € voraussi[X.]htli[X.]h übers[X.]hreiten werde. Das bereits ausgezahlte Kindergeld für den Monat Januar 2008 in Höhe von 154 € forderte sie zurü[X.]k. Die Aufhebung stützte sie auf § 70 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes in der für das [X.]treitjahr 2008 geltenden Fassung (E[X.]tG). Der Einspru[X.]h der Klägerin hatte keinen Erfolg.

Das Finanzgeri[X.]ht ([X.]) gab der Klage, mit der die Klägerin si[X.]h gegen die Aufhebung der Kindergeldfestsetzung für Januar 2008 und die Ablehnung der Festsetzung für die Monate [X.]eptember bis Dezember 2008 wandte, dur[X.]h Urteil vom 20. Oktober 2009  4 K 371/09 statt und führte zur Begründung im Wesentli[X.]hen aus:

Zwis[X.]hen den Beteiligten sei unstreitig, dass [X.] im [X.]treitzeitraum grundsätzli[X.]h die Voraussetzungen zum Bezug von Kindergeld erfülle; streitig sei allein, ob die während der Vollzeitbes[X.]häftigung erzielten Einkünfte und Bezüge bei der Frage, ob der Grenzbetrag na[X.]h § 32 Abs. 4 [X.]atz 2 E[X.]tG übers[X.]hritten sei, einzubeziehen seien. Na[X.]h der Re[X.]htspre[X.]hung des [X.] seien die Voraussetzungen des § 32 Abs. 4 [X.]atz 1 Nr. 2 Bu[X.]hst. [X.] E[X.]tG ni[X.]ht erfüllt, wenn das Kind während des Wartens auf einen Ausbildungsplatz einer Vollzeiterwerbstätigkeit na[X.]hgehe. In diesen Monaten bestehe daher kein Anspru[X.]h auf Kindergeld und die in diesen Monaten erzielten Einkünfte seien in die Grenzbetragsbere[X.]hnung ni[X.]ht einzubeziehen. Die verbleibenden Einkünfte des [X.] übers[X.]hritten den anteiligen Grenzbetrag ni[X.]ht, so dass Kindergeld zu gewähren sei.

Mit ihrer Revision rügt die Familienkasse eine fehlerhafte Auslegung von § 32 Abs. 4 [X.]atz 1 Nr. 2 Bu[X.]hst. [X.] i.V.m. § 32 Abs. 4 [X.]atz 2 E[X.]tG.

[X.]ie beantragt, das Urteil des [X.] aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Klägerin beantragt, die Revision zurü[X.]kzuweisen.

[X.] erfülle in den Monaten Februar bis August 2008 ni[X.]ht die Voraussetzungen des § 32 Abs. 4 [X.]atz 1 Nr. 2 Bu[X.]hst. [X.] E[X.]tG. Der Arbeitsvertrag sei auf ein Jahr befristet gewesen und hätte damit weit na[X.]h dem Beginn des Berufss[X.]hulunterri[X.]hts geendet. Ledigli[X.]h aufgrund der positiven Ents[X.]heidung der [X.][X.]hule sei es [X.] mögli[X.]h gewesen, im [X.]eptember 2008 mit der [X.][X.]hule zu beginnen. Andernfalls hätte das Arbeitsverhältnis wie vertragli[X.]h vorgesehen am 31. Dezember 2008 geendet. In diesem Fall wäre die [X.] der Erwerbstätigkeit des [X.] ni[X.]ht als Wartezeit i.[X.]. des § 32 Abs. 4 [X.]atz 1 Nr. 2 Bu[X.]hst. [X.] E[X.]tG zu werten gewesen, zumal der berufli[X.]he oder s[X.]hulis[X.]he Werdegang des [X.] für die [X.] dana[X.]h au[X.]h ni[X.]ht absehbar gewesen wäre. Die Klägerin hätte dann aber Anspru[X.]h auf Kindergeld für den Monat Januar 2008 gehabt, da die übrigen Monate ni[X.]ht zu berü[X.]ksi[X.]htigen gewesen wären.

Darüber hinaus seien die in den Monaten Februar bis August 2008 erzielten Einkünfte des [X.] au[X.]h deshalb ni[X.]ht zu berü[X.]ksi[X.]htigen, weil [X.] in diesen Monaten einer Vollzeitbes[X.]häftigung na[X.]hgegangen sei, die eine typis[X.]he Unterhaltssituation entfallen lasse.

II. Die Revision der Familienkasse ist hinsi[X.]htli[X.]h der Monate [X.]eptember bis Dezember 2008 begründet (unten 1.). Insoweit führt die Revision zur Aufhebung des angegriffenen Urteils und zur Zurü[X.]kverweisung der [X.]a[X.]he an das [X.], da dessen bisherigen Feststellungen keine abs[X.]hließende Ents[X.]heidung darüber ermögli[X.]hen, ob der Klägerin für diese Monate für [X.] ein Kindergeldanspru[X.]h zusteht (§ 126 Abs. 3 [X.]atz 1 Nr. 2 der Finanzgeri[X.]htsordnung --[X.]O--). Hinsi[X.]htli[X.]h des Monats Januar 2008 ist die Revision der Familienkasse als unbegründet zurü[X.]kzuweisen (§ 126 Abs. 2 [X.]O). Denn die Familienkasse war zu einer (rü[X.]kwirkenden) Aufhebung der bestandskräftigen Festsetzung für diesen Monat ni[X.]ht bere[X.]htigt (unten 2.).

1. Für ein über 18 Jahre altes Kind, das, wie [X.] im [X.]treitjahr 2008, das 25. Lebensjahr no[X.]h ni[X.]ht vollendet hat, besteht na[X.]h § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 [X.]atz 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 [X.]atz 1 Nr. 2, § 32 Abs. 4 [X.]atz 2 E[X.]tG u.a. dann Anspru[X.]h auf Kindergeld, wenn das Kind für einen Beruf ausgebildet wird (§ 32 Abs. 4 [X.]atz 1 Nr. 2 Bu[X.]hst. a E[X.]tG) oder eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes ni[X.]ht beginnen oder fortsetzen kann (§ 32 Abs. 4 [X.]atz 1 Nr. 2 Bu[X.]hst. [X.] E[X.]tG) und seine zur Bestreitung des Unterhalts oder der Berufsausbildung bestimmten oder geeigneten Einkünfte und Bezüge 7.680 € im Kalenderjahr ni[X.]ht übersteigen.

a) In Berufsausbildung i.[X.]. des § 32 Abs. 4 [X.]atz 1 Nr. 2 Bu[X.]hst. a E[X.]tG befindet si[X.]h, wer sein Berufsziel no[X.]h ni[X.]ht errei[X.]ht hat, si[X.]h aber ernsthaft und na[X.]hhaltig darauf vorbereitet. Dieser Vorbereitung dienen alle Maßnahmen, bei denen Kenntnisse, Fähigkeiten und Erfahrungen erworben werden, die als Grundlage für die Ausübung des angestrebten Berufs geeignet sind. Im Rahmen der Altersgrenzen des § 32 Abs. 4 [X.]atz 1 Nr. 2 i.V.m. Abs. 5 E[X.]tG kommt es ni[X.]ht darauf an, ob es si[X.]h um die erste oder um eine weitere Ausbildung handelt bzw. ob eine zusätzli[X.]he Ausbildungsmaßnahme einer berufli[X.]hen Qualifizierung oder einem anderen Beruf dient (ständige Re[X.]htspre[X.]hung, z.B. [X.]enatsurteil vom 24. Februar 2010 [X.]/08, [X.], 1262).

Na[X.]h § 32 Abs. 4 [X.]atz 1 Nr. 2 Bu[X.]hst. [X.] E[X.]tG ist ein Kind zu berü[X.]ksi[X.]htigen, wenn es eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes ni[X.]ht beginnen oder fortsetzen kann. Das ist ni[X.]ht nur dann der Fall, wenn das Kind no[X.]h keinen Ausbildungsplatz gefunden hat, sondern au[X.]h dann, wenn ihm ein Ausbildungsplatz bereits zugesagt wurde, es diesen aber aus s[X.]hul-, studien- oder betriebsorganisatoris[X.]hen Gründen erst zu einem späteren Zeitpunkt antreten kann (z.B. [X.]enatsurteil vom 17. Juni 2010 [X.]4/09, [X.], 61).

b) Dana[X.]h geht das [X.] zunä[X.]hst zutreffend davon aus, dass [X.] im gesamten [X.]treitjahr 2008 die Voraussetzungen eines Berü[X.]ksi[X.]htigungstatbestands na[X.]h § 32 Abs. 4 [X.]atz 1 Nr. 2 E[X.]tG erfüllt. Im Monat Januar 2008 (Ausbildung zum Anlagenme[X.]haniker) und in den Monaten [X.]eptember bis Dezember 2008 (Besu[X.]h der berufsbildenden [X.][X.]hule, um die Fa[X.]hho[X.]hs[X.]hulreife zu erlangen) wurde er i.[X.]. des § 32 Abs. 4 [X.]atz 1 Nr. 2 Bu[X.]hst. a E[X.]tG für einen Beruf ausgebildet. In den Monaten Februar bis August 2008 war er als Kind na[X.]h § 32 Abs. 4 [X.]atz 1 Nr. 2 Bu[X.]hst. [X.] E[X.]tG zu berü[X.]ksi[X.]htigen, denn er hatte si[X.]h (spätestens) im Februar 2008 bei der berufsbildenden [X.][X.]hule für das kommende [X.][X.]huljahr, dem nä[X.]hstmögli[X.]hen Ausbildungsbeginn, beworben.

[X.]) Entgegen der Auffassung des [X.] wird der Tatbestand des § 32 Abs. 4 [X.]atz 1 Nr. 2 Bu[X.]hst. [X.] E[X.]tG jedo[X.]h ni[X.]ht dadur[X.]h ausges[X.]hlossen, dass [X.] in den dana[X.]h zu berü[X.]ksi[X.]htigenden Monaten Februar bis August 2008 einer Vollzeiterwerbstätigkeit na[X.]hging. Insoweit verweist der [X.]enat zur weiteren Begründung auf sein Urteil vom 17. Juni 2010 in [X.], 61. Dana[X.]h stand die Vollzeiterwerbstätigkeit des [X.] seiner Berü[X.]ksi[X.]htigung als Kind i.[X.]. des § 32 Abs. 4 E[X.]tG ni[X.]ht entgegen. Bei der Frage, ob der Grenzbetrag übers[X.]hritten ist, sind daher au[X.]h die Einkünfte und Bezüge aus den Monaten Februar bis August 2008 einzubeziehen. Das [X.] hat --aus seiner [X.]i[X.]ht zu Re[X.]ht-- bislang ni[X.]ht geprüft, ob der dana[X.]h zu berü[X.]ksi[X.]htigende Jahresgrenzbetrag von 7.680 € übers[X.]hritten ist. Hiervon hängt ab, ob der Klägerin in den Monaten [X.]eptember bis Dezember 2008 tatsä[X.]hli[X.]h ein Anspru[X.]h auf Kindergeld für [X.] zusteht. Dem [X.] wird daher Gelegenheit gegeben, die erforderli[X.]hen Feststellungen na[X.]hzuholen.

2. Im Ergebnis zu Re[X.]ht hat das [X.] den Bes[X.]heid der Familienkasse vom 28. November 2008 und die hierzu ergangene Einspru[X.]hsents[X.]heidung vom 20. Februar 2009 aufgehoben, soweit die Familienkasse damit die für Januar 2008 bereits bestandskräftige Festsetzung von Kindergeld aufgehoben hat. Denn die Voraussetzungen für eine Aufhebung lagen ni[X.]ht vor.

a) Entgegen der Auffassung der Familienkasse kommt eine Aufhebung na[X.]h § 70 Abs. 4 E[X.]tG ni[X.]ht in Betra[X.]ht.

aa) Na[X.]h dieser Vors[X.]hrift ist eine Kindergeldfestsetzung aufzuheben oder zu ändern, wenn na[X.]hträgli[X.]h bekannt wird, dass die Einkünfte und Bezüge des Kindes den Jahresgrenzbetrag na[X.]h § 32 Abs. 4 [X.]atz 2 E[X.]tG über- oder unters[X.]hreiten. Änderungen der Re[X.]htsauffassung dur[X.]h Re[X.]htspre[X.]hung oder Verwaltungsanweisungen, soweit sie si[X.]h auf Einkünfte und Bezüge beziehen, fallen jedo[X.]h au[X.]h na[X.]h der Verwaltungsauffassung ni[X.]ht unter § 70 Abs. 4 E[X.]tG (Dienstanweisung zur Dur[X.]hführung des Familienleistungsausglei[X.]hs na[X.]h dem X. Abs[X.]hnitt des Einkommensteuergesetzes --DA-FamE[X.]tG-- 2004  70.6 [X.]atz 6, B[X.]tBl I 2004, 742, 817; DA-FamE[X.]tG 2009  70.2.3 [X.]atz 8, B[X.]tBl I 2009, 1030, 1109; vgl. au[X.]h [X.]enatsurteile von 28. November 2006 [X.], [X.] 216, 138, B[X.]tBl II 2007, 717, und vom 24. Februar 2010 III R 100/07, [X.], 1260).

bb) Im vorliegenden Fall wird der Jahresgrenzbetrag des § 32 Abs. 4 [X.]atz 2 E[X.]tG allenfalls dann übers[X.]hritten, wenn au[X.]h die Monate der Vollzeiterwerbstätigkeit und die in diesen Monaten erzielten Einkünfte in seine Bere[X.]hnung einbezogen werden.

Entgegen der vom Bundeszentralamt für [X.]teuern vertretenen Auffassung ("Newsletter Familienausglei[X.]h" Ausgabe April 2008 und Verfügung vom 4. Juli 2008 [X.]t II 2-[X.] 2282-138/2008, B[X.]tBl I 2008, 716) hat der [X.]enat seine bisherige Re[X.]htspre[X.]hung, die eine Berü[X.]ksi[X.]htigung als Kind auss[X.]hloss, das während einer Übergangszeit i.[X.]. des § 32 Abs. 4 [X.]atz 1 Nr. 2 Bu[X.]hst. b E[X.]tG oder während des Wartens auf einen Ausbildungsplatz (§ 32 Abs. 4 [X.]atz 1 Nr. 2 Bu[X.]hst. [X.] E[X.]tG) einer Vollzeiterwerbstätigkeit na[X.]hgeht, jedo[X.]h ni[X.]ht bereits dur[X.]h das Urteil vom 16. November 2006 [X.]/06 ([X.] 216, 74, B[X.]tBl II 2008, 56) geändert, sondern erst dur[X.]h das Urteil in [X.], 61, d.h. erst im Juni 2010. Erst im [X.] hatte si[X.]h also --und auss[X.]hließli[X.]h-- die Verwaltungsauffassung geändert.

Die Familienkasse war dana[X.]h bei Erlass des angegriffenen Bes[X.]heids im November 2008 zwar grundsätzli[X.]h bere[X.]htigt, aufgrund ihrer zwis[X.]henzeitli[X.]h geänderten Re[X.]htsauffassung einen (neuen) Kindergeldantrag der Klägerin für die Monate [X.]eptember bis Dezember 2008 abzulehnen. Ihre erst im [X.] geänderte Re[X.]htsauffassung bere[X.]htigte sie jedo[X.]h ni[X.]ht au[X.]h dazu, eine zu diesem Zeitpunkt bereits bestandskräftige Kindergeldfestsetzung für einen zurü[X.]kliegenden Zeitraum (hier: für Januar 2008) aufzuheben.

b) Die rü[X.]kwirkende Aufhebung der Festsetzung für den Monat Januar 2008 kann au[X.]h ni[X.]ht auf § 70 Abs. 2 E[X.]tG gestützt werden. Na[X.]h dieser Vors[X.]hrift kann eine ursprüngli[X.]h re[X.]htmäßige Festsetzung (rü[X.]kwirkend) aufgehoben oder geändert werden, wenn si[X.]h die für den Bestand des Kindergeldanspru[X.]hs maßgebli[X.]hen Verhältnisse des Anspru[X.]hsbere[X.]htigten oder des Kindes na[X.]hträgli[X.]h geändert haben (z.B. [X.]enatsurteil vom 28. November 2008 [X.], [X.], 564). Au[X.]h diese Vors[X.]hrift ermögli[X.]ht aber keine (rü[X.]kwirkende) Änderung einer bestandskräftigen Festsetzung aufgrund einer Änderung der Re[X.]htsauffassung dur[X.]h Re[X.]htspre[X.]hung oder Verwaltungsanweisungen (vgl. [X.]enatsurteil vom 28. Juni 2006 [X.]/06, [X.] 214, 287, B[X.]tBl II 2007, 714; ferner DA-FamE[X.]tG 2009  70.2.1.2 Abs. 1, B[X.]tBl I 2009, 1030, 1108); Entspre[X.]hendes gilt für eine (rü[X.]kwirkende) Aufhebung oder Änderung einer bestandskräftigen Festsetzung na[X.]h § 173 Abs. 1 Nr. 2 der Abgabenordnung (vgl. [X.]enatsurteil in [X.] 214, 287, B[X.]tBl II 2007, 714).

[X.]) [X.][X.]hließli[X.]h kann die (rü[X.]kwirkende) Aufhebung der Festsetzung für den Monat Januar 2008 au[X.]h ni[X.]ht auf § 70 Abs. 3 E[X.]tG gestützt werden, denn diese Vors[X.]hrift ermögli[X.]ht eine Änderung oder Aufhebung nur mit Wirkung ab dem auf die Bekanntgabe der Neufestsetzung oder Aufhebung der Festsetzung folgenden Monat.