Bundesfinanzhof, Urteil vom 22.12.2011, Az. III R 67/10

I. Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) erhielt von der Beklagten und Revisionsklägerin (Familienkasse) zunä[X.]hst fortlaufend Kindergeld für seine 1984 geborene [X.]o[X.]hter ([X.]). [X.] beendete ihr Studium der Re[X.]htswissens[X.]haften im April 2008 mit dem 1. Staatsexamen. Im Rahmen der Erklärung zu den voraussi[X.]htli[X.]hen Einkünften und Bezügen der [X.] im Jahr 2008 gab der Kläger u.a. an, dass [X.] na[X.]h Abs[X.]hluss des Studiums zwar die Aufnahme in den juristis[X.]hen Vorbereitungsdienst beantragt habe, sie im Hinbli[X.]k auf die Wartezeit von einigen Monaten jedo[X.]h ab Juni 2008 eine vorübergehende Erwerbstätigkeit aufgenommen habe. Voraussi[X.]htli[X.]h werde der Grenzbetrag aus diesem Grunde übers[X.]hritten. Daraufhin hob die Familienkasse die Kindergeldfestsetzung mit Bes[X.]heid vom 23. Juli 2008 ab Januar 2008 unter Hinweis auf § 70 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes in der im Streitzeitraum geltenden Fassung (EStG) auf und forderte das bereits für die Monate bis August 2008 gezahlte Kindergeld von dem Kläger zurü[X.]k. Den Einspru[X.]h des [X.] wies sie als unbegründet zurü[X.]k.

Im Dezember 2008 begann [X.] das Referendariat. Während des Studiums erzielte sie aus einer Nebentätigkeit gewerbli[X.]he Einkünfte in Höhe von 1.050 €. Aus der in den Monaten Juni bis November 2008 ausgeübten Erwerbstätigkeit erzielte sie unter Berü[X.]ksi[X.]htigung von Werbungskosten Einkünfte in Höhe von mindestens 17.000 €, bei [X.] zur Sozialversi[X.]herung von rund 2.000 €. Für den Monat Dezember 2008 erhielt sie eine Vorauszahlung auf ihre Referendarbezüge in Höhe von netto 780 €.

Das Finanzgeri[X.]ht ([X.]) gab der Klage, mit der der Kläger Kindergeld für die Monate Januar bis eins[X.]hließli[X.]h Mai sowie für Dezember 2008 begehrte, mit dem in Ents[X.]heidungen der Finanzgeri[X.]hte 2011, 545 veröffentli[X.]hten Urteil statt.

Mit ihrer Revision rügt die Familienkasse eine unzutreffende Auslegung des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Bu[X.]hst. [X.] und Satz 2 EStG und nimmt auf das Senatsurteil vom 17. Juni 2010 [X.]/09 ([X.], 61, [X.], 982) Bezug.

Die Familienkasse beantragt sinngemäß, das Urteil des [X.] aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Der Kläger beantragt, die Revision zurü[X.]kzuweisen.

Das Kindergeld habe die Funktion, die besondere wirts[X.]haftli[X.]he Belastung, die Eltern dur[X.]h ihre Unterhaltsverpfli[X.]htung gegenüber Kindern entstehe, zumindest teilweise auszuglei[X.]hen. Das [X.] widerspre[X.]he daher dem im Unterhaltsre[X.]ht geltenden Grundsatz der monatli[X.]hen Leistungsverpfli[X.]htung und könne ni[X.]ht mit einem behaupteten Verwaltungsmehraufwand bei monatli[X.]her Prüfung der Einkünfte und Bezüge gere[X.]htfertigt werden. Zudem komme es zu unzumutbaren Härten, wenn der Grenzbetrag erst dur[X.]h den Zufluss von Einkünften oder Bezügen am Ende des Kalenderjahres übers[X.]hritten werde und das Kindergeld zurü[X.]kgefordert werde, obwohl es seiner Funktion entspre[X.]hend verwendet worden sei. Dur[X.]h das [X.] könnten die Grundre[X.]hte aus Art. 3 und Art. 6 des Grundgesetzes verletzt sein.

II. Die Revision der Familienkasse ist nur hinsi[X.]htli[X.]h des Monats Dezember 2008 begründet (unten 1.). Insoweit führt die Revision zur Aufhebung des angegriffenen Urteils und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgeri[X.]htsordnung --[X.]O--). Hinsi[X.]htli[X.]h der Monate Januar bis Mai 2008 ist die Revision der Familienkasse als unbegründet zurü[X.]kzuweisen (§ 126 Abs. 2 [X.]O). Denn die Familienkasse war zu einer (rü[X.]kwirkenden) Aufhebung der bestandskräftigen Festsetzung für diese Monate ni[X.]ht bere[X.]htigt (unten 2.).

1. Für ein über 18 Jahre altes Kind, das, wie [X.] in 2008, das 25. Lebensjahr no[X.]h ni[X.]ht vollendet hat, besteht na[X.]h § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2, § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG u.a. dann Anspru[X.]h auf Kindergeld, wenn das Kind für einen Beruf ausgebildet wird (§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Bu[X.]hst. a EStG) oder eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes ni[X.]ht beginnen oder fortsetzen kann (§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Bu[X.]hst. [X.]) und seine zur Bestreitung des Unterhalts oder der Berufsausbildung bestimmten oder geeigneten Einkünfte und Bezüge 7.680 € im Kalenderjahr ni[X.]ht übersteigen.

a) In Berufsausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Bu[X.]hst. a EStG befindet si[X.]h, wer sein Berufsziel no[X.]h ni[X.]ht errei[X.]ht hat, si[X.]h aber ernsthaft und na[X.]hhaltig darauf vorbereitet (ständige Re[X.]htspre[X.]hung, z.B. Senatsurteil vom 24. Februar 2010 [X.]/08, [X.], 1262). Na[X.]h § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Bu[X.]hst. [X.] ist ein Kind zu berü[X.]ksi[X.]htigen, wenn es eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes ni[X.]ht beginnen oder fortsetzen kann. Das ist ni[X.]ht nur dann der Fall, wenn das Kind no[X.]h keinen Ausbildungsplatz gefunden hat, sondern au[X.]h dann, wenn ihm ein Ausbildungsplatz bereits zugesagt wurde, es diesen aber aus s[X.]hul-, studien- oder betriebsorganisatoris[X.]hen Gründen erst zu einem späteren Zeitpunkt antreten kann (z.B. Senatsurteil in [X.], 61, [X.], 982).

b) Dana[X.]h geht das [X.] zunä[X.]hst zutreffend davon aus, dass [X.] im gesamten Kalenderjahr 2008 die Voraussetzungen eines Berü[X.]ksi[X.]htigungstatbestands na[X.]h § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG erfüllt hat. In den Monaten Januar bis April 2008 (Studium) und im Dezember 2008 (Referendariat) wurde sie i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Bu[X.]hst. a EStG für einen Beruf ausgebildet. In den Monaten Mai bis November 2008 war sie als Kind na[X.]h § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Bu[X.]hst. [X.] zu berü[X.]ksi[X.]htigen, denn na[X.]h den bindenden Feststellungen des [X.] (§ 118 Abs. 2 [X.]O) hatte sie na[X.]h Abs[X.]hluss des Studiums die Aufnahme in den juristis[X.]hen Vorbereitungsdienst beantragt, die erst zum 1. Dezember 2008 erfolgte.

[X.]) Entgegen der Auffassung des [X.] wird der [X.]atbestand des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Bu[X.]hst. [X.] ni[X.]ht dadur[X.]h ausges[X.]hlossen, dass [X.] in den dana[X.]h au[X.]h zu berü[X.]ksi[X.]htigenden Monaten Juni bis November 2008 einer Vollzeiterwerbstätigkeit na[X.]hging. Insoweit verweist der Senat zur weiteren Begründung auf sein Urteil in [X.], 61, [X.], 982. Dana[X.]h stand die Vollzeiterwerbstätigkeit der [X.] ihrer Berü[X.]ksi[X.]htigung als Kind i.S. des § 32 Abs. 4 EStG ni[X.]ht entgegen. Bei der Frage, ob der Jahresgrenzbetrag übers[X.]hritten ist, sind daher au[X.]h ihre Einkünfte und Bezüge aus den Monaten Juni bis November 2008 einzubeziehen. Die vom [X.] für den Senat bindend (§ 118 Abs. 2 [X.]O) festgestellten Einkünfte und Bezüge der [X.] übers[X.]hritten im maßgebli[X.]hen gesamten Kalenderjahr den Jahresgrenzbetrag von 7.680 €. Dem Kläger stand daher für das [X.] kein Anspru[X.]h auf Kindergeld zu.

d) Die vom Kläger gegen die Ausgestaltung des [X.] als Jahresbetrag geri[X.]hteten Einwände greifen ni[X.]ht dur[X.]h. Eine Ausgestaltung des [X.] als Monatsbetrag ist im Hinbli[X.]k auf den dadur[X.]h bedingten Verwaltungsmehraufwand und die [X.]ypisierungs- und Paus[X.]halierungsbefugnis des Gesetzgebers verfassungsre[X.]htli[X.]h ni[X.]ht geboten (vgl. au[X.]h Bes[X.]hluss des Bundesverfassungsgeri[X.]hts vom 27. Juli 2010  2 [X.], Hö[X.]hstri[X.]hterli[X.]he Finanzre[X.]htspre[X.]hung 2010, 1109).

2. Im Ergebnis zu Re[X.]ht hat das [X.] den Bes[X.]heid der Familienkasse vom 23. Juli 2008 und die hierzu ergangene Einspru[X.]hsents[X.]heidung vom 12. März 2009 aufgehoben, soweit die Familienkasse damit die für Januar bis Mai 2008 bereits bestandskräftige Festsetzung von Kindergeld aufgehoben hat. Denn die verfahrensre[X.]htli[X.]hen Voraussetzungen für eine rü[X.]kwirkende Aufhebung lagen ni[X.]ht vor.

a) Insbesondere kam eine Korrektur der Festsetzung na[X.]h § 70 Abs. 4 EStG ni[X.]ht in Betra[X.]ht. Denn im Streitfall haben si[X.]h na[X.]h den Feststellungen des [X.] hinsi[X.]htli[X.]h des Betrages der Einkünfte und Bezüge keine tatsä[X.]hli[X.]hen Änderungen gegenüber den Annahmen in der Prognose ergeben. Vielmehr hat si[X.]h im [X.] allein die Re[X.]htsauffassung der Verwaltung zur Berü[X.]ksi[X.]htigungsfähigkeit von Kindern, die während des Wartens auf einen Ausbildungsplatz (§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Bu[X.]hst. [X.]) einer Vollzeiterwerbstätigkeit na[X.]hgehen, mit der Folge geändert, dass die Einkünfte aus der Vollzeiterwerbstätigkeit bei der Prüfung der Grenzbetragsübers[X.]hreitung einzubeziehen sind. Eine derartige Änderung der Re[X.]htsauffassung genügt allein aber ni[X.]ht, um eine rü[X.]kwirkende Korrektur der Festsetzung gemäß § 70 Abs. 4 EStG zu re[X.]htfertigen. Von den streitbefangenen Monaten konnte die Familienkasse unter Zugrundelegung ihrer geänderten Re[X.]htsauffassung gemäß § 70 Abs. 3 EStG daher nur die Festsetzung von Kindergeld für den Monat Dezember 2008 aufheben. Zur weiteren Begründung wird auf das Urteil vom 21. Oktober 2010 [X.]/09 ([X.], 250) Bezug genommen.

b) [X.] weist der Senat darauf hin, dass der Anwendungsberei[X.]h des § 70 Abs. 4 EStG dann wieder eröffnet ist, wenn ni[X.]ht allein die Einbeziehung der Einkünfte aus der Vollzeiterwerbstätigkeit in Folge geänderter Re[X.]htsauffassung zur na[X.]hträgli[X.]hen Feststellung der Grenzbetragsübers[X.]hreitung führt, sondern si[X.]h zusätzli[X.]h tatsä[X.]hli[X.]he Änderungen hinsi[X.]htli[X.]h des Betrages der Einkünfte und Bezüge ergeben --z.B. dur[X.]h eine bei Erlass der Prognoseents[X.]heidung ni[X.]ht absehbare Nebenerwerbstätigkeit des Kindes, die parallel zu einer avisierten Ausbildung an einer S[X.]hule oder Ho[X.]hs[X.]hule aufgenommen wird-- und diese tatsä[X.]hli[X.]hen Änderungen bereits für si[X.]h genommen die na[X.]hträgli[X.]he Feststellung der Übers[X.]hreitung des (anteiligen) [X.] ermögli[X.]ht hätten. Das Vorliegen eines sol[X.]hen Sa[X.]hverhalts hat das [X.] indes ni[X.]ht festgestellt.