Bundesfinanzhof, Urteil vom 18.10.2023, Az. XI R 39/22

Nach Schätzung der Besteuerungsgrundlagen zur Umsatzsteuer 2019 durch Umsatzsteuerbescheid des Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --[[[[[X.].].].].]--) vom 10.02.2022 und erfolglosem Einspruchsverfahren (Einspruchsentscheidung vom 10.06.2022) erhob die Prozessbevollmächtigte, eine Steuerberatungsgesellschaft mbH, "vertreten durch den Geschäftsführer Rechtsanwalt [[[[[[[[[X.].].].].].].].]]", namens und in Vertretung der Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) mit [[[[[[[[[X.].].].].].].].].] vom 12.07.2022 Klage wegen Umsatzsteuer 2019. Auf dem Briefbogen der Prozessbevollmächtigten sind neben dem Sitz der Gesellschaft und dem Registergericht samt [[[[[[[[[X.].].].].].].].].] die Geschäftsführer ([[[[[[[[X.].].].].].].].]), Rechtsanwalt & Fachanwalt für Steuerrecht, sowie ([[[[[[[[X.].].].].].].].]), Steuerberater, angegeben. Die Klageschrift ist unterzeichnet von [[[[[[[[X.].].].].].].].] mit dem Zusatz "Rechtsanwalt & Fachanwalt für Steuerrecht".

Das Finanzgericht ([[[[[[X.].].].].].]) bestätigte der Prozessbevollmächtigten unter dem 18.07.2022 den Eingang der Klage. Ab dem 14.09.2022 kommunizierte Rechtsanwalt [[[[[[[[X.].].].].].].].] mit dem [[[[[[X.].].].].].] per [[[[[[[[[X.].].].].].].].].] und erstmals per besonderem elektronischen Anwaltspostfach [[[[[[[[[X.].].].].].].].].]). Mit elektronisch übermitteltem richterlichen Hinweis vom 16.09.2022 wurde die Prozessbevollmächtigte auf die Regelung des § 52d der Finanzgerichtsordnung ([[[[[[X.].].].].].]O) und die mögliche Unzulässigkeit der Klage hingewiesen. Nach einem Telefongespräch zwischen dem Berichterstatter und den Geschäftsführern der Prozessbevollmächtigten vertiefte diese mit Schriftsatz vom 07.11.2022 ihre Rechtsansicht zu § 52d [[[[[[X.].].].].].]O. Sie beantragte außerdem vorsorglich Wiedereinsetzung in den vorigen Stand und teilte mit, auf einen entsprechenden Hinweis des [[[[[[X.].].].].].] werde hierfür eine Begründung eingereicht und die Klageschrift per [[[[[[[[[X.].].].].].].].].] übermittelt werden.

Das [[[[[[X.].].].].].] wies die Klage mit Gerichtsbescheid vom 18.11.2022 - 3 K 175/22 als unzulässig ab. Es entschied, die Klage sei entgegen §§ 52a, 52d [[[[[[X.].].].].].]O nicht innerhalb der Klagefrist als elektronisches Dokument übermittelt worden. Im Zeitpunkt der Klageerhebung habe eine Pflicht zur Nutzung des [[[[[[[[[X.].].].].].].].].] für alle natürlichen Personen, die als Rechtsanwälte zugelassen waren, bestanden. Der für die Prozessbevollmächtigte tätige Rechtsanwalt [[[[[[[[X.].].].].].].].], der die Klageschrift unterzeichnet hatte, sei verpflichtet gewesen, das [[[[[[[[[X.].].].].].].].].] zur Erhebung der Klage zu nutzen. Die Berufsausübungspflichten des Rechtsanwalts seien nicht teilbar; er unterliege als Gesellschafter-Geschäftsführer einer Steuerberatungsgesellschaft mbH ebenso der Nutzungspflicht wie als Rechtsanwalt in einer Einzelpraxis. Die Voraussetzungen für eine Wiedereinsetzung in die versäumte Klagefrist gemäß § 56 Abs. 1 [[[[[[X.].].].].].]O seien nicht gegeben.

Hiergegen richtet sich die vom [[[[[[X.].].].].].] zugelassene Revision der Klägerin. Sie macht geltend, die Klage habe durch ihre Prozessbevollmächtigte im Jahr 2022 noch wirksam per [[[[[[[[[X.].].].].].].].].] eingereicht werden können, da eine Steuerberatungsgesellschaft mbH zum damaligen Zeitpunkt nach § 52d Satz 2 [[[[[[X.].].].].].]O noch nicht nutzungspflichtig gewesen sei, auch wenn deren angestellter Geschäftsführer als Rechtsanwalt zugelassen war. Zur weiteren Begründung bezieht sich die Klägerin auf das Zwischenurteil des [[[[[X.].].].].] ([[[[[X.].].].].]) vom 25.10.2022 - I[[[[[[[[X.].].].].].].].] R 3/22 ([[[[[X.].].].].]E 278, 21, [[[[[X.].].].].] 2023, 267). Hilfsweise könne sie Wiedereinsetzung in die versäumte Klagefrist beanspruchen, da das [[[[[[X.].].].].].] seine Hinweispflicht nach § 76 Abs. 2 [[[[[[X.].].].].].]O verletzt habe.

Die Klägerin beantragt sinngemäß, unter Aufhebung der Vorentscheidung und der Einspruchsentscheidung vom 10.06.2022 den Umsatzsteuerbescheid 2019 vom 10.02.2022 dahingehend zu ändern, dass die Steuer auf … € festgesetzt wird, hilfsweise unter Aufhebung der Vorentscheidung den Rechtsstreit zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das [[[[[[X.].].].].].] zurückzuverweisen.

Das [[[[[X.].].].].] beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Der Streitfall weise gegenüber der vom [[[[[X.].].].].] mit Zwischenurteil vom 25.10.2022 - I[[[[[[[[X.].].].].].].].] R 3/22 ([[[[[X.].].].].]E 278, 21, [[[[[X.].].].].] 2023, 267) entschiedenen Streitsache Besonderheiten auf. Im Rubrum der Klageschrift sei [[[[[[[[X.].].].].].].].] als "Geschäftsführer Rechtsanwalt" benannt worden; des Zusatzes "Rechtsanwalt" habe es nicht bedurft. In der Fußzeile des [[[[X.].].].] werde [[[[[[[[X.].].].].].].].] als "Rechtsanwalt & Fachanwalt für Steuerrecht" ausgewiesen, mit diesem Zusatz habe [[[[[[[[X.].].].].].].].] die Klageschrift unterschrieben. Zudem habe [[[[[[[[X.].].].].].].].] im Klageverfahren auch unter Nutzung seines [[[[[[[[[X.].].].].].].].].] mit dem [[[[[[X.].].].].].] kommuniziert, bevor dieses erste Bedenken an der Zulässigkeit der Klage geäußert habe. Die Klägerin könne sich vorliegend nicht darauf berufen, dass eine Nutzungspflicht für Steuerberater oder Steuerberatungsgesellschaften zum Zeitpunkt der Klageerhebung noch nicht bestanden habe.

Die Revision ist begründet; sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das [[X.].] zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 [[X.].]O).

Das [[X.].] hat die Klage zu Unrecht als unzulässig abgewiesen. In einem solchen Fall ist die Sache regelmäßig zurückzuverweisen, da sich das [[X.].] mit dem inhaltlichen Vorbringen der Beteiligten nicht befasst hat und im Übrigen der Senat mangels hinreichender Feststellungen nicht abschließend in der Sache entscheiden kann (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 04.07.2007 - VIII R 77/05, [[X.].], 53, unter [[X.].]; vom 22.06.2016 - V R 49/15, [[X.].], 1754, Rz 23).

1. Die Klägerin hat am [[X.].] in zulässiger Weise per Telefax Klage erhoben.

a) Nach § 52d Satz 1 [[X.].]O sind vorbereitende Schriftsätze und deren Anlagen sowie schriftlich einzureichende Anträge und Erklärungen, die durch einen Rechtsanwalt eingereicht werden, als elektronisches Dokument zu übermitteln. Die zum 01.01.2022 in [[X.].] getretene und in allen durch die Finanzgerichtsordnung eröffneten Verfahren geltende Vorschrift verpflichtet unter anderem Rechtsanwälte, welche nach § 31a der Bundesrechtsanwaltsordnung ([[X.].]) i.d.F. des Art. 1 Nr. 1 des [[X.].] und zur Änderung der Finanzgerichtsordnung vom 21.12.2015 ([[X.].], 2517) [[X.].] unterhalten müssen, (vorbereitende und) bestimmende Schriftsätze unter Nutzung des elektronischen Rechtsverkehrs als elektronisches Dokument zu übermitteln ([[X.].] in [[X.].]/[[X.].]/[[X.].] --[[X.].]--, § 52d [[X.].]O Rz 10, 26).

b) Gleiches gilt zwar nach § 52d Satz 2 [[X.].]O für die nach § 62 Abs. 2 [[X.].]O vertretungsberechtigten Personen, für die ein sicherer Übermittlungsweg nach § 52a Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 [[X.].]O zur Verfügung steht ([[X.].] in [[X.].], § 52d [[X.].]O Rz 14). Für [[X.].] in Gestalt einer [X.] ist allerdings erst seit dem 01.01.2023 von der [[X.].] ein sicherer Übermittlungsweg in Gestalt des besonderen elektronischen [[X.].], kurz [[X.].], eingerichtet (§ 86e des [[X.].]). Zwar sind Steuerberater bereits seit dem 01.01.2018 verpflichtet, einen sicheren Übertragungsweg nach § 130a Abs. 4 der Zivilprozessordnung (ZPO) für Zustellungen seitens des Gerichts einzurichten (§ 155 Satz 1 [[X.].]O i.V.m. § 174 Abs. 3 Satz 4 ZPO i.d.[[X.].] mit den Gerichten vom 10.10.2013, [[X.].], 3786); eine Verpflichtung für Steuerberater, mit dem Gericht vollumfänglich elektronisch zu kommunizieren, war damit indes noch nicht verbunden (vgl. [[X.].] vom 25.10.2022 - I[X.] R 3/22, [[X.].], 21, [[X.].] 2023, 267, Rz 15).

Die Prozessbevollmächtigte der Klägerin ist daher als [X.] nach § 52d Satz 2 [[X.].]O grundsätzlich erst seit dem 01.01.2023 zur Nutzung des elektronischen Rechtsverkehrs und zur Übermittlung (vorbereitender und) bestimmender Schriftsätze sowie schriftlich einzureichender Anträge und Erklärungen als elektronisches Dokument verpflichtet. Im Zeitpunkt der Klageerhebung konnten Schriftsätze von ihr auch noch "schriftlich" --das heißt in Schriftform (§ 120 Abs. 1 Satz 1 [[X.].]O), oder, wie im Streitfall, per [[X.].] übermittelt werden (vgl. [[X.].] vom 25.10.2022 - I[X.] R 3/22, [[X.].], 21, [[X.].] 2023, 267, Rz 16; [[X.].] in [[X.].], § 52d [[X.].]O Rz 15, dritter Spiegelstrich).

c) Ein anderes Ergebnis folgt auch nicht aus dem Umstand, dass die Prozessbevollmächtigte der Klägerin im Streitfall durch einen gesetzlichen Vertreter (§ 35 Abs. 1 Satz 1 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung --GmbHG--, § 55d Abs. 2 StBerG) gehandelt hat, der neben seiner (nichtselbständigen) Tätigkeit als Geschäftsführer der Prozessbevollmächtigten eine Zulassung zur Rechtsanwaltschaft (Verpflichtung nach § 52d Satz 1 [[X.].]O seit dem 01.01.2022) besitzt und in dieser Form ("[X.], Rechtsanwalt & Fachanwalt für Steuerrecht") die Klageschrift unterzeichnet hat.

aa) Zwar sind Rechtsanwälte, die --als natürliche Person (Einzelanwalt)-- im Verzeichnis (§ 31 [[X.].]) der für sie zuständigen Rechtsanwaltskammer eingetragen sind und für die von der [X.] [[X.].] (§ 31a Abs. 1 [[X.].]) eingerichtet worden ist, nach § 52d Satz 1 [[X.].]O seit dem 01.01.2022 nutzungspflichtig (vgl. [X.] vom 23.08.2022 - VIII S 3/22, [X.], 566, [[X.].] 2023, 83; Beschluss des [[X.].] Münster vom 22.02.2022 - 8 V 2/22, Entscheidungen der Finanzgerichte --E[[X.].]-- 2022, 592, rechtskräftig; [[X.].] in [[X.].], § 52d [[X.].]O Rz 13). Vor diesem Hintergrund sind auch Steuerberater, die zugleich eine Zulassung als Rechtsanwalt besitzen (und damit [[X.].] unterhalten), jedenfalls dann ebenfalls nach § 52d Satz 1 [[X.].]O ab dem 01.01.2022 nutzungspflichtig, wenn sie als Prozessbevollmächtigte auftreten und ein bei Gericht eingereichtes Dokument in entsprechender Weise unterzeichnen (vgl. [[X.].] vom 25.10.2022 - I[X.] R 3/22, [[X.].], 21, [[X.].] 2023, 267, Rz 18, m.w.N.; [X.] vom 23.08.2022 - VIII S 3/22, [X.], 566, [[X.].] 2023, 83, Rz 3; [[X.].] in [[X.].], § 52d [[X.].]O Rz 15, vierter Spiegelstrich).

bb) Auch "gemischte" [[X.].], bei denen neben Steuerberatern auch andere Berufsträger (Rechtsanwälte, Wirtschaftsprüfer, Notare) tätig sind und die neben steuerlichen Beratungsleistungen auch Dienstleistungen anbieten, die über die Befugnisse des § 3 StBerG hinausgehen, können nach § 52d Satz 1 [[X.].]O seit dem 01.01.2022 nutzungspflichtig sein, wenn ein verantwortlicher, im Briefkopf der [X.] namentlich aufgeführter Berufsträger mit Mehrfachzulassung ("Rechtsanwalt, Wirtschaftsprüfer, Steuerberater") einen (vorbereitenden oder) bestimmenden Schriftsatz an das Gericht übermittelt; ein solches Dokument darf nach dem 31.12.2021 nicht mehr schrift(sätz)lich oder per Telefax, sondern nur noch elektronisch bei Gericht eingereicht werden (vgl. Beschluss des [[X.].] Rheinland-Pfalz vom [[X.].] - 4 V 1340/22, E[[X.].] 2022, 1547; vgl. [[X.].] in [[X.].], § 52d [[X.].]O Rz 15, fünfter Spiegelstrich).

cc) Etwas anderes gilt jedoch für einen Fall wie den vorliegenden, wenn eine [X.], die keine Dienstleistungen anbietet, die über die Befugnisse des § 3 StBerG hinausgehen, durch ihren gesetzlichen Vertreter (§ 35 Abs. 1 Satz 1 GmbHG, § 55d Abs. 2 StBerG) handelt. Eine nach § 52d Satz 2 [[X.].]O (noch) nicht nutzungspflichtige Prozessbevollmächtigte in Gestalt einer [X.] wird nicht dadurch (im Sinne des § 52d Satz 1 [[X.].]O) nutzungspflichtig, dass für sie ein gesetzlicher Vertreter handelt, der in seiner beruflichen Funktion als Rechtsanwalt nach § 52d Satz 1 [[X.].]O nutzungspflichtig wäre, wenn er als solcher selbst dem Gericht gegenüber auftreten würde (vgl. [[X.].] vom 25.10.2022 - I[X.] R 3/22, [[X.].], 21, [[X.].] 2023, 267, Rz 21; zu einer [X.] in Gestalt einer steuerberatenden Partnerschaftsgesellschaft mit beschränkter Berufshaftung vgl. Urteil des Hessischen [[X.].] vom 10.05.2022 - 4 K 214/22, E[[X.].] 2022, 1772). Der Umstand, dass der handelnde Gesellschafter-Geschäftsführer außerhalb seiner Tätigkeit für die [X.] über eine Zulassung zur Anwaltschaft nach den Bestimmungen der Bundesrechtsanwaltsordnung verfügt, führt zu keinem anderen Ergebnis (vgl. auch Beschluss des [X.] vom 21.09.2023 - 10 [X.] 512/20, Betriebs-Berater --[X.]-- 2023, 2419).

d) Nach diesen Grundsätzen konnte die Klägerin durch ihre Prozessbevollmächtigte als nach § 52d Satz 2 [[X.].]O bis einschließlich 31.12.2022 noch nicht zur Nutzung des elektronischen Rechtsverkehrs verpflichtete Person die Klageschrift in zulässiger Weise --wie im [X.] per Telefax übermitteln. Die berufliche Qualifikation des Rechtsanwalts [X.], der im Streitfall nicht als solcher selbst dem [[X.].] gegenüber aufgetreten ist, sondern als angestellter Geschäftsführer und Organ der prozessbevollmächtigten [X.] für diese gehandelt hat, tritt hinter § 52d Satz 2 [[X.].]O zurück. Daran vermag auch nichts zu ändern, dass der Geschäftsführer der Prozessbevollmächtigten den Klageschriftsatz mit "Rechtsanwalt & Fachanwalt für Steuerrecht" gezeichnet hat.

e) Der erkennende Senat weicht damit nicht von der Rechtsprechung des [X.] ([X.]) und des [X.] ab.

aa) Soweit der [X.] mit Beschlüssen vom 24.11.2022 - I[X.] ZB 11/22 (Monatsschrift für Deutsches Recht --[X.]-- 2023, 189, zu einem anwaltlichen Insolvenzverwalter), vom 31.01.2023 - [X.]III ZB 90/22 (Zeitschrift für das gesamte Familienrecht 2023, 719, zu einem anwaltlichen Verfahrenspfleger) und vom 31.05.2023 - [X.]II ZB 428/22 ([X.] 2023, 1133, zu einem anwaltlichen Berufsbetreuer) die Nutzungspflicht des jeweils betreffenden Rechtsanwalts bejaht hat, ist dies mit einem Rechtsanwalt und Steuerberater, der (auch) als Rechtsanwalt zeichnet, vergleichbar, nicht jedoch mit einem Rechtsanwalt, der --wie vorliegend-- als gesetzlicher Vertreter einer prozessbevollmächtigten [X.] handelt.

bb) Soweit das [X.] in seinem Beschluss vom 23.05.2023 - 10 [X.] 18/22 ([X.] 2023, 1395) die Nutzungspflicht eines [X.], der für einen Verband erlaubte Rechtsdienstleistungen gegenüber den Verbandsmitgliedern erbringt, bejaht hat, hat es sich --mangels vergleichbarer Ausgangslage-- von dem [[X.].] vom 25.10.2022 - I[X.] R 3/22 ([[X.].], 21, [[X.].] 2023, 267) --zu einer [X.], die, wie vorliegend, durch ihren als Rechtsanwalt zugelassenen gesetzlichen Vertreter [X.] ausdrücklich abgegrenzt und insoweit eine Abweichung selbst ausgeschlossen ([X.]-Beschluss vom 23.05.2023 - 10 [X.] 18/22, [X.] 2023, 1395, Rz 37).

Soweit das [X.] mit Beschluss vom 21.09.2023 - 10 [X.] 512/20 ([X.] 2023, 2419) die Nutzungspflicht eines Verbandsvertreters, der nicht als Syndikusanwalt zugelassen ist, selbst für den Fall verneint hat, dass dieser außerhalb des Arbeitsverhältnisses zum Verband über eine Zulassung als Rechtsanwalt verfügt, stimmt dies mit der Rechtsprechung des BFH überein.

2. Die Übertragung der Kostenentscheidung auf das [[X.].] beruht auf § 143 Abs. 2 [[X.].]O.

3. Der Senat entscheidet mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2, § 121 Satz 1 [[X.].]O).