Bundesfinanzhof, Beschluss vom 25.06.2019, Az. X B 96/18

Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) erzielte im Streitjahr 2010 gewerbliche Einkünfte aus dem Betrieb einer Zimmerei. Da er seine Einkommensteuererklärung nicht einreichte, schätzte der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --[X.]--) die Besteuerungsgrundlagen.

Aufgrund eines [X.] aus dem [X.] in das Streitjahr in Höhe von 17.047 € setzte das [X.] die Einkommensteuer im Änderungsbescheid vom 14. April 2014 auf 1.780 € herab. Dieser Bescheid wurde bestandskräftig.

Nach einer steuerlichen Außenprüfung für das [X.] verringerte das [X.] den Verlustrücktrag auf 9.659 € und erhöhte die Einkommensteuerfestsetzung auf 3.882 €. Im sich hieran anschließenden Einspruchsverfahren reichte der Kläger eine Gewinnermittlung nach und begehrte die Berücksichtigung des dort angegebenen Gewinns sowie der von ihm erklärten Vorsorgeaufwendungen. Außerdem verlangte er die Berücksichtigung des [X.] aus dem [X.] in der ursprünglichen Höhe.

Das [X.] berücksichtigte in seiner Entscheidung zwar die erklärten Vorsorgeaufwendungen. Es erhöhte den Gewinn jedoch um den von ihm für die Jahre 2011 bis 2013 festgestellten durchschnittlichen [X.]. Einen erhöhten Verlustrücktrag aus dem [X.] lehnte das [X.] aufgrund der sich aus dieser Gewinnerhöhung ergebenden beschränkten Anfechtbarkeit nach § 351 Abs. 1 der Abgabenordnung ([X.]) ab. Denn eine niedrigere Einkommensteuer als die im Änderungsbescheid vom 14. April 2014 (1.780 €) dürfe nicht festgesetzt werden.

Mit seiner Klage wandte sich der Kläger gegen die Erhöhung des Gewinns aus Gewerbebetrieb um den geschätzten [X.]. Daneben begehrte er (weiterhin) die Berücksichtigung eines erhöhten [X.].

Das Finanzgericht ([X.]) wies die Klage im ersten Rechtszug als unbegründet ab. Da das Urteil nicht mit Gründen versehen war, hob der Senat es durch Beschluss vom 9. Februar 2017 - X B 49/16 ([X.]NV 2017, 721) auf und verwies die Sache an das [X.] zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurück. Das [X.] hätte auf die Höhe der Gewinnschätzung im Streitjahr eingehen müssen, um dem Kläger so nicht nur die Möglichkeit zur Überprüfung der Rechtmäßigkeit der Hinzuschätzung zu geben, sondern es ihm auch zu ermöglichen, das Volumen seines [X.] zu bestimmen.

Im zweiten Rechtszug kam das [X.] zu dem Ergebnis, dass die Klage aufgrund der vom Kläger eingereichten Gewinnermittlung für das Streitjahr ausgehend von der Summe der [X.] teilweise begründet sei. Es reduzierte die Einkünfte aus Gewerbebetrieb und folgend den Gesamtbetrag der Einkünfte auf 36.922 €.

Eine Herabsetzung der Einkommensteuer unter den Betrag von 1.780 € sei aufgrund der Anfechtungsbeschränkung des § 351 Abs. 1 Satz 1 [X.] i.V.m. § 42 der Finanzgerichtsordnung ([X.]O) auch unter Berücksichtigung dieses niedrigeren Gesamtbetrags der Einkünfte ausgeschlossen.

Der Kläger rügt zum einen (weiterhin), das [X.] habe fehlerhaft das Klageverfahren nicht bis zur Entscheidung über die Höhe des gewerblichen Verlusts im Einspruchsverfahren gegen die Einkommensteuerfestsetzung 2011 ausgesetzt. Insoweit könne die vom [X.] aufgeworfene Frage im Zusammenhang mit § 177 Abs. 1 [X.] keine Rolle spielen. Zum anderen sei in der Einkommensteuerfestsetzung für das Streitjahr über die Höhe des [X.] verbindlich zu entscheiden. Insoweit sei das [X.]-Urteil nicht mit Gründen versehen.

Das [X.] tritt der Beschwerde entgegen. Das [X.]-Urteil sei mit Gründen versehen. Auch habe der Kläger keinen Antrag auf Beschränkung des [X.] gestellt. Eine Verpflichtung des [X.] zur Aussetzung des Verfahrens bis zur Entscheidung gegen die Einkommensteuerfestsetzung 2011 liege nicht vor.

Im ersten Rechtsgang hatte der Kläger in der mündlichen Verhandlung beantragt, die Einkommensteuer unter Berücksichtigung eines [X.] aus 2011 in der erforderlichen Höhe auf 0 € herabzusetzen. Da der Kläger zum Schluss der mündlichen Verhandlung im zweiten Rechtszug nicht mehr anwesend war, stellte er im zweiten Rechtsgang keinen Antrag.

Die Beschwerde des [X.] ist begründet. Sie führt erneut zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das [X.] zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung.

1. Nach § 116 Abs. 6 [X.]O kann der [X.] ([X.]) das angefochtene Urteil aufheben und den Rechtsstreit zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverweisen, wenn die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 Nr. 3 [X.]O vorliegen. Ein Verfahrensfehler im Sinne der letztgenannten Vorschrift liegt vor, wenn das Urteil "nicht mit Gründen versehen ist" (§ 119 Nr. 6 [X.]O). Dies ist hier der Fall, da das [X.] in seinem Urteil nicht dargelegt hat, in welcher Höhe ein Verlustrücktrag im Streitjahr zu berücksichtigen ist.

a) Der Verfahrensmangel nach § 119 Nr. 6 [X.]O liegt nur vor, wenn die Urteilsgründe ganz oder zum Teil fehlen und sie den Prozessbeteiligten keine Kenntnis darüber vermitteln, auf welchen Feststellungen, Erkenntnissen und rechtlichen Überlegungen das Urteil beruht. Dies erfordert nicht, dass jedes Vorbringen der Beteiligten im Einzelnen erörtert werden müsste; vielmehr liegt dieser Verfahrensmangel erst dann vor, wenn den Beteiligten die Möglichkeit entzogen ist, die getroffene Entscheidung auf ihre Rechtmäßigkeit hin zu überprüfen. Dagegen ist ein dahingehender Verfahrensmangel nicht gegeben, wenn noch zu erkennen ist, welche Überlegungen für das Gericht maßgeblich waren. Anerkannt ist, dass das [X.] auf andere eigene Entscheidungen Bezug nehmen darf. Dies ist der Fall, wenn beide Entscheidungen zwischen den Beteiligten ergangen, gleichzeitig verkündet und am gleichen Tag zugestellt worden sind. Auch eine Bezugnahme des [X.] in seinem Urteil auf die Einspruchsentscheidung des [X.] nach § 105 Abs. 5 [X.]O ist möglich und ausreichend, wenn das [X.] in dieser Entscheidung bereits zu [X.] vom Kläger im Klageverfahren vorgebrachten entscheidungserheblichen Einwendungen Stellung genommen hat (vgl. insoweit insgesamt [X.]sbeschluss in [X.]/NV 2017, 721, Rz 11, m.w.N.).

b) Der erkennende [X.] hatte dem [X.] im ersten Rechtsgang aufgegeben, sich über die Höhe des Gesamtbetrags der Einkünfte Klarheit zu verschaffen, insoweit über die Höhe der [X.] zu entscheiden und dies in den Entscheidungsgründen den Beteiligten darzulegen und zu erläutern. Grund dafür war --hierauf hatte der [X.] ausdrücklich in diesem Zusammenhang hingewiesen--, dass im Rahmen der streitigen Einkommensteuerfestsetzung über die Höhe des [X.] zu entscheiden ist (s. [X.]sbeschluss in [X.]/NV 2017, 721, Rz 15).

Eine solche Entscheidung zur Höhe des [X.] abgezogenen [X.] hat das [X.] auch in dem vorliegenden Urteil nicht getroffen.

aa) Ausweislich des Tatbestands des [X.]-Urteils (dort S. 3) hatte der Kläger im ersten Rechtszug beantragt, die "Steuer unter Berücksichtigung eines [X.] aus 2011 in der erforderlichen Höhe auf 0 €" herabzusetzen. Damit macht das [X.] das Klägerbegehren deutlich. Obwohl die [X.]eite zum Schluss der mündlichen Verhandlung nicht mehr anwesend war, ging das [X.] von dem Fortbestehen des in diesem Antrag formulierten Begehrens aus. Unabhängig hiervon ist zu beachten, dass § 10d Abs. 1 Satz 5 des Einkommensteuergesetzes --EStG-- (auch) einen nur teilweisen Verlustrücktrag zulässt. Ob dies im vorliegenden Fall das Begehren des [X.] ist bzw. von ihm nach § 10d Abs. 1 Satz 6 EStG beantragt worden ist, muss neben der Höhe des Gesamtbetrags der Einkünfte im Jahr des [X.] klar benannt werden. Folglich muss das [X.] auch die Höhe des [X.] aus dem [X.] nennen. Hierzu schweigt das [X.]-Urteil. Soweit es auf den Verlustrücktrag aus dem [X.] eingeht, erläutert das [X.] nur, dass auch über § 10d Abs. 1 Satz 3 EStG ein höherer Verlustrücktrag als der vom [X.] in der Einspruchsentscheidung angesetzte Betrag von 9.659 € nicht zu einer Unterschreitung des festgesetzten Einkommensteuerbetrags von 1.780 € führen könnte.

bb) [X.] des [X.] im Streitjahr wäre erforderlich gewesen, da der Kläger jedenfalls im ersten Rechtszug den Verlustrücktrag ggf. nur teilweise begehrte. Ausdrücklich hat der Kläger beantragt, den Verlustrücktrag für sein Klagebegehren, die Einkommensteuern auf 0 € festzusetzen, in der erforderlichen Höhe zu berücksichtigen. Ob dies dem vom [X.] bislang berücksichtigten Verlustrücktrag in Höhe von 9.659 € entspricht, bleibt schon angesichts der Reduzierung des Gesamtbetrags der Einkünfte um 3.356 € unklar. Darüber hinaus könnte der Antrag des [X.], obwohl dieser steuerlich beraten war, im Wege der rechtsschutzgewährenden Auslegung entsprechend § 133 des Bürgerlichen Gesetzbuches so zu verstehen sein, dass dieser --auch unter Berücksichtigung der Auffassung des [X.] zur Anfechtungsbegrenzung nach § 42 [X.]O i.V.m. § 351 Abs. 1 [X.], welche der [X.] teilt-- auf den noch notwendigen teilweisen Verlustrücktrag begrenzt sein soll.

(1) Zwar hat der Kläger gemäß § 10d Abs. 1 Satz 6 EStG die Höhe des [X.] im Antrag anzugeben, durch die Bezugnahme auf den lediglich im ersten Rechtszug gestellten [X.] wird aber deutlich, dass das [X.] hierin das Begehren des [X.] gesehen hat. Fehlt es, wie hier, jedoch an einer eindeutigen und zweifelsfreien Erklärung des wirklich Gewollten, so ist im Zweifel davon auszugehen, dass der Steuerpflichtige denjenigen Rechtsbehelf in dem Umfang einlegen wollte, der seinem materiell-rechtlichen Begehren am ehesten zum Erfolg verhilft (vgl. nur [X.]-Urteil vom 31. Oktober 2000 - VIII R 47/98, [X.]/NV 2001, 589, unter [X.], m.w.N.; nachfolgend auch [X.]surteil vom 19. August 2013 - X R 44/11, [X.]E 243, 304, [X.], 234, Rz 19).

(2) Eine solche Verpflichtung des [X.] zur rechtsschutzgewährenden Auslegung des Klägerbegehrens ergibt sich in erhöhtem Maße aus der Unübersichtlichkeit und Komplexität der verfahrensrechtlichen Lage im Zusammenhang mit dem Verlustrücktrag (vgl., wenn auch zum Verhältnis zwischen dem Einkommensteuerbescheid einerseits und dem Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden [X.] nach § 10d EStG andererseits: [X.]-Beschluss vom 6. Juli 2005 - XI B 45/03, [X.]/NV 2005, 2029, Rz 10).

cc) Somit setzt eine Entscheidung im [X.]jahr neben der Bestimmung der Höhe des Gesamtbetrags der Einkünfte auch Aussagen zur Höhe des [X.] voraus. Denn nur im Rücktragsjahr ist verbindlich darüber zu befinden, in welcher Höhe mit Blick auf die in diesem Veranlagungszeitraum verwirklichten Besteuerungsmerkmale ein Verlustrücktrag in Betracht kommt; diese Entscheidung über die Höhe der "abgezogenen … Beträge" geht als Berechnungsgrundlage in den Feststellungsbescheid des Verlustentstehungsjahres ein, ohne dort selbständig anfechtbare Besteuerungsgrundlage zu sein (so [X.]sbeschluss in [X.]/NV 2017, 721, Rz 14, m.w.N.)

Vorliegend hätte das [X.] im Rahmen der streitigen Einkommensteuerfestsetzung über die Höhe des [X.] entscheiden müssen. Die Klarheit über die Höhe des Gesamtbetrags der Einkünfte ist (lediglich) Vorbedingung. Die Höhe des [X.] wird vom [X.] in den Entscheidungsgründen den [X.] als die Höhe des Gesamtbetrags der [X.] weder dargelegt noch erläutert. Dies betrifft insbesondere auch die Frage, ob der Kläger einen vollständigen oder (nur) einen teilweisen Verlustrücktrag nach § 10d Abs. 1 Satz 6 EStG beantragt hat. Das Urteil ist deshalb insoweit ohne Gründe i.S. des § 119 Nr. 6 [X.]O.

2. Der [X.] hält es für sachgerecht, nach § 116 Abs. 6 [X.]O zu verfahren, das angefochtene Urteil aufzuheben und den Rechtsstreit zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das [X.] zurückzuverweisen.

3. Über die Frage, inwieweit das [X.] das Verfahren bis zur Entscheidung über das Einspruchsverfahren gegen die Einkommensteuerfestsetzung des Veranlagungszeitraums 2011 nach § 74 [X.]O aussetzen musste, ist im vorliegenden Verfahren zwar (wiederum) nicht mehr zu entscheiden. Zur weiteren Verfahrensförderung weist der [X.] jedoch insbesondere den Kläger auf § 10d Abs. 1 Satz 3 EStG hin. Danach wäre bei Änderung der Verlustfeststellung zum 31. Dezember 2011 die Einkommensteuerfestsetzung für das Streitjahr (erneut) zu ändern, jedoch unter Berücksichtigung der Anfechtungsbeschränkung nach § 42 [X.]O i.V.m. § 351 Abs. 1 [X.]. Diese Änderung, die auch die Höhe des [X.] im Streitjahr betreffen kann, ist unabhängig von der hier vorzunehmenden Beurteilung. Eine Vorgreiflichkeit der Verlustfeststellung zum 31. Dezember 2011 für das Streitverfahren vermag der [X.] deshalb nicht zu erkennen.

4. [X.] beruht auf § 143 Abs. 2 [X.]O.