Bundesfinanzhof, Urteil vom 09.06.2010, Az. I R 100/09

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine Holding-GmbH, war im Streitjahr 1999 organschaftlich mit der K-GmbH verbunden. Die K-GmbH unterhielt (u.a.) eine Betriebsstätte in [X.], die im Streitjahr einen Verlust erwirtschaftet hatte. Die Klägerin macht geltend, dieser Verlust sei in [X.] teilweise "definitiv" geworden; er sei deswegen nach Maßgabe des [X.] vom 17. Juli 2008 [X.] ([X.], 398, [X.], 630) und im Einklang mit der gemeinschaftlichen Rechtslage im Streitjahr von der [X.] Bemessungsgrundlage abzuziehen: Das [X.] Steuerrecht ermögliche lediglich einen auf fünf Jahre vortragsfähigen Verlustabzug. Infolgedessen hätte der im Streitjahr entstandene Verlust der Betriebsstätte nur zu einem geringen Teil im Jahre 2004 verrechnet werden können und sei der überwiegende Teil bei der endgültigen Einstellung der Betriebsstättentätigkeit im Jahre 2005 untergegangen. Im Einzelnen berechnet die Klägerin den hiernach bis 2004 nicht mehr verrechenbaren und in 2005 "definitiv" gewordenen Verlust aus dem Streitjahr --insoweit vom Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --[X.]--) unbeanstandet-- nach Maßgabe der [X.]n Gewinnermittlungsvorschriften mit 45 281,40 € und nach Maßgabe der [X.] Gewinnermittlungsvorschriften mit 57 899,50 €; der letztere Betrag sei bei der K-GmbH und damit im Ergebnis bei ihr, der Klägerin, als Organträgerin im Streitjahr zu berücksichtigen.

Das [X.] lehnte dies ab. Auch mit der anschließenden Klage hatte die Klägerin keinen Erfolg ([X.], Urteil vom 8. September 2009  6 K 308/04 K, Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2010, 389).

Ihre Revision stützt die Klägerin auf Verletzung materiellen Rechts. Sie beantragt sinngemäß, das [X.] aufzuheben und den angefochtenen Körperschaftsteuerbescheid 1999 dahin zu ändern, dass der [X.] in Höhe von 57.899 € abgezogen wird.

Das [X.] beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Das dem Verfahren beigetretene [X.] ([X.]) hat sich in der Sache dem [X.] angeschlossen (vgl. auch [X.]-Schreiben vom 13. Juli 2009, [X.], 835), jedoch keine Anträge gestellt.

II. Die Revision ist unbegründet.

1. Die im Inland ansässige und hier mit ihren sämtlichen Einkünften (vgl. § 1 Abs. 2 [X.]. Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes --[X.]--) unbeschränkt steuerpflichtige K-GmbH erwirtschaftete aus ihrer in [X.] belegenen Betriebsstätte im Streitjahr Einkünfte aus einem gewerblichen Unternehmen i.S. von Art. 4 Abs. 1 [X.]. Art. 2 Abs. 1 Nr. 7 des Abkommens zwischen der [X.] und der [X.] zur Vermeidung der Doppelbesteuerungen und über gegenseitige Amts- und Rechtshilfe auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen sowie der Gewerbesteuern und der Grundsteuern --DBA-[X.]-- ([X.] 1961, 398, BStBl I 1961, 343) in der im Streitjahr gültigen Fassung. Die Einkünfte aus dieser Betriebsstätte können gemäß Art. 4 Abs. 1 Satz 2 DBA-[X.] in [X.] besteuert werden und sind von der Bemessungsgrundlage der [X.] Steuer auszunehmen (Art. 20 Abs. 1 Buchst. a DBA-[X.]).

2. Da sich der Begriff der Betriebsstätteneinkünfte auf einen Nettobetrag bezieht, entspricht es ständiger Rechtsprechung des Senats, dass auch Betriebsstättenverluste aus der Bemessungsgrundlage der [X.] Steuer auszunehmen sind; das gilt auch für die mit [X.] vereinbarte [X.]. Auf das Senatsurteil in [X.], 398, [X.], 630, und die dort (für die parallele [X.] mit [X.]) gegebenen weiteren Nachweise wird verwiesen. Die insoweit anzustellende Einkünfteermittlung richtet sich nach [X.] Recht, und zwar auch dann, wenn die in Rede stehenden negativen Einkünfte sich hiernach --wie im [X.] auf einen höheren Betrag belaufen als nach Maßgabe des ausländischen (hier des [X.]) Steuerrechts.

3. Fraglich und unter den Beteiligten streitig ist jedoch, ob die Verluste, die die K-GmbH mit ihrer [X.] Betriebsstätte im Streitjahr erwirtschaftet hat, gleichwohl in diesem Jahr in [X.] bei der Gewinnermittlung (§ 4 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes --[X.] 1997-- [X.]. § 8 Abs. 1, §§ 14 ff. [X.] 1999) zu berücksichtigen sind, weil sie sich in [X.] weder in diesem Jahr noch in den Folgejahren ausgewirkt haben. Das ist mit dem [X.] und in Einklang mit der Gemeinschaftsrechtslage --hier bei der in Art. 43 [X.]. Art. 48 des Vertrages zur Gründung der [X.] ([X.]) nach der Zählung des [X.] zur Änderung des Vertrages über die [X.], der Verträge zur Gründung der [X.]en ([X.]), sowie einiger damit zusammenhängender Rechtsakte (Amtsblatt der [X.]en 1997 Nr. [X.], 1), jetzt Art. 49 [X.]. Art. 54 des Vertrages über die Arbeitsweise der [X.] ([X.]) i.d.[X.] zur Änderung des [X.] [X.] und des [X.] [X.] (Amtsblatt der [X.] 2007 Nr. [X.]), verbürgten freien Wahl der [X.] sowie der Verwaltungspraxis (vgl. BMF-Schreiben in [X.], 835) zu verneinen.

a) Wie der Gerichtshof der [X.], ehemals Gerichtshof der [X.]en ([X.]), durch Urteil vom 15. Mai 2008 [X.]/06 "[X.] Belgium" ([X.]. 2008, [X.], [X.], 692) entschieden hat, verstößt die so verstandene Abkommensregelung im Grundsatz dann nicht gegen die gemeinschaftlichen Grundfreiheiten, wenn die Verluste der in dem anderen Mitgliedstaat belegenen Betriebsstätte bei der Besteuerung der Einkünfte dieser Betriebsstätte in jenem Mitgliedstaat für künftige Steuerzeiträume berücksichtigt werden können. Im Einzelnen verweist der Senat, um Wiederholungen zu vermeiden, zur Begründung auf das Urteil des [X.] in [X.]. 2008, [X.], [X.], 692. Ein Abzug der (nach Maßgabe des [X.] Steuerrechts ermittelten) [X.] Betriebsstättenverluste im Streitjahr kommt in Einklang mit dem vorzitierten [X.]-Urteil und aufgrund des prinzipiellen Anwendungsvorrangs gemeinschaftlichen Primärrechts (und damit der gemeinschaftsrechtlichen Grundfreiheiten) vor nationalem Recht sonach nur dann in Betracht, wenn die Klägerin die in [X.] für den betreffenden Besteuerungszeitraum sowie für frühere [X.] vorgesehenen Möglichkeiten zur Berücksichtigung von Verlusten tatsächlich ausgeschöpft hat, ggf. durch Übertragung dieser Verluste auf einen [X.] oder ihre Verrechnung mit Gewinnen, die die Betriebsstätte in früheren Zeiträumen erwirtschaftet hat, und wenn im Streitjahr keine Möglichkeit besteht, dass die Verluste der Betriebsstätte in [X.] für künftige Zeiträume von ihr selbst oder von einem [X.] berücksichtigt werden. Dazu hat der [X.] in seinem Urteil vom 23. Oktober 2008 [X.]/07 "[X.] Ruhesitz am [X.]" ([X.]. 2008, [X.], dort [X.]. 48 ff.) weiter präzisiert, dass "in Ermangelung gemeinschaftlicher [X.] oder Harmonisierungsmaßnahmen die Mitgliedstaaten dafür zuständig bleiben, die Kriterien für die Besteuerung des Einkommens und des Vermögens festzulegen, um die Doppelbesteuerung gegebenenfalls im Vertragswege zu beseitigen ... Diese Zuständigkeit beinhaltet auch, dass ein Staat für die Zwecke seines eigenen Steuerrechts nicht verpflichtet sein kann, die eventuell ungünstigen Auswirkungen der Besonderheiten einer Regelung eines anderen Staates zu berücksichtigen, die auf eine Betriebsstätte anwendbar ist, die in diesem Staat belegen ist und zu einer im erstgenannten Staat ansässigen Gesellschaft gehört ... Selbst wenn man unterstellt, dass das Zusammenwirken der Besteuerung im Ansässigkeitsstaat des Stammhauses der betreffenden Betriebsstätte mit der Besteuerung im [X.] zu einer Beschränkung der Niederlassungsfreiheit führen kann, ist eine solche Beschränkung ausschließlich dem letztgenannten Staat zuzurechnen", da sich die Beschränkung nicht aus der fraglichen Steuerregelung ergäbe, sondern aus der Aufteilung der Steuerhoheit durch das zwischen den beiden betreffenden [X.] abgeschlossene Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung.

Die letzteren Ausführungen hat der [X.] zwar in Zusammenhang mit einem sog. asymmetrischen Konzept des [X.] getroffen, also einem Konzept, bei welchem Verluste ausländischer Betriebsstätten ungeachtet der Nichterfassung spiegelbildlicher Gewinne im Ansässigkeitsstaat zunächst zum Abzug zugelassen werden, das aber unter dem Vorbehalt einer späteren Nachversteuerung dieser Verluste im Ausmaß nachfolgend anfallender Gewinne der ausländischen Betriebsstätte (als ehemaliger Verlustquelle). Darüber hatte der Senat in seinem Urteil vom 3. Februar 2010 [X.] ([X.] --DStR-- 2010, 918, [X.], 599) zu entscheiden. Es ist aber kein Grund ersichtlich, jene Situation abweichend von derjenigen Situation zu behandeln, bei der der Verlustabzug in "symmetrischer" Weise von vornherein ausgespart bleibt. Hier wie dort bleibt es dabei und entspricht es dem gegenwärtigen Stand der Steuerharmonisierung, jedem Mitgliedstaat die Freiheit zu belassen, die ihm abkommensrechtlich zugewiesenen Einkünfte nach Maßgabe seines nationalen Steuerrechts (in gleichheitsgerechter Weise) vorzunehmen. Zu dieser Steuerhoheit gehört es auch, den Verlustabzug --sei es durch eine zeitliche Befristung des Verlustvortrags, sei es durch ähnliche Maßnahmen-- zu beschränken. Es ist dann hier wie dort aber nicht dem Ansässigkeitsstaat zu überantworten, dadurch endgültig unberücksichtigt bleibende Verlustvorträge durch den Abzug jener Verluste auszugleichen (im [X.] an das [X.]-Urteil in [X.]. 2008, [X.]; im Ergebnis ebenso z.B. [X.], [X.], Gruppe 2, 989; [X.] in [X.], [X.], 9. Aufl., § 2a [X.] 5; derselbe, BFH/PR 2009, 16, und 2010, 274; [X.], Internationales Steuerrecht --[X.]-- 2008, 766; [X.], Steuern und Bilanzen 2009, 260, 263; [X.]/[X.] in [X.]/[X.]/[X.], [X.] und [X.], § 2a [X.] [X.] 10; Wagner, Der Konzern 2009, 235, 240; Lühn, Betriebs-Berater 2009, 90, 92; [X.]/[X.], [X.], 164, 167; [X.] in [X.]/Watrin [Hrsg.], Unternehmensbesteuerung, Festschrift für Herzig, 2010, [X.] ff., 960, 979 f.; s. auch Senatsurteil in [X.], 918; anders z.B. Haslehner, Steuer und Wirtschaft International 2008, 561; [X.], [X.] im Konzern, 2010, S. 327 f.; [X.], [X.] 2009, 275; [X.]/[X.], DStR 2009, 1981; [X.]/[X.], [X.], 1669, 1671; s. auch [X.] Hamburg, Urteil vom 18. November 2009  6 [X.], [X.] 2010, 109; zweifelnd [X.]. [X.]/ Braunagel in [X.]/[X.]/Brink [Hrsg.], Verluste im Steuerrecht, 2010, [X.]); das entspricht insoweit auch der Verwaltungspraxis (vgl. BMF-Schreiben in [X.], 835; [X.], Verfügung vom 19. Februar 2010, [X.], 444).

b) Für den Streitfall bedeutet dies, dass die in Rede stehenden Verluste der [X.] Betriebsstätte aufgrund der abkommensrechtlich vereinbarten "Symmetrie" der Einkünfteabgrenzung zwischen [X.] und [X.] in [X.] nicht zu berücksichtigen sind. Ob ein anderes Ergebnis geboten wäre, wenn die Verluste (nur) infolge der Aufgabe der Betriebsstätte in [X.] im Jahre 2005 "endgültig" geworden wären, braucht nicht entschieden zu werden; die im Streitjahr entstandenen Verluste sind nach den insoweit bindenden (vgl. § 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--) Feststellungen der Vorinstanz nicht wegen der Einstellung der Betriebsstättentätigkeit in [X.] im Jahre 2005 "endgültig" geworden, sondern deswegen, weil das [X.] Steuerrecht einen auf fünf Jahre begrenzten Verlustvortrag vorsah und dieser Zeitraum für die Verluste aus 1999 spätestens im Jahre 2004, also bereits vor der Aufgabe der Betriebsstätte, abgelaufen war. Prinzipiell stand der K-GmbH der Verlustabzug also in anderen Jahren als dem Verlustjahr zu, er verbot sich lediglich konkret aus Gründen der verwirklichten Gegebenheiten des Einzelfalles.

Es bedarf in Anbetracht dieser Sachlage gleichermaßen keiner Entscheidung darüber, in welchem Jahr --dem Verlustentstehungsjahr oder aber demjenigen Jahr, in dem die besagten Verluste "endgültig" werden-- ein etwaiger Verlustabzug im Ansässigkeitsstaat ermöglicht werden muss. Ebenfalls mag dahinstehen, ob ein etwaiger verbleibender Vortrag des ausländischen Betriebsstättenverlustes in die Feststellung nach Maßgabe des § 10d Abs. 4 [X.] 1997 [X.]. § 8 Abs. 1 [X.] 1999 einzubeziehen wäre (vgl. dazu --allerdings für die Konstellation von Auslandsverlusten eines in [X.] weder unbeschränkt noch beschränkt [X.], Urteil vom 24. Februar 2010 [X.], [X.], 693).

c) Der Senat erachtet die aufgezeigte Gemeinschaftsrechtslage auch (s. bereits Senatsurteil in [X.], 918) für diejenige Konstellation, um die es im Streitfall geht, in Anbetracht der zitierten Ausführungen des [X.] als eindeutig. Einer (abermaligen) Vorlage an den [X.] gemäß Art. 267 [X.] bedurfte es deshalb nicht (vgl. [X.]-Urteil vom 6. Oktober 1982 Rs. 283/81 "[X.]", [X.]E 1982, 3415).