Bundesfinanzhof, Beschluss vom 05.05.2011, Az. X B 139/10

I. Im Jahr 1998 beteiligte sich der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) als [X.]händer über eine als [X.]hand-Kommanditistin fungierende GmbH an einer [X.], die ihm zunächst Verlustzuweisungen vermittelte. In § 12 des Gesellschaftsvertrags hieß es, die [X.] werde eine Tochtergesellschaft der [X.] (Bank-GmbH) bevollmächtigen, alle Abwicklungsaufgaben im Zusammenhang mit der Kommanditistenbetreuung wahrzunehmen. Nach § 3.3 des [X.] erteilte der Kläger der [X.]händerin die zur sach- und zeitgerechten Ausführung ihrer Aufgaben erforderlichen Vollmachten. [X.]iese Vollmachten sollten der Handlungsfähigkeit der Gesellschaft auf längere Zeit, für künftige Vorgänge und auch für unvorhergesehene Entwicklungen dienen. Ferner beauftragte und bevollmächtigte der Kläger die [X.]händerin, die Beteiligung für ihn zu verwalten (§ 2.2 des [X.]).

Im Jahr 2003 verkaufte die [X.] ihre wesentlichen Vermögenswerte. Mit dem Ausscheiden aller im Handelsregister eingetragenen Kommanditisten ging das Vermögen der [X.] im Wege der [X.] auf die Komplementär-GmbH über. [X.]ie Auflösung der [X.] wurde am 3. September 2003 im Handelsregister eingetragen.

[X.]ie Erklärungen zur gesonderten und einheitlichen Feststellung des Gewinns der [X.] für die Streitjahre 2001 und 2003 wurden von der [X.] vorbereitet. In den von der [X.] vorbereiteten Feststellungserklärungen war diese Sozietät jeweils als von allen Feststellungsbeteiligten bestellter gemeinsamer Empfangsbevollmächtigter bezeichnet. [X.]ie Feststellungserklärung für 2001 wurde in dieser Form am 6. November 2003 von einem Vertreter der [X.] unterschrieben und nachfolgend beim [X.] ([X.]) eingereicht; die Feststellungserklärung für 2003 wurde am 8. [X.]ezember 2004 eingereicht.

[X.]as [X.] erließ im Jahr 2007 die Feststellungsbescheide für 2001 und 2003, in denen auch dem Kläger jeweils ein Gewinnanteil zugerechnet wurde. [X.]er Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --[X.]--) erließ gegen den Kläger am 27. November 2007 entsprechend geänderte Einkommensteuerbescheide. Einen Antrag des [X.] auf Aufhebung dieser Änderungsbescheide lehnte das [X.] ab. Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg.

[X.]as Finanzgericht (FG) ließ offen, ob die [X.] ausdrücklich zum gemeinsamen Empfangsbevollmächtigten bestellt worden war und ob hierfür eine lückenlose Vollmachtskette vom Kläger bis hin zu [X.] bestanden hatte. Jedenfalls sei die [X.] nach den Grundsätzen der Anscheinsvollmacht als Empfangsbevollmächtigte i.S. des § 183 Abs. 1 Satz 1 der Abgabenordnung ([X.]) anzusehen. [X.]er Kläger habe aufgrund der von ihm unterschriebenen Verträge und Vollmachten davon ausgehen müssen, dass die [X.] empfangsbevollmächtigt war. [X.]ie Vollmachten seien so auszulegen, dass sie auch die steuerlichen Angelegenheiten umfassten. [X.]ie Bank-GmbH habe dem Kläger die grundsätzliche steuerliche Vorgehensweise bereits im Jahr 1998 mitgeteilt. Bei dieser Sachlage hätte der Kläger dem [X.] einen etwaigen Willen, dass der Feststellungsbescheid ihm gegenüber nicht durch die Bekanntgabe an die [X.] wirksam werden solle, klar und eindeutig zum Ausdruck bringen müssen. Auf der anderen Seite habe das [X.] aufgrund der Angaben in den [X.], die [X.] sei zum gemeinsamen Empfangsbevollmächtigten bestellt worden, nach [X.] und Glauben annehmen dürfen, der Kläger dulde und billige das Handeln der [X.].

[X.]er Kläger begehrt die Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung, [X.]ivergenz sowie Verfahrensmängeln.

[X.]as [X.] tritt der Beschwerde entgegen.

II. Die Beschwerde ist unbegründet.

Keiner der vom Kläger geltend gemachten Zulassungsgründe ist tatsächlich gegeben.

1. Dies gilt zunächst für die verschiedenen vom Kläger formulierten Rechtsfragen, aus denen er die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --[[X.].]O--) ableiten will.

a) Grundsätzliche Bedeutung kommt einer Rechtssache nach ständiger Rechtsprechung des [[X.].] ([[X.].]) zu, wenn die für die Beurteilung des Streitfalls maßgebliche Rechtsfrage das (abstrakte) Interesse der Allgemeinheit an der einheitlichen Entwicklung und Handhabung des Rechts berührt. Außerdem muss die Rechtsfrage klärungsbedürftig und in einem künftigen Revisionsverfahren klärungsfähig sein ([[X.].]-Beschlüsse vom 10. September 2003 [[X.].], [[X.].]/NV 2004, 495, unter 1., und vom 14. November 2005 [[X.].], [[X.].]/NV 2006, 305, unter II.1.).

b) Die Frage, ob auch [[X.].] für die Annahme einer Empfangsvollmacht nach § 183 Abs. 1 Satz 1 [[X.].] genügen können, wird vom [[X.].] in ständiger Rechtsprechung bejaht (vgl. Urteile vom 25. September 1990 [[X.].], [[X.].]E 162, 4, [[X.].] 1991, 120, unter [[X.].]., und vom 28. November 2001 [[X.].], [[X.].]/NV 2002, 614, unter [[X.].]). Auch das [[X.].] ([[X.].]) hält die Anwendung der zu den [[X.].] entwickelten Grundsätze im Steuerrecht für verfassungsgemäß (Beschluss vom 15. Februar 1985  1 BvR 338/84, [[X.].] 1986, 259).

In einer solchen Situation erfordert die Darlegung der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache das Vorbringen neuer Gesichtspunkte, die eine nochmalige Prüfung und Entscheidung dieser Frage durch den [[X.].] geboten erscheinen lassen (Beschlüsse vom 19. Mai 2004 [[X.].]/03, [[X.].]/NV 2004, 1524, und vom 11. November 2004 [[X.].]/03, [[X.].]/NV 2005, 509, unter II.1.a).

Diesen Anforderungen genügt der bloße Hinweis des [[X.].] auf eine abweichende Literaturauffassung ([[X.].] in Tipke/[[X.].], Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 183 [[X.].] Rz 11) nicht, zumal auch in der genannten Literaturfundstelle keine Argumente angeführt werden, die vom [[X.].] und dem [[X.].] nicht schon erwogen worden wären.

c) Die vom Kläger aufgeworfene Rechtsfrage, ob eine wirksame [X.] auch dann gegeben sein könne, wenn dem Anscheinsbevollmächtigten weder bekannt noch bewusst sei, dass er als [[X.].] handele, wäre in einem künftigen Revisionsverfahren bereits nicht klärungsfähig. Denn das [[X.].] hat keinen entsprechenden Sachverhalt festgestellt.

Nur ergänzend weist der Senat darauf hin, dass der Steuerberater [X.], der Mitglied der [X.] war, in seiner schriftlichen Zeugenaussage vom 18. März 2010 --entgegen der Behauptung des [[X.].]-- nicht etwa erklärt hat, er sei nicht empfangsbevollmächtigt gewesen. Er hat vielmehr lediglich erklärt, nicht zu wissen, wer der Sozietät eine Empfangsvollmacht erteilt habe. Dies hat er damit begründet, dass die vorbereiteten Feststellungserklärungen von ihm zur Unterschrift an den Mandanten und danach direkt vom Mandanten an das [X.] übersandt worden seien, so dass er nicht wisse, welche Person die Feststellungserklärungen tatsächlich unterschrieben habe.

d) Nicht in einem künftigen Revisionsverfahren im Streitfall klärungsfähig wäre auch die weitere vom Kläger aufgeworfene Rechtsfrage, ob das [X.] nach Treu und Glauben trotz Auflösung der [X.] eine Empfangsvollmacht i.S. des § 183 Abs. 1 Satz 1 [[X.].] annehmen dürfe, wenn es mit dem Unterlassen der [X.] gegen Verwaltungsanweisungen verstoße.

Denn das [X.] hat --wie das [[X.].] zutreffend ausführt-- nicht gegen Verwaltungsanweisungen verstoßen. Die vom Kläger angeführte Nr. 2.5.5 des Anwendungserlasses zur [[X.].] (Schreiben des [X.] --BMF-- vom 8. April 1991, [X.], 398; insoweit gleichlautend in der Fassung des [X.] vom 2. Januar 2008, [X.], 26) sieht für Fälle wie den Streitfall keine [X.] vor. In Satz 4 der genannten Verwaltungsanweisung heißt es --unter zutreffender Bezugnahme auf § 183 Abs. 3 [[X.].]--, dass u.a. auch in den Fällen des Ausscheidens eines Gesellschafters oder der Auflösung der Gesellschaft eine nach § 183 Abs. 1 Satz 1 [[X.].] erteilte [X.] bis zu ihrem Widerruf fortwirke.

Entgegen der Auffassung des [[X.].] führt diese Auslegung nicht etwa dazu, dass der Vorschrift des § 183 Abs. 2 [[X.].] kein Anwendungsbereich mehr verbleibt. Denn § 183 Abs. 2 [[X.].] bleibt --wie sich aus der gesetzlichen Systematik eindeutig ergibt-- für die fingierten Empfangsvollmachten nach § 183 Abs. 1 Sätze 2 bis 4 [[X.].] uneingeschränkt anwendbar und wird insoweit insbesondere nicht durch § 183 Abs. 3 [[X.].] verdrängt.

e) Aus demselben Grund ist auch die Rechtsfrage, ob ein Steuerpflichtiger sorgfaltswidrig im Sinne der zur [X.] entwickelten Grundsätze handelt, wenn er auf die Geltung einer Verwaltungsanweisung vertraut, im Streitfall nicht klärungsfähig. Denn es bestand --wie unter [X.] keine Verwaltungsanweisung, die für den Streitfall eine [X.] anordnete und auf die der Kläger vertrauen konnte.

f) Soweit der Kläger die Frage aufwirft, ob die Erteilung einer [X.] im Beitrittsformular eine überraschende Klausel i.S. des § 3 des [X.] Streitfall noch [X.] zur Regelung des Rechts der Allgemeinen Geschäftsbedingungen darstellt, wenn sie dahingehend ausgelegt werden soll, dass sie auch nach Auflösung der [X.], sind die gesetzlichen Darlegungsanforderungen des § 116 Abs. 3 Satz 3 [[X.].]O nicht erfüllt.

Die schlüssige Darlegung der Klärungsbedürftigkeit erfordert ein konkretes und substantiiertes Eingehen darauf, in welchem Umfang, von welcher Seite und aus welchen Gründen die Rechtsfrage umstritten ist ([[X.].]-Beschlüsse vom 7. April 2005 [X.], [[X.].]/NV 2005, 1585, unter 2.a, und vom 21. Juli 2005 [X.]/04, [[X.].]/NV 2005, 1984).

Der Kläger setzt sich indes nicht damit auseinander, welche Auffassungen in der umfangreichen, zum Recht der Allgemeinen Geschäftsbedingungen ergangenen Rechtsprechung und Literatur zur Reichweite der in Gesellschafts- und Treuhandverträgen formularmäßig erteilten [X.]en vertreten werden.

2. Hinsichtlich der vom Kläger gerügten Divergenz des finanzgerichtlichen Urteils zum [[X.].]-Urteil vom 14. Dezember 1978 IV R 221/75 ([[X.].]E 127, 126, [[X.].] 1979, 503) kann offenbleiben, ob der Kläger aus den beiden Entscheidungen überhaupt Rechtssätze herausgearbeitet hat, die miteinander unvereinbar sind.

Denn jedenfalls ist das angeführte [[X.].]-Urteil zu einer Rechtslage ergangen, die mit der im vorliegenden Verfahren anzuwendenden nicht mehr vergleichbar ist. Der [[X.].] hatte seine Entscheidung noch auf der Grundlage der Vorschrift des § 219 der Reichsabgabenordnung (R[[X.].]) --der Vorläufernorm des § 183 [[X.].]-- zu fällen. § 219 R[[X.].] enthielt aber keine dem § 183 Abs. 3 [[X.].] vergleichbare Regelung.

3. Der Kläger hat die von ihm geltend gemachten Verfahrensmängel --in Gestalt von angeblichen Verstößen gegen den klaren Inhalt der Akten und damit gegen § 96 Abs. 1 [[X.].]O-- nicht hinreichend dargelegt.

a) Der Kläger verweist zunächst darauf, aus den Akten ergebe sich, dass die im Treuhandvertrag erteilte [X.] auf das Halten und Verwalten der Beteiligung beschränkt gewesen sei, die der Bank-GmbH erteilte [X.] nur die Abwicklung im Zusammenhang mit der Kommanditistenbetreuung umfasst habe, und die [X.] am 3. September 2003 erloschen sei.

Soweit der Kläger meint, das [[X.].] habe daraus die Schlussfolgerung ziehen müssen, dass die jeweiligen [X.] am 3. September 2003 beendet worden seien und damit auch die [X.]en gemäß § 168 Satz 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs ihre Wirkung verloren hätten, rügt er nicht einen Verstoß gegen den klaren Inhalt der Akten, sondern eine --aus seiner Sicht-- fehlerhafte Würdigung der getroffenen zivilrechtlichen Vereinbarungen durch das [[X.].]. Die Zulassung der Revision kann mit derartigen Einwendungen indes grundsätzlich nicht erreicht werden ([[X.].]-Beschluss vom 10. November 2010 [X.]/09, [[X.].]/NV 2011, 300, unter b).

b) Ferner behauptet der Kläger, aus dem Schreiben des [X.] vom 18. November 2009 ergebe sich, dass das [X.] weder den Treuhandvertrag noch die vom [[X.].] herangezogenen Mitteilungen der Bank-GmbH an den Kläger gekannt habe. Daher könne beim [X.] kein Anschein einer Bevollmächtigung erweckt worden sein.

Abgesehen davon, dass dem vom Kläger angeführten Schreiben nicht zu entnehmen ist, dass das [X.] keine Kenntnis von dem Treuhandvertrag gehabt haben könnte, rügt der Kläger im [[X.].] auch hier keinen Verstoß gegen den Inhalt der Akten, sondern begehrt eine andere Tatsachenwürdigung als die vom [[X.].] vorgenommene.

Im Übrigen ergibt sich der beim [X.] gesetzte Vertrauenstatbestand --wie das [[X.].] zutreffend ausgeführt [X.] nicht aus der Kenntnis des Treuhandvertrags, sondern aus der von einem Vertreter der [X.] unterzeichneten Erklärung, die [X.] sei von allen Feststellungsbeteiligten zum gemeinsamen Empfangsbevollmächtigten bestellt worden.