Bundesfinanzhof, Urteil vom 23.04.2014, Az. VII R 42/12

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) betrieb zusammen mit ihrem Ehemann ([X.]) eine [X.]nkaufsstelle für [X.]ranntwein in der Rechtsform einer GmbH (GmbH). [X.]n der GmbH war die Klägerin neben ihren Eltern als Gesellschafterin zu 50 % beteiligt, ab dem Tod ihres [X.] zu 65 %. Nach den Feststellungen des [X.] und des [X.] ([X.]) Y kauften die Klägerin und [X.] im Zeitraum von Januar 1999 bis Januar 2003 in mindestens 23 Fällen gemeinschaftlich handelnd von einem Herrn … ([X.]) insgesamt … Liter reinen [X.]lkohol, wobei sie es zumindest billigend in Kauf nahmen, dass es sich bei den [X.]ranntweinlieferungen des [X.] um illegal hergestellten und unversteuerten [X.]ranntwein handelte. Wegen des Erwerbs des [X.]ranntweins wurde die Klägerin vom [X.] mit Urteil vom 13. Januar 2009 wegen gewerbsmäßiger Steuerhehlerei zu einer Haftstrafe verurteilt. Die dagegen beim [X.]undesgerichtshof ([X.]GH) eingelegte Revision hatte keinen Erfolg. [X.]ufgrund der vom Zollfahndungsdienst im Rahmen der strafrechtlichen Ermittlungen gewonnenen Erkenntnisse nahm der [X.]eklagte und Revisionsbeklagte (das Hauptzollamt --HZ[X.]--) die Klägerin mit Haftungsbescheid vom 16. März 2009 nach § 71 der [X.]bgabenordnung ([X.]) gesamtschuldnerisch als Haftungsschuldner auf Zahlung der nicht entrichteten [X.]ranntweinsteuer in [X.]nspruch. [X.]uch gegen die Mutter der Klägerin sowie gegen [X.] und [X.] ergingen [X.]. Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg.

Das Finanzgericht ([X.]) urteilte, die haftungsrechtliche Inanspruchnahme der Klägerin sei nicht zu beanstanden, da sie zur Überzeugung des Gerichts zusammen mit [X.] eine mittäterschaftliche Steuerhehlerei (§ 374 [X.], § 25 [X.]bs. 2 des Strafgesetzbuchs --StG[X.]-- i.V.m. § 369 [X.]bs. 2 [X.]) begangen und dadurch die [X.]ranntweinsteuer verkürzt habe. [X.]ufgrund der Feststellungen des [X.], die durch die Entscheidung des [X.]GH bestätigt worden seien, stehe fest, dass sie den [X.]ranntwein mit dem Ziel der [X.]ereicherung gekauft und dabei rechtswidrig und schuldhaft gehandelt habe. Die strafgerichtlichen Feststellungen könne sich das Gericht zu eigen machen, denn im Streitfall habe die Klägerin pauschal auf ihre Einwendungen im strafgerichtlichen Revisionsverfahren verwiesen, bei denen es sich um diejenigen Einwendungen handele, die sie bereits im Einspruchsverfahren vorgebracht habe. Der pauschale Verweis auf die Revisionsbegründung könne nicht eine substantiierte [X.]useinandersetzung mit dem [X.]eschluss des [X.]GH ersetzen, der die von der Klägerin erhobenen [X.] nicht als durchgreifend erachtet habe. Da eine [X.]useinandersetzung mit der letztinstanzlichen strafgerichtlichen Entscheidung fehle, bestehe keine Veranlassung zu der [X.]nnahme, die im Strafverfahren getroffenen Feststellungen seien unzutreffend. Daher habe auch kein [X.]nlass zur [X.]eiziehung der Strafakten bestanden. Für den Straftatbestand der Steuerhehlerei sei es unerheblich, ob die Klägerin Kornbrand oder Obst- und Tresterbrand gekauft habe. [X.]uch darauf, ob der [X.] von der GmbH weiterverkauft worden sei, komme es für die Erfüllung des Haftungstatbestands nicht an. [X.]ls wahr unterstellt werden könne, dass für die der Haftung zugrunde gelegte [X.]lkoholmenge keine regionalen [X.]bsatzmöglichkeiten bestanden hätten.

Mit ihrer [X.]ehauptung, dem Steuerschuldner hätten bei Fälligkeit der [X.]ranntweinsteuer keine ausreichenden Mittel zu deren Tilgung zur Verfügung gestanden, könne die Klägerin nicht durchdringen. Denn auf die Leistungsfähigkeit des eigentlichen Steuerschuldners könne es bei einer haftungsrechtlichen Inanspruchnahme nach § 71 [X.] nicht ankommen. Die Klägerin selbst habe über ausreichende Mittel verfügt und durch ihr illegales Verhalten aussichtsreiche [X.] vereitelt. [X.]nhand der strafgerichtlichen Feststellungen habe das HZ[X.] die Haftungssumme zutreffend ermittelt.

Mit ihrer Revision rügt die Klägerin die Übernahme der strafgerichtlichen Feststellungen durch das [X.]. Sowohl im finanzgerichtlichen als auch im strafgerichtlichen Verfahren habe sie geltend gemacht, dass ausschließlich Obst- und Tresterbrand, über deren Herstellung und Versteuerung das [X.] keine Feststellungen getroffen habe, gekauft worden seien. Dem [X.]ntrag auf [X.]eiziehung der gesamten Strafakten sei das [X.] verfahrensfehlerhaft nicht gefolgt. Ihre Einwände seien vom [X.] inhaltlich fehlerhaft beurteilt worden. [X.]llein aus der gekauften Menge ließen sich keine Rückschlüsse auf die Illegalität der Produktion ziehen. Es stehe in Frage, welche [X.]ranntweinsorte sie von [X.] gekauft habe und aus welcher Herstellung dieser [X.]ranntwein stamme. Die [X.]ussagen des [X.]GH in seinem [X.]eschluss vom 9. Dezember 2012 seien einer inhaltlichen [X.]useinandersetzung nur sehr eingeschränkt zugänglich. Nicht nachvollziehbar sei, dass der [X.]GH im Rahmen der [X.]eweiswürdigung in den Vordergrund gestellt habe, der von [X.] gelieferte [X.]ranntwein hätte nicht aus Stoffbesitzerkontingenten stammen können.

[X.]ei der [X.]estätigung der vom HZ[X.] angenommenen Haftungssumme habe das [X.] die Grundsätze der anteiligen Haftung nicht berücksichtigt. Widersprüchlich seien in diesem Zusammenhang die [X.]usführungen zur Leistungsfähigkeit des [X.]. Offen bleibe, welche [X.] die Klägerin vereitelt habe. Zum Umfang der Zahlungen an [X.] habe das [X.] keine Feststellungen getroffen. Schließlich habe das [X.] den Vortrag unberücksichtigt gelassen, dass der Steuerschuldner alle Zahlungen unmittelbar für andere Zwecke als für die [X.]egleichung der Steuerschulden verwendet habe.

Die Klägerin beantragt die [X.]ufhebung des [X.]-Urteils und der angefochtenen Verwaltungsentscheidungen.

Das HZ[X.] beantragt die Zurückweisung der Revision. Im Wesentlichen schließt es sich der Rechtsauffassung des [X.] an. Entgegen der [X.]ehauptung der Revision habe das [X.] in seinem Urteil, welches das [X.] beigezogen habe, die [X.]ranntweinsorte und die Person des [X.]ranntweinerzeugers sowie die Tatzeit festgestellt. Die [X.]nsicht der Klägerin führe zu einem Haftungsausschluss in all den Fällen, in denen eine solvente Person den von einer zahlungsunfähigen Person illegal hergestellten [X.]ranntwein kaufe. Diese Rechtsfolge sei mit dem Sinn und Zweck der von § 71 [X.] angeordneten Haftung nicht vereinbar. Im Übrigen bestehe zur Übernahme der vom [X.] für zutreffend erachteten Feststellungen und [X.]eweiswürdigungen des Strafgerichts besonders dann [X.]nlass, wenn die strafgerichtliche Entscheidung bereits rechtskräftig sei.

II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--). Das [X.] hat die Klage zu Recht abgewiesen.

1. Nach § 76 Abs. 1 [X.]O hat das [X.] den entscheidungserheblichen Sachverhalt von Amts wegen zu erforschen. Dies gilt insoweit, als Aufklärungsmaßnahmen durch den Inhalt der Akten, das Beteiligtenvorbringen oder sonstige Umstände veranlasst sind. Dabei steht die Art und Weise der Beweiserhebung und die Auswahl der Beweismittel grundsätzlich im pflichtgemäßen Ermessen des Gerichts. Nach der Rechtsprechung des [X.] wird die dem [X.] obliegende Sachaufklärungspflicht nicht dadurch verletzt, dass sich das [X.] die tatsächlichen Feststellungen, Beweiswürdigungen und rechtliche Beurteilungen des Strafverfahrens zu eigen macht, wenn nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung (§ 96 Abs. 1 Satz 1 [X.]O) diese Feststellungen zutreffend sind. Dies gilt jedenfalls dann, wenn die Tatsachen, auf die es ankommt, bereits im Strafverfahren rechtskräftig festgestellt worden sind, die Beteiligten die im Strafurteil getroffenen Feststellungen als zutreffend anerkennen bzw. keine substantiierten Einwendungen dagegen erheben und für das Gericht kein Grund besteht, gleichwohl eine weitere Aufklärung vorzunehmen (Senatsurteile vom 2. Dezember 2003 VII R 17/03, [X.], 380, Zeitschrift für Zölle und Verbrauchsteuern 2004, 162; vom 12. Januar 1988 VII R 74/84, [X.] 1988, 692, und vom 22. Februar 1972 VII R 80/69, [X.], 220, [X.] 1972, 544).

Nach diesen Grundsätzen hat das [X.] die ihm obliegende Sachaufklärungspflicht nicht dadurch verletzt, dass es von einer eigenen Beweisaufnahme, insbesondere von der Beiziehung sämtlicher Strafakten, abgesehen und sich stattdessen die Feststellungen des [X.] zu eigen gemacht hat. Wie das [X.] in seiner Urteilsbegründung ausgeführt hat, ist das Strafurteil des [X.] mit der Zurückweisung der Revision rechtskräftig geworden. Mit der Entscheidung des [X.] hat sich die Klägerin in ihrer Klage jedoch nicht substantiiert auseinandergesetzt. Vielmehr beschränkte sich ihr Vorbringen auf einen pauschalen Hinweis auf die Revisionsbegründung und die Behauptung, der [X.] habe die im angefochtenen Strafurteil enthaltenen Widersprüche nicht vollständig behandelt. Nach den Feststellungen des [X.] hat die Klägerin mit ihrer Revision die Ermittlung derjenigen Tatsachen gerügt, auf die das [X.] die Verurteilung gestützt hat und die auch im Streitfall maßgeblich sind. Das Rechtsmittel hatte jedoch keinen Erfolg.

Bei diesem Befund musste sich dem [X.] aufgrund des Klagevorbringens und des [X.] eine weitere Aufklärung des Sachverhalts nicht aufdrängen, zumal die Klägerin im Wesentlichen ihre gegen das Urteil des [X.] erhobenen Einwände wiederholt hat. Soweit die Klägerin in der Klagebegründung behauptet hat, sie habe nur Branntwein aus [X.] bzw. Tresterbrand unbekannter Herkunft gekauft, so dass die Feststellungen des [X.], es sei aus [X.] hergestellter Branntwein gekauft worden, falsch seien, ist das [X.] zu der Schlussfolgerung gelangt, die Art des [X.] sei für die Erfüllung des [X.]s ebenso wenig entscheidungserheblich wie der Weiterverkauf des erworbenen [X.] durch die GmbH. Folglich musste sich dem [X.] aus seiner maßgeblichen Sicht eine eigene Sachaufklärung in Bezug auf die Art des [X.], dessen Menge das [X.] dem Haftungsbescheid zugrunde gelegt hat, nicht aufdrängen. Dabei ist zu berücksichtigen, dass das [X.] den vermeintlichen Widerspruch in der Klageerwiderung dahingehend aufgeklärt hat, dass lediglich in den Verkaufsbelegen "Tresterbrand" ausgewiesen, tatsächlich jedoch [X.] geliefert worden sei. Auch aus der von der Klägerin ausdrücklich in Bezug genommenen Begründung des [X.]-Urteils ergibt sich, dass der gelieferte Alkohol über sog. Leichenbelege als Trester verbucht worden ist, um die Buchführung der GmbH unauffällig erscheinen zu lassen. Zudem hat sich der [X.] dem Vorbringen der Klägerin hinsichtlich der als unzulänglich und verfahrensfehlerhaft beanstandeten Tatsachenermittlung des [X.] nicht angeschlossen und die Revision verworfen.

Darüber hinaus musste das [X.] dem in der mündlichen Verhandlung gestellten Antrag auf Beiziehung der Strafakten auch deshalb nicht folgen, weil es sich um einen unzulässigen Beweisantrag handelte. Weder waren bestimmte Tatsachen unter Beweis gestellt noch in den Strafakten befindliche Unterlagen konkret bezeichnet. Auch die Revisionsbegründung lässt Angaben vermissen, aus welchen Teilen der Strafakten sich welche gegen eine der Klägerin zur Last gelegte [X.]ei sprechenden Tatsachen ergeben, die das [X.] wegen der unterlassenen Beiziehung der Strafakten unberücksichtigt gelassen hat. Die Revision macht keine konkreten Angaben zu den vom [X.] nicht wahrgenommenen Beweismitteln, welches genaue Ergebnis eine entsprechende Beweiserhebung hätte erwarten lassen und inwiefern sie zu einer für die Klägerin günstigeren --von den Feststellungen des [X.] abweichenden-- Entscheidung hätte führen können.

2. Zu Recht hat das [X.] geurteilt, die Behauptung der Klägerin, der Steuerschuldner sei zur Entrichtung der [X.]teuer nicht in der Lage gewesen, so dass nach dem Grundsatz der anteiligen Haftung der Steuerschaden nicht habe eintreten können, stehe der haftungsrechtlichen Inanspruchnahme der Klägerin nach § 71 [X.] nicht entgegen. Denn der Grundsatz der anteiligen Haftung kann auf die Haftung eines [X.]s, der für die vom Schwarzbrenner hinterzogene [X.]teuer in Anspruch genommen wird, nicht angewendet werden.

a) Nach Auffassung des [X.] ist die Klägerin als Mittäterin (§ 25 Abs. 2 StGB) einer [X.]ei (§ 374 [X.]) anzusehen, weil sie zusammen mit A unversteuerten Branntwein gekauft hat, um sich zu bereichern. Substantiierte Einwendungen gegen diese Würdigung sind der Revision, die sich gegen die Sachverhaltsfeststellungen hinsichtlich der gekauften Menge Branntwein und die Annahme einer Schadensverursachung richtet, nicht zu entnehmen.

b) Ebenso wie § 69 [X.] hat § 71 [X.] Schadensersatzcharakter. Eine Sanktion für [X.] Verhalten wird mit der Vorschrift nicht bezweckt. Vielmehr soll mit der angeordneten Haftung des Straftäters der beim Fiskus eingetretene Vermögensschaden ausgeglichen werden. Deshalb kommt eine Haftung nur dann in Betracht, wenn zwischen der Pflichtverletzung und dem Steuerausfall als dem auszugleichenden Schaden ein adäquater Kausalzusammenhang besteht. Den Grundsatz der anteiligen Haftung hat der erkennende Senat bei Anwendung des § 71 [X.] bisher nur auf die Fälle der steuerrechtlichen Haftung gesetzlicher Vertreter angewandt, in denen der Geschäftsführer einer GmbH infolge einer begangenen Steuerhinterziehung neben dem [X.] des § 69 [X.] zugleich den [X.] des § 71 [X.] verwirklicht hat (Senatsentscheidungen vom 26. August 1992 VII R 50/91, [X.], 13, [X.] 1993, 8; vom 2. März 1992 VII R 90/90, [X.] 1994, 526, und vom 16. März 1993 VII R 89/90, [X.] 1994, 359). Reichen in diesen Fällen die dem Steuerschuldner zur Verfügung stehenden Mittel nicht aus, kann nur eine anteilige Befriedigung des Steuergläubigers verlangt werden, so dass der Täter einer Steuerhinterziehung nur für den Betrag haftet, der bei fristgerechter Abgabe der Steueranmeldung unter Beachtung einer gleichmäßigen Befriedigung aller Gläubiger vom Steuerschuldner hätte getilgt werden können ([X.] in [X.], [X.] § 71 Rz 15, m.w.N.).

c) Entgegen der Auffassung der Revision lassen sich diese Grundsätze auf den Fall der Haftung eines [X.]s, der unversteuerte verbrauchsteuerpflichtige Waren ankauft, deshalb nicht übertragen. Bei einem rechtmäßigen Verhalten des Steuerschuldners, nämlich dem Unterlassen des Schwarzbrennens, wäre es zu einer Steuerentstehung nach § 136 Abs. 3 Nr. 1 des Gesetzes über das Branntweinmonopol a.[X.] überhaupt nicht gekommen. Hätte sich der [X.] (die Klägerin) rechtmäßig verhalten und das schwarz gebrannte Erzeugnis nicht gekauft, stellte sich die Frage einer haftungsrechtlichen Inanspruchnahme nach § 71 [X.] nicht. Zudem kann die Haftung nach § 71 [X.] in anderen Fällen als denen einer gleichzeitigen Erfüllung des [X.]s des § 69 [X.] nicht davon abhängig gemacht werden, inwieweit das Verhalten des Haftungsschuldners ([X.]s) ursächlich für die Nichtentrichtung der Steuer durch den Steuerschuldner (Schwarzbrenner, Schmuggler) gewesen ist. Auch hat der [X.] keine steuerlichen Pflichten des Steuerschuldners zu erfüllen. Bei einer Haftung nach § 71 [X.] kann es daher auf die Leistungsfähigkeit des Steuerschuldners oder des in Haftung genommenen Steuerstraftäters nicht ankommen. Eine Anwendung des Grundsatzes der anteiligen Haftung ist aus den genannten Gründen ausgeschlossen.

3. [X.] beruht auf § 135 Abs. 2 [X.]O.