Gegenstand
Gewerblicher Grundstückshandel im Zusammenhang mit geschenkten Objekten - Zusammenfassung der Grundstücksaktivitäten von Ehegatten - Bindung an Tatsachen- und Beweiswürdigung des FG - Revisionszurücknahme - Kostenentscheidung
Leitsatz
1. NV: Die Veräußerung ererbter oder geschenkter Grundstücke ist dann als Zählobjekt der sog. Drei-Objekt-Grenze zu berücksichtigen, wenn der Steuerpflichtige erhebliche Aktivitäten zur Verbesserung der Verwertungsmöglichkeiten entfaltet hat (Bestätigung des BFH-Urteils vom 20. April 2006 III R 1/05, BFHE 214, 31, BStBl II 2007, 375).
2. NV: Hinsichtlich der Frage des Überschreitens der sog. Drei-Objekt-Grenze kommt die Einbeziehung einer dem Ehegatten geschenkten Eigentumswohnung dann in Betracht, wenn der übertragende Steuerpflichtige --bevor er den Schenkungsentschluss fasst-- die (zumindest bedingte) Absicht hatte, auch dieses Objekt am Markt zu verwerten (Bestätigung des Senatsurteils vom 18. September 2002 X R 183/96, BFHE 200, 293, BStBl II 2003, 238).
Tenor
Die Revision der Kläger gegen das Urteil des [X.] vom 11. Dezember 2014 16 K 3501/12 E wird als unbegründet zurückgewiesen.
Die Revision des Beklagten gegen dieses Urteil wird als unzulässig verworfen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens haben die Kläger zu 80 % und der Beklagte zu 20 % zu tragen.
Tatbestand
A.
Der 1940 geborene Kläger, Revisionskläger und Revisionsbeklagte (Kläger) und die 1966 geborene Klägerin, Revisionsklägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) sind seit 2001 verheiratet. Sie haben Gütertrennung vereinbart. In den Streitjahren 2004 und 2005 wurden sie zusammen zur Einkommensteuer veranlagt.
Der Kläger hatte 1992 den hälftigen Miteigentumsanteil an dem mit einem Mehrfamilienhaus bebauten Grundstück [X.] in [X.] (Grundstück) von seiner Tante zum Kaufpreis von 225.000 DM erworben. [X.] erhielt er von seiner Mutter den anderen Miteigentumsanteil unentgeltlich im Wege der vorweggenommenen Erbfolge. Der Kläger begann im Jahr 2001 mit einer Generalsanierung des Gebäudes, die im Wesentlichen Anfang 2004 abgeschlossen war. [X.] hatte der Kläger das Gebäude in fünf Eigentumswohnungen aufgeteilt.
Zunächst bemühte sich eine von ihm beauftragte Immobilienfirma um die Vermietung der Wohnungen. Nachdem ihre Bemühungen erfolglos blieben, schrieb sie dem Kläger im Juli 2004, sie könne Verständnis dafür aufbringen, dass der Kläger die Wohnungen aufgrund der getätigten Investitionen nicht zu den momentan erzielbaren Mieten abgeben wolle. Sie führte dann wörtlich aus: "Bitte lassen Sie uns deswegen nochmals ausführen --auch wenn dies gegen Ihr Gefühl um Ihr Elternhaus geht, das wir nicht verletzen wollen-- dass wir Ihnen vorschlagen, zumindest die unteren 4 Wohnungen zu verkaufen." Daraufhin erteilte der Kläger den Auftrag zum Nachweis bzw. zur Vermittlung von Interessenten "zum Verkauf des nachfolgenden Objekts [X.] in [X.]". Im [X.] bot die Immobilienfirma in der [X.]olgezeit vier hochwertig sanierte Wohnungen in der [X.] in [X.] an.
Der Kläger veräußerte in dem Zeitraum von August 2004 bis November 2004 drei Eigentumswohnungen und schenkte der Klägerin im Januar 2005 die nicht veräußerte vierte Eigentumswohnung im Erdgeschoss. Die fünfte Eigentumswohnung im Dachgeschoss wurde und wird teilweise vom Kläger selbst genutzt. Seit 2005 hat er einen anderen Teil der Wohnung im Rahmen einer Betriebsaufspaltung an die [X.] vermietet.
Die Klägerin beauftragte einen Makler Anfang 2005 zunächst mit der Suche nach einem Mieter und ab April 2005 nach einem Käufer für die ihr geschenkte Eigentumswohnung. Im August 2005 veräußerte sie diese für 370.000 €.
Im Rahmen einer Betriebsprüfung vertrat die Prüferin unter Bezugnahme auf Rz 9 des Schreibens des Bundesministeriums der [X.]inanzen (BM[X.]) vom 26. März 2004 IV A 6-S 2240-46/04 ([X.], 434) die Auffassung, die von der Klägerin veräußerte Eigentumswohnung sei als Zählobjekt in den gewerblichen Grundstückshandel des [X.] einzubeziehen, da der Kläger bereits mit Erteilung des [X.] die unteren vier Eigentumswohnungen zum Verkauf angeboten habe. Dementsprechend änderte der Beklagte, Revisionsbeklagte und Revisionskläger (das [X.]inanzamt --[X.]A--) die Einkommensteuerbescheide 2004 und 2005 und legte für 2004 Einkünfte des [X.] aus Gewerbebetrieb in Höhe von 448.843 € sowie für 2005 Einkünfte der Klägerin aus Gewerbebetrieb in Höhe von 135.245 € der Besteuerung zugrunde.
Im Einspruchsverfahren machten die Kläger im Wesentlichen geltend, die Veräußerung der drei Wohnungen durch den Kläger und der einen Wohnung durch die Klägerin habe angesichts der vom [X.] (B[X.]H) entwickelten sog. [X.] weder zu einem gewerblichen Grundstückshandel des [X.] noch zu einem gewerblichen Grundstückshandel der Klägerin geführt. Wegen der zwischen den Beteiligten unstreitigen höheren Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung wies das [X.]A gemäß § 367 Abs. 2 der Abgabenordnung ([X.]) auf eine mögliche Verböserung hin und vertrat im Hinblick auf den gewerblichen Grundstückshandel die Ansicht, in die Prüfung der sog. [X.] seien auch Grundstücke einzubeziehen, die im Wege der vorweggenommenen Erbfolge oder durch Schenkung übertragen und vom Rechtsnachfolger in einem zeitlichen Zusammenhang veräußert würden. Es wies die Einsprüche der Kläger als unbegründet zurück und erhöhte die Einkommensteuer für 2004 auf 196.842 € und für 2005 auf 65.861 €.
Die Kläger trugen zur Begründung ihrer Klage vor, es könne weder von einem ehegattenübergreifenden gewerblichen Grundstückshandel ausgegangen werden noch liege ein Missbrauch der Gestaltungsmöglichkeiten vor. Zudem sei der Veräußerungsgewinn als überhöht anzusehen, da ein zu geringer Grundstücks- und Gebäudewert der Immobilie angesetzt worden sei, wie u.a. das im Klageverfahren vorgelegte Verkehrswertgutachten aus dem [X.] zeige.
Das [X.]inanzgericht ([X.]G) hat den Klägern mit dem in [X.]Entscheidungsdienst 2016, 1481 veröffentlichten Urteil teilweise Recht gegeben. Es war zwar der Auffassung, in Bezug auf die vier veräußerten Eigentumswohnungen habe ein die private Vermögensverwaltung überschreitender gewerblicher Grundstückshandel vorgelegen, so dass für beide Streitjahre Einkünfte aus Gewerbebetrieb anzusetzen seien. Soweit das [X.]A allerdings unter Hinweis auf Rz 9 Satz 3 des BM[X.]-Schreibens in [X.], 434 die Ansicht vertreten habe, die Klägerin sei durch die Veräußerung der Eigentumswohnung im Streitjahr 2005 gewerbliche Grundstückshändlerin geworden, sei dem mangels einer Rechtsgrundlage für eine solche Zurechnung nicht zu folgen. Es sei vielmehr von einem "Vier-Objekt-Handel" des [X.] auszugehen. In Bezug auf das vierte Objekt lägen bei ihm gewerbliche Einkünfte zum einen vor, weil sich seine bedingte [X.] nach Maßgabe der Verkaufsanzeige auf die vier veräußerten Eigentumswohnungen bezogen habe. Damit habe auch die von der Klägerin veräußerte Eigentumswohnung zu seinem Betriebsvermögen gehört und sei im Streitjahr 2005 vom Kläger aufgrund der Schenkung entnommen worden. Zum anderen stelle sich der tatsächliche Geschehensablauf in Bezug auf das vierte Objekt (Schenkung dieses Objekts sowie zeitnahe Veräußerung durch die Klägerin) letztlich so dar, dass der diesbezügliche Gewinn unter Anwendung des § 42 [X.] dem Kläger im Streitjahr 2005 zuzurechnen sei. Dennoch sei die Klage in Bezug auf beide Streitjahre teilweise begründet, weil die angesetzten Einkünfte aus Gewerbebetrieb --worüber die Beteiligten im Klageverfahren letztlich Einvernehmen erzielt [X.] überhöht gewesen seien.
Die Kläger begründen ihre Revision mit der Verletzung materiellen Rechts. Das [X.]G habe die Voraussetzungen eines gewerblichen [X.] zu Unrecht bejaht. Zwar habe es zutreffend erkannt, dass bei der Klägerin ein gewerblicher Grundstückshandel nicht angenommen werden könne. Es verbiete sich aber die Annahme eines "Vier-Objekt-Handels" bei dem Kläger durch Einbeziehung der an die Klägerin verschenkten Eigentumswohnung.
Beim Kläger sei im Hinblick auf die verschenkte Eigentumswohnung nicht von einer bedingten [X.] auszugehen. Ähnlich wie in dem Sachverhalt, der dem Urteil des B[X.]H vom 6. August 1998 III R 227/94 (B[X.]H/NV 1999, 302) zugrunde gelegen habe, sei auch in diesem Verfahren der Schluss von etwaigen Verkaufsanzeigen bzw. Makleraufträgen auf eine bedingte [X.] nicht möglich. Der streitgegenständliche Sachverhalt zeichne sich dadurch aus, dass es sich bei der Schenkung des [X.] an die Klägerin um eine ehebedingte Zuwendung zur langfristigen Absicherung der Ehefrau gehandelt habe. Über die Art und Weise der späteren Verwendung der geschenkten Eigentumswohnung habe einzig die Klägerin entschieden. Der Kläger habe damit bereits denklogisch keine [X.] hinsichtlich dieser Eigentumswohnung haben können. Auch vor seinem Entschluss, die Eigentumswohnung der Klägerin zu schenken, habe sich sein [X.] nur auf drei der fünf ihm gehörenden Eigentumswohnungen erstreckt. Nichts anderes folge aus dem Schreiben des von ihm beauftragten Maklerbüros aus dem Juli 2004. Zwar enthalte dieses den Vorschlag, "zumindest die unteren vier Wohnungen zu verkaufen". Dieser Vorschlag sei indes lediglich dem Umstand geschuldet gewesen, dass der Kläger das Maklerbüro ursprünglich mit der Vermietung sämtlicher Eigentumswohnungen betraut habe. Erst nachdem die Vermietungsbemühungen fehlgeschlagen seien, habe sich der Kläger zur Veräußerung von drei Eigentumswohnungen entschlossen. Eine der Eigentumswohnungen habe in seinem Eigentum verbleiben sollen, außerdem habe er beabsichtigt, eine der Wohnungen zwecks langfristiger Absicherung seiner Ehefrau zuzuwenden. Die Entscheidung, welche drei der insgesamt fünf Eigentumswohnungen veräußert würden, habe "der Markt" treffen sollen.
Das Vorliegen einer bedingten [X.] sei auch --entgegen der Auffassung des [X.]A-- revisionsrechtlich überprüfbar. Allein die Tatsachen, welche Grundlage für die rechtlichen Schlussfolgerungen seien, stünden für sich im Lichte des § 118 Abs. 2 der [X.]inanzgerichtsordnung ([X.]GO) fest. Etwas anderes gelte jedoch für die an diese Tatsachen geknüpfte rechtliche Schlussfolgerung --Bejahung einer zumindest bedingten [X.]--, die der Kontrolle des [X.] unterliege.
In Bezug auf den im Urteil ebenfalls bejahten Missbrauch rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten tragen die Kläger vor, das [X.]G habe zu Unrecht angenommen, dass außer der Steuervermeidung keine anderen hinreichenden Gründe zu erkennen seien, welche die unentgeltliche Übertragung der Eigentumswohnung auf die Klägerin vor einem Weiterverkauf als sinnvoll erscheinen ließen. Es habe verkannt, dass die schenkweise Übertragung der Eigentumswohnung zuvorderst der langfristigen Absicherung der Klägerin und deren Vermögensaufbau gedient habe, da ihr bei Beendigung des Güterstandes kein Zugewinnausgleich zustehen würde. Dabei sei insbesondere der erhebliche Altersunterschied zwischen den Klägern zu berücksichtigen.
Die Kläger beantragen sinngemäß,
das angefochtene Urteil aufzuheben
und
den Einkommensteuerbescheid für 2004 vom 9. Juli 2009
sowie
den Einkommensteuerbescheid für 2005 vom 20. Juli 2009 jeweils in der [X.]assung der [X.] vom 22. August 2012 dahingehend zu ändern, dass die mit der Veräußerung der Eigentumswohnungen des Objekts [X.] in [X.] erzielten Gewinne nicht als Einkünfte aus Gewerbebetrieb behandelt werden
und
die Revision des [X.]A zurückzuweisen.
Das [X.]A beantragt,
die Revision der Kläger zurückzuweisen
sowie
das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.
Das [X.]G habe rechtsfehlerfrei die zumindest bedingte [X.] des [X.] hinsichtlich aller vier Eigentumswohnungen festgestellt. An die tatrichterliche Sachverhaltswürdigung und damit an die Bejahung der [X.] als [X.]eststellung einer (inneren) Tatsache sei der B[X.]H als Revisionsgericht gemäß § 118 Abs. 2 [X.]GO gebunden.
Zur Begründung der eigenen Revision führt das [X.]A aus, dass [X.] der erkennende Senat die Auffassung bestätige, das Vorliegen der bedingten [X.] sei als Tatsachenfeststellung wegen § 118 Abs. 2 [X.]GO einer revisionsrechtlichen Überprüfung nicht zugänglich-- für die Anwendung der Rz 9 im BM[X.]-Schreiben in [X.], 434 kein Raum bleibe. Durch die Zuordnung der vierten Wohnung zum Umlaufvermögen des gewerblichen Grundstückhandels des [X.] komme es aufgrund der unentgeltlichen Übertragung der Eigentumswohnung zwangsläufig zu einer erfolgswirksamen Entnahme des Objekts und infolgedessen zu einer Versteuerung des Veräußerungs-/Entnahmegewinns auf [X.] des [X.] und nicht --wie Rz 9 des BM[X.]-Schreibens verlange-- zur Versteuerung des Veräußerungsgewinns bei der Klägerin.
[X.]olge der Senat der hier vertretenen Sichtweise in Bezug auf die Anwendung des § 118 Abs. 2 [X.]GO, werde anheimgestellt, die Revision zurückzunehmen.
Entscheidungsgründe
<[X.]iv class="st-wrapper">B.
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">19 <[X.]iv class="st-sbs-txt">Die Revision [X.]er Kläger wir[X.] als unbegrün[X.]et zurückgewiesen (§ 126 Abs. 2 [X.]O, unter [X.]) un[X.] [X.]ie Revision [X.]es [X.] als unzulässig verworfen (§ 126 Abs. 1 [X.]O, unter I[X.]).
[X.]
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">20 <[X.]iv class="st-sbs-txt">Das [X.] hat mit einer revisionsrechtlich nicht zu beanstan[X.]en[X.]en Begrün[X.]ung einen gewerblichen Grun[X.]stückshan[X.]el [X.]es [X.] bejaht. Es hat zutreffen[X.] entschie[X.]en, [X.]ass [X.]ie an [X.]ie Klägerin verschenkte Eigentumswohnung in [X.]ie Beurteilung [X.]es gewerblichen [X.] [X.]es [X.] einzubeziehen ist, weil er --bevor er sich [X.]azu entschlossen hatte, [X.]ieses Objekt unentgeltlich auf [X.]ie Klägerin zu übertragen-- [X.]ie (zumin[X.]est be[X.]ingte) Absicht hatte, auch [X.]ieses Objekt am Markt zu verwerten (unter 1.). Das [X.] hat zu[X.]em zu Recht [X.]ie Auffassung [X.]es [X.] abgelehnt, [X.]ie Klägerin sei ihrerseits im Streitjahr 2005 gewerbliche Grun[X.]stückshän[X.]lerin gewesen (unter 2.).
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">21 <[X.]iv class="st-sbs-txt">1. Gewerbebetrieb i.S. [X.]es § 15 Abs. 2 [X.]es Einkommensteuergesetzes (EStG) ist eine selbstän[X.]ige, nachhaltige Betätigung, [X.]ie mit [X.]er Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wir[X.] un[X.] sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr [X.]arstellt, wenn sie we[X.]er als Ausübung von Lan[X.]- un[X.] Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine an[X.]ere selbstän[X.]ige Arbeit anzusehen ist. Darüber hinaus hat [X.]ie Rechtsprechung [X.]as negative Erfor[X.]ernis aufgestellt, [X.]ass es sich bei [X.]er Tätigkeit nicht um private Vermögensverwaltung han[X.]eln [X.]arf.
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">22 <[X.]iv class="st-sbs-txt">a) Nach stän[X.]iger Rechtsprechung [X.]es [X.] wir[X.] [X.]ie Grenze von [X.]er privaten Vermögensverwaltung zum Gewerbebetrieb überschritten, wenn (bei Vorliegen [X.]er in § 15 Abs. 2 EStG genannten Voraussetzungen) nach [X.]em Gesamtbil[X.] [X.]er Betätigung un[X.] unter Berücksichtigung [X.]er Verkehrsauffassung [X.]ie Ausnutzung substantieller Vermögenswerte [X.]urch Umschichtung gegenüber [X.]er Nutzung von Grun[X.]besitz im Sinne einer Fruchtziehung aus zu erhalten[X.]en Substanzwerten (z.B. [X.]urch Selbstnutzung o[X.]er Vermietung) entschei[X.]en[X.] in [X.]en Vor[X.]ergrun[X.] tritt (Beschlüsse [X.]es Großen Senats [X.]es [X.] vom 25. Juni 1984 GrS 4/82, [X.]E 141, 405, [X.] 1984, 751; vom 3. Juli 1995 GrS 1/93, [X.]E 178, 86, [X.] 1995, 617; vom 10. Dezember 2001 GrS 1/98, [X.]E 197, 240, [X.] 2002, 291).
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">23 <[X.]iv class="st-sbs-txt">Zur Konkretisierung [X.]ieser Unterschei[X.]ung hat [X.]er [X.] [X.]ie sog. [X.] eingeführt. Sie besagt, [X.]ass grun[X.]sätzlich kein gewerblicher Grun[X.]stückshan[X.]el vorliegt, sofern weniger als vier Objekte veräußert wer[X.]en. Je geringer [X.]er Umfang von Anschaffungen un[X.] Veräußerungen ist, [X.]esto weniger ist anzunehmen, [X.]ass [X.]er Zweck [X.]er Vermögensmehrung [X.]urch Umschichtung (Ausnutzung substantieller Vermögenswerte) im Vor[X.]ergrun[X.] steht. Eine zahlenmäßige Begrenzung auf [X.]rei Wohneinheiten trägt [X.]er gebotenen Vereinfachung Rechnung. Wer[X.]en hingegen innerhalb eines engen zeitlichen Zusammenhangs --in [X.]er Regel fünf [X.] zwischen Anschaffung bzw. Errichtung un[X.] Verkauf min[X.]estens vier Objekte veräußert, kann von einem gewerblichen Grun[X.]stückshan[X.]el ausgegangen wer[X.]en, weil [X.]ie äußeren Umstän[X.]e [X.]en Schluss zulassen, [X.]ass es [X.]em Steuerpflichtigen auf [X.]ie Ausnutzung substantieller Vermögenswerte [X.]urch Umschichtung ankommt (vgl. z.B. [X.]-Urteil vom 13. August 2002 VIII R 14/99, [X.]E 199, 551, [X.] 2002, 811, unter 1.b aa, m.w.N.).
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">24 <[X.]iv class="st-sbs-txt">Ob eine private Vermögensverwaltung o[X.]er ein gewerblicher Grun[X.]stückshan[X.]el vorliegt, ist vom [X.] aufgrun[X.] einer Gesamtwür[X.]igung aller Umstän[X.]e [X.]es Einzelfalles zu entschei[X.]en (stän[X.]ige [X.]-Rechtsprechung, vgl. z.B. Urteil vom 14. Januar 2004 IX R 88/00, [X.]/NV 2004, 1089, unter I[X.]2., m.w.N).
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">25 <[X.]iv class="st-sbs-txt">b) Unter Berücksichtigung [X.]ieser Grun[X.]sätze ist es revisionsrechtlich nicht zu beanstan[X.]en, [X.]ass [X.]as [X.] einen gewerblichen Grun[X.]stückshan[X.]el [X.]es [X.] bejaht hat, obwohl er [X.]en hälftigen [X.] von seiner Mutter unentgeltlich erworben, seinerseits nur [X.]rei Objekte veräußert un[X.] ein viertes Objekt verschenkt hat.
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">26 <[X.]iv class="st-sbs-txt">aa) Im Hinblick auf [X.]en Erwerb [X.]es hälftigen [X.]s von [X.]er Mutter im Wege [X.]er vorweggenommenen Erbfolge kann es [X.]er erkennen[X.]e Senat im Streitfall [X.]ahingestellt sein lassen, ob [X.]ie Veräußerung eines Objekts, [X.]as unentgeltlich erworben wur[X.]e, grun[X.]sätzlich als Zählobjekt angesehen wer[X.]en kann (bejahen[X.] BMF-Schreiben in [X.], 434, Rz 9) o[X.]er grun[X.]sätzlich --vorbehaltlich [X.]es § 4[X.]-- unberücksichtigt zu bleiben hat (so [X.]-Urteil vom 20. April 2006 III R 1/05, [X.]E 214, 31, [X.] 2007, 375, unter I[X.]2.[X.]; s.a. z.B. [X.], EStG, 36. Aufl., § 15 Rz 57; Desens/[X.], in: [X.][X.], EStG, § 15 Rz [X.]; [X.] in Kirchhof, EStG, 16. Aufl., § 15 Rz 123; [X.]/[X.], § 15 EStG Rz 176; Söffing, [X.], 793; [X.], Der [X.], 84; Vogelgesang, Die Steuerberatung 2005, 116).
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">27 <[X.]iv class="st-sbs-txt">Die Veräußerung ererbter o[X.]er geschenkter Grun[X.]stücke ist nämlich zumin[X.]est [X.]ann als gewerblich anzusehen un[X.] [X.]amit als Zählobjekt zu beachten, wenn erhebliche weitere Aktivitäten zur Verbesserung [X.]er Verwertungsmöglichkeiten entfaltet wur[X.]en (so auch [X.]-Urteil in [X.]E 214, 31, [X.] 2007, 375, unter I[X.]2.[X.]). Diese Voraussetzungen sin[X.] im Streitfall gegeben. Der Kläger hat [X.]as Gebäu[X.]e, [X.]as er zur Hälfte im Wege [X.]er vorweggenommenen Erbfolge erlangt hat, von 2001 bis Anfang 2004 umfangreich saniert un[X.] insofern erst [X.]ie Voraussetzung für [X.]en Verkauf geschaffen.
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">28 <[X.]iv class="st-sbs-txt">Für [X.]ie Beurteilung [X.]es erfor[X.]erlichen zeitlichen Zusammenhangs ist bei einer solchen Konstellation nicht auf [X.]en Zeitraum zwischen Eigentumserwerb un[X.] Veräußerung abzustellen; vielmehr kommt es für [X.]ie Berechnung [X.]er [X.] [X.]ann [X.]arauf an, [X.]ass --wie im Streitfall gegeben-- weniger als fünf Jahre zwischen [X.]er wertsteigern[X.]en Maßnahme (Abschluss [X.]er Sanierung Anfang 2004) un[X.] [X.]er Verwertung (2004 un[X.] 2005) liegen (s.a. [X.]-Urteil vom 5. Dezember 2002 IV R 57/01, [X.]E 201, 169, [X.] 2003, 291, unter I[X.]2.b).
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">29 <[X.]iv class="st-sbs-txt">bb) Das [X.] hat im Streitfall ebenfalls zu Recht [X.]ie Schenkung [X.]es vierten Grun[X.]stücks an [X.]ie Klägerin ausnahmsweise als Zählobjekt bei [X.]em gewerblichen Grun[X.]stückshan[X.]el [X.]es [X.] behan[X.]elt.
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">30 <[X.]iv class="st-sbs-txt">(1) Nach stän[X.]iger höchstrichterlicher Rechtsprechung sin[X.] zwar vom Steuerpflichtigen verschenkte Objekte bzw. solche, mit [X.]eren Weitergabe kein Gewinn erzielt wer[X.]en soll, in [X.]ie Betrachtung, ob [X.]ie [X.] überschritten ist, grun[X.]sätzlich nicht mit einzubeziehen ([X.]-Entschei[X.]ungen vom 14. März 1989 VIII R 373/83, [X.]E 158, 214, [X.] 1990, 1053, unter 3.; vom 7. März 1996 IV R 2/92, [X.]E 180, 121, [X.] 1996, 369, unter [X.]3.c; vom 9. Mai 1996 IV R 74/95, [X.]E 181, 19, [X.] 1996, 599, unter I[X.]; in [X.]/NV 1999, 302, unter 1.; in [X.]E 199, 551, [X.] 2002, 811, unter 1.b bb; vom 17. Oktober 2002 [X.], [X.]/NV 2003, 162, unter 2.; vom 18. September 2002 [X.], [X.]E 200, 293, [X.] 2003, 238, unter I[X.]3.b [X.]; in [X.]E 209, 320, [X.] 2005, 817, unter B.I[X.]2.a).
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">31 <[X.]iv class="st-sbs-txt">Von [X.]iesem Grun[X.]satz hat [X.]ie Rechtsprechung aller[X.]ings Ausnahmen gemacht. So kann in [X.]er Einschaltung naher Angehöriger in "eigene" Grun[X.]stücksgeschäfte [X.]es Steuerpflichtigen ein Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten [X.]es Rechts liegen (s. z.B. [X.]-Urteile in [X.]/NV 1999, 302, unter 2.; in [X.]E 209, 320, [X.] 2005, 817, unter B.I[X.]2.b). Ebenso kann [X.]ie Weiterveräußerung geschenkter Objekte [X.]em [X.] zugeor[X.]net wer[X.]en, wenn [X.]ieser nach [X.]em Gesamtbil[X.] [X.]er Verhältnisse [X.]as "Geschehen beherrscht hat" un[X.] ihm selbst [X.]er Erlös aus [X.]en [X.] zugeflossen ist (s. z.B. Senatsentschei[X.]ungen in [X.]/NV 2003, 162, unter 2., un[X.] in [X.]E 209, 320, [X.] 2005, 817, unter B.I[X.]2.c un[X.] [X.]). Auch können [X.]ie unentgeltlichen Übertragungen nach [X.]en Grun[X.]sätzen über [X.]ie steuerliche Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen als unbeachtlich zu qualifizieren sein o[X.]er nicht anerkannt wer[X.]en, wenn sie auf sog. [X.] bzw. Scheingeschäften i.S. von § 41 Abs. [X.] beruhen (vgl. Senatsurteil in [X.]E 200, 293, [X.] 2003, 238, unter I[X.]3.c, m.w.N.).
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">32 <[X.]iv class="st-sbs-txt">Hiervon unabhängig kommt nach [X.]er Rechtsprechung [X.]es erkennen[X.]en Senats eine Einbeziehung [X.]er an Angehörige schenkweise übertragenen Objekte hinsichtlich [X.]er Frage [X.]es Überschreitens [X.]er [X.] zu[X.]em [X.]ann in Betracht, wenn [X.]er übertragen[X.]e Steuerpflichtige --bevor er sich [X.]azu entschließt, [X.]as Objekt unentgeltlich zu übertragen-- [X.]ie (zumin[X.]est be[X.]ingte) Absicht besessen hat, auch [X.]iese Objekte am Markt zu verwerten (Urteil in [X.]E 200, 293, [X.] 2003, 238, unter I[X.]3.b [X.]; ebenso BMF-Schreiben in [X.], 434, Rz 11).
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">33 <[X.]iv class="st-sbs-txt">(2) Das [X.] hat [X.]iese höchstrichterliche Rechtsprechung zutreffen[X.] seinem Urteil zugrun[X.]e gelegt un[X.] für [X.]en Streitfall festgestellt, [X.]ass [X.]ie Voraussetzungen [X.]er letztgenannten Ausnahme erfüllt sin[X.]. Die Sachverhaltswür[X.]igung, [X.]er Kläger habe eine (zumin[X.]est be[X.]ingte) [X.] auch in Bezug auf [X.]as vierte Objekt bereits vor seinem Entschluss besessen, [X.]ieses [X.]er Klägerin zu schenken, hält einer revisionsrechtlichen Überprüfung stan[X.].
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">34 <[X.]iv class="st-sbs-txt">(a) Ob Tatsachen gegeben sin[X.], [X.]ie für eine be[X.]ingte [X.] sprechen, hat [X.]as [X.] jeweils im Einzelfall zu prüfen. Welche Tatsachen für eine Wi[X.]erlegung geeignet sin[X.] un[X.] welches Gewicht ihnen für [X.]ie Entschei[X.]ung [X.]es Streitfalls beizumessen ist, ist Gegenstan[X.] [X.]er Tatsachen- un[X.] Beweiswür[X.]igung [X.]es [X.]. Erscheint [X.]as vom [X.] aufgrun[X.] [X.]er festgestellten --un[X.] nicht mit zulässigen un[X.] begrün[X.]eten Verfahrensrügen angegriffenen-- Tatsachen gewonnene Ergebnis zumin[X.]est als möglich, genügt [X.]ies, um einer revisionsgerichtlichen Prüfung stan[X.]zuhalten (Senatsbeschluss vom 12. September 2007 [X.], [X.]/NV 2008, 68, unter 2., m.w.N.). Denn [X.]ie Tatsachen- un[X.] Beweiswür[X.]igung [X.]es [X.] bin[X.]et nach § 118 Abs. 2 [X.]O [X.]en [X.], auch wenn sie nicht zwingen[X.], son[X.]ern nur möglich ist. Das gilt nur [X.]ann nicht, wenn sie in sich wi[X.]ersprüchlich, lückenhaft o[X.]er unklar ist, gegen Denkgesetze o[X.]er gesichertes Erfahrungswissen verstößt o[X.]er ihr zu hohe o[X.]er zu geringe Anfor[X.]erungen an [X.]ie Überzeugungsbil[X.]ung zu Grun[X.]e liegen ([X.]-Urteil vom 30. September 2010 IV R 44/08, [X.]E 233, 28, [X.] 2011, 645, Rz 34, m.w.N.).
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">35 <[X.]iv class="st-sbs-txt">(b) Das [X.] hat seine Wür[X.]igung, [X.]er Kläger habe auch im Hinblick auf [X.]ie vierte Eigentumswohnung eine zumin[X.]est be[X.]ingte [X.] gehabt, aus [X.]er im [X.] veröffentlichten Verkaufsanzeige in Bezug auf vier Wohnungen sowie aus [X.]em Gegenschluss zur Aussage [X.]es [X.] in [X.]er mün[X.]lichen Verhan[X.]lung abgeleitet, er habe (nur) in Bezug auf [X.]ie Dachgeschosswohnung [X.]ie unbe[X.]ingte Absicht gehabt, [X.]iese zu behalten. Dem Vorbringen [X.]er Kläger, [X.]er Kläger habe nur [X.]rei [X.]er vier Wohnungen verkaufen wollen, ist es mit [X.]er Begrün[X.]ung nicht gefolgt, [X.]iese Einschränkung [X.]es [X.] sei [X.]er Aktenlage nicht zu entnehmen. Diese Gesamtwür[X.]igung, [X.]ie auf [X.]ie nach außen gerichteten Verkaufsaktivitäten un[X.] nicht auf [X.]en behaupteten, für Dritte nicht erkennbaren inneren Vorbehalt [X.]es [X.] abstellt, ist möglich un[X.] nachvollziehbar, so [X.]ass im Einzelfall eine be[X.]ingte [X.] [X.]es [X.] angenommen wer[X.]en kann.
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">36 <[X.]iv class="st-sbs-txt">(c) Dass [X.]ie be[X.]ingte [X.] [X.]es [X.] in Bezug auf [X.]ie vierte Eigentumswohnung bereits zu einem Zeitpunkt gegeben war, bevor er sich entschie[X.]en hat, [X.]ie vierte Eigentumswohnung zu verschenken, begrün[X.]et [X.]as [X.] --ebenfalls gut nachvollziehbar-- mit [X.]en Aussagen [X.]er Kläger in [X.]er mün[X.]lichen Verhan[X.]lung, [X.]ie es zutreffen[X.] wür[X.]igt. Dort haben nämlich sowohl [X.]er Kläger als auch [X.]ie Klägerin bekun[X.]et, sie könnten nicht genau zeitlich benennen, ab wann in Bezug auf [X.]ie Eigentumswohnung im Er[X.]geschoss [X.]ie Absicht bestan[X.]en habe, [X.]iese [X.]er Klägerin zu schenken. Dazu haben sie wörtlich ausgesagt: "Es [X.]ürfte aber im Zusammenhang mit [X.]er Durchführung [X.]ieser Schenkung gewesen sein, also nicht sehr viele Monate o[X.]er Jahre vorher."
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">37 <[X.]iv class="st-sbs-txt">Hierin liegt im Übrigen auch [X.]er entschei[X.]en[X.]e Unterschie[X.] zu [X.]em von [X.]en Klägern angeführten [X.]-Urteil in [X.]/NV 1999, 302. In [X.]em [X.]ortigen Rechtsstreit hatte [X.]as [X.] festgestellt, es seien keine ausreichen[X.]en In[X.]izien gegeben, [X.]ie [X.]ie Behauptung [X.]es [X.] wi[X.]erlegen könnten, [X.]ieser habe [X.]ie Wohnung von vornherein unentgeltlich auf seine Ehefrau übertragen wollen.
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">38 <[X.]iv class="st-sbs-txt">c) Demzufolge stellt [X.]ie unentgeltliche Übertragung [X.]er vierten Eigentumswohnung auf [X.]ie Klägerin im Streitjahr 2005 bei [X.]em Kläger eine mit [X.]em Teilwert zu erfassen[X.]e gewinnrealisieren[X.]e Entnahme [X.]ar (§ 4 Abs. 1 Satz 2, § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG).
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">39 <[X.]iv class="st-sbs-txt">Es bestehen keine Be[X.]enken gegen [X.]ie vom [X.] ermittelte --un[X.] zwischen [X.]en Beteiligten unstreitige-- Höhe sowohl [X.]er gewerblichen Einkünfte [X.]es Jahres 2004 als auch [X.]es Entnahmegewinns 2005.
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">40 <[X.]iv class="st-sbs-txt">2. Das [X.] hat zu Recht einen gewerblichen Grun[X.]stückshan[X.]el [X.]er Klägerin verneint.
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">41 <[X.]iv class="st-sbs-txt">a) Die Veräußerung le[X.]iglich eines Objekts kann nur [X.]ann zu einem gewerblichen Grun[X.]stückshan[X.]el führen, wenn auch ein nachhaltiges Han[X.]eln [X.]es Veräußerers gegeben ist. Zwar kann nach [X.]er höchstrichterlichen Rechtsprechung ausnahmsweise Nachhaltigkeit selbst [X.]ann zu bejahen sein, wenn [X.]er Steuerpflichtige nur ein einziges Geschäft o[X.]er einen einzigen Vertrag abschließt un[X.] sich keine Wie[X.]erholungsabsicht feststellen lässt. Dies ist aber le[X.]iglich [X.]ann [X.]er Fall, wenn [X.]ie Erfüllung [X.]ieses Geschäfts o[X.]er Vertrags eine Vielzahl von unterschie[X.]lichen Einzeltätigkeiten erfor[X.]ert, [X.]ie in ihrer Gesamtheit [X.]ie Wür[X.]igung rechtfertigen, [X.]er Steuerpflichtige sei nachhaltig tätig gewor[X.]en (stän[X.]ige [X.]-Rechtsprechung, s. z.B. Senatsurteil vom 19. Oktober 2010 [X.], [X.]/NV 2011, 245, Rz 27, m.w.N.).
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">42 <[X.]iv class="st-sbs-txt">Nach [X.]em vom [X.] festgestellten Sachverhalt hat [X.]ie Klägerin über ihre Verkaufsbemühungen im ersten Halbjahr 2005 hinaus keine weiteren Einzeltätigkeiten im Hinblick auf ihre Eigentumswohnung ausgeübt, so [X.]ass insoweit ein gewerblicher Grun[X.]stückshan[X.]el [X.]er Klägerin im Streitjahr 2005 ausschei[X.]et.
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">43 <[X.]iv class="st-sbs-txt">b) Eine Hinzurechnung [X.]er Grun[X.]stücksaktivitäten [X.]es [X.] bei [X.]er Klägerin schei[X.]et ebenfalls aus. Eine Zusammenfassung [X.]er Grun[X.]stücksaktivitäten von Ehegatten allein aufgrun[X.] [X.]er Vermutung gleichgerichteter Interessen wegen [X.]er ehelichen Lebens- un[X.] [X.] ist nach [X.]er Entschei[X.]ung [X.]es Bun[X.]esverfassungsgerichts vom 12. März 1985 1 BvR 571/81, 1 BvR 494/82, 1 BvR 47/83 ([X.] 69, 188, [X.] 1985, 475) nicht zulässig. Dies wir[X.] auch von [X.]er Finanzverwaltung anerkannt (s. z.B. BMF-Schreiben in [X.], 434, Rz 12). Anhaltspunkte, [X.]ie Kläger könnten eine über [X.]ie eheliche Lebensgemeinschaft hinausgehen[X.]e, zusätzliche enge [X.] eingegangen sein, sin[X.] [X.]em streitgegenstän[X.]lichen Sachverhalt nicht zu entnehmen.
I[X.]
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">44 <[X.]iv class="st-sbs-txt">Die Revision [X.]es [X.] ist unzulässig un[X.] [X.]aher zu verwerfen (§ 126 Abs. 1 [X.]O).
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">45 <[X.]iv class="st-sbs-txt">Der Inhalt [X.]er Revisionsbegrün[X.]ung entspricht nicht [X.]en Min[X.]estanfor[X.]erungen, [X.]ie gemäß § 120 Abs. 3 [X.]O an eine Revisionsbegrün[X.]ung zu stellen sin[X.].
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">46 <[X.]iv class="st-sbs-txt">1. Wen[X.]et sich [X.]er Revisionskläger gegen [X.]ie materielle Sicht [X.]es [X.], so hat er [X.]ie Umstän[X.]e zu bezeichnen, aus [X.]enen sich [X.]ie Rechtsverletzung ergibt (§ 120 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. a [X.]O). Der Revisionskläger muss neben [X.]er Rüge eines konkreten Rechtsverstoßes [X.]ie Grün[X.]e tatsächlicher o[X.]er rechtlicher Art angeben, [X.]ie nach seiner Auffassung [X.]as erstinstanzliche Urteil als unrichtig erscheinen lassen. Erfor[X.]erlich ist [X.]amit eine zumin[X.]est kurze Auseinan[X.]ersetzung mit [X.]en Grün[X.]en [X.]es angefochtenen Urteils, aus [X.]er zu erkennen ist, [X.]ass [X.]er Revisionskläger [X.]ie Begrün[X.]ung [X.]ieses Urteils un[X.] sein eigenes Vorbringen überprüft hat (stän[X.]ige Rechtsprechung, z.B. [X.]-Beschlüsse vom 9. März 2016 I R 79/14, [X.]/NV 2016, 1039, un[X.] vom 11. Januar 2017 VI R 26/15, [X.]/NV 2017, 473, Rz 20, m.w.N., sowie [X.]ie Nachweise bei Gräber/Ratschow, Finanzgerichtsor[X.]nung, 8. Aufl., § 120 Rz 59, 65; Rüsken in [X.], [X.]O § 120 Rz 172 f.).
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">47 <[X.]iv class="st-sbs-txt">2. Die vom [X.] vorgelegte Revisionsbegrün[X.]ung entspricht [X.]iesen Anfor[X.]erungen auch nicht ansatzweise. Es ist für [X.]en Senat nicht erkennbar, warum [X.]as [X.] [X.]as finanzgerichtliche Urteil, in [X.]em seine Auffassung, [X.]ie Übertragung [X.]er vier Eigentumswohnungen führe zu gewerblichen Gewinnen [X.]es Jahres 2004 un[X.] 2005, geteilt wir[X.], für falsch hält un[X.] insoweit [X.]er Auffassung ist, [X.]as Urteil verletze seine Rechte.
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">48 <[X.]iv class="st-sbs-txt">3. Der Hinweis [X.]es [X.], es stelle anheim, [X.]ie Revision zurückzunehmen, falls [X.]er erkennen[X.]e Senat [X.]er Sichtweise [X.]es [X.] folge, ist unbeachtlich. Wer eine Revision zurücknehmen will, muss seine Rücknahmeabsicht hinreichen[X.] [X.]eutlich machen ([X.]-Urteil vom 11. Januar 1994 IX R 9/94, [X.]/NV 1995, 220, unter II[X.]2.). Die Rücknahme [X.]er Revision ist als Prozesshan[X.]lung nur [X.]ann wirksam, wenn sie ein[X.]eutig un[X.] ohne Be[X.]ingung erklärt wor[X.]en ist (vgl. [X.]-Urteil vom 25. April 1985 V R 46/84, [X.]/NV 1986, 739; s.a. Gräber/ Ratschow, a.a.[X.], § 125 Rz 7; Dürr in [X.]/[X.], [X.]/[X.]O, § 125 [X.]O Rz 5). Eine solche Rücknahmeerklärung [X.]es [X.] liegt nicht vor.
II[X.]
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">49 <[X.]iv class="st-sbs-txt">Die Kostenentschei[X.]ung ergibt sich aus § 135 Abs. 2 [X.]O i.V.m. § 136 Abs. 1 Satz 1 [X.]O.
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">50 <[X.]iv class="st-sbs-txt">Legen bei[X.]e Beteiligten Revision ein, ist [X.]ie Kostenentschei[X.]ung nach [X.]em Grun[X.]satz [X.]er einheitlichen Kostenverteilung nach Quoten [X.]er Gesamtkosten zu treffen (z.B. [X.]-Urteil vom 27. September 2012 III R 70/11, [X.]E 239, 116, [X.] 2013, 544, Rz 36, m.w.N.; Gräber/Ratschow, a.a.[X.], § 136 Rz 4). Demnach tragen [X.]ie Kläger [X.]ie Kosten zu 80 %, [X.]a sie insoweit materiell unterlegen sin[X.]. Die späte Vorlage [X.]es Wertgutachtens [X.]urch [X.]ie Kläger, [X.]ie im Rahmen [X.]er Kostenentschei[X.]ung [X.]es [X.] zu berücksichtigen war, ist für [X.]ie Kosten [X.]es Revisionsverfahrens unbeachtlich.
<[X.]iv class="st-section"><[X.]iv class="st-sbs-no">51 <[X.]iv class="st-sbs-txt">Der Senat entschei[X.]et über [X.]ie Revision [X.]es [X.] abweichen[X.] von § 126 Abs. 1 [X.]O [X.]urch Urteil. Zwar ist eine unzulässige Revision grun[X.]sätzlich [X.]urch Beschluss zu verwerfen. Haben aber bei[X.]e Beteiligte Revision eingelegt, un[X.] ist [X.]avon [X.]ie eine unbegrün[X.]et, [X.]ie an[X.]ere unzulässig, kann [X.]er Senat insgesamt über bei[X.]e Revisionen [X.]urch Urteil entschei[X.]en ([X.]-Urteil vom 19. Februar 2009 IV R 18/06, [X.]E 224, 330, [X.] 2009, 654, unter I[X.]B., m.w.N.).
Meta
23.08.2017
Urteil
vorgehend FG Düsseldorf, 11. Dezember 2014, Az: 16 K 3501/12 E, Urteil
§ 15 Abs 2 EStG 2002, EStG VZ 2005, § 118 Abs 2 FGO, § 126 FGO, § 136 FGO
Zitiervorschlag: Bundesfinanzhof, Urteil vom 23.08.2017, Az. X R 7/15 (REWIS RS 2017, 6278)
Papierfundstellen: REWIS RS 2017, 6278
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Die hier dargestellten Entscheidungen sind möglicherweise nicht rechtskräftig oder wurden bereits in höheren Instanzen abgeändert.
Beginn eines gewerblichen Grundstückshandels; Anzahl der Objekte im Fall der Aufteilung
Anforderungen an eine Revisionsbegründung - Wirksamkeit der Rücknahme der Revision
Gewerblicher Grundstückshandel: Übertragung von Eigentumswohnungen vor sachenrechtlich vollzogener Teilung eines Mietwohngrundstücks
X R 18/18, X R 19/18, X R 18/18, X R 19/18 (Bundesfinanzhof)
Gewerblicher Grundstückshandel bei Errichtung eines Erweiterungsbaus auf einem dem Steuerpflichtigen bereits langjährig gehörenden Grundstück
Gewerblicher Grundstückshandel - Überschreitung der Drei-Objekt-Grenze durch Aufteilung im Kaufvertrag - Anwendung der Drei-Objekt-Grenze bei …
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