Bundesgerichtshof, Entscheidung vom 17.03.2009, Az. 1 StR 479/08

[X.]IM NAMEN DES VOLKES URTEIL 1 StR 479/08 vom 17. März 2009 in der Strafsache gegen wegen Steuerhinterziehung - 2 - Der 1. Strafsenat des [X.] hat in der Sitzung vom 17. März 2009, an der teilgenommen haben: [X.] am [X.] [X.] und [X.] am [X.] Dr. Wahl, [X.], Prof. Dr. [X.], Prof. Dr. [X.], St[X.]tsanwältin - in der Verhandlung - und St[X.]tsanwältin - bei der Verkündung - als Vertreterinnen der [X.], Rechtsanwalt als Verteidiger, Justizangestellte als Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle, für Recht erkannt: - 3 - 1. Auf die Revision der St[X.]tsanwaltschaft wird das Urteil des [X.] vom 10. März 2008 mit den [X.] aufgehoben, a) soweit der Angeklagte freigesprochen wurde und b) im Strafausspruch, soweit der Angeklagte verurteilt wurde. 2. Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Verhand-lung und Entscheidung, auch über die Kosten des Rechtsmit-tels, an eine andere Wirtschaftsstrafkammer des [X.] zurückverwiesen. Von Rechts wegen Gründe: Das [X.] hat den Angeklagten wegen Steuerhinterziehung zu [X.] Geldstrafe von 270 Tagessätzen verurteilt. Im Übrigen hat es ihn [X.]. Mit ihrer zu Ungunsten des Angeklagten eingelegten Revision, die vom [X.] vertreten wird, wendet sich die St[X.]tsanwaltschaft gegen den Teilfreispruch und, soweit der Angeklagte verurteilt wurde, gegen den Strafausspruch. Das Rechtsmittel hat mit der Sachrüge Erfolg. 1 - 4 - [X.] 1. Nach den Urteilsfeststellungen war der Angeklagte seit dem Jahr 1979 Geschäftsführer der in [X.] ansässigen D. KG

(nachfolgend: [X.]). Seit Mitte des Jahres 2001 entstanden in der Buchhaltung des Unternehmens [X.]. Dies hatte zur Folge, dass von der [X.] erzielte Umsätze und gezahlte Vorsteuerbeträge spätestens seit dem [X.] der EDV-Buch-haltung des Unternehmens nicht mehr entnommen werden konnten. Von [X.] 2002 bis Mai 2003 wurden die beim Finanzamt einzureichenden [X.] daher von der angestellten Buchhaltungskraft anhand der vorliegenden Eingangs- und Ausgangsrechnungen manuell erstellt, wobei ihr allerdings schwerwiegende Fehler unterliefen. Für das [X.] wurden von den tatsächlich getätigten Umsätzen im Umfang von mehr als 12,8 Mio. Euro lediglich knapp 9,1 Mio. Euro erklärt. Zugleich wurden die Vorsteuern um etwa 62.000,-- Euro zu niedrig angegeben. Auch die für die [X.] eingereichten Umsatzsteuervoranmeldungen waren unrichtig und enthielten zu geringe Umsatzsteuerbeträge. 2 Der Angeklagte erfuhr spätestens im ersten Halbjahr 2002 von den Rückständen in der Buchhaltung. Auch wusste er, dass die [X.] manuell erstellt wurden. Gleichwohl überprüfte er die Voranmel-dungen nicht. 3 Im Hinblick auf die manuelle Erstellung der Umsatzsteuervoranmeldun-gen des Jahres 2003 ordnete das Finanzamt [X.]-Nord eine [X.] an, die am 29. Oktober 2003 in den Geschäftsräumen der [X.] durchgeführt wurde. Hierbei wurde sofort festgestellt, dass die für Februar bis Mai 2003 tatsächlich erzielten Umsätze weit über den vorangemeldeten 4 - 5 - Umsätzen lagen. Dies wurde noch am selben Tag dem Angeklagten mitgeteilt, der die bei der [X.] festgestellten Beträge als richtig aner-kannte. Aufgrund der Mitteilung des Finanzamts rechnete der Angeklagte damit, dass auch die Umsatzsteuervoranmeldungen für die Monate Januar bis [X.] unrichtig waren. Gleichwohl unterließ er die Abgabe einer richti-gen Umsatzsteuerjahreserklärung, mit der er zugleich der sich aus § 153 Abs. 1 Nr. 1 [X.] ergebenden Berichtigungspflicht hätte nachkommen können, die ihm bekannt war. Die Berichtigung wäre ihm auch ohne weiteres möglich gewesen, da die Buchhaltung zwischenzeitlich vervollständigt worden war, so dass dem Angeklagten die richtigen Umsatzzahlen zur Verfügung standen. Der [X.] unterließ sowohl die Abgabe einer Umsatzsteuerjahreserklärung für das [X.] als auch eine Berichtigung der unrichtigen Vorsteueranmeldungen, um sich die Steuervorteile, die die Gesellschaft durch die unrichtigen Voranmeldun-gen erzielt hatte, auf Dauer zu sichern. 5 2. Aufgrund dieser Feststellungen hat das [X.] den Angeklagten wegen Steuerhinterziehung betreffend das [X.] zu der Geldstrafe von 270 Tagessätzen verurteilt. Von der - rechtlich möglichen - Bildung einer nachträgli-chen Gesamtfreiheitsstrafe hat die [X.] gemäß § 55 Abs. 1 Satz 1, § 53 Abs. 2 Satz 2 StGB bewusst abgesehen. 6 3. Soweit dem Angeklagten in der Anklageschrift zur Last gelegt wurde, auch für die Monate Februar bis Mai 2003 unrichtige Umsatzsteuervoranmel-dungen abgegeben zu haben und dadurch in vier Fällen Umsatzsteuer in Höhe von mehr als 260.000,-- Euro verkürzt zu haben, hat das [X.] den [X.] freigesprochen. Ihm sei nicht nachzuweisen, dass er die Unrichtigkeit 7 - 6 - der Voranmeldungen bereits bei deren Abgabe gekannt habe. Eine Pflicht zur Berichtigung nach § 153 [X.] habe nicht bestanden, da die Unrichtigkeit der Voranmeldungen bereits von den Finanzbehörden festgestellt gewesen sei, als er davon erfahren habe. I[X.] Die Freisprechung des Angeklagten vom Vorwurf der Steuerhinterzie-hung in vier Fällen durch Abgabe unrichtiger Umsatzsteuervoranmeldungen für die Monate Februar bis Mai 2003 hält rechtlicher Nachprüfung nicht stand. 8 1. Zwar hat es das Revisionsgericht grundsätzlich hinzunehmen, wenn ein Angeklagter deshalb freigesprochen wird, weil das Tatgericht Zweifel an der Täterschaft nicht zu überwinden vermag. Die Beweiswürdigung ist Sache des Tatrichters. Es kommt nicht darauf an, ob das Revisionsgericht Erkenntnisse anders gewürdigt oder Zweifel überwunden hätte. Die revisionsgerichtliche Prü-fung ist auf die Prüfung beschränkt, ob dem Tatrichter Rechtsfehler unterlaufen sind. Das ist in sachlich-rechtlicher Hinsicht der Fall, wenn die Beweiswürdigung widersprüchlich, unklar oder lückenhaft ist oder gegen Denkgesetze und gesi-cherte Erfahrungssätze verstößt (st. Rspr.; vgl. [X.]R [X.] § 261 Beweiswür-digung 2, 16; [X.] StV 1994, 580 m.w.[X.]). Der Prüfung unterliegt auch, ob überspannte Anforderungen an die für die Verurteilung erforderliche Gewissheit gestellt worden sind (st. Rspr.; [X.], 1727; [X.] NStZ-RR 2003, 369, 370; [X.] NStZ 2002, 48; [X.] NStZ-RR 2000, 171; [X.]R [X.] § 261 Überzeugungsbildung 25, [X.]. m.w.[X.]). 9 Die Begründung eines Freispruchs muss daher so abgefasst werden, dass dem Revisionsgericht die Prüfung möglich ist, ob dem Tatgericht [X.] - 7 - fehler unterlaufen sind, insbesondere, ob der den Entscheidungsgegenstand bildende Sachverhalt vollständig gewürdigt worden ist (vgl. [X.] wistra 1991, 63). Hierzu bedarf es in den Urteilsgründen regelmäßig der Darstellung des [X.], der getroffenen Feststellungen und einer Würdigung der [X.] (vgl. [X.], [X.] Aufl. § 267 [X.]. 33 m.w.[X.]), insbesondere der gegen den Angeklagten sprechenden Umstände (vgl. [X.] NStZ-RR 2002, 338). Die Anforderungen an eine umfassende Würdigung der festgestellten Tatsachen sind nicht geringer als im Fall der Verurteilung (vgl. [X.] NStZ 2002, 446). 2. Diesen Anforderungen an die Sachdarstellung und Beweiswürdigung wird das angefochtene Urteil nicht in vollem Umfang gerecht. 11 a) Soweit dem Angeklagten mit der Anklageschrift zur Last gelegt wurde, in vier Fällen durch Abgabe falscher Umsatzsteuervoranmeldungen für die [X.] bis Mai 2003 Steuern hinterzogen zu haben, enthalten die Urteils-gründe keine Feststellungen dazu, welchen Inhalt die abgegebenen [X.] hatten. Zum Zeitpunkt der Abgabe der Erklärungen [X.] in den Urteilsgründen ebenso Angaben wie zu der Frage, ob die Voranmel-dungen zu einer Zahllast oder einer Erstattung geführt haben (vgl. § 168 [X.]). Es bleibt auch offen, in welchem Umfang die angemeldeten von den zu erklä-renden Umsätzen abwichen. Der Mitteilung dieser Umstände hätte es indes schon allein deshalb bedurft, weil sich aus ihnen - etwa aus einem Vergleich mit früheren Anmeldungszeiträumen - Rückschlüsse auf die subjektive Tatseite ergeben konnten. 12 b) Die Beweiswürdigung ist auch deshalb lückenhaft, weil sie sich - so-weit Feststellungen getroffen worden sind - nicht mit [X.] festgestellten [X.] - ständen auseinandersetzt, die den Angeklagten be- oder entlasten (vgl. [X.]R [X.] § 261 Beweiswürdigung 2). [X.]) Die [X.] beschränkt sich im Wesentlichen darauf, festzustel-len, dass die Einlassung des Angeklagten nicht zu widerlegen sei. Eine Ausei-nandersetzung mit den festgestellten Umständen, die gegen diese Einlassung sprechen könnten, enthält das Urteil nicht. So lässt das [X.] außer Be-tracht, dass der Angeklagte aufgrund seiner Geschäftserfahrung und berufli-chen Bildung als [X.] über besondere Fähigkeiten und Kenntnisse verfüg-te. Diese können aber für die Frage, ob der Angeklagte um die Fehler der [X.] wusste, als Beweisanzeichen von Bedeutung sein. Das gilt um so mehr, als das [X.] ausdrücklich feststellt, dass die Defizite in der Buch-haltung, die die fehlerhaften Voranmeldungen bedingten, bereits seit längerem bestanden und der Angeklagte von diesen auch schon seit Mitte des Jahres 2002 wusste. [X.] bleibt auch, dass sich die [X.] bereits seit dem Jahre 2000 in finanziellen Schwierigkeiten befand, die sich im Laufe des Jahres 2002 noch verschärften. Es hätte daher jedenfalls der Erörterung bedurft, ob diese finanziellen Schwierigkeiten als Motiv für die Abgabe falscher [X.] in Betracht kamen, um aufgrund ungerechtfertigter Vor-steuererstattungen den Geschäftsbetrieb aufrechterhalten zu können. 14 bb) Die Beweiswürdigung verhält sich auch nicht dazu, ob leichtfertiges Handeln des Angeklagten im Sinne von § 378 [X.] auszuschließen war. Für den Schluss der [X.], es habe lediglich einfache Fahrlässigkeit vorgelegen, fehlt es angesichts der gegen den Angeklagten sprechenden Umstände an [X.] tragfähigen Begründung. Statt einer an rechtlichen Abgrenzungskriterien ausgerichteten Gesamtwürdigung sämtlicher für und gegen die Annahme leicht-fertigen Handelns sprechenden Umstände beschränkt sich die [X.] auf 15 - 9 - die nicht näher begründete Bewertung, es habe nur einfache Fahrlässigkeit vorgelegen. Dies hält rechtlicher Nachprüfung nicht stand. 3. Das Urteil beruht insoweit auf den Darstellungs- und Beweiswürdi-gungsmängeln; der Senat kann nicht ausschließen, dass das [X.] bei einer [X.] Beweiswürdigung zu einer Verurteilung des [X.]n gelangt wäre. 16 II[X.] 1. Auch der Strafausspruch, auf den die St[X.]tsanwaltschaft ihre Revision wirksam beschränkt hat, soweit der Angeklagte verurteilt wurde, hat keinen [X.]. Dies folgt hier bereits aus der Aufhebung des [X.]. 17 Bei Tatmehrheit kann nach der ständigen Rechtsprechung des Bundes-gerichtshofs die Aufhebung eines Einzelstrafausspruchs zur Aufhebung weite-rer [X.] führen, wenn nicht auszuschließen ist, dass diese durch den Rechtsfehler im Ergebnis beeinflusst sind (vgl. die Nachw. bei [X.], [X.] Aufl. § 353 [X.]. 10). Dies kann insbesondere dann zu beja-hen sein, wenn die Taten in einem engen inneren Zusammenhang stehen ([X.] NStZ 2001, 323, 324; NStZ-RR 2007, 195, 196 m.w.[X.]). Nichts anderes gilt im Falle der Aufhebung eines [X.], wenn insoweit aufgrund einer neuen Hauptverhandlung eine Verurteilung noch in Betracht kommt und eine solche Verurteilung die Strafzumessung bei den übrigen Taten beeinflussen kann. 18 So verhält es sich hier; denn dem Angeklagten lag die Verletzung seiner umsatzsteuerlichen Erklärungspflichten für zwei aufeinander folgende Jahre zur Last. Der Frage, ob es sich bei einer Tat um eine bloß einmalige Verfehlung 19 - 10 - oder um eine wiederholte oder mit [X.] begangene Straftat handelt, kommt aber für die Strafzumessung nicht unerhebliches Gewicht zu. Der Senat hebt daher auch den Strafausspruch auf, um dem Tatrichter eine in sich stimmige Strafzumessung gegebenenfalls auch im Hinblick auf den weite-ren - vom aufgehobenen Teilfreispruch erfassten - Tatvorwurf zu ermöglichen. Einer Erörterung der von der St[X.]tsanwaltschaft gegen die Strafzumessung im Einzelnen erhobenen Bedenken bedarf es daher insoweit nicht. 2. Die Strafzumessungserwägungen des [X.] geben allerdings im Hinblick auf die von der neuen [X.] vorzunehmende Strafzumes-sung und den dabei zugrunde zu legenden Schuldumfang Anlass zu folgendem Hinweis: 20 Die Steuerhinterziehung ist zwar [X.], jedoch nicht notwendig [X.]. Wie die Vorschrift des § 370 Abs. 4 Satz 1 [X.] zeigt, ist der Tatbestand des § 370 Abs. 1 [X.] bereits erfüllt, wenn die gesetzlich [X.] Steuer nicht, nicht in voller Höhe oder nicht rechtzeitig festgesetzt wird. Für eine Steuerverkürzung genügt deshalb eine konkrete Gefährdung des Steuer-anspruchs (vgl. [X.] in [X.]/Gast/[X.], Steuerstrafrecht 6. Aufl. § 370 [X.] [X.]. 15). Die Erfüllung der Steuerschuld ist demgegenüber erst Gegens-tand des dem Festsetzungsverfahren nachgelagerten Erhebungs- und Voll-streckungsverfahrens (vgl. §§ 218 ff., 249 ff. [X.]). 21 Vor diesem Hintergrund kann dem Umstand, dass das Steueraufkom-men mangels ausreichender finanzieller Mittel zur Abführung der geschuldeten Steuern auch bei ordnungsgemäßer Erfüllung der steuerlichen Erklärungspflich-ten des Angeklagten geschädigt worden wäre, entgegen der Auffassung der 22 - 11 - [X.] ([X.]) für die Bestimmung des [X.] der Tat kein erhebliches Gewicht im Sinne eines bestimmenden Strafzumessungsumstan-des (§ 267 Abs. 3 Satz 1 [X.]) zukommen. Dies gilt im besonderen Maße, wenn es sich bei den hinterzogenen Steuern um solche handelt, die der Steu-erschuldner - wie hier bei der Umsatzsteuer - wie ein Treuhänder für den Fiskus verwaltet (vgl. Schäfer/[X.]/[X.], Praxis der Strafzumessung 4. Aufl. [X.]. 1018; [X.], Steuerstrafrecht Stand 39. Lfg. Oktober 2008, § 370 [X.] [X.]. 1033). Demgegenüber hat es erhebliche strafmildernde Bedeu-tung, wenn - anders als im vorliegenden Fall - die Verkürzung von Steuern beim Fiskus nicht zu einem dauerhaften Steuerausfall geführt hat, weil etwa der Täter die geschuldeten Steuern nachgezahlt hat. [X.] Wahl [X.] [X.] [X.]