Bundesfinanzhof, Urteil vom 12.02.2020, Az. II R 10/17

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist Eigentümerin eines Grundstücks, das mit einem ehemaligen Fabrikgebäude bebaut ist. Das Gebäude stammt ca. aus dem [X.] und hat einen Anbau aus Ende der 1990er Jahre.

Für das Grundstück wurde ein Einheitswert erstmalig mit Einheitswertbescheid vom 27.04.2001 --Nachfeststellung auf den [X.] gegenüber einer Rechtsvorgängerin der Klägerin auf 79.400 DM (entspricht abgerundet 40.596 €) festgestellt. Am selben Tag erging ebenfalls gegenüber der Rechtsvorgängerin der Klägerin ein Grundsteuermessbescheid --Nachveranlagung auf den [X.]. In diesem wurde der [X.] auf 794 DM (entspricht 405,97 €) festgesetzt. Unter Abschnitt "B. Berechnung des [X.]" ist ausgeführt, dass sich der [X.] aus dem Einheitswert in Höhe von 79.400 DM, multipliziert mit einer Steuermesszahl in Höhe von 10 v.T. berechne. Außerdem wird angegeben, die Einordnung des Grundstücks als Geschäftsgrundstück, die ausschließliche oder wertmäßig überwiegende Bebauung mit Altbauten (bezugsfertig bis 31.03.1924) und die Zugehörigkeit zur [X.] (über 25 000 bis 1 Mio. Einwohner nach dem Stand der allgemeinen Volkszählung vom 16.06.1933) führten zu dieser Steuermesszahl (§ 29 der Verordnung zur Durchführung des [X.] für den ersten Hauptveranlagungszeitraum).

Das Grundstück wurde im [X.] mehrmals veräußert. Aus diesem Grund ergingen entsprechende [X.] --Zurechnungsfortschreibungen-- u.a. am 01.03.2012 als Zurechnungsfortschreibung auf den [X.] In den Bescheiden wurde das Grundstück jeweils den neuen Eigentümern zugerechnet. Zudem wurde angegeben, der Einheitswert betrage wie bisher 40.596 €. Entsprechend wurden jeweils Grundsteuermessbescheide --Neuveranlagungen-- erlassen, u.a. am 01.03.2012 ein Grundsteuermessbescheid mit einer Neuveranlagung auf den [X.] In letzterem wurde der [X.] gegenüber der früheren Eigentümerin des Grundstücks und Rechtsvorgängerin der Klägerin auf 405,97 € festgesetzt und angegeben, dies entspreche dem bisherigen [X.].

Die Klägerin erwarb das Grundstück durch Zuschlag im Rahmen einer Zwangsversteigerung am [X.] Daraufhin erließ der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --[X.]--) gegenüber der Klägerin am 20.04.2015 einen Einheitswertbescheid --Zurechnungsfortschreibung-- auf den 01.01.2015. In dem Bescheid wurde wiederum aufgeführt, der Einheitswert betrage wie bisher 40.596 €. Außerdem wurde ebenfalls am 20.04.2015 ein Grundsteuermessbescheid --Neuveranlagung-- auf den 01.01.2015 erlassen. In diesem wurde gegenüber der Klägerin der [X.] wie bisher mit 405,97 € festgesetzt.

Nach erfolglosem Einspruch, den die Klägerin mit Leerstand der Gebäude und Verfassungswidrigkeit der Einheitsbewertung begründete, erhob sie mit Schreiben vom 29.08.2016 Klage vor dem [X.] ([X.]). Im Klageverfahren machte sie nunmehr erstmals geltend, der Neubau überwiege den Wert des Altbaus, sodass bei der Ermittlung des [X.]s fortan anstatt einer Steuermesszahl von 10 v.T. eine Messzahl von 8 v.T. anzusetzen sei. Das [X.] schloss sich dieser Beurteilung nach Vorlage eines Gutachtens des Bausachverständigen des [X.] an.

Die Klage hatte Erfolg. Das [X.] führte zur Begründung im Wesentlichen aus, bei der Neuveranlagung des [X.]s sei die zutreffende Steuermesszahl anzuwenden, auch wenn es sich bei der die Neuveranlagung auslösenden Fortschreibung des [X.] um eine reine Zurechnungsfortschreibung handle. Das Urteil ist in Entscheidungen der [X.]e (E[X.]) 2017, 555 veröffentlicht.

Mit seiner Revision macht das [X.] eine Verletzung von § 17 Abs. 1 des [X.] in der bis zum 02.12.2019 geltenden Fassung ([X.]) und § 184 Abs. 1 Satz 4 i.V.m. § 182 Abs. 2 der Abgabenordnung ([X.]) geltend.

Das [X.] beantragt,
die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Klägerin beantragt,
die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Die Beteiligten haben auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet.

Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --F[X.]O--). Der [X.]rundsteuermessbetrag ist gegenüber der Klägerin im Zuge der Zurechnungsfortschreibung des [X.] auf den 01.01.2015 mit dem Wert festzusetzen, mit dem er gegenüber der vorherigen Eigentümerin des [X.]rundstücks festgesetzt wurde.

1. Steuermessbeträge, die nach den Steuergesetzen zu ermitteln sind, werden durch [X.] festgesetzt. Mit der Festsetzung der Steuermessbeträge wird auch über die persönliche und sachliche Steuerpflicht entschieden. Die Vorschriften über die Durchführung der Besteuerung sind sinngemäß anzu[X.]den. Ferner sind § 182 Abs. 1 [X.] und für [X.] auch § 182 Abs. 2 und § 183 [X.] sinngemäß anzu[X.]den (§ 184 Abs. 1 [X.]).

Nach § 182 Abs. 2 Satz 1 [X.] wirkt ein Feststellungsbescheid über einen Einheitswert nach § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 [X.] auch gegenüber dem Rechtsnachfolger, auf den der [X.]egenstand der Feststellung nach dem Feststellungszeitpunkt mit steuerlicher Wirkung übergeht.

Wird eine Zurechnungsfortschreibung (§ 22 Abs. 2 des Bewertungsgesetzes --[X.]--) durchgeführt, so wird der [X.] auf den Fortschreibungszeitpunkt neu festgesetzt (Neuveranlagung; § 17 [X.]rSt[X.]).

2. Wird eine Neuveranlagung des [X.]rundsteuermessbetrags gemäß § 17 Abs. 1 [X.]rSt[X.] nach einer Zurechnungsfortschreibung des [X.] durchgeführt, beschränkt sich die Neuveranlagung auf die Bestimmung des neuen Steuerschuldners (§ 10 Abs. 1 [X.]rSt[X.]). Eine geänderte [X.] wird nicht berücksichtigt.

a) Der [X.] setzt den [X.]rundsteuermessbetrag fest (§ 184 Abs. 1 Satz 1 [X.]). Nach § 184 Abs. 1 Satz 2 [X.] wird mit der Festsetzung des [X.]rundsteuermessbetrags auch über die persönliche und sachliche Steuerpflicht entschieden. Der [X.] muss den [X.]rundsteuermessbetrag der Höhe nach angeben (§ 184 Abs. 1 Satz 3 i.V.m. § 157 Abs. 1 Satz 2 [X.]). Im [X.] sind zudem nach § 184 Abs. 1 Satz 3 i.V.m. § 121 Abs. 1 [X.] die wesentlichen Berechnungsgrundlagen anzuführen ([X.] in [X.]/[X.]/[X.] --[X.]--, § 184 [X.] [X.] 24). [X.] sind daher der Einheitswert und die [X.]; aus diesen beiden Komponenten berechnet sich der [X.]rundsteuermessbetrag (§ 13 Abs. 1 Satz 2 [X.]rSt[X.]). Schließlich muss im [X.] angegeben werden, für [X.] der [X.] ergeht, d.h. wer Steuerschuldner der [X.]rundsteuer ist. Nach § 10 Abs. 1 [X.]rSt[X.] ist Schuldner der [X.]rundsteuer derjenige, dem der Steuergegenstand bei der Feststellung des [X.] zugerechnet ist. Diese Feststellung ist dem Feststellungsbescheid über den Einheitswert (§ 179 [X.]) zu entnehmen, der gemäß § 19 Abs. 3 Nr. 2 [X.] eine Feststellung über die Zurechnung des [X.]rundstücks enthält. Dieses wird grundsätzlich dem zivilrechtlichen Eigentümer zugerechnet (vgl. [X.], Bewertungsrecht, § 19 [X.] [X.] 136).

b) Nach § 184 Abs. 1 Satz 4 i.V.m. § 182 Abs. 2 Satz 1 [X.] wirkt ein [X.] auch gegenüber dem Rechtsnachfolger, auf den der [X.]rundbesitz nach dem Veranlagungszeitpunkt übergegangen ist (sog. dingliche Wirkung, vgl. [X.] in [X.], § 184 [X.] [X.] 77; [X.]/Ratschow, [X.], 14. Aufl., § 184 [X.] 12; [X.] in Tipke/[X.], Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 184 [X.] [X.] 18). Der not[X.]dige Inhalt des [X.]s --der [X.]rundsteuermessbetrag, der Einheitswert und die [X.] als seine wesentlichen Berechnungsgrundlagen sowie die Angabe des [X.] bindet auch den Rechtsnachfolger.

c) Nach § 22 Abs. 2 i.V.m. § 19 Abs. 3 Nr. 2 [X.] ist eine Zurechnungsfortschreibung des [X.] vorzunehmen, [X.]n die Eigentumsverhältnisse des [X.]rundstücks im Feststellungszeitpunkt von der zuletzt getroffenen Feststellung abweichen und für die Besteuerung von Bedeutung sind. Eine Änderung der Eigentumsverhältnisse, die einen Wechsel in der Steuerschuldnerschaft zur Folge hat, ist regelmäßig für die Besteuerung von Bedeutung. Beim [X.]rundbesitz gilt dies schon wegen der Auswirkung auf die [X.]rundsteuer (Bruschke in [X.]/[X.], a.a.[X.], § 22 [X.] [X.] 146). Eine Zurechnungsfortschreibung ist durchzuführen, [X.]n ein Wechsel im Eigentum nach dem Feststellungszeitpunkt erfolgt. Das ist z.B. der Fall, [X.]n das [X.]rundstück veräußert (Bruschke in [X.]/[X.], a.a.[X.], § 22 [X.] [X.] 147) oder im Rahmen der Zwangsversteigerung durch Zuschlag erworben wurde.

d) Wird eine Zurechnungsfortschreibung nach § 22 Abs. 2 [X.] durchgeführt, wird nach § 17 Abs. 1 [X.]rSt[X.] der [X.]rundsteuermessbetrag auf den Fortschreibungszeitpunkt neu festgesetzt. Eine neue Festsetzung findet aber nur in Bezug auf die Angabe des neuen Steuerschuldners statt. Diesbezüglich enthält § 17 Abs. 1 [X.]rSt[X.] eine Änderungsbefugnis und durchbricht die Regelungen des § 184 Abs. 1 Satz 4 i.V.m. § 182 Abs. 2 Satz 1 [X.], nach denen der not[X.]dige Inhalt des [X.]s (vgl. oben unter [X.]) auch gegenüber dem Rechtsnachfolger Bindungswirkung entfaltet. Der übrige not[X.]dige Inhalt des [X.]s --der [X.]rundsteuermessbetrag, der Einheitswert und die [X.] als seine wesentlichen [X.] entfaltet hingegen weiterhin dingliche Wirkung und bindet den neuen Eigentümer. Die dingliche Wirkung des [X.]s betrifft nicht den Steuerschuldner, aber die Feststellung über den Wert und die Art der wirtschaftlichen Einheit. In diesem Umfang wirkt er auch gegenüber dem Rechtsnachfolger (vgl. Beschluss des [X.] vom 06.04.2009 - 5 B 107/07, [X.] 2010, 138, unter 1.; Oberfinanzdirektion [X.] vom 01.10.1974 - [X.] 1137 [X.] 321, juris; [X.], [X.] Ab 1.1.2016, § 17 [X.]rSt[X.] [X.] 8 --Aktualisierung vom 20.01.2020--). Dies gilt auch dann, [X.]n die [X.] als Berechnungsgrundlage in dem [X.] zur Neuveranlagung im Zuge der Zurechnungsfortschreibung des [X.] nicht ausdrücklich angeführt ist, solange sie in einem vorangegangenen Bescheid mit Bindungswirkung nach § 184 Abs. 1 Satz 4 i.V.m. § 182 Abs. 2 Satz 1 [X.] angegeben wurde. Denn auch in einem solchen Fall enthält der festgesetzte [X.]rundsteuermessbetrag aufgrund der gesetzlich vorgegebenen Berechnungsformel in § 13 Abs. 1 Satz 2 [X.]rSt[X.] automatisch die Angabe u.a. zu der [X.].

e) Dem steht auch der Wortlaut des § 17 Abs. 1 [X.]rSt[X.], der von einer Neuveranlagung spricht, nicht entgegen. Die Formulierung "Neuveranlagung" wurde gewählt, um den Wortlaut des [X.]esetzes an das --mit dem [X.]rundsteuergesetz zum damaligen Zeitpunkt gleichzeitig im [X.]esetzgebungsverfahren befindliche-- Vermögensteuergesetz --VSt[X.]-- (dort § 16 VSt[X.]) anzugleichen. Das frühere [X.]rundsteuerrecht (vgl. § 14 des [X.]rundsteuergesetzes i.d.F. vom 10.08.1951, B[X.]Bl I 1951, 519) hatte eine Änderung des [X.]s während des [X.] noch als eine "Fortschreibungsveranlagung" bezeichnet. Nach den Vorstellungen des [X.]esetzgebers sollte die Veranlagung der Steuermessbeträge mit der Einheitsbewertung eng verknüpft sein. Die verfahrensrechtlichen Vorschriften über die Festsetzung des [X.]s müssten mit den entsprechenden Vorschriften über die Feststellung des [X.] korrespondieren. Nach Auffassung des [X.]esetzgebers entspricht die in § 17 [X.]rSt[X.] behandelte Neuveranlagung des [X.]s der Fortschreibung des [X.] nach § 22 [X.] (vgl. [X.], S. 89; vgl. [X.], a.a.[X.], § 17 [X.]rSt[X.] [X.] 3).

§ 17 Abs. 1 [X.]rSt[X.] enthält den [X.]rundsatz, dass bei einer Fortschreibung des [X.], gleichgültig, ob es sich um eine Wert-, Art- oder Zurechnungsfortschreibung handelt, automatisch auch eine Neuveranlagung des [X.]s durchgeführt wird. Dieser Neuveranlagung werden dann die im Fortschreibungsbescheid getroffenen Feststellungen zugrunde gelegt. Insbesondere infolge von Fortschreibungen der Einheitswerte i.S. des § 22 [X.] (Wert-, Art- oder Zurechnungsfortschreibung) ist automatisch auch eine entsprechende Neuveranlagung der Steuermessbeträge durchzuführen. Die Bescheide über die Feststellung der Einheitswerte sind als [X.]rundlagenbescheide für die Bescheide über die Festsetzung der Steuermessbeträge bindend (§ 171 Abs. 10 und § 182 Abs. 1 [X.]; [X.], a.a.[X.], § 17 [X.]rSt[X.] [X.] 5).

f) Wird der [X.] infolge einer Fortschreibung des [X.] nach § 17 Abs. 1 [X.]rSt[X.] neu veranlagt, ist der Neuveranlagungszeitpunkt der Beginn des Kalenderjahres, auf den die Fortschreibung durchgeführt wird (§ 17 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 [X.]rSt[X.]). Er ist insoweit mit dem Fortschreibungszeitpunkt nach § 22 Abs. 4 [X.] identisch.

3. Eine andere als die der vorangegangenen Veranlagung zugrunde gelegte [X.] (vgl. § 13 Abs. 1 Satz 2, §§ 14 f. [X.]rSt[X.]) kann im Rahmen einer Neuveranlagung nach § 17 Abs. 2 Nr. 2 [X.]rSt[X.] zu berücksichtigen sein. Danach wird der [X.] auch dann neu festgesetzt, [X.]n dem Finanzamt bekannt wird, dass die letzte Veranlagung fehlerhaft ist. Es handelt sich daher um eine Neuveranlagung zur Fehlerbeseitigung. Die Fehler im [X.] können aus allen Umständen resultieren, die nicht im Feststellungsverfahren über den Einheitswert, wohl aber durch eine Neuveranlagung des [X.]s beseitigt werden können ([X.], a.a.[X.], § 17 [X.]rSt[X.] [X.] 9). Ein Fehler ist jede objektive Unrichtigkeit. Unerheblich ist, wodurch der Fehler verursacht wurde, ob der Fehler unmittelbar aus dem [X.] ersichtlich ist und ob sich der Fehler zugunsten oder zuungunsten des Steuerschuldners auswirkt (vgl. zur fehlerbeseitigenden Fortschreibung des [X.] nach § 22 Abs. 3 [X.] Urteil des [X.] vom 29.11.1989 - II R 53/87, [X.], 215, [X.] 1990, 149). Eine unzutreffend ermittelte [X.] kann einen solchen Fehler darstellen.

Neuveranlagungszeitpunkt ist in diesem Fall nach § 17 Abs. 3 Satz 2 Nr. 3 [X.]rSt[X.] grundsätzlich der Beginn des Kalenderjahres, in dem der Fehler dem Finanzamt bekannt wird.

4. Nach diesen [X.]rundsätzen war die Vorentscheidung aufzuheben. Das F[X.] nahm unzutreffend an, eine geänderte [X.] könne bei einer Neuveranlagung des [X.]rundsteuermessbetrags nach § 17 Abs. 1 [X.]rSt[X.] berücksichtigt werden.

Die Sache ist spruchreif. Die Klage ist abzuweisen.

a) Der gegenüber der früheren Eigentümerin des [X.]rundstücks und Rechtsvorgängerin der Klägerin erlassene [X.] vom 01.03.2012 --Neuveranlagung auf den 01.01.2011-- entfaltete hinsichtlich des wie bisher festgesetzten [X.]rundsteuermessbetrags und der in seiner Berechnung enthaltenen [X.] auch gegenüber der Klägerin dingliche Wirkung nach § 184 Abs. 1 Satz 4 i.V.m. § 182 Abs. 2 [X.]. Die Berücksichtigung einer geänderten [X.] war im Rahmen einer Neuveranlagung nach § 17 Abs. 1 [X.]rSt[X.] auf den 01.01.2015 nicht möglich.

b) Ob eine geänderte [X.] im Rahmen einer Neuveranlagung nach § 17 Abs. 2 Nr. 2 [X.]rSt[X.] auf den 01.01.2016 (nachdem das [X.] im Rahmen des [X.] begonnenen Verfahrens vor dem F[X.] von dem wertmäßigen Überwiegen des Neubaus und der deshalb veränderten [X.] erstmals Kenntnis erlangte) zu berücksichtigen wäre, ist in diesem Verfahren, das eine Neuveranlagung (nach § 17 Abs. 1 [X.]rSt[X.]) auf den 01.01.2015 (durch den [X.] vom 20.04.2015) betrifft, nicht zu entscheiden.

5. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 F[X.]O.

6. Der Senat entscheidet mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung durch Urteil (§ 90 Abs. 2, § 121 Satz 1 F[X.]O).