Bundesfinanzhof, Beschluss vom 22.05.2014, Az. III B 73/13

I. Die Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) wurden für die Streitjahre 1994 bis 1996 und 1998 als Ehegatten zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger erzielte in dieser [X.] u.a. Einkünfte aus selbständiger Arbeit, die nach § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) ermittelt wurden. Daneben war er Mitglied einer [X.] und internationalen Organisation mit Sitz im Inland, die in der Rechtsform der [X.] ([X.]) organisiert war. Satzungsmäßiger Zweck der [X.] ist es, eine Kooperation ihrer Mitglieder zu erleichtern und zu entwickeln. Ferner wird sie ausschließlich gegenüber ihren Mitgliedern tätig und hat nicht den Zweck, Gewinn für sich zu erzielen. Der Vorstand der [X.] besteht laut Satzung aus drei Geschäftsführern, die zum Ausgleich für ihre Tätigkeit eine pauschale Aufwandsentschädigung erhalten. Der Kläger war in den Streitjahren einer der Geschäftsführer der [X.] und erhielt hierfür Zahlungen in Höhe von …. Die Zahlungen erfasste der Kläger im Rahmen der Gewinnermittlung für seine Einkünfte aus selbstständiger Arbeit.

Die Besteuerungsgrundlagen für die Beteiligten an dieser Gesellschaft wurden durch das Betriebsstättenfinanzamt der [X.] einheitlich und gesondert festgestellt, wobei die Zahlungen an die Geschäftsführer nicht in den Feststellungsbescheiden erfasst wurden.

Im Rahmen einer u.a. hinsichtlich der Einkommensteuer 1993 bis 1995 beim Kläger durchgeführten Außenprüfung kam der Prüfer zu dem Ergebnis, dass die ermäßigte Besteuerung der Zahlungen für die Geschäftsführertätigkeit bei der [X.] nach § 34 EStG nicht mehr anzuerkennen sei, da hierzu keine Feststellungen in den Feststellungsbescheiden für die [X.] enthalten seien.

Der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --[X.]--) folgte den Feststellungen des Prüfers und erließ entsprechende Änderungsbescheide für 1994 und 1995. Im Laufe des hiergegen geführten [X.] führte das [X.] zuletzt mit Bescheiden vom 6. Juli 2000 Änderungen durch, die dem Einspruchsbegehren jedoch nicht abhalfen. Auch in den Streitjahren 1996 und 1998 gewährte das [X.] zuletzt mit Bescheiden vom 1. März 2000 keine Tarifermäßigung. Die für alle vier Streitjahre eingelegten Einsprüche wies das [X.] mit Einspruchsentscheidung vom 10. Mai 2010 als unbegründet zurück.

Im Laufe des hiergegen gerichteten Klageverfahrens nahmen die Kläger die Klage hinsichtlich Einkommensteuer 1997 zurück (Einstellungsbeschluss vom 11. März 2013). Im Übrigen wies das Finanzgericht ([X.]) die Klage als unbegründet ab.

Mit ihrer Beschwerde begehren die Kläger die Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--) und zur Fortbildung des Rechts(§ 115 Abs. 2 Nr. 2  1. Alternative [X.]O).

II. [X.] ist unzulässig, soweit sie sich auf Einkommensteuer 1997 bezieht. Nachdem insoweit die Klage zurückgenommen, das Verfahren abgetrennt und eingestellt wurde, enthält die angegriffene Entscheidung keine Beschwer.

Im Übrigen ist die Beschwerde unbegründet, soweit sie überhaupt den Darlegungserfordernissen des § 116 Abs. 3 Satz 3 [X.]O genügt. Sie wird durch Beschluss zurückgewiesen (§ 116 Abs. 5 Satz 1 [X.]O).

1. Die Revision ist nicht nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 [X.]O wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zuzulassen.

a) Grundsätzliche Bedeutung kommt einer Rechtssache nach ständiger Rechtsprechung des [X.] ([X.]) zu, wenn die für die Beurteilung des Streitfalls maßgebliche Rechtsfrage das (abstrakte) Interesse der Allgemeinheit an der einheitlichen Entwicklung und Handhabung des Rechts berührt. Außerdem muss die Rechtsfrage klärungsbedürftig und in einem künftigen Revisionsverfahren klärungsfähig sein ([X.]-Beschluss vom 23. Januar 2013 [X.]84/12, [X.]/NV 2013, 771). Das Vorliegen dieser Voraussetzungen muss in der Beschwerdebegründung schlüssig und substantiiert dargelegt werden (§ 116 Abs. 3 Satz 3 [X.]O). Insbesondere ist konkret und substantiiert darauf einzugehen, in welchem Umfang, von welcher Seite und aus welchen Gründen die Rechtsfrage umstritten ist (z.B. [X.]-Beschluss vom 25. Juni 2013 [X.]96/12, [X.]/NV 2013, 1802).

b) Die Kläger möchten die Rechtsfrage geklärt wissen, ob die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen einer nicht gewerblich tätigen [X.] nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a der Abgabenordnung ([X.]) oder nach § 180 Abs. 2 [X.] zu erfolgen hat.

aa) Insoweit haben sie bereits nicht dargelegt, in welchem Umfang, von welcher Seite und aus welchen Gründen die Rechtsfrage umstritten ist.

Entgegen der Darstellung in der Beschwerdebegründung ist das [X.] nicht davon ausgegangen, dass eine [X.] generell lediglich Hilfsfunktionen für die wirtschaftlichen Tätigkeiten ihrer Mitglieder ausübt und daher die Besteuerungsgrundlagen nicht nach § 180 Abs. 1 Nr. 2a [X.], sondern im Rahmen des Ermessens der Steuerbehörde allenfalls nach § 180 Abs. 2 [X.] festgestellt werden. Vielmehr ist das [X.] --in Übereinstimmung mit vielen Stimmen in der Literatur (Kunz in [X.], [X.] § 180 Rz 26.1; [X.] in [X.]/[X.]/[X.], § 180 [X.] Rz 274a; [X.] in Tipke/[X.], Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 180 [X.] Rz 27; [X.] in [X.]/[X.]/[X.], § 15 EStG Rz 414; [X.]/Wacker, EStG, 32. Aufl., § 15 Rz 333; [X.], Der Betrieb 1994, 2224, 2225)-- davon ausgegangen, dass eine Feststellung nach der Verordnung zu § 180 Abs. 2 [X.] in Betracht kommt, wenn die [X.] ausschließlich Hilfstätigkeiten ausübt (sog. Kostentragungsgemeinschaft bzw. [X.]), hingegen eine einheitliche und gesonderte Feststellung nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a [X.] erforderlich ist, wenn die [X.] (ausnahmsweise) selbst eine gewerbliche oder selbständige Tätigkeit ausübt. Von welcher Seite diese Differenzierung bestritten wird, lässt sich aus der Beschwerdebegründung nicht entnehmen.

Überdies haben sich die Kläger auch nicht mit der zu solchen Kostentragungsgemeinschaften (z.B. Apparate- und Laborgemeinschaften) ergangenen Rechtsprechung auseinandergesetzt (insbesondere [X.]-Urteil vom 14. April 2005 XI R 82/03, [X.]E 210, 241, [X.] 2005, 752).

bb) Zudem wäre die aufgeworfene Rechtsfrage in einem künftigen Revisionsverfahren nicht entscheidungserheblich und damit nicht klärungsfähig.

Die Frage, ob die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen einer nicht gewerblich tätigen [X.] nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a [X.] oder nach § 180 Abs. 2 [X.] zu erfolgen hat, ist im Rahmen des Feststellungsverfahrens zu klären. Für die hier streitgegenständlichen Einkommensteuerfestsetzungen kommt es hingegen nur darauf an, ob die ergangenen Feststellungsbescheide Feststellungen enthalten, die für die Einkommensteuerfestsetzungen gemäß § 182 Abs. 1 Satz 1 [X.] bindend sind. Entsprechend ermittelte das [X.] im Wege der Auslegung, welcher Inhalt diesen Feststellungsbescheiden nach den Gesamtumständen beizumessen ist.

Der Regelungsinhalt eines Verwaltungsakts ist über den bloßen Wortlaut hinaus im Wege der Auslegung zu ermitteln, wobei die §§ 133, 157 des Bürgerlichen Gesetzbuchs auch für öffentlich-rechtliche Willensbekundungen geltende Auslegungsregeln enthalten. Entscheidend ist danach, wie der Betroffene nach den ihm bekannten Umständen --nach seinem "objektiven Verständnishorizont"-- den materiellen Gehalt der Erklärung unter Berücksichtigung von Treu und Glauben verstehen konnte (vgl. etwa [X.]-Urteil vom 10. Mai 2012 IV R 34/09, [X.]E 239, 485, [X.] 2013, 471; Senatsurteil vom 18. Juli 2013 III R 9/09, [X.]E 243, 170, jeweils m.w.N.).

Insofern kommt es --worauf das [X.] zutreffend hingewiesen [X.] nicht darauf an, ob die für die [X.] erfolgten Feststellungen nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a [X.] oder nach § 180 Abs. 2 [X.] hätten erfolgen müssen und ob sie rechtmäßig oder rechtswidrig waren. Vielmehr ist für die Auslegung auf die Gesamtumstände abzustellen, die aus dem Blickwinkel des objektiven Verständnishorizonts des Klägers den Inhalt der Feststellungsbescheide bestimmen.

Soweit sich die Kläger im [X.] gegen die Richtigkeit des vom [X.] gewonnenen Auslegungsergebnisses und damit die Richtigkeit des [X.]-Urteils wenden, wird damit keine grundsätzlich bedeutsame Rechtsfrage, sondern allenfalls ein Fehler in der Beweis- und Sachverhaltswürdigung gerügt. Eine solche Rüge der Verletzung materiellen Rechts vermag indes die Revisionszulassung grundsätzlich nicht zu rechtfertigen (z.B. [X.]-Beschluss vom 9. Oktober 2013 [X.]239/12, [X.]/NV 2014, 65, m.w.N.).

2. Eine Revisionszulassung scheidet auch aus, soweit die Kläger ein Bedürfnis nach Fortbildung des Rechts gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 1 [X.]O in Bezug auf die o.g. Rechtsfrage sehen. Dieser Zulassungsgrund ist ein Unterfall des Zulassungsgrundes der grundsätzlichen Bedeutung nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 [X.]O. Die dortigen Anforderungen an die Beschwerdebegründung und an das Vorliegen einer klärungsfähigen Rechtsfrage gelten daher entsprechend (vgl. Senatsbeschluss vom 22. August 2011 III B 192/10, [X.]/NV 2011, 2043).

3. Von einer weiteren Begründung sieht der Senat gemäß § 116 Abs. 5 Satz 2 [X.]O ab.

4. [X.] folgt aus § 143 Abs. 1 i.V.m. § 135 Abs. 2 [X.]O.