Bundesfinanzhof, Beschluss vom 25.09.2018, Az. GrS 2/16

[X.] Vorgelegte Rechtsfrage

[X.]er [X.] des [X.] ([X.]) hat mit Beschluss vom 21. Juli 2016 IV R 26/14 ([X.]E 254, 371, B[X.]tBl II 2017, 202) dem [X.] des [X.] auf Grundlage des § 11 [X.]bs. 2 der Finanzgerichtsordnung ([X.]O) die folgende Rechtsfrage zur Entscheidung vorgelegt:

"Ist einer grundstücksverwaltenden, [X.] gewerbliche Einkünfte erzielenden [X.] die sog. erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 [X.]atz 2 des [X.] auch dann nicht zu gewähren, wenn sie an einer grundstücksverwaltenden, nicht gewerblich geprägten Personengesellschaft beteiligt ist?"

I[X.] [X.]achverhalt und [X.]usgangsverfahren

1. [X.]ie Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin), eine GmbH & [X.]o. KG, hat die Entwicklung und Verwaltung eigenen Vermögens, insbesondere Immobilienvermögens, sowie das Halten von Beteiligungen an Immobiliengesellschaften zum Unternehmensgegenstand. Gründungsgesellschafter waren die an ihrem Kapital nicht beteiligte "... Verwaltungs GmbH" als Komplementärin (Komplementär-GmbH) sowie [X.] als Kommanditist. [X.]er der zur Geschäftsführung und Vertretung der Klägerin allein berechtigten Komplementär-GmbH ist [X.], Geschäftsführer der [X.] und seine [X.]ochter [X.].

[X.] war Eigentümer des Grundstücks [X.] 102 in [X.] war [X.] zu 2/3 an der Eigentümerin der Nachbargrundstücke [X.] 98 bis 100, der vermögensverwaltenden GbR ([X.]-GbR), beteiligt. [X.]er der [X.]-GbR war neben [X.] die [X.], bestehend aus [X.], [X.] und U. Im [X.]ezember 2006 legte [X.] sein Grundstück [X.] 102 sowie seine Beteiligung an der [X.]-GbR in die Klägerin ein. [X.]nschließend teilte [X.] seinen Kommanditanteil an der Klägerin auf und schenkte die Beteiligungen seinen [X.]öchtern [X.] und [X.].

[X.]m 6. [X.]ezember 2007 übertrug die Klägerin das Grundstück [X.] 102 auf die [X.]-GbR. [X.]ie [X.]-GbR war damit Eigentümerin aller Grundstücke [X.] 98 bis 102. [X.] und [X.] waren zur ausschließlichen Geschäftsführung der [X.]-GbR im Hinblick auf die Bewirtschaftung und Verwaltung des gesellschaftseigenen [X.] bevollmächtigt und befugt, für einzelne Rechtshandlungen [X.] an [X.]ritte zu erteilen. Mit [X.] vom 6. [X.]ezember 2007 beauftragte die [X.]-GbR, vertreten durch [X.], die [X.], alle das Verwaltungsobjekt [X.] 98 bis 102 betreffenden Rechtsgeschäfte vorzunehmen, verbindliche Erklärungen abzugeben und sie gegenüber Mietern, Behörden, Grundpfandgläubigern und sonstigen [X.]ritten zu vertreten. [X.]ie [X.] erhielt dafür die übliche Verwaltergebühr.

[X.]ie Klägerin bezog in den [X.]treitjahren 2007 bis 2011 ihre Erträge weit überwiegend aus der Beteiligung an der [X.]-GbR und in geringem Umfang aus Zinseinnahmen. Eine Vergütung für eine Geschäftsführungstätigkeit bei der [X.]-GbR ist nicht ausgewiesen. Mit ihren Gewerbesteuererklärungen für die [X.]treitjahre 2007 bis 2011 machte sie die erweiterte Kürzung gemäß § 9 Nr. 1 [X.]ätze 2 ff. des [X.] (Gew[X.]tG) geltend.

[X.]er Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --F[X.]--) gewährte die erweiterte Kürzung nicht, weil diese durch das Halten einer Beteiligung an einer grundstücksverwaltenden Personengesellschaft ausgeschlossen sei.

2. [X.]as Finanzgericht ([X.]) Berlin-Brandenburg gab der gegen die Bescheide über die Gewerbesteuermessbeträge der [X.]treitjahre 2007 bis 2011 und gegen den Bescheid über den [X.] für Zwecke der Vorauszahlungen für 2013 erhobenen Klage mit Urteil vom 6. Mai 2014  6 K 6322/13 (Entscheidungen der Finanzgerichte --E[X.]-- 2014, 1420) statt. [X.]ie Klägerin habe eigenen Grundbesitz verwaltet. [X.]enn entscheidend sei nicht das zivilrechtliche Eigentum der [X.]-GbR an den Grundstücken [X.] 98 bis 102, sondern dass diese Grundstücke als Gesamthandseigentum nach § 39 [X.]bs. 2 Nr. 2 der [X.]bgabenordnung ([X.]) ertragsteuerrechtlich dem Betriebsvermögen der Klägerin zuzurechnen seien. [X.]ie Klägerin habe auch keine schädlichen Nebentätigkeiten ausgeübt. [X.]ie sei zwar nach § 709 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) i.V.m. § 4 des [X.]svertrags der [X.]-GbR zur Geschäftsführung und nach § 714 BGB zur Vertretung der GbR berechtigt gewesen, habe diese aber nicht genutzt. [X.]atsächlich seien die Geschäfte der [X.]-GbR durch [X.] und [X.] sowie durch die [X.] geführt worden. Hinsichtlich [X.] und [X.] bestehe zwar eine Personenidentität zur Geschäftsführung der Komplementär-GmbH der Klägerin, daraus könne jedoch nicht abgeleitet werden, dass [X.] und [X.] dabei für die Klägerin tätig geworden seien. [X.]ber selbst eine aktive Verwaltung des Gesamthandsvermögens der [X.]-GbR durch die Klägerin sei unschädlich, da sie unentgeltlich erfolgt sei.

3. [X.]as F[X.] wendet sich mit seiner Revision gegen die Entscheidung des [X.]. Nach dem [X.]-Urteil vom 19. Oktober 2010 I R 67/09 ([X.]E 232, 194, B[X.]tBl II 2011, 367) erfordere "eigener Grundbesitz" i.[X.]. des § 9 Nr. 1 [X.]atz 2 Gew[X.]tG, dass das [X.] (auch) zivilrechtlich Eigentümer des [X.] sei; die wirtschaftliche Zurechnung zum Betriebsvermögen des [X.] genüge nicht. [X.]er Bruchteilsbetrachtung nach § 39 [X.]bs. 2 Nr. 2 [X.] bedürfe es nur, soweit eine getrennte Zurechnung für die Besteuerung erforderlich sei; § 9 Nr. 1 [X.]ätze 2 ff. Gew[X.]tG erfordere sie nicht. [X.]uch § 20 [X.]bs. 1 der Gewerbesteuer-[X.]urchführungsverordnung (Gew[X.]t[X.]V) regele nicht, ob "eigener Grundbesitz" i.[X.]. des § 9 Nr. 1 [X.]atz 2 Gew[X.]tG nach [X.] oder zivilrechtlichen Grundsätzen zu beurteilen sei; "eigener Grundbesitz" i.[X.]. des § 9 Nr. 1 [X.]atz 2 Gew[X.]tG und dessen Zugehörigkeit zum Betriebsvermögen (§ 20 [X.]bs. 1 Gew[X.]t[X.]V) seien zweierlei. Hätte der Gesetzgeber einen zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörenden Grundbesitz für ausreichend erachtet, hätte er die [X.]ätze 1 und 2 des § 9 Nr. 1 Gew[X.]tG identisch formuliert. [X.]ie Klägerin sei kein [X.], sondern ein Unternehmen, das eine Beteiligung an einer Grundstücksgesellschaft halte; mithin führe auch der Zweck des § 9 Nr. 1 [X.]atz 2 Gew[X.]tG, [X.] unabhängig von ihrer Rechtsform von der Gewerbesteuer zu entlasten, zu keinem anderen Ergebnis. [X.]ie Klägerin halte die Grundstücke zudem nicht unmittelbar in ihrem Betriebsvermögen, was angesichts des Wortlauts des § 9 Nr. 1 [X.]atz 2 Gew[X.]tG einen erheblichen Unterschied mache. [X.]ie Einkünfte seien nicht unmittelbar als Miet- und Pachteinnahmen, sondern nur mittelbar durch die Beteiligung an einer Grundstücksgesellschaft erzielt worden.

[X.]as F[X.] erließ den Bescheid über den [X.] für 2013 am 5. [X.]ezember 2014.

4. [X.]ie Klägerin hält die Revision mit Hinweis auf die [X.]-Urteile vom 3. Februar 2010 IV R 26/07 ([X.]E 228, 365, B[X.]tBl II 2010, 751) und vom 22. Januar 1992 I R 61/90 ([X.]E 167, 144, B[X.]tBl II 1992, 628) für unbegründet; sie habe ausschließlich eigenen und nicht auch fremden Grundbesitz verwaltet.

II[X.] Vorlagebeschluss des IV. [X.]enats

[X.]er vorlegende [X.] möchte die Vorinstanz bestätigen und die Revision zurückweisen. Nach seiner [X.]nsicht schließt die Beteiligung einer grundstücksverwaltenden, gewerblich geprägten Personengesellschaft an einer grundstücksverwaltenden, nicht gewerblich geprägten Personengesellschaft die erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 [X.]atz 2 Gew[X.]tG nicht generell aus. [X.]ie Beteiligung stelle sich als Verwaltung und Nutzung eigenen [X.] dar, die keine kürzungsschädliche [X.]ätigkeit enthalte. [X.]ie [X.] erziele zwar aufgrund ihrer gewerblichen Prägung gewerbliche Einkünfte, die vermögensverwaltende Untergesellschaft aber solche aus Vermietung und Verpachtung. [X.]llein das Umqualifizieren der Einkünfte der Untergesellschaft bei der [X.] schließe eine erweiterte Kürzung nicht aus. [X.]enn die erweiterte Kürzung wolle gerade Einkünfte entlasten, die allein kraft Rechtsform gewerbliche seien.

[X.]er [X.] sieht sich indessen an einer die Revision zurückweisenden Entscheidung durch die [X.]usführungen im Urteil des [X.] [X.]enats in [X.]E 232, 194, B[X.]tBl II 2011, 367 gehindert.

Nachdem auf [X.]nfrage des [X.]s der [X.] [X.]enat in seiner [X.]itzung am 28. [X.]pril 2016 beschlossen hatte, an seiner im Urteil in [X.]E 232, 194, B[X.]tBl II 2011, 367 geäußerten Rechtsauffassung festzuhalten, rief der [X.] mit Beschluss in [X.]E 254, 371, B[X.]tBl II 2017, 202 gemäß § 11 [X.]bs. 2 [X.]O den [X.] an. Wegen der Begründung der Vorlage im Einzelnen wird auf den Vorlagebeschluss Bezug genommen.

[X.]as F[X.] änderte nach Ergehen des [X.] die Bescheide über die [X.], 2009 und 2010 jeweils zunächst mit [X.] vom 13. März 2017 und erneut mit [X.] vom 1. [X.]ezember 2017 sowie die Bescheide über die Gewerbesteuermessbeträge 2011 und 2013 mit [X.] vom 12. Februar 2018.

IV. [X.]tellungnahmen der Beteiligten

1. [X.]ie Klägerin und das F[X.] haben sich nicht mehr geäußert.

2. [X.]as [X.] ist dem [X.] beigetreten. Entgegen der [X.]uffassung des vorlegenden [X.]enats sei eine erweiterte Kürzung nicht zu gewähren, wenn --wie im [X.]treitfall-- das die erweiterte Kürzung beantragende Unternehmen --die [X.]-- nicht selbst Eigentümer des [X.] sei und sie den Grundbesitz auch nicht selbst, sondern die Untergesellschaft ihn als dessen zivilrechtliche Gesamthandseigentümerin verwalte und nutze.

[X.]ie Einkünftequalifikation richte sich grundsätzlich nach der [X.]ätigkeit der [X.]er in ihrer gesamthänderischen Verbundenheit, also nach der [X.]ätigkeit der [X.] selbst, so der Große [X.]enat des [X.] in seinem Beschluss zu den Zebragesellschaften vom 11. [X.]pril 2005 Gr[X.] 2/02 ([X.]E 209, 399, B[X.]tBl II 2005, 679). [X.]anach sei zunächst die [X.]ätigkeit der [X.]er in ihrer gesamthänderischen Verbundenheit zu beurteilen und erst im zweiten [X.]chritt zu prüfen, welche Einkunftsart der einzelne [X.]er für seine steuerlichen Zwecke erziele.

[X.]ie beiden [X.]atbestandsmerkmale "eigener Grundbesitz" und "zum Betriebsvermögen gehörender Grundbesitz" seien nicht bedeutungsgleich. [X.]em stehe auch nicht das Urteil des [X.] [X.]enats in [X.]E 167, 144, B[X.]tBl II 1992, 628 entgegen. [X.]er [X.] führe dort zwar aus, dass die beiden Begriffe bedeutungsgleich seien. Im dort entschiedenen [X.]treitfall hätte diese Frage aber dahinstehen können. [X.]enn die Eigentümerin des fraglichen [X.] sei dort eine gewerblich geprägte Personengesellschaft gewesen, der das Grundstück ebenso wie einer originär gewerblich tätigen Personengesellschaft ungeachtet des § 39 [X.]bs. 2 Nr. 2 [X.] nach Maßgabe des § 15 des Einkommensteuergesetzes (E[X.]tG) zuzurechnen sei.

Nichts anderes folge aus § 20 [X.]bs. 1 Gew[X.]t[X.]V. [X.]enn trotz des allgemeinen Verweises auf § 9 Nr. 1 Gew[X.]tG habe § 20 [X.]bs. 1 Gew[X.]t[X.]V nur für § 9 Nr. 1 [X.]atz 1 Gew[X.]tG Bedeutung. Es sei auf den zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörenden Grundbesitz abzustellen, auch wenn für die Kürzung nach § 9 Nr. 1 [X.]atz 1 Gew[X.]tG der Einheitswert entscheidend sei. [X.]er Gewerbeertrag folge indessen aus dem Gewinn i.[X.]. des § 7 Gew[X.]tG, der nicht nach bewertungsrechtlichen, sondern nach [X.] und körperschaftsteuerrechtlichen Grundsätzen zu ermitteln sei. [X.]ies gelte auch für die Zuordnung von Grundbesitz zum [X.] Betriebsvermögen.

[X.]ie erweiterte Kürzung folge auch nicht aus dem Regelungszweck des § 9 Nr. 1 [X.]atz 2 Gew[X.]tG. Während [X.]atz 1 schon nach der Begründung des [X.] 1936 eine doppelte Besteuerung durch Grundsteuer und Gewerbesteuer hätte vermeiden wollen, begünstigte [X.]atz 2 nur Kapitalgesellschaften, um sie Einzelpersonen gleichzustellen, die mit den Erträgen aus der Verwaltung und Nutzung privaten [X.] nicht der Gewerbesteuer unterlägen. Mittlerweile gelte [X.]atz 2 für alle gewerbesteuerpflichtigen Unternehmen ohne Rücksicht auf ihre Rechtsform. [X.]er Normzweck hätte sich aber nicht geändert. [X.]as [X.] ([X.]) habe mehrfach entschieden, dass die erweiterte Kürzung auf einen engen Kreis von Unternehmen begrenzt werden dürfe, um Kapitalgesellschaften den nicht gewerbesteuerpflichtigen, nur Grundvermögen verwaltenden Einzel- oder Personenunternehmen anzunähern (Hinweis auf [X.] vom 24. März 2010  1 BvR 2130/09, [X.] --HFR-- 2010, 756). [X.]ementsprechend versage der [X.] in ständiger [X.]pruchpraxis die erweiterte Kürzung, wenn die [X.] an einer vermögensverwaltenden und nicht gewerblich geprägten Untergesellschaft beteiligt sei. [X.]ie Gesetzesmaterialien bestätigten nicht, dass der Gesetzgeber die [X.] nicht habe belasten wollen. Unterschiedlich gestaltete [X.]achverhalte müssten auch nicht stets zu vergleichbaren steuerlichen Belastungen führen; dies gelte insbesondere bei [X.]teuervergünstigungen.

[X.]ie dem Wortlaut widersprechende [X.]uslegung des vorlegenden [X.]enats sei nur ausnahmsweise möglich, nämlich wenn die wortgetreue [X.]uslegung zu sinnwidrigen und vom Gesetzgeber nicht beabsichtigten Ergebnissen führte. § 9 Nr. 1 [X.]atz 2 Gew[X.]tG gewähre mit dem [X.]usschließlichkeitsgebot die erweiterte Kürzung nur unter den dort genannten Voraussetzungen. Eine nur geringfügige [X.]bweichung davon führe infolgedessen zur Versagung der [X.]teuervergünstigung. [X.]ementsprechend habe der [X.] eine Übertragung der sog. Bagatellgrenzengrundsätze auf § 9 Nr. 1 [X.]atz 2 Gew[X.]tG abgelehnt ([X.]-Urteil vom 14. Juni 2005 VIII R 3/03, [X.]E 210, 38, B[X.]tBl II 2005, 778).

[X.]ie erweiterte Kürzung könne sich entgegen der [X.]uffassung des vorlegenden [X.]enats auch nicht auf die aus § 9 Nr. 1 [X.]atz 5 Nr. 1a Gew[X.]tG hergeleiteten systematischen Erwägungen stützen. § 9 Nr. 1 [X.]atz 5 Nr. 1a Gew[X.]tG erfasse die Überlassung von zum [X.]onderbetriebsvermögen gehörendem Grundbesitz durch [X.]er der Personengesellschaften. [X.]uch dieser zum [X.]onderbetriebsvermögen gehörende Grundbesitz werde von der [X.] verwaltet und genutzt, so dass sich insoweit diese Konstellation vom hier vorliegenden Fall unterscheide, bei dem das "Verwalten und Nutzen" auf der Ebene der jeweiligen Untergesellschaft stattfinde.

§ 39 [X.]bs. 2 Nr. 2 [X.] rechtfertige ebenso wenig eine erweiterte Kürzung. [X.]enn eine getrennte Zurechnung der Wirtschaftsgüter sei zwar für die Gewinnermittlung nach § 7 Gew[X.]tG erforderlich, aber nicht für § 9 Nr. 1 [X.]atz 2 Gew[X.]tG, der eine nur unter engen Voraussetzungen zu gewährende [X.]teuervergünstigung enthalte.

Nichts anderes folge schließlich aus dem verfassungsrechtlichen Gleichbehandlungsgebot. Entscheidend sei nicht, ob der [X.]er oder die [X.] das Grundstück verwalte und nutze. Entscheidend sei, dass nur derjenige die erweiterte Kürzung erhalte, der auch selbst verwalte und nutze.

Entscheidung des [X.] zu Verfahrensfragen

[X.] Keine mündliche Verhandlung

Der [X.] entscheidet gemäß § 11 Abs. 7 Satz 2 [X.]O ohne mündliche Verhandlung, weil eine weitere Förderung der Entscheidung durch eine mündliche Verhandlung nicht zu erwarten ist. Die Vorlagefrage und die dazu in Rechtsprechung und Schrifttum vertretenen Auffassungen hat der Vorlagebeschluss eingehend dargestellt. Die Beteiligten hatten Gelegenheit, zur Vorlagefrage Stellung zu nehmen.

I[X.] Zulässigkeit der Vorlage

Die Vorlage des [X.] ist zulässig, da der [X.] hinsichtlich der Vorlagefrage vom Urteil des [X.] Senats in [X.], 194, [X.], 367 abweichen will (§ 11 Abs. 2 [X.]O), der [X.] Senat mitgeteilt hat, an seiner Rechtsauffassung festzuhalten (§ 11 Abs. 3 Satz 1 [X.]O) und die Vorlagefrage für die vom vorlegenden Senat zu treffende Entscheidung entscheidungserheblich ist.

Die vorgelegte Rechtsfrage ist für die vom vorlegenden [X.] im Revisionsverfahren zu treffende Entscheidung des [X.] 2007 entscheidungserheblich (zu diesem Erfordernis Beschluss des [X.] des [X.] vom 23. Oktober 1989 GrS 2/87, [X.]E 159, 4, [X.] 1990, 327; [X.] in Tipke/ [X.], Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 11 [X.]O Rz 8; [X.] in [X.]/[X.]/[X.], § 11 [X.]O Rz 35; Gräber/[X.], Finanzgerichtsordnung, 8. Aufl., § 11 Rz 11). Denn folgt der [X.] nicht der Auffassung des [X.], ist die Revision des [X.] begründet und führt zur Aufhebung des angegriffenen Urteils und zur Klageabweisung. Folgt der [X.] dagegen dem Vorlagebeschluss, ist die Revision jedenfalls hinsichtlich des [X.] 2007 als unbegründet zurückzuweisen.

Angesichts dessen bedurfte es hier auch keiner weiteren Ergänzungen seitens des vorlegenden Senats dazu, ob und inwieweit durch die während des Vorlageverfahrens ergangenen Änderungsbescheide für 2008 bis 2011 und 2013 die Vorlagefrage hinsichtlich dieser Streitjahre weiter entscheidungserheblich geblieben ist.

C. Entscheidung des [X.] über die vorgelegte Rechtsfrage

Der [X.] entscheidet die vorgelegte Rechtsfrage dahingehend, dass einer grundstücksverwaltenden, [X.] der Gewerbesteuer unterliegenden Gesellschaft die sog. erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] nicht deshalb zu verwehren ist, weil sie an einer rein grundstücksverwaltenden, nicht gewerblich geprägten Personengesellschaft beteiligt ist.

[X.] Die erweiterte Kürzung – Gesetzeshistorie und Behandlung durch Rechtsprechung, Verwaltung, Literatur

1. Gesetzeshistorie

Das erste reichseinheitliche Gewerbesteuergesetz (Gesetz vom 1. Dezember 1936, [X.], 979, --[X.] 1936--), das die bisher bestehenden 16 Gewerbesteuergesetze der Länder ablöste, regelte in § 9 die Kürzung der Summe des Gewinns und der [X.]inzurechnungen und enthielt schon die Grundform einer erweiterten Kürzung. Nach § 9 Nr. 1 Satz 1 [X.] 1936 war die Summe um 3 % des Einheitswerts des zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörenden [X.] zu kürzen. Nach § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] 1936 trat auf Antrag an Stelle der Kürzung nach Satz 1 bei einer Kapitalgesellschaft, die ausschließlich eigenen Grundbesitz oder neben eigenem Grundbesitz noch eigenes Kapitalvermögen verwaltet und nutzt, die Kürzung um den Teil des [X.], der auf den Grundbesitz entfällt. Ausweislich der Gesetzesbegründung ([X.] 1937, 693) sollte die Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 1 [X.] 1936 insbesondere eine Doppelbesteuerung desselben Wirtschaftsguts durch die Grundsteuer und die Gewerbesteuer vermeiden. Als weiteres Beispiel einer Doppelbesteuerung war erläutert, dass etwa auch die Anteile am Gewinn einer offenen [X.]andelsgesellschaft abzusetzen seien, weil diese Gesellschaften schon selbstständig der Gewerbesteuer unterlägen. Zu der in § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] 1936 geregelten erweiterten Kürzung selbst enthielt die Begründung indes keine Ausführungen.

Das [X.] vom 16. Dezember 1954 ([X.], 373) erstreckte die für Kapitalgesellschaften zugelassene erweiterte Kürzung, damals geregelt in § 9 Nr. 1 Satz 3 [X.] 1952, nun auch auf Wohnungs- und Baugenossenschaften, die ausschließlich eigenen Grundbesitz oder auch eigenes Kapitalvermögen verwalteten und nutzten. Der Gesetzgeber sah darin keine materiell-rechtliche Änderung, sondern lediglich die Übernahme der schon in der [X.] i.d.F. vom 30. April 1952 in § 23 enthaltenen Regelung (BTDrucks 2/481, S. 113).

Das Gesetz zur Änderung steuerlicher Vorschriften auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und Ertrag und des Verfahrensrechts vom 18. Juli 1958 ([X.] 1958, 473) dehnte erneut die erweiterte Kürzung durch die Neuregelung des § 9 Nr. 1 Satz 3 [X.] aus, und zwar in zweifacher [X.]insicht. Zum einen sollte nicht nur der auf die Verwaltung und Nutzung eigenen Kapitalvermögens, sondern auch der auf die Betreuung und Veräußerung von Eigenheimen, [X.], [X.] und Eigentumswohnungen entfallende Gewerbeertrag in den Bereich der erweiterten Kürzung einbezogen werden, wie dies die Finanzverwaltung teilweise schon aus Billigkeitsgründen, gestützt auf Abschn. 62 Abs. 4 der Gewerbesteuer-Richtlinien ([X.]) 1955, praktiziert hatte. Zum anderen wurden nun auch Personengesellschaften in den Bereich der erweiterten Kürzung einbezogen, um sie insoweit mit den Kapitalgesellschaften sowie den Wohnungs- und Baugenossenschaften gleichzustellen. Die Gesetzesbegründung erläuterte dies damit, dass bisher Personengesellschaften unter den Voraussetzungen des § 9 Nr. 1 Satz 3 [X.] der Gewerbesteuer nicht unterlägen, wenn sie mit der Verwaltung und Nutzung von Grundbesitz und Kapitalvermögen lediglich eine Vermögensverwaltung und keine gewerbliche Tätigkeit ausübten. Die Errichtung und Veräußerung von Eigenheimen sei aber eine gewerbliche Tätigkeit. Dementsprechend müssten die Personengesellschaften ohne Einbeziehung in die erweiterte Kürzung ihren gesamten Ertrag der Gewerbesteuer unterwerfen (BTDrucks 3/260, S. 65; Bericht des Finanzausschusses, zu BTDrucks 3/448, S. 14).

Das Steueränderungsgesetz 1961 (Gesetz zur Änderung des Einkommensteuergesetzes, des [X.], des Gewerbesteuergesetzes, des Bewertungsgesetzes, des Vermögensteuergesetzes, des Steuersäumnisgesetzes, der Reichsabgabenordnung, des Steueranpassungsgesetzes, des [X.] (West) und anderer Gesetze) vom 13. Juli 1961 ([X.] 1961, 981) erstreckte schließlich auf Vorschlag des Finanzausschusses (zu BTDrucks 3/2706, S. 7) die erweiterte Kürzung, die bisher nur für Personen- und Kapitalgesellschaften sowie für Wohnungs- und Baugenossenschaften gegolten hatte, auf "Unternehmen".

[X.] vom 22. Dezember 1981 ([X.] 1981, 1523) änderte § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] dahingehend, dass bei Grundstücksverwaltungsunternehmen anstelle der pauschalen Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 1 [X.] auf Antrag nur noch der Teil des [X.] der Kürzung unterliegt, der auf die Verwaltung und Nutzung eigenen [X.] entfällt.

Das Gesetz zur Umsetzung von [X.] in nationales Steuerrecht und zur Änderung weiterer Vorschriften vom 9. Dezember 2004 ([X.] 2004, 3310; [X.]) begrenzte in § 9 Nr. 1 [X.] mit den Sätzen 5 und 6 die erweiterte Kürzung. [X.] unter Ausnutzung der erweiterten Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] sollten verhindert werden, die erweiterte Kürzung insbesondere nicht zur Anwendung kommen, wenn der Grundbesitz ganz oder z.T. dem Gewerbebetrieb eines Gesellschafters oder Genossen diente oder soweit der Gewerbeertrag Gewinne aus der Aufdeckung stiller Reserven aus dem Grundbesitz enthält, der innerhalb von drei Jahren vor der Aufdeckung der stillen Reserven zu einem unter dem Teilwert liegenden Wert in das Betriebsvermögen des aufdeckenden Gewerbebetriebs überführt oder übertragen worden ist. Kapitalgesellschaften sollten die gewerbesteuerpflichtige Veräußerung nicht dadurch umgehen können, dass sie Grundstücke in grundstücksverwaltende Personengesellschaften einbringen und anschließend für die Veräußerung der Anteile an dieser Gesellschaft die erweiterte Kürzung in Anspruch nehmen (Gesetzentwurf der Bundesregierung, BTDrucks 15/3677, S. 38; präzisiert nach Erörterung im Finanzausschuss und den Anhörungen, Beschlussempfehlung und Bericht des Finanzausschusses, BTDrucks 15/4050, S. 59).

Das Jahressteuergesetz 2009 vom 19. Dezember 2008 ([X.] 2008, 2794) ergänzte § 9 Nr. 1 Satz 5 [X.] um Nr. 1a, um weitere steuerliche Gestaltungen im Zusammenhang mit der erweiterten Kürzung bei [X.] in der Rechtsform der Personengesellschaften zu verhindern. Danach sind nunmehr nur Sondervergütungen in die erweiterte Kürzung einzubeziehen, die auf die Überlassung von Grundbesitz an die Gesellschaft entfallen (BTDrucks 16/10189, S. 73).

2. Rechtsprechung

a) Rechtsprechung des [X.] ([X.])

Was unter "eigenem" Grundbesitz i.S. des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] zu verstehen ist, hatte der [X.] insbesondere anlässlich der Frage zu entscheiden, ob auch das Erbbaurecht und die aufgrund eines solchen errichteten Gebäude von dieser Regelung erfasst werden. Der [X.] bejahte dies in den Urteilen vom 14. Oktober 1941 I 12/41 ([X.]E 51, 36) und 12. Januar 1943 I 149/42 ([X.]E 53, 15). Zum eigenen Grundbesitz i.S. der Kürzungsvorschrift des § 9 Ziff. 1 Satz 2 [X.] gehörten auch das Erbbaurecht und die aufgrund eines solchen errichteten Gebäude. Die Verwaltungsauffassung, dass keine reine Verwaltung und Nutzung von Grundbesitz vorliege, weil zum Betriebsvermögen der Gesellschaft auch Gebäude gehörten, die aufgrund eines Erbbaurechts auf fremden Grund und Boden errichtet worden seien, und die Gesellschaft daher nicht ausschließlich eigenen Grundbesitz verwalte und nutze, lehnte der [X.] ausdrücklich ab; er begründete dies im Wesentlichen mit dem Zweck der Kürzungsvorschrift, [X.] nur durch "eine" Realsteuer, nämlich die Grundsteuer, zu belasten. Dieser Rechtsauffassung zum Erbbaurecht schloss sich der [X.] an (Urteile vom 17. Januar 1968 I 5/65, [X.]E 91, 365, [X.] 1968, 353; vom 15. April 1999 IV R 11/98, [X.]E 188, 412, [X.] 1999, 532).

Mit weiterem Urteil vom 14. Oktober 1941 I 216/41 ([X.]E 51, 41) betonte der [X.] darüber hinaus, dass der Grundsatz der Vermeidung einer Doppelbesteuerung von solch ausschlaggebender Bedeutung sei, dass dem selbst dann Rechnung getragen werde, wenn der Buchstabe des Gesetzes eine Doppelbesteuerung ermögliche. Die auf § 19 der [X.] sowie auf § 23 Abs. 1 der [X.] zur Durchführung des Gewerbesteuergesetzes (Verordnungen vom 20. Februar 1938, [X.] 1938, 209; vom 31. Januar 1940, [X.] 1940, 284) gestützte Auffassung der Finanzverwaltung, dass der als maßgeblich erklärte Stichtag für die Beurteilung, ob und inwieweit Grundbesitz zum Betriebsvermögen des Unternehmens gehörte, könne nur für die Anwendung des § 9 Ziff. 1 Satz 1 [X.] gelten. Denn nur dem Vollkaufmann sei die Entscheidung überlassen, [X.] dem gewillkürten Betriebsvermögen zuzuordnen. Kapitalgesellschaften hätten dagegen ihren Grundbesitz stets im Betriebsvermögen. Der [X.] entsprach danach dem Antrag auf erweiterte Kürzung.

Im Übrigen hatte die [X.]-Rechtsprechung zu § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] zu entscheiden, ob bestimmte Tätigkeiten der Kapitalgesellschaften über die ausschließliche Verwaltung und Nutzung des eigenen [X.] hinausgingen und als gewerblich zu qualifizieren seien (Urteile vom 28. Februar 1939 I 483/38, [X.] 1939, 578, Lieferung von Strom an Mieter eines Geschäftsgebäudes; vom 16. Mai 1939 I 160/39, [X.]E 47, 66, Verpachtung des Gewerbebetriebs; vom 10. September 1940 I 106/40, [X.]E 49, 145, Bewirtschaftung eigenen land- und forstwirtschaftlichen Vermögens durch eine Kapitalgesellschaft als Nutzung eigenen [X.]; vom 30. Juni 1942 I 51/42, [X.]E 52, 93, planmäßige Parzellierung und Veräußerung des [X.]).

b) Rechtsprechung des [X.]

[X.]) Der [X.] entschied zum Tatbestand der erweiterten Kürzung (Urteil vom 9. Februar 1966 I 173/63, [X.]E 85, 115, [X.]I 1966, 253), dass die gemeinschaftliche Verwaltung eines im Miteigentum einer Gmb[X.] stehenden Grundstücks der erweiterten Kürzung nicht entgegenstehe, weil Gegenstand dieser Verwaltung und Nutzung nicht die Miteigentumsanteile seien, sondern das gemeinschaftliche [X.]ausgrundstück. Die Gmb[X.] habe daher durch die Beteiligung an der gemeinschaftlichen Verwaltung den Rahmen der Verwaltung ausschließlich eigenen [X.] nicht überschritten. Mit Urteil vom 26. Februar 1992 I R 53/90 ([X.]E 167, 557, [X.] 1992, 738) hielt der [X.] Senat zwar daran fest, dass unter Verwaltung und Nutzung von Grundbesitz i.S. des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] nur die private Vermögensverwaltung in Abgrenzung zu gewerblichen Tätigkeiten zu verstehen sei, dass zu einer solchen Verwaltung und Nutzung aber nicht die entgeltliche Überlassung einer Mineralwasserquelle gehöre. Eine solche entgeltliche Überlassung sei zwar regelmäßig nicht den gewerblichen Einkünften, sondern solchen aus Vermietung und Verpachtung zuzurechnen. Die Auslegung des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] finde ihre Grenze aber im Wortsinn. Danach seien solche Einkünfte aus einer Quellnutzung keine aus der Verwaltung oder Nutzung von Grundbesitz.

Mit Urteil in [X.]E 167, 144, [X.] 1992, 628 entschied der [X.], dass eigener Grundbesitz i.S. des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] 1968/1974 nur der zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörende Grundbesitz sei, weil § 9 Nr. 1 Satz 1 [X.] die Kürzung von der Zugehörigkeit des [X.] zum Betriebsvermögen des Unternehmers abhängig mache und § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] daran anknüpfe. Die Begriffe "eigener Grundbesitz" und "zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörender Grundbesitz" seien bedeutungsgleich. Im dort entschiedenen Streitfall versagte der [X.] allerdings die erweiterte Kürzung mit der Begründung, das [X.]alten einer Kommanditbeteiligung an einer gewerblich geprägten grundstücksverwaltenden Personengesellschaft verstoße gegen das Ausschließlichkeitsgebot des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.]. Denn der Grundbesitz der gewerblich geprägten Kommanditgesellschaften, an denen die auf die erweiterte Kürzung klagende Gmb[X.] als Kommanditistin beteiligt gewesen sei, gehöre zum Betriebsvermögen der jeweiligen Kommanditgesellschaften. Dieser Grundbesitz gehöre insbesondere nicht anteilig entsprechend der Beteiligungsquote der Klägerin zu ihrem Betriebsvermögen und sei damit auch kein "eigener Grundbesitz" der Klägerin. Auch in seinen Entscheidungen vom 17. Oktober 2002 I R 24/01 ([X.]E 200, 54, [X.] 2003, 355) und 30. November 2005 I R 54/04 ([X.]/NV 2006, 1148) sah der [X.] Senat des [X.] unter Bezugnahme auf sein Urteil I R 61/90 im [X.]alten einer Beteiligung als persönlich haftender Gesellschafter an einer grundstücksverwaltenden Personengesellschaft unabhängig vom Umfang der Beteiligung und der daraus erzielten Einkünfte einen Verstoß gegen das Ausschließlichkeitsgebot des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.].

In einer Entscheidung zu § 9 Nr. 1 Satz 5 [X.] vertrat auch der VII[X.] Senat des [X.] die Auffassung, dass [X.] die erweiterte Kürzung zu versagen sei, wenn der Grundbesitz dem Gewerbebetrieb von Personen diene, die mittelbar über eine Personenhandelsgesellschaft am [X.] beteiligt seien ([X.]-Urteil vom 15. Dezember 1998 [X.] R 77/93, [X.]E 187, 326, [X.] 1999, 168). [X.] könne, ob das Erfordernis der ausschließlichen Grundstücksverwaltung überhaupt Ausnahmen gestatte. Eine unschädliche [X.]ilfstätigkeit im Dienste der ("ausschließlichen") Grundbesitzverwaltung setze gemäß § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] jedenfalls voraus, dass diese Tätigkeit von untergeordneter Bedeutung sei (Urteil vom 18. April 2000 [X.] R 68/98, [X.]E 192, 100, [X.] 2001, 359). An der Auffassung, dass das [X.]alten einer Kommanditbeteiligung an einer gewerblich grundstücksverwaltenden [X.] keine Verwaltung und Nutzung eigenen [X.] sei, hielt der VII[X.] Senat fest. Das Tatbestandsmerkmal "ausschließlich" sei auch keiner ausdehnenden Auslegung oder Analogie zugänglich ([X.]-Beschluss vom 2. Februar 2001 [X.] B 56/00, [X.]/NV 2001, 817).

Der [X.] Senat des [X.] entschied schließlich mit Urteil in [X.], 194, [X.], 367, dass auch der von einer nicht gewerblich geprägten, sondern lediglich vermögensverwaltend tätigen Untergesellschaft --im Streitfall eine rein vermögensverwaltend tätige [X.] verwaltete und genutzte Immobilienbestand die [X.] --im Streitfall eine Gmb[X.] als eine der vier Komplementäre der [X.] insoweit nicht zur erweiterten Kürzung berechtige. Der Grundbesitz der Untergesellschaft sei weder als ausschließlich "eigener" Grundbesitz der [X.] zuzurechnen, noch sei das [X.]alten der Komplementärbeteiligung eine Tätigkeit, die zu dem abschließenden Katalog an steuerlich unschädlichen ([X.] des [X.]s gehöre. "Eigener Grundbesitz" liege trotz § 39 Abs. 2 Nr. [X.] nicht vor. Bei dem seitens der [X.] genutzten Grundbesitz handele es sich um deren Gesamthandsvermögen; die auf [X.] bei einer sog. [X.] vorzunehmende Einkunftsqualifikation führe dementsprechend dazu, dass jedenfalls bei der [X.] teilweise fremder Grundbesitz vorliege, da der Grundbesitz der grundstücksverwaltenden Personengesellschaft nur im Rahmen der Beteiligung an jener Gesellschaft dem Betriebsvermögen der Gesellschafter zuzurechnen sei. [X.] Überlegungen im Allgemeinen und hierbei kürzungsspezifische Überlegungen im Besonderen bedingten kein anderes Verständnis; maßgeblich sei vielmehr (auch) insoweit die zivilrechtliche Grundlegung. Zudem sei das [X.]alten einer Beteiligung kürzungsschädlich, da eine solche Tätigkeit nicht zum Katalog der prinzipiell unschädlichen Tätigkeiten in § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] gehöre. Dies gelte auch dann, wenn die von der [X.] gehaltene Beteiligungsgesellschaft keine gewerblich geprägte, sondern eine rein vermögensverwaltend tätige Immobilien-[X.] sei. Das [X.]alten einer solchen Komplementärbeteiligung gehöre nicht zum abschließenden Katalog der unschädlichen Tätigkeiten. [X.] es sich bei der Untergesellschaft um eine sog. [X.], erwirtschafte die Komplementär-Gmb[X.] insoweit kürzungsschädliche gewerbliche Einkünfte und nicht --wie die [X.]-- solche aus Vermietung und Verpachtung.

An dieser Auffassung hielt der [X.] Senat des [X.] auch in seinem Urteil vom 26. Februar 2014 I R 47/13 ([X.]/NV 2014, 1395) fest. Der Begriff der Ausschließlichkeit sei gleichermaßen qualitativ, quantitativ wie zeitlich zu verstehen; die erweiterte Kürzung erfordere durchgängig die schlichte Verwaltung und Nutzung eigenen [X.] als [X.]aupttätigkeit des Unternehmens. Verwaltung und Nutzung eigenen [X.] in § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] grenze die Vermögensverwaltung i.S. einer Fruchtziehung von gewerblichen Tätigkeiten ab. Diese Auslegung der "Ausschließlichkeit" und der "Nutzung und Verwaltung eigenen [X.]" begegne auch keinen verfassungsrechtlichen Bedenken. Die rechtsformbedingte Ungleichbehandlung gegenüber einer natürlichen Person oder einer Personengesellschaft resultiere bereits aus der gesetzgeberischen Grundentscheidung, die Tätigkeit von Kapitalgesellschaften stets und in vollem Umfang als gewerblich zu qualifizieren. Die verfassungsrechtlich nicht unbedingt gebotene Begünstigung sei von engen tatbestandlichen Erfordernissen abhängig und der Gesetzgeber grundsätzlich darin frei, diese entsprechend zu normieren. Es entspreche zwar dem ursprünglichen Zweck des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.], [X.] in der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft vergleichbar tätigen Personengesellschaften gleichzustellen; dies erzwinge aber keine uneingeschränkte, sondern nur eine spezifisch darauf beruhende Gleichbehandlung, entsprechende Gewinne bei Personengesellschaften nicht mit Gewerbesteuer zu belasten. Daran sei festzuhalten, eine Erweiterung des sachlichen Anwendungsbereichs der Kürzungsvorschrift gegen ihren ausdrücklichen Wortlaut komme nicht in Betracht.

bb) In weiteren Fällen zu § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] hatte der [X.] auch zu entscheiden, ob die Verwaltung und Nutzung des eigenen [X.] die [X.]aupttätigkeit der Unternehmen darstellten und andere Tätigkeiten allenfalls von untergeordneter Bedeutung waren, ob die Tätigkeiten den Rahmen privater Vermögensverwaltung überschritten oder schon für sich betrachtet als gewerbliche Tätigkeiten galten ([X.]-Urteile vom 7. April 1967 VI 294/65, [X.]E 89, 130, [X.]I 1967, 559; vom 7. April 1967 VI R 285/66, [X.]E 89, 215, [X.]I 1967, 616; vom 26. August 1993 IV R 18/91, [X.]/NV 1994, 338).

c) Rechtsprechung der [X.]

Die Rechtsprechung der [X.] zum Tatbestand der erweiterten Kürzung ist nicht einheitlich. Sie folgt teilweise der Auffassung des vorlegenden Senats, wonach eine Kommanditbeteiligung einer grundstücksverwaltenden Gmb[X.] an einer vermögensverwaltend tätigen Gmb[X.] & Co. [X.] nicht gegen das Ausschließlichkeitsgebot des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] der erweiterten Kürzung des [X.] verstoße ([X.] Berlin-Brandenburg, Urteile in E[X.] 2014, 1420 [Vorinstanz]; vom 6. Mai 2014  6 K 6091/12, [X.] 2014, 1232; [X.] München, Urteil vom 29. Februar 2016  7 K 1109/14, E[X.] 2016, 932). Dagegen entschied das [X.]essische [X.] mit Urteil vom 7. Mai 2012  8 K 2580/11 (juris) im [X.] an das Urteil des [X.] Senats in [X.], 194, [X.], 367, dass ein Verstoß gegen das Ausschließlichkeitsgebot vorliege, wenn die Beteiligungsgesellschaft keine gewerblich geprägte Gesellschaft, sondern eine rein vermögensverwaltend tätige Erbengemeinschaft sei. Ebenso verneinte das [X.] München (Urteil vom 2. März 2009  7 K 1341/07, E[X.] 2009, 1044) die Möglichkeit einer erweiterten Kürzung des [X.] für eine [X.], die Beteiligungen an grundstücksverwaltenden Personengesellschaften hält, diesen zur Finanzierung ihrer Grundstückserwerbe Darlehen mit einem Zinsaufschlag zur Verfügung stellt und zu ihren Gunsten entgeltlich Patronatserklärungen abgibt. Schließlich entschied auch das [X.] Köln mit Urteil vom 10. Februar 2011  13 K 2516/07, 13 K 4047/10 (E[X.] 2011, 1492), dass eine mitunternehmerische Beteiligung (atypisch stille Beteiligung) eines Unternehmens, das ansonsten ausschließlich eigenen Grundbesitz verwaltet, gegen das Ausschließlichkeitsgebot verstoße und daher die erweiterte Kürzung nicht in Betracht komme.

3. Verwaltung

Die Verwaltung verweist gegenwärtig im [X.] ([X.] 2016) [X.] 9.2 (2) unter "Beteiligungen" auf das Urteil des [X.] Senats in [X.], 194, [X.], 367. Danach könne eine grundstücksverwaltende Gmb[X.], die als Komplementärin an einer ihrerseits vermögensverwaltenden [X.] beteiligt sei, nicht die erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] in Anspruch nehmen. Das [X.]alten der Komplementärbeteiligung zähle danach nicht zum abschließenden Katalog der prinzipiell kürzungsunschädlichen Tätigkeiten. Nach [X.] 9.2 (2) "Eigener Grundbesitz" [X.] 2016 richte sich dieser Begriff nach den Vorschriften des Bewertungsgesetzes. Nur der zum Betriebsvermögen des Unternehmens gehörende Grundbesitz sei eigener Grundbesitz. Daher könne die erweiterte Kürzung nicht in Anspruch genommen werden, wenn das Unternehmen neben der eigenen Grundstücksverwaltung als Mitunternehmer an einer nur grundstücksverwaltenden gewerblich geprägten Personengesellschaft beteiligt sei (mit [X.]inweis auf [X.]-Urteil in [X.]E 167, 144, [X.] 1992, 628).

Zuvor vertrat die Verwaltung unter [X.]inweis auf das [X.]-Urteil in [X.]E 167, 144, [X.] 1992, 628 die Auffassung, dass eigener Grundbesitz der zum Betriebsvermögen des Unternehmens gehörende Grundbesitz sei (z.B. Abschn. 60 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Sätze 2, 3 [X.] 1998) und angesichts des [X.]-Urteils in [X.]E 85, 115, [X.]I 1966, 253 die erweiterte Kürzung auch dann nicht zu versagen sei, wenn das Unternehmen sich an der gemeinschaftlichen Verwaltung eines Grundstücks beteiligte, dessen Miteigentümer es zu 2/3 Anteilen sei (Abschn. 60 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Sätze 16, 17 [X.] 1998 und Abschn. 62 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Sätze 19, 20 [X.] 1990).

4. Literatur

Die historische Kommentarliteratur zur ursprünglichen Fassung des Gewerbesteuergesetzes vom 1. Dezember 1936 erörterte das Tatbestandsmerkmal "eigener" Grundbesitz nur vereinzelt. In [X.] (Kommentar zum Gewerbesteuergesetz, 1937, § 9 [X.]. 6, S. 289) wurde die Auffassung vertreten, dass "Eigen" i.S. der steuerrechtlichen Zurechnung nach § 11 des Steueranpassungsgesetzes ([X.]) zu verstehen sei. Weiter sah man als typischen Anwendungsfall der Verwaltung und Nutzung des ausschließlich "eigenen" [X.] die Vermietung und Verpachtung von Wohnhäusern und Ländereien, nicht dagegen die Verwaltung fremden [X.] oder den Grundstückshandel oder auch eine Verwaltung und Nutzung von Grundbesitz, die materiell den Charakter eines Gewerbebetriebs annehme, z.B. eigens zu gewerblichen Zwecken eingerichtete Gebäude, etwa Großgaragen, Bürohäuser, [X.]otels oder S[X.]lbauten. Als Adressaten der erweiterten Kürzung galten danach Grundstücksgesellschaften, die an sich keinen gewerblichen Betrieb unterhielten ([X.], Kommentar zum Gewerbesteuergesetz, 1937, § 9 [X.]. 1; [X.], Praktischer Führer durch das Gewerbesteuerrecht, 1942, S. 314b, 315; Oeftering/[X.]erzler-Gebert, [X.] vom 1. Dezember 1936, Stand 1943, § 9 [X.]. 4; [X.]/[X.], [X.], 2. Aufl., 1939, § 9 [X.]. 1, S. 331).

Gegenwärtig wird der Tatbestand der erweiterten Kürzung insbesondere nach der Entscheidung des [X.] Senats des [X.] in [X.], 194, [X.], 367 diskutiert. Die steuerrechtliche Literatur betrachtet die beiden Tatbestandsmerkmale "zum Betriebsvermögen des Unternehmens gehörender Grundbesitz" und "eigener Grundbesitz" überwiegend als gleichbedeutend, beruft sich dazu u.a. auf die frühere Rechtsprechung des [X.] Senats des [X.] und sieht in dessen an[X.]lautender Entscheidung in [X.], 194, [X.], 367 einen systematischen Wi[X.]pruch oder eine nicht ausdrücklich kenntlich gemachte Rechtsprechungsänderung. Die Bruchteilsbetrachtung des § 39 Abs. 2 Nr. [X.] mache aus Sicht der gewerblich tätigen [X.] den Grundbesitz der rein vermögensverwaltenden Gesellschaft zu eigenem Grundbesitz der [X.] ([X.], [X.], 1365; [X.]/[X.], Der Betrieb --[X.]-- 2012, 1644; [X.], [X.] --[X.]-- 2015, 397). Weiter wird darauf verwiesen, dass der Anteil an einer Personengesellschaft aus steuerrechtlicher Sicht kein Wirtschaftsgut und das [X.]alten der Beteiligung keine kürzungsschädliche Tätigkeit sei (Schmid/Mertgen, [X.] 2011, 468); steuerrechtlich bestehe keine Beteiligung an einer Personengesellschaft, sondern eine Beteiligung an deren zivilrechtlichem Gesamthandsvermögen, wie dies aus den Beschlüssen des [X.] des [X.] zur vermögensverwaltenden Personengesellschaft hervorgehe. Dementsprechend bilanziere die [X.] keine Beteiligung, sondern anteilig Wirtschaftsgüter der vermögensverwaltenden Gesellschaft ([X.]/[X.], [X.], 1644). Wenn die erweiterte Kürzung "anstelle" der Kürzung nach Satz 1 trete, stelle das Gesetz damit gerade keine weitergehenden zivilrechtlichen Voraussetzungen für die erweiterte Kürzung auf ([X.], Betriebs-Berater --[X.]-- 2010, 1257; [X.]. [X.] 2011, 1190). Der Begriff "eigener" Grundbesitz fasse lediglich prägnant das in § 9 Nr. 1 Satz 1 [X.] genannte Tatbestandsmerkmal "zum Betriebsvermögen des Unternehmens gehörender Grundbesitz" zusammen ([X.], [X.] 2015, 397). Es komme nicht auf die zivilrechtliche Grundlegung an, sondern darauf, ob die Vermögenswerte einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft anteilig zum Betriebsvermögen des Gesellschafters der [X.] ([X.]) gehörten (Fatouros, in [X.]esselmann/Tillmann/Mueller-Thuns, [X.]andbuch Gmb[X.] & Co. [X.], 21. Aufl., Rz 2.434). Neben der entscheidenden Bruchteilsbetrachtung sprächen auch steuerliche Transparenzgesichtspunkte für eine entsprechende Behandlung bei der doppelstufigen Personengesellschaft ([X.], [X.] 2014, 2801). Sollte an der neuen Rechtsprechung des [X.] Senats des [X.] in [X.], 194, [X.], 367 festgehalten werden, die jedenfalls irritierend sei, könnten auch [X.]e Erbengemeinschaften ihren Gesellschaftern oder Beteiligten keinen eigenen Grundbesitz mehr vermitteln. § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] stelle offenkundig besondere Anforderungen an den Grundbesitz; ansonsten hätte der Gesetzgeber auch vom Grundbesitz i.S. des Satz 1 sprechen können. Dementsprechend sei zu raten, Gesamthandseigentum der Erbengemeinschaften in Bruchteilseigentum umzuwandeln ([X.], [X.] zur [X.] 2014, 22; [X.]. [X.], 2208).

Die Kommentarliteratur folgt überwiegend nicht der Auffassung des [X.] Senats des [X.] in dessen Urteil in [X.], 194, [X.], 367. Nach [X.] (in: Bergemann/[X.], [X.], Kommentar, § 9 Rz 33) erfordert eigener Grundbesitz i.S. der Norm kein zivilrechtliches Eigentum. Daher sei auch der Grundbesitz eines an einer vermögensverwaltenden Grundstücksgesellschaft beteiligten gewerblich tätigen Gesellschafters eigener Grundbesitz. Nach [X.] (in: [X.]/[X.], [X.], § 9 Rz 113, 113a) verschärft die Entscheidung des [X.] Senats in [X.], 194, [X.], 367 die Voraussetzungen der erweiterten Kürzung, zumal die zivilrechtliche Auslegung des Begriffs nicht zu § 9 Nr. 1 Satz 5 Nr. 1a [X.] passe. In ähnlicher Weise hält Güroff (in: Glanegger/Güroff, [X.], 9. Aufl., § 9 Nr. 1 Rz 21) die Auslegung des [X.] Senats, nach der im Gesamthandsvermögen stehender Grundbesitz trotz § 39 Abs. 2 Nr. [X.] zivilrechtlich betrachtet teilweise fremder Grundbesitz sei, für nicht geboten. Dann müssten auch die Beteiligung an einer gewerblichen Mitunternehmerschaft und die an einer nicht gewerblich geprägten rein vermögensverwaltenden [X.] zu den kürzungsschädlichen Tätigkeiten (Güroff in Glanegger/Güroff, a.a.[X.], § 9 Nr. 1 Rz 25a) zählen. Angesichts dessen sei der Auffassung des [X.] des [X.] zu folgen. Auch [X.] (in [X.], EStG, 17. Aufl., § 15 Rz 399c) sieht bei einer vermögensverwaltenden [X.] den Gewinnanteil einer daran beteiligten Kapitalgesellschaft als deren eigene gewerbliche Einkünfte und dementsprechend das Gesamthandsvermögen als deren anteiliges Betriebsvermögen. Unklar sei, aus welchen Gründen dies nach der Rechtsprechung des [X.] Senats nicht gelten solle, sofern der an der [X.] beteiligte Gesellschafter nur gewerbliche [X.] habe. Weder das [X.] noch das Gewerbesteuerrecht folgten der "zivilrechtlichen Grundlegung", sondern verstünden vielmehr umgekehrt die Verwaltung und Nutzung zivilrechtlichen [X.] beim betrieblich beteiligten Gesellschafter als Nutzung und Verwaltung seines eigenen Anteils und rechneten demgemäß anteilig diese Vermögensmehrung dem Gewinn zu.

Dagegen stützt sich [X.] (in [X.], § 9 [X.] Rz 65, 65c, Ergänzungslieferung November 2016; [X.]. [X.]/PR 2011, 183) auf einen normspezifischen Ausgangspunkt, der an das [X.] Eigentum und nicht an die steuerrechtliche Zuordnung anknüpfe. Die Begriffe eigener Grundbesitz und zum Betriebsvermögen gehörender Grundbesitz seien keine identischen Merkmale. Insbesondere das Ausschließlichkeitsgebot sei in qualitativer, quantitativer und zeitlicher [X.]insicht eng auszulegen; dementsprechend gelte der von der Untergesellschaft verwaltete und genutzte Immobilienbestand nicht als ausschließlich eigener Grundbesitz der [X.]. § 39 Abs. 2 Nr. [X.] ändere daran nichts. Ebenso hält auch Schnitter (in [X.]/[X.], [X.]/[X.]/[X.], § 9 [X.] Rz 46 und 52a) die Begriffe eigener Grundbesitz und zum Betriebsvermögen des Unternehmens gehörender Grundbesitz für nicht bedeutungsgleich.

I[X.] Auffassung des [X.]

Der [X.] verneint die Vorlagefrage. Einer grundstücksverwaltenden, [X.] gewerbliche Einkünfte erzielenden Gesellschaft ist die sog. erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] nicht allein deshalb zu verwehren, weil sie an einer rein grundstücksverwaltenden, nicht gewerblich geprägten Personengesellschaft beteiligt ist.

1. Nach § 9 Nr. 1 Satz 1 [X.] wird die Summe des Gewinns und der [X.]inzurechnungen um 1,2 % des Einheitswerts des zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörenden [X.] gekürzt. Nach § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] tritt an Stelle der Kürzung nach Satz 1 auf Antrag bei Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz oder neben eigenem Grundbesitz eigenes Kapitalvermögen verwalten und nutzen oder daneben Wohnungsbauten betreuen oder Einfamilienhäuser, Zweifamilienhäuser oder Eigentumswohnungen errichten und veräußern, die Kürzung um den Teil des [X.], der auf die Verwaltung und Nutzung des eigenen [X.] entfällt. § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] normiert damit die sog. erweiterte Kürzung.

Die erweiterte Kürzung ist durch das Erfordernis der Ausschließlichkeit tatbestandlich zweifach begrenzt: Zum einen ist die unternehmerische Tätigkeit gegenständlich begrenzt, nämlich ausschließlich auf eigenen Grundbesitz oder daneben auch auf eigenes Kapitalvermögen, zum anderen sind Art, Umfang und Intensität der Tätigkeit begrenzt, dass nämlich die Unternehmen dieses Vermögen ausschließlich verwalten und nutzen. Rechtsfolge der erweiterten Kürzung ist, dass die Erträge, soweit sie aus der Verwaltung und Nutzung dieses eigenen [X.] resultieren, im Ergebnis nicht in den Gewerbeertrag und den [X.] eingehen und somit nicht der Gewerbesteuer unterliegen.

2. Ausschließlich eigenen Grundbesitz i.S. des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] verwaltet und nutzt eine gewerblich geprägte Personengesellschaft auch dann, wenn eine Beteiligung an einer grundstücksverwaltenden nicht gewerblich geprägten Personengesellschaft gehalten wird. Denn der zivilrechtlich im Eigentum der rein vermögensverwaltenden Personengesellschaft stehende Grundbesitz ist ihrer Gesellschafterin, der gewerblich geprägten Personengesellschaft anteilig als deren Betriebsvermögen zuzurechnen und in diesem Umfang zugleich i.S. des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] "eigener Grundbesitz" der gewerblich geprägten Personengesellschaft (dazu 3.).

Wenn der Grundbesitz der rein vermögensverwaltenden GbR der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung dient, verwaltet und nutzt die gewerblich geprägte Personengesellschaft als deren Gesellschafterin diesen anteilig als eigenen i.S. des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.]. Die gewerblich geprägte Personengesellschaft übt als Gesellschafterin der rein vermögensverwaltenden GbR damit auch keine Tätigkeit aus, die nach Art, Umfang und Intensität über das ausschließliche Verwalten und Nutzen dieses eigenen anteiligen [X.] hinausgeht, wenn die Verwaltung und Mitwirkungsrechte der Gesellschafterin ihren Miteigentumsanteilen entsprechen (dazu 4.).

3. Der [X.] folgt damit im Grundsatz der Auffassung des vorlegenden Senats, dass eigener Grundbesitz i.S. des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] der zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörende Grundbesitz ist. Denn die Begriffe "eigener Grundbesitz" i.S. des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] und "zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörender Grundbesitz" i.S. des § 9 Nr. 1 Satz 1 [X.] sind im [X.]inblick auf die ertragsteuerrechtliche Zurechnung des [X.] bedeutungsgleich. Der Tatbestand eigener Grundbesitz i.S. des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] beurteilt sich insbesondere nicht abweichend vom Grundtatbestand der gewerbesteuerrechtlichen Kürzung allein nach rein zivilrechtlichen, sondern --in Übereinstimmung mit dem Grundtatbestand des § 9 Nr. 1 Satz 1 [X.]-- nach (ertrag-) steuerrechtlichen Grundsätzen. Das hatten so auch u.a. der [X.] Senat und der [X.] in früheren Urteilen noch übereinstimmend entschieden (z.B. [X.]-Urteile vom 3. August 1972 IV R 235/67, [X.]E 106, 331, [X.] 1972, 799; vom 20. Januar 1982 I R 201/78, [X.]E 135, 327, [X.] 1982, 477; in [X.]E 167, 144, [X.] 1992, 628).

An dieser Auffassung hält der [X.] fest. Der Wortlaut des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] ist im [X.]inblick auf die Frage, was unter "eigenem" Grundbesitz i.S. dieser Norm zu verstehen ist, zwar offen und daher auslegungsbedürftig. Aber mit Blick auf die Systematik des [X.] (a) und den grundlegenden Regelungszweck des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] unter Berücksichtigung des gewerbesteuerrechtlichen Belastungsgrundes (b) ist die Norm dahingehend auszulegen, dass eigener Grundbesitz i.S. des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] der zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörende Grundbesitz ist. Die Entstehungsgeschichte des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] und dessen historischer Regelungskontext bestätigen dieses Normverständnis (c).

a) Rechtssystematische Erwägungen

Es entspricht der Systematik des [X.], den Tatbestand der erweiterten Kürzung im vorgenannten Sinne auszulegen. Diese Auslegung ergibt sich sowohl daraus, dass die gewerbesteuerrechtliche Bemessungsgrundlage des [X.] i.S. des § 7 [X.] nach einkommensteuerrechtlichen Grundsätzen der Gewinnermittlung ermittelt wird ([X.]), als auch daraus, dass das [X.] den "eigenen Grundbesitz" in allen Tatbeständen der erweiterten Kürzung als gesetzliches Merkmal verwendet (bb).

[X.]) Die erweiterte Kürzung in der gewerbesteuerrechtlichen Gesamtsystematik

Die erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] ist Teil der Regelungen zur Ermittlung der gewerbesteuerrechtlichen Bemessungsgrundlage, nämlich des [X.]. Dieser ist gemäß § 7 Satz 1 [X.] der nach den Vorschriften des EStG oder des [X.] zu ermittelnde Gewinn aus dem Gewerbebetrieb, vermehrt und vermindert um die in den §§ 8 und 9 [X.] bezeichneten Beträge. In systematischer [X.]insicht folgt damit die gewerbesteuerrechtliche Bemessungsgrundlage den einkommensteuerrechtlichen Prinzipien der Gewinnermittlung.

Zu diesen Prinzipien der Gewinnermittlung zählt auch die sog. Bruchteilsbetrachtung. Danach sind in den Fällen, in denen sich Steuerpflichtige an einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft beteiligen, nach § 39 Abs. 2 Nr. [X.] die Wirtschaftsgüter, die diesen an der Personengesellschaft beteiligten Steuerpflichtigen i.S. des § 39 Abs. 2 Nr. [X.] zur gesamten [X.]and zustehen, ihnen anteilig zuzurechnen, soweit eine getrennte Zurechnung für die Besteuerung erforderlich ist. Die für diese Besteuerung erforderliche getrennte Zurechnung ist in der Rechtsprechung des [X.] des [X.] insbesondere zu Fällen der betrieblichen Beteiligung an einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft (sog. [X.]) entschieden worden, wie sie auch im hier zu entscheidenden Streitfall vorliegt. Danach ist der in dieser Art beteiligte Gesellschafter vermittels seines Gesellschaftsanteils anteilig an den Wirtschaftsgütern der Gesellschaft beteiligt. Der Durchgriff auf einzelne in der Einheit der Gesellschaft verwirklichte [X.] ist stets dann notwendig, wenn nur so die sachlich richtige Besteuerung des an einer Personengesellschaft oder einer steuerrechtlich gleichwertigen Rechtsgemeinschaft Beteiligten sichergestellt werden könne (Beschlüsse des [X.] des [X.] in [X.]E 209, 399, [X.] 2005, 679, unter [X.], Rz 29 der Gründe; vom 3. Juli 1995 GrS 1/93, [X.]E 178, 86, [X.] 1995, 617, unter [X.], Rz 61 der Gründe unter [X.]inweis auf den Beschluss des [X.] des [X.] vom 25. Juni 1984 GrS 4/82, [X.]E 141, 405, 429, [X.] 1984, 751, unter C.II[X.]3.b bb (3)). Die entsprechenden Grundsätze wendet der [X.] des [X.] in Fällen des [X.] an (Beschluss vom 25. Februar 1991 GrS 7/89, [X.]E 163, 1, [X.] 1991, 691, unter C.II[X.]3.b cc, Rz 101 der Gründe). Danach verkörpert der Anteil an einer Personengesellschaft lediglich die Summe aller Anteile an den zum Gesellschaftsvermögen gehörenden Wirtschaftsgütern. An diesen Grundsätzen hält der [X.] fest.

Es ist nichts dafür ersichtlich, dass diese Bruchteilsbetrachtung im Rahmen der Ermittlung des [X.] ausnahmsweise nicht zur Anwendung kommen könnte. Finden mithin im Tatbestand der erweiterten Kürzung i.S. des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] hinsichtlich des Tatbestandsmerkmals des eigenen [X.] die Grundsätze der Bruchteilsbetrachtung Anwendung, führt dies auch in systematischer [X.]insicht dazu, dass der [X.] in einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft gebundene Grundbesitz im Umfang der Beteiligung zugleich anteilig eigener Grundbesitz i.S. dieser Norm ist.

bb) Systematischer Zusammenhang mit den weiteren Tatbeständen der erweiterten Kürzung

§ 9 Nr. 1 [X.] normiert die grundbesitzveranlassten gewerbesteuerrechtlichen Kürzungen. Satz 1 regelt die Kürzung nach dem Einheitswert des [X.]. Satz 2 enthält den Grundtatbestand der erweiterten Kürzung, nämlich die Kürzung um den tatsächlichen Gewerbeertrag, soweit er auf die Verwaltung und Nutzung eigenen [X.] entfällt. Der Regelungsumfang der erweiterten Kürzung erschöpft sich indes nicht in Satz 2. Zur erweiterten Kürzung gehören auch deren tatbestandliche Ausdehnungen durch die Sätze 3 und 4 sowie die Rückausnahmen in Satz 5 Nrn. 1, 1a, 2 und in Satz 6 der Vorschrift. Angesichts dessen hat die Auslegung nicht allein und isoliert den Tatbestand der erweiterten Kürzung i.S. des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] in den Blick zu nehmen, sondern dabei insbesondere auch dessen rechtssystematische Stellung im Regelungsgefüge der gewerbesteuerrechtlichen erweiterten Kürzungen insgesamt zu beachten. Dies gilt in besonderer Weise, wenn das hier auslegungsbedürftige Tatbestandsmerkmal des eigenen [X.] eine grundlegende, gleichsam vor [X.] gezogene" tatbestandliche Voraussetzung sowohl für die ausdehnenden als auch für die einschränkenden Tatbestände der erweiterten Kürzung der Sätze 3 bis 5 des § 9 Nr. 1 [X.] darstellt.

Mit Blick auf diese Tatbestände fügt sich der Grundtatbestand der erweiterten Kürzung in das Regelungsgefüge der gewerbesteuerrechtlichen Kürzungen in systematischer [X.]insicht nur dann wi[X.]pruchsfrei ein, wenn dessen Tatbestandsmerkmal des "eigenen" [X.] nicht an[X.] als das Tatbestandsmerkmal "zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörenden ... [X.]" in § 9 Nr. 1 Satz 1 [X.] zu verstehen ist. Denn knüpfte man gestützt auf einen "normspezifischen Ausgangspunkt" (so [X.]/[X.], § 9 [X.] Rz 65, 65c, Ergänzungslieferung November 2016) an das [X.] Eigentum an und legte das Tatbestandsmerkmal eigener Grundbesitz rein zivilrechtlich aus, liefen einzelne Tatbestände der erweiterten Kürzung teilweise leer, hätten keinen Anwendungsbereich und gelangten für einzelne Anwendungsfälle zu wi[X.]prüchlichen Ergebnissen.

Der [X.] folgt damit der Auffassung des vorlegenden Senats, der zutreffend mit Blick auf die Rechtssystematik unter Rz 41 der Gründe seines [X.] in [X.]E 254, 371, [X.] 2017, 202 darauf hinweist, dass die zur erweiterten Kürzung in § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] geschaffene Ausnahmevorschrift in Satz 5 Nr. 1a letztlich keinen Anwendungsbereich hätte, wenn es für die erweiterte Kürzung allein auf das zivilrechtliche Eigentum des Gesellschafters ankäme.

Entsprechendes gilt für die zwei vom vorlegenden Senat herangezogenen [X.] im Anwendungsbereich der erweiterten Kürzung (Rz 46 und 47 der Gründe des [X.] in [X.]E 254, 371, [X.] 2017, 202), die ebenfalls die systematisch wi[X.]prüchlichen Ergebnisse aufzeigen, wenn das Tatbestandsmerkmal eigener Grundbesitz allein als zivilrechtliches Eigentum zu verstehen wäre.

Der [X.] sieht sich in diesem Ergebnis letztlich auch durch das [X.] bestätigt. Denn dort ist der Gesetzgeber selbst offenkundig davon ausgegangen, "eigener" Grundbesitz i.S. des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] liege auch vor, wenn eine Kapitalgesellschaft Gesellschafterin einer grundstücksverwaltenden Personengesellschaft und diese Personengesellschaft die Eigentümerin des Grundstücks ist. Die Einfügung des Satz 6 in § 9 Nr. 1 [X.] wurde damit begründet, dass ohne diese Regelung Kapitalgesellschaften die gewerbesteuerpflichtige Veräußerung von Grundstücken umgehen könnten, indem sie die Grundstücke in grundstücksverwaltende Personengesellschaften einbringen und anschließend für die Veräußerung der Anteile an dieser Personengesellschaft die erweiterte Kürzung in Anspruch nehmen würden (Gesetzentwurf der Bundesregierung, BTDrucks 15/3677, S. 38; präzisiert in Beschlussempfehlung und Bericht des Finanzausschusses, BTDrucks 15/4050, S. 59). Wenn der Gesetzgeber in diesen Fällen grundsätzlich die erweiterte Kürzung für anwendbar hält, setzt diese Auffassung voraus, dass der von der Kapitalgesellschaft gehaltene Anteil an der vermögensverwaltenden Personengesellschaft nicht nur Betriebsvermögen, sondern auch "eigener Grundbesitz" der Kapitalgesellschaft i.S. des Tatbestands des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] ist.

b) Regelungszweck

Der Regelungszweck der erweiterten Kürzung bestätigt das aus den vorstehenden systematischen Erwägungen gewonnene Auslegungsergebnis. Denn § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] will den nur kraft Rechtsform gewerbliche Einkünfte erzielenden Unternehmen die erweiterte Kürzung gewähren, wenn sie ausschließlich eigenen Grundbesitz oder neben eigenem Grundbesitz eigenes Kapitalvermögen verwalten und nutzen, ihre Tätigkeit insoweit also nicht über den Rahmen einer privaten Vermögensverwaltung hinausgeht.

[X.]) § 9 Nr. 1 Satz 1 [X.] soll eine "doppelte Besteuerung desselben Wirtschaftsguts durch die Grundsteuer und die Gewerbesteuer" vermeiden, wie dies schon die Begründung für das erste reichseinheitliche Gewerbesteuergesetz formulierte (Begründung zum [X.] 1936, [X.] 1937, 693, 696). Das ist nach allgemeiner Auffassung auch noch der Regelungszweck nach dem derzeit geltenden Gewerbesteuerrecht ([X.]-Urteile vom 15. Mai 2002 I R 63/01, [X.]/NV 2003, 82; vom 5. Oktober 1967 I 258/64, [X.]E 90, 299, [X.] 1968, 65; [X.], in: [X.]/[X.], a.a.[X.], § 9 Nr. 1 Rz 16; [X.]/[X.], § 9 [X.] Rz 19, jeweils m.w.N.).

bb) Der Regelungszweck der erweiterten Kürzung in § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] war dagegen schon nach der ursprünglichen Fassung des § 9 Nr. 1 [X.] 1936 darauf gerichtet, die Gewerbesteuerbelastung der [X.] ihrer Rechtsform gewerbesteuerpflichtigen Kapitalgesellschaften, die sich nur mit der Verwaltung von Grundvermögen befassen und damit nicht per se gewerblich tätig sind, der Belastung von in diesem Bereich tätigen Einzelunternehmen oder Personengesellschaften anzunähern. Die damalige Kommentarliteratur erläuterte den Grundgedanken der Steuerbefreiung damit, dass "eine steuerliche Überbelastung von Grundstücksgesellschaften, [X.]ausverwaltungsgesellschaften u. dgl." verhindert werden solle; diese seien nunmehr lediglich aufgrund ihrer Rechtsform gewerbesteuerpflichtig, obwohl sie an sich ein Gewerbe nicht ausübten (Oeftering/ [X.]erzler-Gebert, a.a.[X.], § 9 [X.]. 4; [X.], a.a.[X.], S. 314b; [X.]/[X.], a.a.[X.], § 9 [X.]. 1, S. 331).

§ 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] in dieser ursprünglichen Fassung bezweckte auch keine Bevorzugung der Kapitalgesellschaften gegenüber Personengesellschaften. Denn nach dem damals geltenden Recht musste die erweiterte Kürzung lediglich Kapitalgesellschaften erfassen. Nur Kapitalgesellschaften waren ungeachtet ihrer tatsächlichen Tätigkeit [X.] Rechtsform gewerblich tätig und unterlagen als solche der Gewerbesteuer. Personengesellschaften --auch in der Rechtsform der Gmb[X.] & Co. [X.]-- wurden dagegen ausschließlich erst durch eine originär gewerbliche Tätigkeit gewerbesteuerpflichtig. Denn eine Gewerbesteuerpflicht kraft Rechtsform sah das damalige Steuerrecht für Personengesellschaften nicht vor.

cc) Der Gesetzgeber hielt auch in allen späteren Fassungen des [X.] an dem Regelungszweck, ausschließlich mit der Verwaltung von Grundvermögen befasste und damit nicht per se gewerblich Tätige von der gewerbesteuerrechtlichen Belastung freizustellen, fest; er sah in dieser Kürzungsvorschrift insoweit offenbar ein allgemeines Regelungskonzept. Er erstreckte den persönlichen Anwendungsbereich der zur erweiterten Kürzung Berechtigten in den nachfolgenden Rechtsänderungen zunächst auch auf Personengesellschaften, dann allgemein auf "Unternehmen", die derart vermögensverwaltend tätig waren, und hielt daran auch im Rahmen der nachfolgenden Änderungen zur Vermeidung oder Regulierung von steuerumgehenden Gestaltungen fest. Insoweit kann auf die Ausführungen unter C.[X.]1. verwiesen werden.

dd) Der [X.] sieht in ständiger Rechtsprechung ebenfalls den Regelungszweck der erweiterten Kürzung darin, die Erträge aus der bloßen Verwaltung und Nutzung eigenen [X.] von der Gewerbesteuer zum Zwecke der Gleichbehandlung mit Steuerpflichtigen, die nur private Vermögensverwaltung betreiben, freizustellen ([X.]-Urteile in [X.]E 89, 130, [X.]I 1967, 559; vom 28. Juni 1973 IV R 97/72, [X.]E 109, 459, [X.] 1973, 688; vom 9. Oktober 1974 I R 23/73, [X.]E 113, 463, [X.] 1975, 44; vom 31. Juli 1990 I R 13/88, [X.]E 162, 111, [X.] 1990, 1075; in [X.]E 187, 326, [X.] 1999, 168; vom 18. Mai 1999 I R 118/97, [X.]E 188, 561, [X.] 2000, 28; in [X.]E 192, 100, [X.] 2001, 359; vom 17. Januar 2006 [X.] R 60/02, [X.]E 213, 5, [X.] 2006, 434).

ee) Mit Blick auf diesen unverändert beibehaltenen Regelungszweck der erweiterten Kürzung erweist sich § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] im Ergebnis als eine am ursprünglichen gewerbesteuerrechtlichen Belastungsgrund ausgerichtete Korrektur einer darüber hinausgehenden allein rechtsformveranlassten Steuerbelastung, soweit die Regelung allein das Verwalten und Nutzen eigenen [X.] betrifft. Denn § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] nimmt als Grundtatbestand der erweiterten Kürzung in seinem ursprünglichen Regelungsumfang allein die rein vermögensverwaltende grundbesitzbezogene Erwerbstätigkeit aus der gewerbesteuerrechtlichen Bemessungsgrundlage, dem Gewerbeertrag, aus, die nach der grundlegenden Belastungsentscheidung des Gesetzgebers nicht gewerbesteuerbar sein soll (vgl. zu den darüber hinausgehenden weiteren Befreiungsvorschriften von Wohnungsbauunternehmen [X.], in: [X.]/[X.], a.a.[X.], § 9 Rz 96; Güroff in Glanegger/Güroff, a.a.[X.], § 9 Nr. 1 Rz 17).

Dieser Befund ist im Rahmen der Auslegung des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] zu beachten. Denn vergleichbar mit dem Gesetzgeber, der nach der Rechtsprechung des [X.] (ständige Rechtsprechung, zuletzt [X.]-Beschluss vom 29. März 2017  2 BvL 6/11, [X.][X.] 2017, 636) zwar bei der Auswahl des [X.] einen weitreichenden Gestaltungsspielraum hat, diesen sodann aber folgerichtig ausgestalten muss, ist auch im Rahmen der Auslegung des [X.] dem erkennbar gewordenen steuerlichen Belastungsgrund Rechnung zu tragen und so der fragliche Tatbestand unter Beachtung des Gebots der Folgerichtigkeit auszulegen. In diesem ursprünglichen Umfang erweist sich die erweiterte Kürzung so nicht als begünstigende Subventionsnorm, sondern lediglich als Instrument der folgerichtigen Fortschreibung des gewerbesteuerrechtlichen Belastungsgrundes.

Diese Auslegungsgrundsätze blieben indessen unbeachtet, verstünde man den Tatbestand der erweiterten Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] allein als beliebige Begünstigung, die von engen tatbestandlichen Erfordernissen abhängig gemacht werden könne (so aber der [X.] Senat des [X.] in seinem Urteil in [X.], 194, [X.], 367; [X.]/[X.], § 9 [X.] Rz 65, 65c).

c) [X.]istorischer Regelungskontext

Die aus Rechtssystematik und Regelungszweck gewonnene Auslegung des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] entspricht schließlich auch der Entstehungsgeschichte und dem historischen Regelungskontext der Norm.

[X.]) § 9 Nr. 1 Satz 1 [X.] in seiner ursprünglichen Fassung regelte rechtsformunabhängig die einfache Kürzung für alle Unternehmer und musste daher bei (Einzel-)Unternehmern zwischen dem zum Privatvermögen und dem zum Betriebsvermögen gehörenden Grundbesitz unterscheiden. Denn Grundbesitz natürlicher Personen ist stets eigener Grundbesitz, unabhängig davon, ob er zu deren Privat- oder Betriebsvermögen gehört; die Kürzung in § 9 Nr. 1 Satz 1 [X.] sollte aber naturgemäß nur den zum Betriebsvermögen gehörenden eigenen Grundbesitz erfassen. Dementsprechend begrenzte der historische Gesetzgeber in § 9 Nr. 1 Satz 1 [X.] die Kürzung auf den "zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörenden Grundbesitz". Geregelt war damit zugleich die einfache Kürzung für Kapitalgesellschaften, die ausschließlich Betriebsvermögen haben.

§ 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] erfasste rechtsformabhängig Kapitalgesellschaften, deren Grundbesitz stets zum Betriebsvermögen gehört. Angesichts dessen war in Bezug auf diese eine Unterscheidung zwischen zum Betriebsvermögen und nicht zum Betriebsvermögen gehörendem Grundbesitz entbehrlich; die erweiterte Kürzung war nicht eigens auf diesen "zum Betriebsvermögen gehörenden" Teil des [X.] zu beschränken. Zu regeln waren vielmehr die Fälle, in denen die Kapitalgesellschaften diesen ohnehin zu ihrem Betriebsvermögen gehörenden eigenen Grundbesitz lediglich nach Art einer privaten Vermögensverwaltung nutzten, nämlich ihren "eigenen Grundbesitz" ausschließlich verwalteten und nutzten. Dies entsprach dem Regelungszweck im Zeitpunkt der Normierung des Tatbestands der erweiterten Kürzung, um in dieser Art und Weise tätige Kapitalgesellschaften mit Unternehmern gleich zu behandeln, die mit derartigen Tätigkeiten --Verwalten und Nutzen des eigenen [X.]-- schon per se kein Gewerbe betrieben und damit nicht gewerbesteuerpflichtig tätig waren (dazu unter C.I[X.]3.b).

Im Ergebnis beschrieb § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] 1936 mit dem Tatbestand, "bei einer Kapitalgesellschaft, die ausschließlich eigenen Grundbesitz ... verwaltet und nutzt" kurz und prägnant den Lebenssachverhalt, dass eine Kapitalgesellschaft ausschließlich den zu ihrem Betriebsvermögen gehörenden eigenen Grundbesitz ... verwaltet und nutzt.

bb) Die historische Rechtsprechung und Kommentarliteratur zu § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] lassen keine [X.]inweise darauf erkennen, dass dem Tatbestandsmerkmal "eigener" Grundbesitz eine besondere Funktion zugekommen wäre, die über eine lediglich verkürzende Umschreibung des in Satz 1 der Vorschrift verwendeten Merkmals des zum Betriebsvermögen gehörenden [X.] hinausgegangen und insbesondere nach rein zivilrechtlichen Grundsätzen auszulegen gewesen wäre.

Das Merkmal "eigen" wurde i.S. der steuerrechtlichen Zurechnung nach § 11 [X.] verstanden ([X.], a.a.[X.], § 9 [X.]. 6, S. 289), nämlich dass nach § 11 Nr. 5 [X.] 1934 Wirtschaftsgüter, die mehreren zur gesamten [X.]and zustehen, den Beteiligten so zuzurechnen waren, als wären die Beteiligten nach Bruchteilen berechtigt. Dies entspricht im Ergebnis der gegenwärtigen Regelung in § 39 Abs. 2 Nr. [X.]. Auch aus den ersten Entscheidungen zu § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] ([X.]-Urteile in [X.]E 51, 41; in [X.]E 51, 36) ist nichts dafür ersichtlich, dass zwischen dem zum Betriebsvermögen des Unternehmens gehörenden Grundbesitz und eigenem Grundbesitz unterschieden werden müsse.

Schließlich ist aus rechtshistorischer Sicht bei der Auslegung des Tatbestandsmerkmals "eigener Grundbesitz" zu berücksichtigen, dass bei dessen Schaffung der Gesetzgeber der GbR noch keine eigene Rechtspersönlichkeit zugemessen hatte. Dementsprechend konnte aus Sicht des Gesetzgebers die GbR keine abschirmende Wirkung entfalten. Damit war Grundbesitz einer GbR "eigener" Grundbesitz ihrer Gesellschafter und keiner der Gesellschaft selbst.

4. Nach § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] tritt an Stelle der einfachen Kürzung nach Satz 1 auf Antrag die erweiterte Kürzung bei Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz oder neben eigenem Grundbesitz eigenes Kapitalvermögen verwalten und nutzen.

a) Eine gewerblich geprägte Personengesellschaft verwaltet und nutzt "eigenen" Grundbesitz nicht nur dann, wenn das Unternehmen als Alleineigentümer Grundeigentum durch Vermietung und Verpachtung nutzt. Ein Unternehmen kann auch dann "eigenen" Grundbesitz verwalten und nutzen, wenn dieser Grundbesitz in einem Eigentumsanteil besteht und es diesen anteiligen eigenen Grundbesitz verwaltet und nutzt.

[X.]) Für die Zurechnung von Wirtschaftsgütern einer rein vermögensverwaltenden Personengesellschaft gilt die Bruchteilsbetrachtung gemäß § 39 Abs. 2 Nr. [X.] (dazu oben unter C.I[X.]3.a [X.]). Danach sind Wirtschaftsgüter, die mehreren zur gesamten [X.]and zustehen, den Beteiligten anteilig zuzurechnen, soweit eine getrennte Zurechnung für die Besteuerung erforderlich ist. Eine solche getrennte Zurechnung ist in Fällen der vorliegenden Art, wie insbesondere der Ausgangssachverhalt des [X.] zeigt, für die Besteuerung erforderlich. Denn beide Gesellschafter der rein vermögensverwaltenden A-GbR, nämlich die hier zu 2/3 daran beteiligte Klägerin einerseits und die zu 1/3 beteiligte [X.] andererseits sind steuerrechtlich jeweils eigenständig zu behandeln. Daher ist auch eine getrennte Zurechnung der anteiligen Wirtschaftsgüter (Grundstücke) der A-GbR, die den beiden Gesellschaftern der A-GbR (der Klägerin sowie der [X.]) zur gesamten [X.]and zustehen und aus denen sie ihren jeweiligen Vermietungsertrag erzielen, Grundlage der Besteuerung.

bb) Für die Frage, ob in solchen Fällen beim Gesellschafter der rein vermögensverwaltenden Personengesellschaft anteilig jeweils ein eigenes Wirtschaftsgut, im Streitfall mithin anteilig eigener Grundbesitz vorliegt, kommt es auch nicht darauf an, ob dieser Gesellschafter diesen Anteil im Privatvermögen oder im Betriebsvermögen hält. Denn in beiden Fällen liegt anteilig entsprechend dem Umfang des Anteils am Gesellschaftsvermögen ein eigenes Wirtschaftsgut vor. Diese Qualifikation gilt unabhängig davon, ob es dem umfassend steuerverhafteten Betriebsvermögen oder dem gegebenenfalls einkommensteuerrechtlich nicht erheblichen Privatvermögen zuzuordnen ist. Im Ergebnis liegt nach Maßgabe der durch § 39 Abs. 2 Nr. [X.] angeordneten Bruchteilsbetrachtung jedenfalls im Umfang dieses Anteils ein eigenes Wirtschaftsgut vor, im Streitfall eigener Grundbesitz.

b) Allein dadurch, dass eine gewerblich geprägte Personengesellschaft Gesellschafterin einer rein vermögensverwaltenden Personengesellschaft ist und an ihr damit einen "Anteil hält", entfaltet sie auch noch keine Tätigkeit, die über dieses ausschließliche "Verwalten und Nutzen" eigenen [X.] i.S. des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] hinausgeht. Dies gilt jedenfalls dann, wenn die Verwaltung und Mitwirkungsrechte der Gesellschafterin ihren Miteigentumsanteilen entsprechen.

[X.]) Der Vorlagebeschluss verweist in diesem Zusammenhang zutreffend auf die ständige Rechtsprechung des [X.] zur Frage der erweiterten Kürzung bei einer Bruchteilsgemeinschaft. Danach verwalten die Mitglieder der Bruchteilsgemeinschaft als Miteigentümer entsprechend der grundsätzlichen Regelung von [X.] nach § 744 Abs. 1 BGB anteilig ihren eigenen Grundbesitz, ohne dass diese gemeinschaftliche Verwaltung des Grundstücks der Anwendung der erweiterten Kürzung entgegensteht ([X.]-Urteil in [X.]E 85, 115, [X.]I 1966, 253). Diese Rechtsprechung gilt unverändert fort.

bb) Diese anteilige Zurechnung gilt auch für eine rein vermögensverwaltende Personengesellschaft. Nimmt ein Gesellschafter einer rein vermögensverwaltenden Personengesellschaft auf dieser Grundlage seine Gesellschafterrechte und -pflichten wahr, indem er bei der Verwaltung seines [X.] gebundenen Grundeigentumsanteils mitwirkt, verwaltet und nutzt er insoweit eigenen Grundbesitz i.S. des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.]; er überschreitet damit insbesondere nicht den Rahmen der privaten Vermögensverwaltung. Ein solches Überschreiten ergibt sich weder allein aus der eigentumsrechtlichen Stellung noch aus der Ausübung der daraus folgenden für die private Vermögensverwaltung typischen Verwaltungs- und Nutzungsrechte. Dementsprechend übt ein Gesellschafter mit dem "[X.]alten einer Beteiligung" allein noch keine Tätigkeit aus, die über das i.S. des § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] ausschließliche Verwalten und Nutzen eigenen [X.] hinausgeht.

D. Der [X.] beantwortet die vorgelegte Rechtsfrage wie folgt:

Einer grundstücksverwaltenden, [X.] der Gewerbesteuer unterliegenden Gesellschaft ist die sog. erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 [X.] nicht deshalb zu verwehren, weil sie an einer rein grundstücksverwaltenden, nicht gewerblich geprägten Personengesellschaft beteiligt ist.