Bundesfinanzhof, Beschluss vom 09.06.2021, Az. I B 58/20

Die Beteiligten streiten über die einkommensteuerliche Berücksichtigung eines negativen Progressionsvorbehalts für ausländische Verluste aus einem Goldhandel.

Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) und die [X.] ([X.]) gründeten am ...2012 nach [X.] Recht die [X.], eine Gesellschaft in der Rechtsform der [X.]. Alleiniger Gesellschafter der [X.] war der Kläger. Als Geschäftsführer der [X.] wurde B bestellt.

Nach dem Gesellschaftsvertrag hatten die beiden Gesellschafter der [X.] jeweils eine Einlage in Höhe von ... € sowie der Kläger zusätzlich eine Einlage in Höhe von ... € zu leisten. Die [X.] erwarb mit Eigenmitteln physisches Gold im Wert von ... [X.] Pfund.

In der Einkommensteuererklärung für das Streitjahr (2012) erklärte der Kläger einen steuerpflichtigen Gewinn aus der Veräußerung eines GmbH-Anteils in Höhe von ... €. Aus seiner Beteiligung an der [X.] ermittelte er nach § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes in der für das Streitjahr geltenden Fassung (EStG) einen Verlust in Höhe von ... €. Hierfür machte er gemäß § 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG einen negativen Progressionsvorbehalt geltend, da es sich um Einkünfte handele, die nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung steuerfrei seien.

Mit dem Einkommensteuerbescheid 2012 vom 04.11.2016 setzte der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) die Einkommensteuer ohne Berücksichtigung des über die [X.] erzielten Verlusts fest. Ein Einspruch blieb erfolglos.

Das [X.] ([X.]) wies die hiergegen gerichtete Klage mit Urteil vom 10.08.2020 - 9 K 141/19 als unbegründet ab. Ein negativer Progressionsvorbehalt sei bereits deshalb ausgeschlossen, weil der Kläger über die [X.] keine ausländischen gewerblichen Einkünfte, sondern lediglich Einkünfte aus privater Vermögensverwaltung erziele. Darüber hinaus habe der Kläger die Einkünfte aus der [X.] nicht durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung nach § 4 Abs. 3 EStG ermitteln dürfen. Vielmehr sei ein Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG durchzuführen, da die [X.] nach ausländischem Recht verpflichtet gewesen sei, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen. Jedenfalls habe sie freiwillig Bücher geführt und Abschlüsse gemacht.

Das [X.] ließ die Revision nicht zu. Hiergegen wendet sich der Kläger mit seiner Beschwerde.

Die Beschwerde ist unbegründet und daher durch Beschluss zurückzuweisen (§ 116 Abs. 5 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--).

1. Ist das Urteil des [X.] kumulativ auf mehrere Gründe gestützt, muss hinsichtlich jeder Begründung ein Zulassungsgrund i.S. des § 115 Abs. 2 [X.]O dargelegt werden und vorliegen (z.B. [X.] --[X.]--, Beschluss vom 22.12.2008 - IX B 143/08, [X.], 547, m.w.N.). Diese Voraussetzung ist im Streitfall nicht erfüllt. Für die selbständig tragende Begründung des [X.], aus der [X.] erzielte Einkünfte seien nicht als gewerbliche Einkünfte, sondern als Einkünfte aus privater Vermögensverwaltung zu qualifizieren, liegen keine Zulassungsgründe vor.

2. Die Qualifizierung der Einkünfte des [X.] als Einkünfte aus privater Vermögensverwaltung führt nicht zu einer Divergenz i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 2 Variante 2 [X.]O.

a) Eine Divergenz setzt voraus, dass das [X.] seiner Entscheidung einen tragenden abstrakten Rechtssatz zugrunde gelegt hat, der von den tragenden abstrakten Rechtsausführungen einer Divergenzentscheidung abweicht. Die Entscheidungen müssen zu einem vergleichbaren Sachverhalt ergangen sein und dieselbe Rechtsfrage betreffen (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Senatsbeschluss vom 20.03.2012 - I B 93/11, [X.], 1143, m.w.N.).

b) Gemessen daran ist das [X.] weder von dem [X.]-Urteil vom 07.02.2018 - X R 10/16 ([X.], 490, [X.] 2018, 630) noch von den [X.] vom 21.08.1985 - I R 60/80 ([X.], 33, [X.] 1986, 88) und vom 31.07.1990 - I R 173/83 ([X.], 236, [X.] 1991, 66) abgewichen. Dies folgt bereits daraus, dass sich die vom Kläger formulierten Rechtssätze nicht dem angefochtenen Urteil entnehmen lassen.

Entgegen der Auffassung des [X.] hat das [X.] keinen abstrakten Rechtssatz aufgestellt, im Rahmen der Abgrenzung einer gewerblichen Tätigkeit von einer privaten Vermögensverwaltung sei nicht auf geplante Tätigkeiten abzustellen. Vielmehr hat das [X.] die vom [X.] im Urteil vom 19.01.2017 - IV R 50/13 ([X.]/NV 2017, 751) zum Goldhandel aufgestellten Abgrenzungskriterien zugrunde gelegt. Anschließend ist es (lediglich) im Rahmen der umfangreichen Würdigung der Umstände des Einzelfalls zu der Überzeugung gelangt, dass der Kläger entgegen seiner Behauptungen keinen gewerblichen Goldhandel geplant habe und hinreichende Belege fehlten. Eine solche Einzelfallwürdigung kann aber nicht zu einer Divergenz i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 2 Variante 2 [X.]O führen.

Entsprechendes gilt für den vom Kläger formulierten Rechtssatz, eine einmalige Tätigkeit sei nicht dazu geeignet, eine gewerbliche Tätigkeit zu begründen, da sich hieraus nicht die erforderliche Nachhaltigkeit herleiten lasse. Dieser Rechtssatz lässt sich dem angefochtenen [X.]-Urteil ebenfalls nicht entnehmen. Es ist nicht nachvollziehbar, inwiefern die Ausführungen des [X.] in diesem Sinne zu verstehen sein könnten.

Im Übrigen war der zugrunde liegende Sachverhalt auch nicht mit dem Sachverhalt der vermeintlichen Divergenzentscheidung in [X.], 490, [X.] 2018, 630 vergleichbar. Während dort kein Streit über die subjektive Zweckrichtung des Steuerpflichtigen bestand und es lediglich um die Folgen der inneren Vorbehalte seiner betrügerisch handelnden Geschäftspartner ging, kommt es im Streitfall gerade darauf an, auf welche subjektiven Vorstellungen des [X.] aus den objektiven Indizien geschlossen werden kann.

3. Schließlich liegt auch kein Verfahrensfehler i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 3 [X.]O vor. Weder die [X.]. noch die [X.] waren beizuladen, so dass das [X.] nicht gegen die Grundordnung des Verfahrens verstoßen hat (vgl. hierzu Senatsurteile vom 11.07.2017 - I R 34/14, juris, und vom 27.09.2017 - I R 62/15, [X.]/NV 2018, 620, jeweils m.w.N.).

Nach § 60 Abs. 3 Satz 1 [X.]O sind Dritte (notwendig) beizuladen, wenn sie an dem streitigen Rechtsverhältnis derart beteiligt sind, dass die Entscheidung auch ihnen gegenüber nur einheitlich ergehen kann. Dies gilt nicht für [X.], die nach § 48 [X.]O nicht klagebefugt sind (§ 60 Abs. 3 Satz 2 [X.]O).

Danach kommt eine Beiladung nach § 60 Abs. 3 [X.]O auch dann in Betracht, wenn aus einer ausländischen Personengesellschaft erzielte und dem Progressionsvorbehalt unterliegende Einkünfte nach § 180 Abs. 5 Nr. 1 der Abgabenordnung ([X.]) festgestellt werden ([X.]-Urteil in [X.]/NV 2017, 751, m.w.N.). Im Streitfall ist eine solche Feststellung aber gemäß § 180 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 [X.] unterblieben, da an der [X.] nur ein inländischer Gesellschafter (der Kläger) beteiligt war. Darüber hinaus ist Streitgegenstand auch kein negativer Feststellungsbescheid. Vielmehr geht es ausschließlich um den Einkommensteuerbescheid des [X.], der gegenüber der [X.]. keine unmittelbare Wirkung entfaltet. Deshalb war keine Beiladung erforderlich.

4. Von einer weiteren Begründung wird gemäß § 116 Abs. 5 Satz 2 Halbsatz 2 [X.]O abgesehen.

5. [X.] beruht auf § 135 Abs. 2 [X.]O.