Bundesfinanzhof, Urteil vom 02.02.2022, Az. III R 7/20

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) wohnte im Streitzeitraum in der [X.] ([X.]). Sie ist die Mutter von zwei Kindern. Im Veranlagungszeitraum 2015 wurde sie zusammen mit dem Kindsvater nach § 1 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) zur Einkommensteuer veranlagt. Am 19.10.2015 stellte die Klägerin für ihre zwei Kinder einen [X.], auf dem der Kindsvater nicht unterschrieben hatte. Der Kindsvater ließ im Mai 2016 mitteilen, dass er erst ab Antragseingang mit einer Kindergeldgewährung zugunsten der Klägerin einverstanden sei und für die [X.] davor selbst das Kindergeld begehre.

Die Beklagte und Revisionsbeklagte (Familienkasse) lehnte den [X.] der Klägerin mit Bescheid vom 10.05.2017 ab. Zur Begründung wies sie darauf hin, dass die Klägerin keine Angaben dazu gemacht habe, wann der Kindsvater den gemeinsamen Haushalt verlassen habe. Der Einspruch blieb ohne Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 25.09.2017).

Im sich anschließenden Klageverfahren wies das Finanzgericht ([X.]) die Klage hinsichtlich des [X.]raums Oktober 2015 bis September 2017 als unbegründet ab und ließ insoweit die Revision zu. Zur Begründung verwies es im Wesentlichen darauf, dass die Klägerin in diesem [X.]raum nicht tatsächlich im Inland steuerpflichtig gewesen sei. Eine tatsächliche Besteuerung der Klägerin könne auch nicht aufgrund einer zu ihren Gunsten eingreifenden Wohnsitzfiktion angenommen werden. Diese begründe kein Recht der [X.] ([X.]), etwaiges Einkommen der Klägerin in [X.] tatsächlich einer Besteuerung zu unterziehen.

Der Klägerin wurde für die beabsichtigte Revisionseinlegung mit Beschluss vom 17.09.2019 ([X.]. III S 29/18 ([X.]KH)), der ihrem [X.]rozessbevollmächtigten am 21.01.2020 zuging, [X.]rozesskostenhilfe ([X.]KH) gewährt. Die Revisionsschrift ging am 03.02.2020 beim [X.] ([X.]) ein. Mit der Revision rügt die Klägerin die Verletzung formellen und materiellen Rechts.

Die Klägerin beantragt,
das angefochtene Urteil sowie den Ablehnungsbescheid vom 10.05.2017 und die Einspruchsentscheidung vom 25.09.2017 aufzuheben und die Familienkasse zu verpflichten, Kindergeld für die Kinder R und [X.] für den [X.]raum Oktober 2015 bis November 2017 festzusetzen.

Die Familienkasse beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

Die Revision ist unzulässig, soweit sie den Kindergeldanspruch für Monate betrifft, für die das [X.] die Revision nicht zugelassen hat (dazu 1.a). Im Übrigen ist die Revision zulässig (dazu 1.b) und begründet (dazu 2.). Sie führt insoweit zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das [X.] (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--), da der [X.] aufgrund der Feststellungen des [X.] nicht beurteilen kann, ob der Klägerin für diese Monate ein (Differenz-)Kindergeldanspruch zusteht.

1. Die Revision ist teilweise unzulässig.

a) Die Revision ist unzulässig, soweit sich der Antrag der Klägerin auf den Kindergeldanspruch für den Zeitraum Oktober bis November 2017 erstreckt.

Nach § 115 Abs. 1 [X.]O steht den Beteiligten gegen ein Urteil des [X.] die Revision an den [X.] zu, wenn das [X.] oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der [X.] sie zugelassen hat.

Im Streitfall hat das [X.] die Revision nur hinsichtlich des [X.] für den Zeitraum Oktober 2015 bis September 2017 zugelassen. Soweit das [X.] im Übrigen die Revision nicht zugelassen hat, wurde von den Beteiligten eine Nichtzulassungsbeschwerde nicht erhoben. Insoweit muss der [X.] weder auf das Revisionsvorbringen der Klägerin für den vom Revisionsantrag erfassten Zeitraum Oktober bis November 2017 eingehen noch auf das --auch nicht vom Revisionsantrag umfasste-- Revisionsvorbringen, das sich auf den Kindergeldanspruch für den Zeitraum Januar 2011 bis September 2015 bezieht.

b) Soweit sich die Revision auf den Kindergeldanspruch für den Zeitraum Oktober 2015 bis September 2017 bezieht, ist sie zulässig. Insbesondere ist der Klägerin gemäß § 56 Abs. 1 [X.]O Wiedereinsetzung in die versäumte Frist zur Revisionseinlegung (§ 120 Abs. 1 Satz 1 [X.]O) zu gewähren. Der Beschluss über die Bewilligung der PKH für die beabsichtigte Revisionseinlegung ist dem Prozessbevollmächtigten der Klägerin am 21.01.2020 zugegangen. Die Revision ging am 03.02.2020 und somit innerhalb der Zweiwochenfrist des § 56 Abs. 2 Satz 1 Halbsatz 1 [X.]O beim [X.] ein.

Da die Revision somit im Übrigen zulässig ist, ist über sie einheitlich durch Urteil zu entscheiden ([X.]-Urteil vom 01.06.2016 - [X.], [X.]E 254, 536, [X.], 55, Rz 10, m.w.N.).

2. Die Revision ist begründet, soweit das [X.] den Kindergeldanspruch für den Zeitraum Oktober 2015 bis September 2017 abgelehnt hat. Das [X.] ist insoweit zu Unrecht davon ausgegangen, dass ein Kindergeldanspruch der Klägerin jedenfalls deshalb ausgeschlossen ist, weil die Klägerin im fraglichen Zeitraum im Inland selbst nicht einkommensteuerpflichtig war.

a) Nach § 62 Abs. 1 Satz 1 EStG setzt der Anspruch auf Kindergeld u.a. voraus, dass der Anspruchsteller im Inland einen Wohnsitz oder seinen gewöhnlichen Aufenthalt hat oder ohne Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland nach § 1 Abs. 2 EStG unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder nach § 1 Abs. 3 EStG als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig behandelt wird. Nach den Feststelllungen des [X.] wurde die Klägerin im Veranlagungszeitraum 2015 zusammen mit dem Kindsvater nach § 1 Abs. 3 EStG als unbeschränkt steuerpflichtig behandelt. Im Übrigen lagen die Voraussetzungen des § 62 Abs. 1 Satz 1 EStG nach den Feststellungen des [X.] bei der in [X.] wohnhaften Klägerin nicht vor.

b) Aufgrund der Anwendung [X.] Rechts könnte im Streitfall jedoch zu fingieren sein, dass die Klägerin einen Wohnsitz (§ 8 der Abgabenordnung --AO--) oder gewöhnlichen Aufenthalt (§ [X.]) im Inland hatte oder nach § 1 Abs. 3 EStG als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig behandelt wurde.

aa) Nach Art. 67 Satz 1 der Verordnung ([X.]) Nr. 883/2004 des [X.] und des [X.] ([X.] --[X.]-- 2004 Nr. L 166, S. 1) in der für den Streitzeitraum maßgeblichen Fassung ([X.] 883/2004) hat eine Person auch für Familienangehörige, die in einem anderen Mitgliedstaat wohnen, Anspruch auf Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften des zuständigen Mitgliedstaats, als ob die Familienangehörigen in diesem Mitgliedstaat wohnen würden. Nach Art. 60 Abs. 1 Satz 2 der Verordnung ([X.]) Nr. 987/2009 des [X.] und des Rates vom 16.09.2009 zur Festlegung der Modalitäten für die Durchführung der Verordnung ([X.]) Nr. 883/2004 über die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit ([X.] 2009 Nr. L 284, S. 1) in der für den Streitzeitraum geltenden Fassung ([X.] 987/2009) ist bei der Anwendung von Art. 67 und Art. 68 der [X.] 883/2004, insbesondere, was das Recht einer Person zur Erhebung eines Leistungsanspruchs anbelangt, die Situation der gesamten Familie in einer Weise zu berücksichtigen, als würden alle beteiligten Personen unter die Rechtsvorschriften des betreffenden Mitgliedstaats fallen und dort wohnen.

bb) Nach dem Urteil des Gerichtshofs der [X.] ([X.]) [X.] vom 22.10.2015 - [X.]/14 ([X.]:C:2015:720, Leitsatz 1 und Rz 38 und 41) ergibt sich aus der in diesen beiden Bestimmungen enthaltenen Fiktion, dass eine Person Anspruch auf Familienleistungen auch für Familienangehörige erheben kann, die in einem anderen als dem für ihre Gewährung zuständigen Mitgliedstaat wohnen. Art. 60 Abs. 1 Satz 2 der [X.] 987/2009 kann daher dazu führen, dass der Anspruch auf Familienleistungen einer Person zusteht, die nicht in dem Mitgliedstaat wohnt, der für die Gewährung dieser Leistungen zuständig ist, sofern alle anderen durch das nationale Recht vorgeschriebenen Voraussetzungen für die Gewährung erfüllt sind.

cc) Die Fiktionswirkung kommt somit nicht ausschließlich in Bezug auf den im Inland lebenden Elternteil zum Tragen, sondern gilt vielmehr grundsätzlich für sämtliche "beteiligte Personen" i.S. des Art. 60 Abs. 1 Satz 2 der [X.] 987/2009. Zu den "beteiligten Personen" i.S. des Art. 60 Abs. 1 Satz 2 der [X.] 987/2009 gehören die "Familienangehörigen" i.S. des Art. 1 Buchst. i Nr. 1 Buchst. i der [X.] 883/2004. Da das Kindergeldrecht nach dem EStG den Begriff des Familienangehörigen weder verwendet noch definiert, sind hierunter neben den Elternteilen und dem Kind alle Personen zu verstehen, die nach nationalem Recht berechtigt sind, Anspruch auf diese Leistungen zu erheben. Daher wird hiervon nach § 62 Abs. 1 i.V.m. § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG auch der andere Elternteil erfasst, wobei unerheblich ist, ob die Elternteile miteinander verheiratet oder --wie möglicherweise im [X.] voneinander getrennt oder geschieden sind ([X.]surteil vom 27.07.2017 - III R 17/16, [X.]/NV 2018, 201, Rz 13 f., m.w.N.).

dd) Wie der [X.] bereits entschieden hat, findet die Familienbetrachtung --entgegen der Auffassung der [X.] auch in dem Fall Anwendung, dass ein Elternteil im Inland zwar keinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hatte, aber nach § 1 Abs. 3 EStG als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig behandelt wurde ([X.]surteile vom 01.07.2020 - III R 22/19, [X.]E 269, 320, [X.] 2022, 176, Rz 11 ff., und vom 18.02.2021 - III R 12/19, [X.]/NV 2021, 940, Rz 14).

ee) Voraussetzung der [X.] ist nach der Rechtsprechung des [X.], dass der Mitgliedstaat, in dem der Wohnsitz des in einem anderen Mitgliedstaat wohnenden Familienangehörigen fingiert wird, für die Erbringung der Familienleistungen zuständig ist. Rechtsfolge der [X.] ist, dass ein Anspruch, der im für die Gewährung der Familienleistungen zuständigen Mitgliedstaat begründet wurde, einer Person zustehen kann, die in einem anderen Mitgliedstaat wohnt. Dabei ist Art. 60 Abs. 1 Satz 2 der [X.] 987/2009 nach dem [X.]-Urteil [X.] - [X.]/18 ([X.]:[X.], Leitsatz 1 und Rz 45 ff.) dahin auszulegen, dass er sowohl in dem Fall Anwendung findet, dass die Leistung gemäß den als vorrangig bestimmten Rechtsvorschriften gewährt wird, als auch in jenem Fall, dass sie nach den Rechtsvorschriften eines nachrangig zuständigen Mitgliedstaats in Form eines [X.] ausbezahlt wird ([X.]surteil in [X.]E 269, 320, [X.] 2022, 176, Rz 14). Entgegen der Auffassung der Familienkasse fände die Familienbetrachtung daher auch dann Anwendung, wenn [X.] der nachrangig zuständige Mitgliedstaat wäre.

c) Übertragen auf die Verhältnisse des Streitfalls ergibt sich daraus Folgendes:

aa) Das [X.] wird zunächst im zweiten Rechtsgang zu prüfen haben, ob der Kindsvater im Streitzeitraum Januar 2016 bis September 2017 die Anspruchsvoraussetzungen des § 62 Abs. 1 Satz 1 EStG erfüllte. Für den Fall, dass der Kindsvater wegen einer im Inland ausgeübten gewerblichen Tätigkeit nach § 1 Abs. 3 EStG behandelt wurde, wären dabei hinsichtlich der Monatsbetrachtung die Grundsätze der [X.]sentscheidung vom 14.03.2018 - III R 5/17 ([X.]E 261, 117, [X.] 2018, 482) zu beachten. Dies gilt auch, soweit das [X.] für den Veranlagungszeitraum 2015 bereits eine Behandlung der Klägerin und des Kindsvaters nach § 1 Abs. 3 EStG festgestellt hat. Dabei sind die Familienkasse und das [X.] nur an die Veranlagung nach § 1 Abs. 3 EStG durch das Finanzamt gebunden. Die weitere Frage, in welchen Monaten die Kindsmutter (im Zeitraum Oktober bis Dezember 2015) oder der Kindsvater (im Zeitraum Oktober 2015 bis September 2017) eine inländische Tätigkeit ausgeübt haben, welche die inländische Steuerpflicht auslöst und damit das Wahlrecht nach § 1 Abs. 3 EStG erst eröffnet, hat das [X.] selbstständig zu prüfen ([X.]surteil vom 25.02.2021 - III R 23/20, [X.]/NV 2021, 1344, Rz 29, m.w.N.).

bb) Sofern nur der Kindsvater die Anspruchsvoraussetzungen erfüllte, wäre nach den unter [X.] dargestellten Grundsätzen zu fingieren, dass die Voraussetzungen des § 62 Abs. 1 Satz 1 EStG in entsprechendem Umfang auch von der Klägerin erfüllt wurden.

cc) Ergibt sich danach, dass neben dem Kindsvater auch die Klägerin Berechtigte i.S. des § 64 EStG ist, so ist nach § 64 Abs. 2 und 3 EStG zu klären, welcher Elternteil vorrangig berechtigt ist.

dd) Schließlich wäre noch festzustellen, ob dem Kindsvater selbst oder der Klägerin in [X.] oder einem anderen Mitgliedstaat für dieselben Kinder und dieselben Streitzeiträume Ansprüche auf Familienleistungen zustehen. Eine eventuelle Anspruchskonkurrenz wäre nach Art. 68 der [X.] 883/2004 aufzulösen.

3. Da die Revision der Klägerin bereits mit der Sachrüge Erfolg hat, kommt es auf die von der Klägerin gerügten Verfahrensfehler nicht mehr an.

4. [X.] ist nicht spruchreif und geht an das [X.] zurück, das zu prüfen haben wird, ob der Klägerin für den Zeitraum Oktober 2015 bis September 2017 ein (Differenz-)Kindergeldanspruch zusteht.

5. [X.] wird gemäß § 143 Abs. 2 [X.]O auf das [X.] übertragen; dies gilt auch insoweit, als das Verfahren durch den nicht von der Revisionszulassung umfassten, klageabweisenden Teil des [X.]-Urteils bereits rechtskräftig abgeschlossen ist. Dies folgt aus dem Grundsatz der Einheitlichkeit der Kostenentscheidung (z.B. [X.]surteil vom 17.03.2020 - III R 31/19, [X.]/NV 2021, 38, Rz 29, m.w.N.).