Bundesgerichtshof, Entscheidung vom 27.04.2010, Az. 1 StR 454/09

[X.]IM NAMEN DES VOLKES URTEIL 1 StR 454/09 vom 27. April 2010 in der Strafsache gegen wegen Steuerhinterziehung u.a. - 2 - Der 1. Strafsenat des [X.] hat in der Sitzung vom 27. April 2010, an der teilgenommen haben: [X.] am [X.] [X.] und [X.] am [X.] Dr. Wahl, [X.], Dr. [X.], Prof. Dr. [X.], Richterin am [X.]als Vertreterin der [X.], Rechtsanwalt als Verteidiger, Justizangestellte als Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle, für Recht erkannt: - 3 - 1. Auf die Revision der Staatsanwaltschaft wird das [X.]eil des [X.] vom 6. April 2009 aufgehoben, soweit der Angeklagte freigesprochen worden ist. 2. Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Verhand-lung und Entscheidung, auch über die Kosten des Rechtsmit-tels, an eine andere Wirtschaftsstrafkammer des [X.] zurückverwiesen. Von Rechts wegen Gründe: Das [X.] hat den Angeklagten wegen Steuerhinterziehung in acht Fällen mit einem Verkürzungsumfang von insgesamt mehr als 180.000 Euro zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von einem Jahr und sechs Monaten verurteilt. Im Übrigen hat es ihn freigesprochen. Gegen diesen Teilfreispruch wendet sich die Staatsanwaltschaft mit ihrer Revision, mit der sie die Verletzung materiellen Rechts rügt. Das vom [X.] vertretene Rechtsmittel hat Erfolg. 1 [X.] In der Anklageschrift vom 22. Dezember 2008 wird dem Angeklagten zur Last gelegt, in 29 Fällen Umsatzsteuer und in 34 Fällen Lohnsteuer hinterzogen zu haben sowie in 35 Fällen im Sinne von § 266a StGB Arbeitsentgelt vorent-halten zu haben. 2 - 4 - Die Staatsanwaltschaft wirft dem Angeklagten vor, vom [X.] bis zum dritten Quartal des Jahres 2005 als Geschäftsführer der [X.] (im Folgenden: [X.]) fortlaufend Arbeitnehmer beschäftigt zu ha-ben, die entweder überhaupt nicht zur Sozialversicherung gemeldet worden seien oder für die er den zuständigen Einzugsstellen niedrigere als tatsächlich gezahlte Löhne gemeldet habe. Die insoweit nicht gemeldeten [X.] habe er auch in den [X.] der [X.] nicht angegeben. 3 Um zu verschleiern, dass die von der [X.] gezahlten Löhne —schwarzfi ausgezahlt worden seien, habe der Angeklagte veranlasst, dass Scheinrechnungen (Abdeckrechnungen) der Firmen —[X.]

fi, —[X.]-Baufi, —[X.] [X.]fi sowie der Firma —[X.]fi in die Buchhaltung der [X.] aufge-nommen worden seien. Die in den Rechnungen enthaltenen Umsatzsteuern habe der Angeklagte zu Unrecht in die Umsatzsteuervoranmeldungen der [X.] aufgenommen. 4 Schließlich habe der Angeklagte von der [X.] an die [X.]. [X.] sowie die Firma [X.]erbrachte Umsätze nicht gegenüber den [X.] angemeldet und dadurch Umsatzsteuern hinterzogen. 5 Insgesamt habe der Angeklagte hierdurch mehr als 316.000 Euro an Umsatzsteuern und 327.000 Euro an Lohnsteuern verkürzt sowie [X.] zur Sozialversicherung von mehr als 304.000 Euro nicht an die [X.] abgeführt. 6 - 5 - I[X.] 1. Das [X.] hat den Angeklagten aufgrund seines Geständnisses wegen Steuerhinterziehung in acht Fällen mit einer Gesamtverkürzungssumme von 180.000 Euro an Umsatzsteuern verurteilt. Die Verurteilung bezieht sich auf die Voranmeldungszeiträume November und Dezember 2003 und April bis Juli 2004 sowie auf das I[X.] und II[X.] Quartal 2005. Das [X.] hat insoweit fest-gestellt, dass der Angeklagte in diesen Zeiträumen [X.] an die [X.]. [X.] im Umfang von insgesamt mehr als 103.000 Euro und an die Firma [X.] in der Höhe von mehr als 1,2 Mio. Euro nicht in die für die [X.] beim Finanzamt einzureichenden Umsatzsteuervoranmeldungen aufgenommen hatte. 7 2. Hinsichtlich der Voranmeldungszeiträume August bis Dezember 2004 und [X.] Quartal 2005 hat das [X.] das Verfahren auf Antrag der [X.] gemäß § 154 Abs. 2 StPO vorläufig eingestellt. Im Übrigen hat das [X.] den Angeklagten freigesprochen. 8 3. Bezüglich des Teilfreispruchs hat das [X.] folgende Feststel-lungen getroffen: 9 [X.] ist seit der Gründung der [X.] im [X.] [X.] [X.]er und eingetragener Geschäftsführer dieser [X.]. Die [X.] wurde in den Jahren 2000 bis 2005 im Bereich Trockenbau tätig und erbrachte hierbei im Wesentlichen [X.] und Verputzarbeiten. Dabei setzte die [X.] sowohl eigene Arbeitnehmer als auch Subunter-nehmer ein. Dass der Angeklagte hierbei zu Unrecht Vorsteuern aus Schein-rechnungen der Firmen —D.

fi, —[X.] -Baufi, [X.]

[X.]fi sowie der Firma —[X.]fi geltend gemacht habe, konnte das [X.] —nicht mit einer zur Verurteilung 10 - 6 - ausreichenden Sicherheitfi feststellen. Dasselbe gilt für den Vorwurf, der Ange-klagte habe die in den Rechnungen ausgewiesenen Beträge als —[X.] an Arbeitnehmer der [X.] ausbezahlt. Vielmehr hat das [X.] ausdrücklich festgestellt, dass die genannten Firmen nicht ausschließbar als Subunternehmer der [X.] tätig gewesen und die Rechnungsbeträge an diese Firmen auch ausbezahlt worden sind. Das [X.] hat den Angeklagten insoweit aus tatsächlichen Grün-den freigesprochen. Es ist der Ansicht, dass dem Angeklagten - abgesehen von der [X.] hinsichtlich der nicht angemeldeten [X.] - die ihm vorgeworfenen Taten nicht mit der für eine Verurteilung aus-reichenden Sicherheit nachgewiesen werden konnten. 11 II[X.] Die Staatsanwaltschaft hat die Revision wirksam auf den Teilfreispruch beschränkt. Damit sind auch die [X.] hinsichtlich der Verurteilung wegen Hinterziehung von Umsatzsteuer in den Voranmeldungszeiträumen No-vember und Dezember 2003 sowie April bis Juli 2004 und das I[X.] und II[X.] Quar-tal 2005 vom Revisionsangriff ausgenommen. Denn die Hinterziehung von [X.] durch Nichtanmeldung von [X.]n einerseits und durch unberechtigte Geltendmachung von Vorsteuern andererseits stellt für jeden Voranmeldungszeitraum eine einheitliche Tat der Steuerhinterziehung im [X.] dar. Maßgeblich für den materiell-rechtlichen Tatbegriff sind die steuerlichen Erklärungspflichten (vgl. zur Hinterziehung von [X.], 465). Die Abgabe jeder einzelnen unrichtigen Steuererklärung ist deshalb grundsätzlich als einheitliche, selbständige Tat im Sinne des § 53 StGB zu werten; bei Steuerhinterziehung durch Unterlassen ist 12 - 7 - ebenfalls im Hinblick auf jede Steuerart, jeden Besteuerungszeitraum und jeden Steuerpflichtigen von einer selbständigen Tat auszugehen (vgl. [X.], 30 und [X.], 266; [X.] in [X.]/Gast/[X.], [X.]. § 370 AO Rdn. 305). Die [X.] werden hier auch nicht etwa deswegen vom Revisi-onsangriff umfasst, weil die von der Staatsanwaltschaft gegen die Beweiswür-digung des [X.] vorgebrachten Einwände die von der Verurteilung er-fassten Voranmeldungszeiträume ebenfalls betreffen. Denn der Wortlaut der Beschränkung der Revision auf den —[X.] ist eindeutig; zudem [X.] die vom Teilfreispruch erfassten Tatvorwürfe losgelöst von den vom Schuldspruch umfassten Taten beurteilt werden. 13 Auch bei einer Tatserie von Steuerhinterziehungen bleiben die Einzelta-ten rechtlich und tatsächlich selbständig und sind einer isolierten Bewertung zugänglich. Ist dies aber der Fall, gebietet die den [X.] über den Verfahrensgegenstand, den in den [X.] zum Ausdruck kommenden Gestaltungswillen im Rahmen des rechtlich Möglichen zu respektieren. Das Revisionsgericht kann und darf diejenigen Entscheidungsteile nicht nachprüfen, deren Nachprüfung von keiner Seite begehrt wird, wenn und soweit der angegriffene Entschei-dungsteil trennbar ist, also losgelöst vom übrigen [X.]eilsinhalt geprüft und beur-teilt werden kann (st. Rspr.; vgl. [X.]St 29, 359, 364). So verhält es sich auch hier. 14 Hätte die Staatsanwaltschaft neben den [X.] auch - soweit der Angeklagte verurteilt worden ist - die [X.] angreifen wollen, um im Hinblick auf ungerechtfertigte Vorsteueranmeldungen und damit einen grö-ßeren Schuldumfang höhere Einzelstrafen erreichen zu können (vgl. dazu 15 - 8 - [X.]R StPO § 344 Abs. 1 Beschränkung 17), hätte sie dies bei der Revisions-beschränkung klar zum Ausdruck bringen müssen. [X.] Der Teilfreispruch hat keinen Bestand; er leidet an durchgreifenden [X.]. 16 Es kann dahinstehen, ob - was nahe liegt - das [X.]eil bereits den formel-len Anforderungen, die an eine Freispruchsbegründung zu stellen sind (vgl. [X.] § 267 Abs. 5 Freispruch 5, 10) nicht genügt. Jedenfalls hält die Beweiswürdigung rechtlicher Überprüfung nicht stand. 17 1. Allerdings muss es das Revisionsgericht grundsätzlich hinnehmen, wenn das Tatgericht einen Angeklagten freispricht, weil es Zweifel an seiner Täterschaft nicht zu überwinden vermag. Die Beweiswürdigung ist Sache des Tatgerichts. Es kommt nicht darauf an, ob das Revisionsgericht angefallene Erkenntnisse anders gewürdigt oder Zweifel überwunden hätte. Die revisionsge-richtliche Prüfung beschränkt sich darauf, ob dem Tatgericht Rechtsfehler un-terlaufen sind. Dies ist in sachlich-rechtlicher Hinsicht der Fall, wenn die Be-weiswürdigung widersprüchlich, unklar oder lückenhaft ist oder gegen Denkge-setze oder gesicherte Erfahrungssätze verstößt (st. Rspr.; vgl. nur [X.] [X.], 22, 24; 2007, 18, 19; jew. m.w.N.). [X.] ist es auch, wenn sich das Tatgericht bei seiner Beweiswürdigung darauf beschränkt, die [X.] Belastungsindizien gesondert zu erörtern und auf ihren jeweiligen Beweis-wert zu prüfen, ohne eine Gesamtabwägung aller für und gegen die Täterschaft sprechenden Umstände vorzunehmen (vgl. [X.]R StPO § 261 Beweiswürdi-gung, unzureichende 1; [X.], 133; jew. m.w.N.). Der [X.] - 9 - richtlichen Überprüfung unterliegt auch, ob überspannte Anforderungen an die für die Verurteilung erforderliche Gewissheit gestellt worden sind (st. Rspr.; [X.] NStZ-RR 2005, 147; NStZ 2004, 35, 36; wistra 1999, 338, 339; jew. m.w.N.). 2. Gemessen an diesen Maßstäben kann die Beweiswürdigung keinen Bestand haben. 19 a) In der Beweiswürdigung muss sich das Tatgericht mit allen festgestell-ten Indizien auseinandersetzen, die geeignet sind, das Beweisergebnis zu Gunsten oder zu Ungunsten des Angeklagten zu beeinflussen. Dabei muss sich aus den [X.]eilsgründen selbst ergeben, dass es die Beweisergebnisse nicht nur isoliert gewertet, sondern in eine umfassende Gesamtwürdigung einbezogen hat. Denn die Indizien können in ihrer Gesamtheit dem Gericht die entspre-chende Überzeugung vermitteln, auch wenn eine Mehrzahl von [X.] jeweils für sich allein nicht zum Nachweis der Täterschaft des Angeklag-ten ausreicht ([X.] NStZ-RR 2003, 369 f. m.w.N.). 20 Hier hat sich das [X.] mit den einzelnen den Angeklagten belas-tenden Indizien lediglich isoliert auseinandergesetzt und dabei jeweils die [X.] getroffen, dass hiermit der Beweis für einen den Angeklagten belastenden Geschehensablauf nicht zu führen sei. Diese Vorgehensweise lässt besorgen, dass das [X.] den Zweifelsgrundsatz rechtsfehlerhaft schon auf [X.] angewandt und so den Blick dafür verloren hat, dass auch Indizien, die einzeln nebeneinander stehen, aber jeweils für sich einen Hinweis auf die Täterschaft des Angeklagten enthalten, in ihrer Gesamtheit die Über-zeugung des Tatrichters von dessen Schuld begründen können (vgl. [X.] NStZ-RR 2000, 45; [X.], [X.]. vom 16. Dezember 2009 - 1 [X.]). 21 - 10 - b) Die Beweiswürdigung ist auch deswegen durchgreifend [X.], weil das [X.] mehrere dem Angeklagten günstige Umstände als —nicht ausschließbarfi unterstellt hat, obwohl hierfür keine tatsächlichen Anhalts-punkte gegeben waren. Zudem hat es auch Einlassungen des Angeklagten als —nicht zu [X.] angesehen, für deren Richtigkeit keine Anhaltspunkte er-sichtlich waren. 22 So hielt das [X.] etwa für nicht ausschließbar, dass die Arbeiter der verschiedenen Gewerke jeweils nacheinander auf der Baustelle ihre [X.] verrichteten und sich daher auch nicht kannten ([X.]). Zudem hielt es für nicht ausgeschlossen, dass eine Person namens —[X.]. oder auch ein andererfi die Firma [X.]. ohne das Wissen der Inhaberin dieser Firma für [X.] benutzt habe ([X.]). Auch sonst könne nicht ausgeschlossen werden, dass die Namen der als —Scheinfirmenfi bezeichneten Firmen von Nichtberechtigten für eigene Zwecke verwendet worden seien ([X.]). Der —Nachweis von Scheinrechnungenfi lasse sich auch nicht dadurch führen, dass auf dem Computer des Angeklagten [X.] der Firma [X.]. gefunden worden sind. Vielmehr sei die Einlassung des Angeklagten —nicht zu [X.], er habe —aus Gefälligkeitfi Rechnungen für andere Firmen ausgedruckt ([X.], 37). Ebenso sei dem Angeklagten —nicht zu [X.], dass Mängelrügen bereits vor der Rechnungsstellung mit den Subunterneh-mern besprochen worden seien, so dass —ein Nachweisfi von Scheinrechnungen aufgrund unterlassener Korrekturen in diesen Rechnungen nicht zu führen sei ([X.]). Die Vermutung, die von der Staatsanwaltschaft als Scheinfirmen angesehenen Firmen hätten mit den bei den Sozialbehörden gemeldeten [X.] die in der Buchhaltung der F. [X.] erfassten Umsätze nicht erwirtschaften können, könne —schon deshalb nicht bewiesenfi werden, weil —nicht ausgeschlossenfi sei, dass diese Firmen ihrerseits Subunternehmer oder Arbeitnehmer beschäftigten, die nicht bei den Sozialbehörden angemeldet [X.] - 11 - wesen seien ([X.]). Auch wenn sich bei Zugrundelegung tatsächlicher Fremdleistungen der Firmen [X.]. und [X.]

-Bau ein kalkulatorischer Verlust ergebe, sei dies —zum Nachweisfi der dem Angeklagten angelasteten Vorwürfe nicht geeignet; denn —unwiderlegtfi habe der Angeklagte sich eingelassen, es würden regelmäßig beim Arbeitsamt überhöhte Auftragssummen genannt, um ausländische Arbeitnehmer nicht nur bei den vom Arbeitsamt genehmigten, sondern auch an anderen Baustellen einsetzen zu können ([X.]). Diese Ausführungen lassen besorgen, das [X.] habe nicht [X.], dass es weder im Hinblick auf den [X.] noch sonst geboten ist, zugunsten des Angeklagten Tatvarianten zu unterstellen, für deren Vorliegen keine zureichenden Anhaltspunkte erbracht sind (st. Rspr.; vgl. nur [X.] NStZ-RR 2003, 371; [X.], [X.]. vom 21. Juni 2007 - 5 StR 532/06). Jedenfalls stellt es einen Rechtsfehler dar, wenn eine nach den Feststellungen nicht nahe liegende Schlussfolgerung gezogen wurde, ohne dass konkrete Gründe angeführt sind, die dieses Ergebnis stützen können ([X.], [X.]. vom 16. Dezember 2009 - 1 [X.]). So verhält es sich hier. Insbesondere für die fernliegende Annahme des [X.], alle vier verfahrensgegenständlichen vom Angeklagten als Subunternehmer bezeichneten Firmen könnten von Nichtberechtigten für [X.] verwendet worden seien ([X.]), sind vom [X.] keine tatsächlichen Anhaltspunkte dargelegt worden. 24 c) Unter diesen Umständen ist auch die sehr knapp gehaltene Gesamt-würdigung der festgestellten Umstände ([X.]) rechtsfehlerhaft. 25 Allein daraus, dass ein bestimmtes Ergebnis nicht fern oder sogar nahe liegt, folgt zwar nicht, dass das Tatgericht im Einzelfall nicht auch rechtsfehler-frei zu einem anderen Ergebnis kommen kann. [X.] es jedoch die nahe lie-genden Deutungsmöglichkeiten und führt zur Begründung seiner Zweifel an der 26 - 12 - Täterschaft eines Angeklagten nur Schlussfolgerungen an, für die es nach der Beweisaufnahme keine tatsächlichen Anhaltspunkte gibt, oder die als eher fern liegend zu betrachten sind, so muss in der Gesamtwürdigung erkennbar wer-den, dass sich das Tatgericht dieser besonderen Konstellation bewusst ist. [X.] besteht nämlich die Besorgnis, dass das Tatgericht überspannte An-forderungen an seine Überzeugungsbildung gestellt hat (vgl. [X.] NStZ-RR 2009, 248 f.). So verhält es sich hier. Die Sache bedarf daher neuer tatgerichtli-cher Prüfung und Entscheidung, soweit das [X.] den Angeklagten frei-gesprochen hat. [X.] Wahl [X.] [X.] [X.]